← Eesti

3-3-1-47-10

RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatamine Eesti Vabariigi nimel 3-3-1-47-10

  1. august 2010 Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Julia Laffranque ja Harri Salmann OÜ Järve Varad kaebus Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse
  2. septembri
  3. a maksuotsuse nr 12.2-3/5837-13 tühistamiseks Tartu Ringkonnakohtu
  4. märtsi
  5. a otsus haldusasjas nr 309-2176 OÜ Järve Varad kassatsioonkaebus Kirjalik menetlus RESOLUTSIOON Rahuldada OÜ Järve Varad kassatsioonkaebus. Tühistada Tartu Ringkonnakohtu
  6. märtsi
  7. a otsus haldusasjas nr 3-09-2176 ning jätta jõusse Tartu Halduskohtu
  8. detsembri
  9. a otsus samas asjas. Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt OÜ Järve Varad kasuks välja apellatsiooni- ja kassatsiooniastme menetluskulud kokku 20 000 krooni. Tagastada kautsjon. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
  10. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse (LMTK)
  11. septembri
  12. a maksuotsusega nr 12.2-3/5837-13 kohustati OÜ-d Järve Varad tasuma maksustamisperioodi mai 2009 eest käibemaksu 1 017 352 krooni ning jäeti rahuldamata OÜ Järve Varad
  13. juunil 2009 esitatud käibemaksu tagastustaotlus summas 1 020 000 krooni. Maksuotsuse kohaselt soetas OÜ Järve Varad OÜ-lt Rexy Tartu vallas Tila külas asuva Väike-Annuse kinnistu hinnaga 6 669 308 krooni (sh käibemaks 1 017 352 kr). Lepingupooled leppisid kokku, et ostja tasub müügihinna selliselt, et võtab üle
  14. märtsi
  15. a lepingust tuleneva OÜ Rexy võlakohustuse OÜ Kõrve Arendus ees summas 6 669 308 krooni. Maksuhaldur luges õigustatuks kinnistu soetamisega seotud sisendkäibemaksu 1 017 352 kr mahaarvamise, kuid leidis, et kohustuse ülevõtmisega on OÜ Järve Varad osutanud OÜ-le Rexy teenust, mis on käibemaksuga maksustatav. Teenuse väärtuseks luges maksuhaldur
  16. mai
  17. a lepingu punktis 1.2 nimetatud "laenulepingu ülevõtmise tasu" 6 669 308 krooni.
  18. OÜ Järve Varad esitas kaebuse Tartu Halduskohtule, milles taotles maksuotsuse tühistamist. Kaebaja väidab, et ta ei ole kohustuse ülevõtmisega osutanud teenust. Laenulepingust tulenevat kohustust ei võetud üle tasu eest, sest ülevõetud kohustuse suurus katab saadud kinnisasja väärtuse.
  19. Tartu Halduskohtu
  20. detsembri
  21. a otsusega rahuldati kaebus ja tühistati vaidlustatud maksuotsus. Halduskohtu põhjenduste kohaselt asus maksuhaldur vaidlustatud maksuotsusest nähtuvalt seisukohale, et kaebaja poolt kohustuse ülevõtmine on teenuse osutamine ning sellest tekib maksustatav käive, kuid kohtu arvates ei ole käesolevas asjas kohustuse ülevõtmine teenuse osutamine. Halduskohus nõustus kaebajaga, et kõiki sooritusi ei saa käsitada teenusena. Kohustuste ülevõtmine saaks ettevõtluseks olla ainult siis, kui see toimub eraldi kokkulepitud tasu eest. Kuid sellisel juhul ei oleks maksustatavaks käibeks mitte ülevõetav kohustus, vaid vastav teenustasu. Maksuhaldur on lugenud vääralt teenustasuks ja maksustatavaks väärtuseks kogu kohustuse väärtuse. Halduskohus asus seisukohale, et lepingu ülevõtmine ei ole käsundusleping. Tegemist on käsutustehinguga TsÜS § 6 lg 3 mõttes, mitte aga käsunduslepingu alusel osutatud teenusega. Käsunduslepingu puhul on tegemist töö tegemisele või teenuse osutamisele suunatud lepinguga, mis oma olemuselt eeldab käsundisaaja poolt mingi soorituse või tegude tegemist käsundiandja huvidest ja juhistest lähtuvalt, kuid käesolevas asjas on kaebaja üle võtnud laenukohustuse, mida ei saa tõlgendada kui teenuse osutamist või töö tegemist. Halduskohus nõustus kaebuse esitajaga, et käesoleval juhul ei ole toimunud kohustuse ülevõtmine tasu eest, sest kohustuse suurus katab saadud kinnisasja väärtuse. Kohustuse ülevõtmisega toimus kinnistu eest tasumine, mille tulemusel müüja - OÜ Rexy - on vabanenud kohustusest tasuda laen, s.t müüjale on selles osas tasutud ning müüja ei pea enam laenu tagastama. Kuna kohustus ja kinnistu väärtus on võrdsed, siis võis maksuhaldurile jääda mulje vastastikusest sooritusest, mida aga tegelikult ei toimunud.
  22. LMTK apellatsioonkaebuses paluti halduskohtu otsus tühistada ja teha uus otsus, millega jätta OÜ Järve Varad kaebus rahuldamata.
  23. Tartu Ringkonnakohus tühistas
  24. märtsi
  25. a otsusega halduskohtu otsuse ja tegi uue otsuse, millega jättis OÜ Järve Varad kaebuse rahuldamata ja kaebaja menetluskulud kaebaja enda kanda. Ringkonnakohus leidis, et aset leidis kauba vahetamine teenuse vastu, sest sooritati kaks erinevat võlaõiguslikku tehingut ning viidi läbi tasaarvestus. Kuna laen on üle võetud tasu eest, siis on selles ulatuses osutatud ka teenust ning kogu nimetatud tasu osas on tegemist maksustatava käibega. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED
  26. OÜ Järve Varad taotleb kassatsioonkaebuses ringkonnakohtu otsuse tühistamist ja halduskohtu otsuse jõussejätmist. Kassaator leiab, et ringkonnakohus on vääralt tõlgendanud kohustuse ülevõtmist kui teenuse osutamist, millelt tuleks maksta käibemaksu. Tegemist oli kauba eest tasumise ühe viisiga, mis ei kujuta endast iseseisvat sooritust ega teenust Käibemaksuseaduse § 2 lg 3 p 3 mõttes. Kohustuse ülevõtmine on käsutustehing, mille objektiks on konkreetse võlasuhte raames eksisteeriv kohustus. Käibemaksuga maksustamine ei saa sõltuda sellest, kas ostja tasub kauba eest otse müüjale ja müüja tasub saadud rahast oma võla kolmanda isiku ees või ostja tasub müügihinna otse müüja võlausaldajale.
  27. LMTK leiab kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele, et ringkonnakohtu otsus on õige ning kassatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata. KOLLEEGIUMI SEISUKOHT
  28. Käibemaksuseaduse (KMS) § 1 lg 1 p 1 kohaselt on käibemaksu objekt käive, mis KMS § 4 lg 1 p 1 kohaselt tähendab kauba võõrandamist või teenuse osutamist ettevõtluse käigus. KMS § 2 lg 3 p 3 kohaselt on teenus ettevõtluse korras hüve osutamine või õiguse, sealhulgas väärtpaberi võõrandamine, mis KMS § 2 lg 2 punkti 1 kohaselt ei ole kaup, ning tasu eest majandustegevusest hoidumine, õiguse kasutamisest loobumine või olukorra talumine. KMS § 12 lg 1 kohaselt moodustab käibe maksustatava väärtuse kauba või teenuse müügihind ning kõik muu tasuna käsitatav, mille kauba võõrandaja või teenuse osutaja kauba ostjalt, teenuse saajalt või kolmandalt isikult kauba või teenuse eest on saanud või saab. Euroopa Liidu Nõukogu direktiivis 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühtset käibemaksusüsteemi, on selgitatud: "Ühise käibemaksusüsteemi põhimõtteks on kohaldada kaupade ja teenuste suhtes üldist tarbimismaksu, mis on täpselt võrdeline kaupade ja teenuste hinnaga, olenemata nende tehingute arvust, mis tehakse tootmise ja turustamise käigus enne maksustamisetappi" (art 1 lg 2 esimene lõik). Sama direktiivi artikli 2 lõike 1 punktis c on sätestatud, et käibemaksuga maksustatakse muu hulgas "teenuste osutamine tasu eest". Direktiivi artikkel 24 sätestab, et "teenuste osutamine" on mis tahes tehing, mis ei ole kaubatarne.
  29. Nõude loovutamise või võla ülekandmise korral toimub isikute asendamine võlasuhtes, mille puhul võlasuhte iseloom ja sisu ei muutu. Võlasuhte ühe poole asendumine iseenesest ei ole ettevõtluse korras hüve osutamine, mis saaks KMS § 2 lg 3 p 3 kohaselt olla käibemaksuga maksustatav teenus. Kolleegium selgitab, et rahalise nõude loovutamise või võla ülekandmise korral toimub tasu eest teenuse osutamine vaid sellisel juhul, kui rahalise nõude eest tasutav või saadav summa erineb rahalise nõude nimiväärtusest nõude või kohustuse ülemineku hetkel - näiteks kui nõude loovutamise korral maksab nõude omandaja (tsessionaar) nõude loovutajale (tsedendile) nõude väärtusest väiksema summa või kui võla üleandmise korral maksab algne võlgnik uuele võlgnikule nõude väärtusest suurema summa. Nõude loovutamise või võla ülekandmise käigus ühelt isikult teisele üle läinud nõude või kohustuse väärtuse enda ulatuses käibemaksuga maksustatavat käivet ei teki, sest rahaline nõue ei ole iseseisvalt tarbitav hüve. Kolleegium viitab siinjuures ka Euroopa Kohtu otsusele kohtuasjas C-305/01: MKG-KraftfahrzeugeFactoring, milles on selgitatud, et nõuete omandamine (faktooring) kujutab endast ettevõtluse käigus teenuse osutamist, kui faktoor võtab oma kliendilt üle nõuete sissenõudmise ja laekumise riisiko. Tegemist on võlgade sissenõudmise teenusega, mille käibemaksuga maksustatav väärtus on omandatud nõude nimiväärtuse ja selle nõude eest kliendile tasutud summa vahe (otsuse punktid 4750).
  30. Käesoleva kohtuasja lahendamiseks tuleb välja selgitada, kas OÜ Järve Varad ja OÜ Rexy vahel
  31. mail 2009 sõlmitud laenulepingu ülevõtmise lepingu punktis 2.1 nimetatud "laenulepingu ülevõtmise tasu" 6 669 308 krooni kujutab endast ülevõetud kohustuse väärtuse hüvitamist või täiendavat teenustasu kohustuse ülevõtmise eest. 10.
  32. OÜ Kõrve Arendus (laenuandja) ja OÜ Rexy (laenusaaja) vahel
  33. märtsil 2009 sõlmitud laenulepingu (tl 23) punkti 1 kohaselt võlgneb laenusaaja laenuandjale 6 669 308 krooni. Laenusumma tagastamise tähtaeg on
  34. detsember
  35. 10.
  36. OÜ Rexy (müüja) ja OÜ Järve Varad (ostja) vahel
  37. mail 2009 sõlmitud müügilepingu punkti 2.1 kohaselt müüakse lepingu ese hinnaga 6 669 308 krooni. Ostuhind sisaldab käibemaksu. Müügilepingu punkti 2.2 kohaselt lepivad müüja ja ostja kokku, et loevad ostuhinna tasutuks sellega, et nende vahel on
  38. mail 2009 sõlmitud laenulepingu ülevõtmise leping, millega ostja on võtnud üle müüja ja Kõrve Arendus OÜ (registrikood 113470669) vahel
  39. märtsil 2009 sõlmitud laenulepingust tulenevad müüja kui laenusaaja õigused ja kohustused, sh kohustuse tagastada laenuandjale laenusumma koos intressiga. 10.
  40. OÜ Kõrve Arendus (laenuandja), OÜ Rexy (laenusaaja) ja OÜ Järve Varad (omandaja) vahel
  41. mail 2009 sõlmitud laenulepingu ülevõtmise lepingu (tl 31) preambuli punktis a viidatakse, et
  42. märtsi
  43. a laenulepingu kohaselt võlgneb laenusaaja laenuandjale 6 669 308 krooni ning laenusumma tagastamise tähtaeg on
  44. detsember
  45. Lepingu preambuli punktis b viidatakse, et
  46. mail 2009 sõlmitud müügilepinguga omandab omandaja laenusaajalt kinnistu hinnaga 6 669 308 krooni, mille tasumiseks soovib omandaja võtta laenusaajalt üle
  47. märtsi
  48. a laenulepingust tulenevad laenusaaja õigused ja kohustused. Lepingu preambuli punktis c kinnitab laenuandja, et on nõus laenulepingu ülevõtmisega. Lepingu punktis 1.1 on sätestatud, et laenusaaja annab omandajale tasu eest ja tervikuna
  49. märtsil 2009 laenuandjaga sõlmitud laenulepingust tulenevad kõik laenusaaja õigused ja kohustused. Punktis 2.1 on sätestatud, et laenulepingu ülevõtmise tasu on 6 669 308 krooni, mille pooled loevad tasutuks müügilepingu järgi omandajale üle antud kinnistu müügihinnaga. Punktis 3.1 on sätestatud, et laenulepingust tulenevad õigused ja kohustused lähevad laenusaajalt omandajale üle käesoleva lepingu sõlmimisega. Alates käesoleva lepingu jõustumisest on laenulepingust tuleneva võlasuhte poolteks laenuandja ja omandaja. 10.
  50. Asjaolu, et OÜ Rexy võlakohustus OÜ Kõrve Arendus eest on üle läinud OÜ-le Järve Varad, kinnitab OÜ Järve Varad kontrollaktis (tl 4 pöördel) sisalduv maksuhalduri märkus: "Lisaks on OÜ-l laenukohustus OÜ Kõrve Arendus ees kokku summas 6 669 308 krooni."
  51. Vaidlustatud maksuotsuse peatüki "Maksukohustuslase eriarvamus kontrollakti kohta" punkti 1 neljandas lõigus (tl 9 pöördel) märgib LMTK järgmist: "Maksuhaldur jääb endiselt oma seisukoha juurde, et OÜ Järve Varad 20.05.2009 sõlmitud laenulepingu ülevõtmise lepingu alusel OÜ Rexy poolt makstav tasu OÜ Rexy õiguste ja kohustuste ülevõtmise eest on OÜ Järve Varad jaoks teenuse käive, millelt peab maksma käibemaksu. Maksuhaldur märgib, et käibemaksuga kuulub maksustamisele kohustuse ülevõtmise eest võetav tasu, mitte ülevõetav kohustus. Lisaks peab maksuhaldur siinkohal oluliseks märkida, et ka eriarvamuse esitaja on eriarvamuses asunud seisukohale, et kohustuse ülevõtmine saab olla ettevõtluseks siis, kui see toimub eraldi kokkulepitud tasu eest ning maksustatavaks käibeks on vastav tasu." Sama seisukohta (käibemaksuga on maksustatud kohustuse ülevõtmise eest makstav tasu, mitte ülevõetav kohustus) on väljendatud LMTK vastuses halduskohtule (vt ringkonnakohtu otsuse p 3). Eelnevast saab järeldada, et maksuhaldur on tõlgendanud
  52. mai
  53. a lepingut selliselt, et OÜ Rexy pidi maksma OÜ-le Järve Varad lisaks 6 669 308 krooni suuruse laenukohustuse täitmisele veel täiendavalt sama suure summa teenustasuna laenulepingu ülevõtmise eest, s.t oleks pidanud kokku tasuma 13 338 616 krooni. Maksuhaldur ei ole revisjoniaktis ega maksuotsuses viidanud ühelegi tõendile, mis tõendaks, et OÜ Rexy oleks lisaks
  54. mai
  55. a lepingu punktis 2.1 nimetatud "laenulepingu ülevõtmise tasule" kohustatud tegema OÜ-le Järve Varad veel täiendavaid makseid. Selliseid tõendeid ei ole esitatud ka kohtumenetluses. OÜ Järve Varad esindaja väidab kõikides kohtuastmetes, et OÜ Rexy oli kohustatud maksma OÜ-le Järve Varad vaid laenulepingust tuleneva kohustuse ulatuses ehk ainult 6 669 308 krooni, mida lepingus nimetatakse "kohustuse ülevõtmise tasuks".
  56. Kolleegium on seisukohal, et kohtuasjas kogutud tõendid võimaldavad järeldada vaid seda, et OÜ Rexy on OÜ-le Järve Varad tasaarvestuse teel tasunud 6 669 308 krooni. Kuna tõendatud on vaid 6 669 308 krooni tasumine, mis vastab täpselt ülevõetud laenukohustuse väärtusele, tuleb seda kolleegiumi hinnangul tõlgendada ülevõetud kohustuse väärtuse tasumisena. Kuna maksuhalduri järeldus käibemaksuga maksustatava teenustasu maksmise kohta on alusetu, on maksuotsus käibemaksu määramise kohta õigusvastane ja tuleb tühistada. Kui maksuhaldur tuvastab, et OÜ Rexy on OÜ-le Järve Varad teinud täiendavaid makseid, siis on tal võimalus viia läbi uus maksumenetlus ja teha käibemaksu määramiseks uus maksuotsus.
  57. Eelpool toodud põhjendustel tuleb kassatsioonkaebus rahuldada ning ringkonnakohtu otsus tühistada. Jõusse saab jätta halduskohtu otsuse.
  58. HKMS § 93 lg 4 kohaselt muudab kõrgema astme kohus menetluskulude jaotust, kui ta teeb lahendi asja uueks arutamiseks saatmata. HKMS § 92 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Halduskohus mõistis Maksu- ja Tolliametilt OÜ Järve Varad kasuks välja kantud menetluskuludest 15 000 krooni ja riigilõivu 15 000 krooni, seega kokku 30 000 krooni. Kassatsioonkaebuses taotleb OÜ Järve Varad apellatsiooni- ja kassatsioonimenetluse kulude väljamõistmist summas 20 000 krooni. Menetluskulude kandmine on tõendatud ja suurus põhjendatud. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt tuleb seega OÜ Järve Varad kasuks välja mõista 20 000 krooni. Kassatsioonkaebuse esitamisel tasutud kautsjon tuleb HKMS § 90 lg 2 alusel tagastada. Tõnu Anton, Julia Laffranque, Harri Salmann

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.