← Eesti

3-3-1-73-10

RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatamine RESOLUTSIOON Eesti Vabariigi nimel 3-3-1-73-10

  1. jaanuar 2011 Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Jüri Põld ja Harri Salmann OÜ Katusetark kaebus Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse
  2. veebruari
  3. a maksuotsuse nr 12-5/60 tühistamiseks Tallinna Ringkonnakohtu
  4. mai
  5. a otsus haldusasjas nr 308-1034 Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse kassatsioonkaebus Kirjalik menetlus Rahuldada Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse kassatsioonkaebus. Tühistada Tallinna Halduskohtu
  6. mai
  7. a otsus ja Tallinna Ringkonnakohtu
  8. mai
  9. a otsus haldusasjas nr 3-08-1034 ning saata asi uueks läbivaatamiseks Tallinna Halduskohtule. Tagastada kautsjon. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
  10. Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse (LMTK)
  11. veebruari
  12. a maksuotsusega nr 12-5/60 kohustati OÜ-d Katusetark tasuma käibemaksu 233 692 krooni ja tulumaksu 451 416 krooni. Maksuotsuses leiti, et OÜ Katusetark pole kaupa soetanud OÜ-lt PC Kontor, mistõttu puudub alus käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1, § 31 lg 1 ja § 37 lg 7 alusel sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Kuna arvetel näidatud kaupu ei ole OÜ-lt PC Kontor soetatud, on sellised väljamaksed tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3 mõistes raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ette nähtud nõuetele vastava algdokumendita tehtud väljamaksed ja kuuluvad TuMS § 51 lg 1 alusel maksustamisele tulumaksuga.
  13. OÜ Katusetark esitas halduskohtule kaebuse, milles palus tühistada LMTK
  14. veebruari
  15. a maksuotsus nr 12-5/
  17. Tallinna Halduskohtu
  18. mai
  19. a otsusega rahuldati OÜ Katusetark kaebus ja vastustajalt mõisteti kaebaja kasuks välja menetluskulud 35 974,65 krooni. Otsust põhjendati järgmiselt: 1) tulenevalt KMS § 29 lg-st 1 ja lg 3 p-st 1, § 31 lg-st 1, § 37 lg-st 1 ja lg 7 p-dest 2 ja 3 on käibemaksu puhul tähtis, et kauba oleks müünud arvel näidatud isik. Maksuhaldur leidis, et OÜ PC Kontor ei ole kontrollitaval perioodil kaebajale tegelikult kaupa tarninud ja tehingud on toimunud tundmatu kolmanda isikuga; 2) kohtuistungil väitis R. Mandelkorn tunnistajana, et kaebajaga aeti äri Tõnu-nimelisele isikule kuuluva kaubaga, mille too ise kliendile üle Eesti kätte toimetas. R. Mandelkorni ülesandeks oli kirjutada arved OÜ-le Katusetark, võtta laekunud raha arvelt ja viia Tõnule ning R. Mandelkorn sai selle eest 2% tehingusummalt. R. Mandelkorn ei kinnitanud enam, et ta on kaebajale müüdava kauba ise ehitusmaterjalide ladudest kokku ostnud ja seda odavamalt kui selliste kaupade maaletooja AS Maleko pakkus ning kaebajalt laekunud summad oma töötajatele välja maksnud. Kohus pidas R. Mandelkorni tunnistajana antud ütlusi usutavamateks maksumenetluses antutest; 3) ehitumaterjalid tarnis kaebajale tundmatu Tõnuks kutsutud isik. Samas puuduvad andmed, et arvete alusel tasutud raha on tagastatud kaebajale. R. Mandelkorni tunnistus seletab, miks pole tema ettevõtte OÜ PC Kontor käibedeklaratsioonides Tõnu ja kaebaja vahelisi tehinguid kajastanud ja kuidas said Tõnu ja kaebaja vaheliste tehingute hinnad olla soodsamad võrreldes sama kauba soetamisega hulgilaost. T. Vaari vande all antud seletusest nähtub ka, et kuna OÜ-l PC Kontor alati vajalikus koguses kaupa ei jätkunud, pidi kaebaja osa materjalist hankima mujalt, näiteks AS-lt Maleko, mistõttu kaebaja selline tegevus ei kinnita vastustaja järeldust, et OÜ PC Kontor tasutud arvete eest kaupa ei saanud. R. Mandelkorni tunnistus ja tema varasemad seletused, kaebaja seadusliku esindaja seletused ja tunnistaja M. Metsa ütlused annavad alust järeldada, et kaebaja on kontrollitava perioodi arvetel kajastatud kauba ka tegelikult kätte saanud ja tasunud selle eest OÜ PC Kontor kaudu Tõnule. Kaebaja projektijuht S. Pais kinnitas maksuhaldurile, et juba suvel 2007 oli T. Vaar maininud OÜ-d PC Kontor kui kohta, kus saab soodsalt ehitusmaterjale. Pisemad vastuolud kaebaja juhatuse liikme ja tema töötajate seletustes saavad põhjenduse, kui võtta arvesse tehingutest möödunud aega (ligi kolm aastat) olukorras, kus äriühingul oli korraga töös 5-6 ja aastas 40-50 objekti ning nende varustamisega ja sedagi ainult mõne kuu vältel ei tegelenud mitte ainuüksi Tõnu läbi OÜ PC Kontor, vaid ka paljud teised tarnijad; 4) asjaolu, et saabunud kaup laaditi mõnikord maha kaebajaga mitteseotud isikute poolt ja laoplats ei olnud valvatav ning neil kordadel kontrolliti koguseid kaebaja töötajate poolt alles järgmisel päeval, ei anna alust kahtluseks, et kaebajale saabus kaupa väiksemas koguses, kui arvete alusel maksti. Kui pole põhjust eitada katusematerjalide saamist Tõnu-nimeliselt isikult, jääb väide nende arvetel kajastatud hinnast vähemas väärtuses tarnimisest põhjendamata. Sellises situatsioonis on mõistlik eeldada, et kaebaja tasus soodsalt saadud materjalide eest vastavalt saabunud kogustele; 5) ka MKS §-st 58 tuletatava kohustusega vastuolus oleva saatelehtede mittesäilitamise käsitlemine asjaoluna, mis kauba saamise kahtluse alla seab, ei ole asja tehiolusid arvestades põhjendatud. Ülejäänud tõendid osutavad sellele, et kaebaja on arvetel näidatud kauba kätte saanud ja arvestades, et tasumine kauba eest toimus pangaülekandega OÜ PC Kontor arvele, ei tulene müüja esindaja isikut tõendavast dokumendist koopia tegemata jätmisest ka ostja täiendavat tõendamiskoormust, milleks kauba saatedokumendid olnuksid hädavajalikud; 6) asjaolust, et kauba tegelikuks müüjaks ei ole arvel näidatud isik, ei tulene veel ostja võimatus sisendkäibemaksu maha arvata. Selleks piisab, kui ostja käitus heas usus ja eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelikult kauba müüja ning kui ta näitas sealjuures üles äris nõutavat tavapärast hoolsust. Ostja hea- või pahausksus on asjas otsustava tähtsusega, kuid maksuhaldur käsitles seda vaid rahapesu ja terrorismi rahastamise tõkestamise seaduse aspektist, leides, et kaebaja ei näidanud üles äris tavapärast hoolsust ega tuvastanud müüjat, kui maksis üle 200 000 krooni sularahata tehinguna, tegemata kindlaks makse saajat; 7) kuna kauba eest tasumine toimus rahaülekandega OÜ PC Kontor pangakontole, ei saa teha järeldust, et tehingu teine pool pole teada. Kuna R. Mandelkorn kinnitas kohtus kontakteerumist kaebaja esindajaga äriühingu Pärnu kontoris, mida T. Vaar ei eitanud, on minimaliseeritud kahtlused, et T. Vaar pole kunagi R. Mandelkorniga kohtunud, vaid algusest peale teadlikult ostnud hiljem OÜ PC Kontor näidatud arvetel olevas väärtuses kaupa tundmatutelt kolmandatelt isikutelt. Seega on maksumenetluses kogutud info selle küsimuse kohta ebapiisav, mis osutub määravaks maksuotsuse õiguspärasuse hindamisel; 8) analüüsida tuleb teisigi tõendeid, millest kaebaja juhatuse liige T. Vaar pidanuks hoolsa ärimehena järeldama, et OÜ PC Kontor pole tegelik kauba müüja, vaid üksnes arvete väljakirjutaja, nagu leidis maksuhaldur. R. Mandelkorni ütluste kohaselt vahendas ta osaliselt Tõnu ja kaebaja vahelist suhtlust, ent osa suhtlust toimus ka otse Tõnu ja T. Vaari vahel, mille toimumist kinnitavad kaudselt T. Vaari ütlused, et ta ei tea, kes temaga katusetöödeks vajalike materjalide tellimisel telefonitsi rääkisid. Sellest oleks pidanud T. Vaaril tekkima kahtlus, et OÜ PC Kontor ei pruugi olla kauba tegelik omanik. T. Vaari seletuse kohaselt leppis tema kokku kauba tarnimises OÜ PC Kontor ja firma jaoks polnud oluline, kust tehingupartner kauba hankis. Seda seisukohta näib kinnitavat ka OÜ PC Kontor sissetulekupealdisega kaebaja enne tehingute teostamist
  20. augustil 2006 dateeritud tellimiskiri (I kd, tl 48), mille eesmärgiks oli kinnitada kaebaja valmisolekut tasuda tarnitud kaupade eest kokkulepitud hindadega. Ka tellimiskirja koostamise ajaga seoses oli T. Vaar ebatäpne, kuid samas seletas, et OÜ PC Kontor esindaja külaskäik kontorisse toimus umbes kuu aega enne esimese arve saamist, mistõttu ei saa tellimiskirja saatmise oskust enne arve laekumist pidada üleloomulikuks. Kinnituskirjade hilisem esitamine ei olnud seotud kaebaja tahtluse või hooletusega, kuna need olid kadunud või valdavalt R. Mandelkorni valduses, kellelt nende väljanõudmine oli raskendatud; 9) Tõnu ja T. Vaari ning R. Mandelkorni vestluste täpsemat sisu teadmata ei ole võimalik piisava kindlusega näidata, et kaebaja oli informeeritud kauba tegelikust omanikust Tõnu-nimelise isiku kujul ja R. Mandelkorni "arvevabriku" missioonist nendes tehingutes. Kahtlusi kaebaja käibemaksupettuses osalemises süvendab asjaolu, et tema raamatupidamises puuduvad OÜ-lt PC Kontor tarnitud kaupade saatelehed ning seega ka andmed autojuhtidest ja autodest. Samas kaebaja seletas, et selline olukord valitses sel ajal üldiselt ja kauba saatelehti ei arhiveeritud, kuna raamatupidamise funktsioneerimise seisukohalt puudus selleks vajadus ja nii olevat fikseeritud ka ettevõtte raamatupidamise siseeeskirjades. See, et OÜ PC Kontor tarnitud kauba saatelehtedega sarnaselt ei säilitatud ka teiste firmade saatedokumente, ei võimalda väita, et OÜ-ga PC Kontor teostatud tehinguid on dokumenteeritud tavapärasest erineval viisil, mis ei luba süveneda tekkinud kahtlustel kaebaja osalemises käibemaksupettuses. Kuna ostude eest tasuti OÜ-le PC Kontor pangaülekandega, ei saa ka väita, et kaebajal lasuks kõrgendatud tõendamiskoormus, mis tekkinuks, kui ta oleks rikkunud rahapesu ja terrorismi tõkestamise seadusest tekkinud hoolsusnõudeid (vt lahend asjas nr 3-3-1-21-04); 10) fakt, et T. Vaar ei tundnud
  21. detsembril 2007 esitatud fototabelil maksuhalduri tööruumides ära oma äripartnerist firma seaduslikku esindajat R. Mandelkorni, kõneleb maksuhalduri seisukoha poolt, et kaup, mille eest OÜ-le PC Kontor tasuti, võis pärineda isegi mitte Tõnult, vaid veelgi tundmatumatelt kolmandatelt isikutelt, millest T. Vaar pidi olema teadlik. Sellest on loogiline järeldada, et OÜ-ga PC Kontor tegelikult mingit äri ei tehtudki, posti kaudu saabusid vaid käibemaksu mahaarvestamist õigustavad arved, kusjuures kaup pidi pärinema soodsatel tingimustel muudest allikatest, mida ei olnud kasulik avalikustada. T. Vaari seletus mitteäratundmise osas (väsimus pärast pikka küsitlemist, nägude halb meeldejätmise võime ja mälu mittekäepärasus) võib tunduda mitte eriti veenev, põhjuseks võis olla tehingupartnerite suur arv ja asjaolu, et R. Mandelkorniga oli kohtutud vaid ühel korral poolteist aastat tagasi; 11) kaebaja on kontrollitaval perioodil OÜ PC Kontor näidatud arvetel oleva kauba kätte saanud, selle oma ettevõtluses kasutanud ja heauskselt pidanud OÜ-d PC Kontor tehingupartneriks. Seega esinevad alused nii sisendkäibemaksu mahaarvamiseks maksustatavast käibest kui ka täiendava tulumaksukohustuse tühistamiseks. Riigikohtu lahendis asjas nr 3-3-1-47-06 leiti, et käibemaksunõude esitamine ei saa olla tulumaksunõude esitamise automaatseks aluseks, sest tulumaksuarvestuses kehtivad oluliselt lihtsamad tõendamisnõuded kui käibemaksuarvestuses. Kui on tõendatud kauba või teenuse soetamine ja puudub vaidlus seotuse üle ettevõtlusega, ei saa ainuüksi kahtlused, et võib olla on kauba müüjaks keegi teine, olla aluseks täiendava tulumaksu määramisele.
  22. LMTK esitas halduskohtu otsuse peale apellatsioonkaebuse, milles palus halduskohtu otsus tühistada, jätta uue otsusega kaebus rahuldamata ja menetluskulud kaebaja kanda.
  23. Tallinna Ringkonnakohtu
  24. mai
  25. a otsusega jäeti LMTK apellatsioonkaebus rahuldamata ning halduskohtu otsus muutmata. Ringkonnakohus mõistis LMTK-lt OÜ Katusetark kasuks välja apellatsioonimenetluses kantud kulud 10 000 krooni. Kohtuotsuse põhjendused olid järgmised: 1) kaebaja raamatupidamise sise-eeskirjades ei olnud ette nähtud kauba saatelehtede säilitamise kohustust, mistõttu nende mittesäilitamist ei ole õige käsitada tahtliku teo või hooletusena; 2) kaebaja poolt vaidele lisatud kinnitused (I kd, tl 45-47) ja R. Mandelkorni poolt halduskohtule esitatud kinnitused (I kd, tl 124-132) ei vasta raamatupidamise algdokumendile esitatavatele nõuetele; 3) halduskohus on uurimispritsiibist lähtudes arvestanud õigesti kogumis teiste tõenditega ka vaidemenetluses ja halduskohtumenetluses esitatud kinnitustega ning selgitanud, millest on tingitud erinevused arvetel ja kinnituslehtedel. Ringkonnakohus ei pea vastustaja seadusliku esindaja vastuseid seoses tootega AKL ebapädevateks. Ringkonnakohus leiab, et kuivõrd tegemist on pehme ja painduva materjaliga, siis on võimalik seda erinevalt pakendada ning kasutada erinevate mõõtmete ja erineva paksusega tooteid soovitud tulemuse saamiseks; 4) halduskohus on piisavalt põhjendanud, millistele tõenditele tuginedes ta järeldas, et kaebaja on vaidlusalustel arvetel kajastatud kauba tegelikult kätte saanud ja kasutanud oma ettevõtluses. Samuti on halduskohus piisavalt põhjendanud, miks ta leidis, et kaebaja pidas OÜ-d PC Kontor heauskselt oma tehingupartneriks. Ka ringkonnakohtu hinnangul ei kinnita haldusasjas kogutud ja uuritud tõendid kaebaja osalemist maksupettuses ega kaebaja teadlikkust sellest, et OÜ PC Kontor näol on tegemist variäriühinguga. Apellatsioonkaebuse väited ei anna alust hinnata tõendeid kogumis teisiti, kui seda tegi halduskohus. Ringkonnakohus nõustub ka halduskohtu hinnanguga kaebaja seadusliku esindaja T. Vaari maksuhaldurile antud seletustele ja tema kohtuistungil vande all antud seletusele, samuti tunnistajate R. Mandelkorni ja M. Metsa ütlustele ega korda neid. Ringkonnakohus leiab, et halduskohus on pidanud R. Mandelkorni tunnistajana antud ütlusi põhjendatult usaldusväärsemateks tema maksumenetluses antud seletustest. R. Mandelkorni keeldumisest osalemast kohtulikus eksperimendis ei saa teha järeldust, et ta ei ole arveid koostanud. Selline järeldus oleks ilmselt meelevaldne. Kuivõrd R. Mandelkorn vastas maksumenetluses maksuhalduri küsimustele ja küsimust kinnituslehtede kohta ei esitatud, siis ei ole alust eeldada, et ta oleks pidanud andma seletusi kinnituslehtede koostamise kohta. Arvestades seda, et T. Vaar tundis halduskohtu istungil ära R. Mandelkorni, peab ringkonnakohus usutavaks, et T. Vaar ei pruukinud maksuhaldurile seletusi andes olla veendunud, et fotokoopial kujutatud isik on R. Mandelkorn ning ta kartis eksida. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED
  26. LMTK kassatsioonkaebuses palutakse Tallinna Ringkonnakohtu
  27. mai
  28. a otsus tühistada ja saata haldusasi uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule. Kassaatori põhjendused on järgmised: 1) ringkonnakohus ei ole võtnud seisukohta kõigis apellatsioonkaebuses ja kohtuteesides esitatud väidete ning faktiliste asjaolude osas, ei ole hinnanud kõiki tõendeid ja osadele tõenditele on andnud ebaõige hinnangu ning kohtuotsus on sisuliselt põhjendamata; 2) OÜ Katusetark on kohustatud raamatupidamise arvestuses säilitama kauba saatelehti. Olenemata asjaolust, et vastustaja raamatupidamise sise-eeskirjades ei ole ette nähtud saatelehtede säilitamise kohustust, on kauba saatelehtede näol tegemist dokumentaalsete tõenditega, mis võivad kinnitada väidetava kauba saamist müüjalt. Kui lähtuda ringkonnakohtu seisukohast, siis võib tekkida olukord, kus maksukohustuslane sätestab äriühingu raamatupidamise eeskirjades, et tal ei ole müügiarvete säilitamise kohustust ning nende mittesäilitamist ei saa käsitada tahtliku teo või hooletusena, vaid tavapärase praktikana äriühingu tegevuses, ning võib tekkida olukord, kus maksuhalduril puudub reaalne võimalus üldse kontrollida maksukohustuslase raamatupidamise ja maksuarvestuse vastavust tegelikkusele; 3) kohtumenetluses esitatud kinnistuslehed on tagantjärele vormistatud, sest maksumenetluse käigus antud selgitustes on vastustaja väitnud, et tehingute kohta OÜ-ga PC Kontor on ainult arved, mingeid saatelehti pole olnud ja seega neid pole ka säilitatud; 4) vaidlusaluste arvete alusel tasuti OÜ-le PC Kontor väidetavalt saadud ehitusmaterjali AKL 200 eest kokku 423 900 krooni ehk 33% kogu vaidlusaluste arvete alusel tasutud summadest. Kassaatorile on täiesti arusaamatu, kuidas on kujunenud ringkonnakohtu seisukoht, et toote AKL näol on tegemist "pehme ja painduva materjaliga", kui vastava ehitusmaterjali maaletooja AS Paroc väidab ringkonnakohtu poolt vastu võetud dokumentaalses tõendis, et tegemist on jäiga ehitusmaterjaliga. Arvestades vastustaja ehitusalast kogemust, pidi ta esindaja aru saama, et vaidlusalustel arvetel märgitud AKL 200 paksusega või mõõtmetega aluskatusplaati ei olnud võimalik
  29. a tegelikult soetada; 5) kohtud ei ole kohtumenetluse käigus järginud uurimispõhimõtet. Kohtud ei ole teinud midagi, et täpsustada, kas tegelikkuses eksisteeris Tõnu-nimeline isik seoses väidetavate tehingutega OÜ-ga Katusetark või on lihtsalt tegemist tunnistaja R. Mandelkorni paljasõnalise ja tõendamata väitega; 6) kohtud ei ole sisuliselt pööranud tähelepanu sellele, et T. Vaari, R. Mandelkorni ja M. Metsa maksumenetluses antud seletused ja kohtumenetluses antud ütlused on omavahel vastuolus; 7) kohtud peavad usutavaks R. Mandelkorni ütlusi, kes on esmalt halduskohut teavitanud, et ta ei kavatsegi kohtukutset kätte saada ja kohtuistungile tulla, sest ta viibib hullumajas. Halduskohtule esitatud Lääne-Tallinna Keskhaigla vastusest ilmneb, et R. Mandelkorn on viimati viibinud ambulatoorsel ravil
  30. jaanuaril
  31. Järelikult asus ta halduskohtule sisuliselt valeütlusi andma juba enne kohtuistungile saabumist; 8) kuna tunnistajana R. Mandelkorn keeldus kohtulikus eksperimendis osalemast, siis on kassaator jätkuvalt seisukohal, et käesoleval juhul ei ole leidnud tõendamist, et R. Mandelkorn koostas OÜ PC Kontor rekvisiitidega vaidlusaluseid arveid, mis väidetavalt edastati OÜ-le Katusetark, ning välistatud ei ole, et vaidlusalused arved on koostanud maksukohustuslane ise ning seetõttu on täiesti mõistetamatud kohtute seisukohad, et R. Mandelkorni kohtumenetluses antud ütlused on usaldusväärsemad maksumenetluses antud ütlustest; 9) jätkuvalt on ebaselge, kuidas toimus vaidlusaluste arvete edastamine OÜ-le Katusetark; 10) vastustaja OÜ Katusetark ei eita asjaolu, et tema teadmisel on käesolevas asjas toime pandud maksupettus, sest vastuväidetes ollakse seisukohal, et 100% ei saa välistada, et toime on pandud maksupettus.
  32. OÜ Katusetark kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele palutakse jätta kassatsioonkaebus rahuldamata. KOLLEEGIUMI SEISUKOHT
  33. Kassatsioonkaebuse lahendamiseks käsitleb kolleegium esmalt sisendkäibemaksu mahaarvamisega seonduvat ja tulumaksu määramist (I osa), järgnevalt seda, kas kohtud on senises tõendamismenetluses järginud menetlusnorme, analüüsides haldusmenetluses ja kohtumenetluses kogutud tõendite vastuoluga seonduvat (II osa) ning seejärel kassatsioonkaebuses rõhutatud puudusi tõendamismenetluses (III osa). IV osas lahendab kolleegium kassatsioonkaebuse taotlused. I
  34. Tallinna Halduskohus on asunud seisukohale, et ehitusmaterjalid tarnis OÜ-le Katusetark tundmatu, Tõnuks kutsutud isik. Veelgi enam, halduskohtu otsusest võib järeldada, et OÜ Katusetark on kauba soetanud tundmatult kolmandalt isikult. Nii on halduskohus oma otsuses selgitanud, et asjaolust, et kauba tegelikuks müüjaks ei ole arvel näidatud isik, ei tulene siiski veel paratamatult ostja võimatus sisendkäibemaksu maha arvata. Samuti on kohus selgitanud, et vaja on analüüsida, kas esineb teisi tõendeid peale seaduses ette nähtud isikusamasuse tuvastamise kohustuse nõude rikkumise, millest OÜ Katusetark juhatuse liige T. Vaar oleks hoolsa ärimehena pidanud tegema järelduse, et tema tehingupartner OÜ PC Kontor ei ole kauba tegelik müüja. Halduskohus on selgitanud, et ei ole võimalik piisava kindlusega näidata, et OÜ Katusetark oli kauba tegelikust omanikust ning R. Mandelkorni "arvevabriku" missioonist nendes tehingutes informeeritud. Ringkonnakohus nõustus halduskohtu otsuse põhjendustega.
  35. Kolleegium on varasemates lahendites selgitanud, et käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal ka õigust käibemaksu maha arvata (vt Riigikohtu halduskolleegiumi
  36. juuni
  37. a otsus asjas nr 3-31-21-04, p 15). Ainult käibemaksukohustuslasest müüjal on õigus lisada arvel kauba hinnale käibemaks. Kui käibemaksukohustuslane ei suuda tõendada tehingu toimumist ja tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus, kuna sellisel juhul tuleb tegelikuks müüjaks pidada tundmatut kolmandat isikut. Eeldada ei saa, et see tundmatu kolmas isik on käibemaksukohustuslane (vt nt Riigikohtu halduskolleegiumi
  38. juuni
  39. a otsus asjas nr 3-3-1-4003, p 9.)
  40. Asjaolust, et müüja ei käitu maksuõigussuhetes õiguspäraselt, ei tulene iseenesest, et ostja on käibemaksu maha arvanud alusetult. Riigikohtu halduskolleegium on korduvalt (vt
  41. aprilli
  42. a otsus asjas nr 3-3-1-29-03, p-d 9 ja 10;
  43. mai
  44. a otsus asjas nr 3-3-1-39-03, p-d 11 ja 12;
  45. mai
  46. a otsus asjas nr 3-3-1-43-03, p-d 9-11;
  47. juuni
  48. a otsus asjas nr 3-3-1-40-03, p-d 8, 9 ja 13;
  49. juuni
  50. a otsus asjas nr 3-3-1-52-03, p-d 10-12;
  51. juuni
  52. a otsus asjas nr 3-3-149-03, p 18) selgitanud, et käibemaksukohustuslasest ostja on tegutsenud heas usus, kui ta eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelik kauba müüja ning kui ta on sealjuures üles näidanud äris nõutavat ja tavapärast hoolsust müüja tuvastamiseks.
  53. Käesolevas asjas on halduskohus seisukohal, et OÜ Katusetark on olnud heauskne ostja. Seejuures on halduskohus ostja hea- või pahausksuse küsimust pidanud selle vaidluse lahendamisel otsustava tähendusega asjaoluks. Ka ringkonnakohus leidis, et halduskohus on piisavalt põhjendanud, miks kaebaja pidas OÜ-d PC Kontor heauskselt oma tehingupartneriks.
  54. Kolleegium on
  55. mai
  56. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-32-09 selgitanud, et juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Ostja heausksust eeldatakse, kuid ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses (vt Riigikohtu halduskolleegiumi
  57. oktoobri
  58. a otsuse asjas nr 3-3-1-50-03 p 10,
  59. jaanuari
  60. a otsuse asjas nr 3-3-1-74-09 p 10).
  61. Käesoleval juhul ei ole vaidlustatud maksuotsuse faktiliseks aluseks asjaolu, et ostja osales maksupettuses, vaid järeldus, et ostja pidi teadma, et müüja pole tegelik müüja. Nii on LMTK vaidlustatud maksuotsuses märkinud, et OÜ Katusetark pidi olema teadlik asjaolust, et majandustehingute toimumine OÜ-ga PC Kontor ei ole leidnud kinnitust (I kd, tl 19). Kui maksuotsuse faktiliseks aluseks on järeldus, et ostja pidi teadma, et müüja pole tegelik müüja, on oluline see, kas ostja on vajalikul määral täitnud hoolsuskohustust ja kuidas jaguneb tõendamiskoormus maksuhalduri ja maksukohustuslase vahel.
  62. Halduskohus leidis, et maksuhaldur on ostja hea- või pahausksuse küsimust ja sellest tulenevalt ka hoolsuskohustust käsitlenud vaid ühest aspektist, seoses isikusamasuse tuvastamisega. Kolleegium leiab, et maksuotsuses ei tuginetud üksnes asjaolule, et kaebaja jättis müüja esindaja tuvastamata, vaid hinnati maksumenetluses tuvastatud asjaolusid ja kogutud tõendeid kogumis. Haldusasja õigeks lahendamiseks võib olla tõendamise ahelas vajalik tuvastada ka see, kas maksuhalduri väidetud põhjendatud kahtlus, et OÜ PC Kontor ei saanud olla OÜ Katusetark tehingupartner, on paikapidav. Kolleegium on
  63. mai
  64. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-32-09 selgitanud, et kui tuvastatakse müüja reaalse majandustegevuse puudumine, on ostja pahausksust kinnitavaks asjaoluks juba see, et ostja teadis või pidi teadma, et müüjal tegelikult majandustegevus puudub. Seda teades pidi ostja olema teadlik ka asjaolust, et müüja ei saa olla talle teenuse osutajaks. Olukorras, kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski oma maksudeklaratsioonis maksukohustust vähendavana, on tegemist ostja pahausksusega või osalemisega maksupettuses.
  65. Riigikohus on selgitanud, et tulumaksuarvestuses kehtivad lihtsamad tõendamisnõuded kui käibemaksuarvestuses. Nii pole hoolsusnõuete täitmine seoses müüja isiku tuvastamisega tulumaksu osas oluline, sest müüja isik ei ole ostja tulumaksukohustuse kindlakstegemisel oluline (vt Riigikohtu halduskolleegiumi
  66. juuni
  67. a otsuse asjas nr 3-3-1-34-06 p 15). Asja materjalidest nähtuvalt maksis OÜ Katusetark OÜ PC Kontor pangakontole 1 531 982 krooni (I kd, tl 21, tl 85-88 pöördel). Maksuhaldur on seisukohal, et OÜ Katusetark on teinud küll OÜ-le PC Kontor väljamakseid, kuid tegelikkuses ei ole maksukohustuslane OÜ-lt PC Kontor kaupa soetanud. Maksuhaldur tegi ainuüksi sellest järelduse, et tegemist on ettevõtlusega mitteseotud kuludega (I kd, tl 20-21). Kohaldades TuMS § 51 lg-t 1, mis sätestab, et residendist äriühing maksab tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt TuMS §-dele 48-50, leidis LMTK
  68. veebruari
  69. a maksuotsuses, et OÜ Katusetark on jätnud arvestamata ja tasumata tulumaksu 451 416 krooni (I kd, tl 22).
  70. Tallinna Halduskohus on maksuotsust tühistades leidnud muu hulgas, et OÜ Katusetark on OÜ PC Kontor rekvisiitidega arvetel oleva kauba kätte saanud ning seda oma ettevõtluses kasutanud. Sellist seisukohta ei ole kohus aga kolleegiumi hinnangul millegagi põhjendanud. Ka Tallinna Ringkonnakohus ei ole kauba kättesaamise ja ettevõtluses kasutamise teemadel peatunud, vaid on otsuse p-s 13 leidnud, et halduskohus on piisavalt põhjendanud, millistele tõenditele tuginedes ta järeldas, et kaebaja on vaidlusalustel arvetel kajastatud kauba tegelikult kätte saanud ja kasutanud oma ettevõtluses. II
  71. Kohtuotsuse tegemisel oli kohtutel võimalik tugineda maksumenetluses maksuhalduri poolt kogutud tõenditele ning kohtumenetluses esitatud tõenditele. Nii maksumenetluses kui kohtumenetluses olid osade tõendite allikateks ühed ja samad isikud - maksumenetluses andsid ütlusi ja seletusi R. Mandelkorn, T. Vaar ja M. Mets ning samad isikud andsid tunnistajatena vande all ütlusi ka kohtumenetluses.
  72. Asja materjalidest nähtuvalt olid R. Mandelkorni, T. Vaari ja M. Metsa seletused maksumenetluses ja ütlused kohtumenetluses vastuolulised. Halduskohus leidis, et R. Mandelkorni istungil antud ütlused on usutavamad, märkides järgmist: "Erinevalt varasematest seletustest ei kinnitanud R. Mandelkorn enam maksuhalduri silmis kahtluse alla sattunud asjaolu, nagu oleks ta OÜ-le Katusetark müüdava kauba ise ehitusmaterjalide ladudest kokku ostnud ja seda odavamalt kui selliste kaupade maaletoojal AS-l Maleko oli võimalus pakkuda ning OÜ-lt Katusetark laekunud summad oma töötajatele välja maksnud. Võib tõdeda, et kohtusse tunnistusi andma ilmunud R. Mandelkorni ütluste tendents OÜ-ga Katusetark toimunud tehingute kohta on võtnud suuna suuremale usutavusele võrreldus maksumenetluses antutega." Ka ringkonnakohus leidis, et halduskohus on pidanud R. Mandelkorni tunnistajana antud ütlusi põhjendatult usaldusväärsemateks tema maksumenetluses antud seletustest. Kolleegiumile jääb arusaamatuks ringkonnakohtu seisukoht, et pole põhjust eitada katusematerjalide saamist Tõnunimeliselt isikult ning et Tõnu-nimeline isik eksisteeris seoses väidetavate tehingutega OÜ-ga Katusetark.
  73. Riigikohtu halduskolleegiumi
  74. oktoobri
  75. a otsuse asjas nr 3-3-1-68-04 p 13 kohaselt tähendab uurimispõhimõte muu hulgas ka seda, et kui kohtule on saanud teatavaks andmed, mis võivad haldusasja lahendamisel tähtsust omada, peab kohus tegema endast oleneva, et vastavaid andmeid saaks asja menetlemisel arvesse võtta. Käesolevas asjas ei ole kohtud teinud midagi, et täpsustada, kas tegelikkuses eksisteeris Tõnu-nimeline isik seoses väidetavate tehingutega OÜ-ga Katusetark või on tegemist tunnistaja R. Mandelkorni paljasõnalise ja tõendamata väitega.
  76. Kui isikute maksumenetluses antud seletused ja kohtumenetluses antud ütlused on vastuolulised, siis ei tohi kohus tugineda vaid kas maksumenetluses või kohtumenetluses antud seletustele ja ütlustele, ilma et ta põhjendaks, miks ta teises menetluses antud ütlusi või seletusi ei arvesta.
  77. HKMS § 16 lg 3 kohaselt ei ole ühelgi tõendil halduskohtu jaoks ette kindlaks määratud jõudu. Kohus hindab kõiki tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses. TsMS § 232 lg 1 kohaselt hindab kohus seadusest juhindudes kõiki tõendeid igakülgselt, täielikult ja objektiivselt ning otsustab oma siseveendumuse kohaselt, kas menetlusosalise esitatud väide on tõendatud või mitte, arvestades muu hulgas poolte kokkuleppeid tõendamise kohta.
  78. Kohtuotsustest ei nähtu, et kohtud on hinnanud R. Mandelkorni ja T. Vaari poolt maksumenetluses antud seletusi. Sellega on kohtud rikkunud kohustust hinnata kohtumenetluses kõiki tõendeid.
  79. Kuna kõiki tõendeid ei ole hinnatud, on kohtud rikkunud ka kohustust hinnata tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses. Kui haldusmenetluses ja kohtumenetluses kogutud tõendid on vastuolus, on kohtu ülesanne hinnata vastuolulisi tõendeid kogumis ja otsustada, millised tõendid on kohtu jaoks veenvad, ning selgitada, miks kohus neid veenvaks peab ja miks ta need otsuse tegemisel aluseks võtab. Samuti tuleb põhjendada, miks kohus ei pea veenvaks kõrvale jäetud tõendeid. Ütluste ja seletuste usaldusväärsuse kontrollimisel on oluline muu hulgas hinnata ka neis väljendatud asjaolude "elulist usutavust" ehk seda, milline on ütlustes ja seletustes kajastuvate asjaolude üldine tõenäosus (vt Riigikohtu kriminaalkolleegiumi
  80. detsembri
  81. a otsus asjas nr 3-1-1-61-08; Riigikohtu halduskolleegiumi
  82. mai
  83. a otsus asjas nr 3-3-1-32-09, p 19). III
  84. Kolleegium juhib täiendavalt tähelepanu puudustele tõendamismenetluses.
  85. Kassatsioonkaebuses leiab LMTK, et OÜ PC Kontor ei ole OÜ-le Katusetark tarninud toodet nimetusega AKL
  86. Vaidlusaluste arvete alusel tasuti OÜ-le PC Kontor väidetavalt saadud ehitusmaterjali AKL 200 eest kokku 423 900 krooni (ilma käibemaksuta) ehk 33% kogu vaidlusaluste arvete alusel tasutud summadest. Kassaator esitas ringkonnakohtule koos apellatsioonkaebusega uute tõenditena maksuhalduri
  87. juuni
  88. a järelepärimise AS-le Paroc (I kd, tl 222) ja AS Paroc
  89. juuni
  90. a vastuse järelepärimisele (I kd, tl 223). Ringkonnakohus võttis
  91. aprillil 2010 kohtuistungil tõenditena vastu eelnimetatud maksuhalduri järelepärimise ja AS Paroc vastuse. Kolleegiumile jääb arusaamatuks ringkonnakohtu seisukoht, et toote AKL näol on tegemist "pehme ja painduva materjaliga", kui vastava ehitusmaterjali maaletooja AS Paroc väidab ringkonnakohtu poolt vastu võetud dokumentaalses tõendis, et tegemist on jäiga ehitusmaterjaliga. Ringkonnakohus, asudes seisukohale, et AKL näol on tegemist "pehme ja painduva materjaliga", oleks pidanud kohtuotsuses selgitama, millele tugineb ringkonnakohtu seisukoht, et kassaatori poolt ringkonnakohtule esitatud tõendis toodud informatsioon ei vasta tegelikkusele.
  92. Ringkonnakohus leiab, et materjali AKL oli võimalik erinevalt pakendada ning kasutada erinevate mõõtmete ja erineva paksusega tooteid. Kassaator ringkonnakohtu seisukohtadega ei nõustu, märkides, et vaidlusalustel arvetel on teised ehitusmaterjalid kirjeldatud individualiseeritud kujul (koos mõõtmetega), kuid AKL puhul ei ole võimalik tuvastada, millistes mõõtmetes ja paksusega aluskatuseplaati väidetavalt soetati. Kohtumenetluse käigus ei olnud seega võimalik tuvastada, mis mõõtudes ja kui palju tegelikult AKL 200-nimelist toodet maksukohuslane sai.
  93. AS Paroc vastuses olid ära toodud aluskatuseplaatide mõõdud, paksus ja pakendite suurused
  94. a. Halduskohtu istungil ei osanud T. Vaar selgitada, millistes mõõtudes aluskatuseplaate väidetavalt OÜ-le Katusetark tarniti. Halduskohtu istungil asus T. Vaar seisukohale, et aluskatuseplaadi pakendi mõõtudeks olid "meeter korda kaks korda kaks". AS Paroc vastusest ilmneb, et
  95. a aluskatuseplaati paksusega ja mõõtudes AKL 200 ja "meeter korda kaks korda kaks" Eestisse ei tarnitud ning AKL on selle ehitusmaterjali mitteametlik nimetus. Nimetatud asjaolude suhtes ei ole ringkonnakohus seisukohta võtnud. Kassaator leiab, et arvestades vastustaja ehitusalast kogemust, pidi vastustaja seaduslik esindaja T. Vaar aru saama, et vaidlusalustel arvetel märgitud AKL 200 aluskatuseplaati ei olnud sellise paksusega või mõõtmetega
  96. a võimalik tegelikult soetada.
  97. Tulenevalt TsMS § 232 lg-st 1 ja § 442 lg-st 8 peab kohus hindama kõiki tõendeid igakülgselt, täielikult ja objektiivselt ning põhjendama, miks ta mõnda tõendit ei arvesta. Jättes hindamata LMTK poolt ringkonnakohtule esitatud tõendi, on ringkonnakohus rikkunud kohustust hinnata kohtumenetluses kõiki tõendeid ning tegemist on olulise menetlusnormi rikkumisega. IV
  98. Eelnimetatud põhjustel rahuldab Riigikohtu halduskolleegium Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse kassatsioonkaebuse. Kolleegium tühistab Tallinna Halduskohtu
  99. mai
  100. a otsuse ja Tallinna Ringkonnakohtu
  101. mai
  102. a otsuse haldusasjas nr 3-08-1034 ning saadab asja uueks läbivaatamiseks samale halduskohtule.
  103. Kassatsioonkaebuse esitamisel tasutud kautsjon tuleb HKMS § 90 lg 2 esimese lause alusel tagastada. Tõnu Anton, Jüri Põld, Harri Salmann

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.