Obsah (4)

§ 116§ 33§ 17§ 106

RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatamine RESOLUTSIOON Eesti Vabariigi nimel

) § 116 lg 1 kuni

1. jaanuarini 2009 kehtinud redaktsioon, mille kohaselt polnud kohtule maksuotsuse tühistamistaotluse esitamise korral vaja esitada täiendavaid taotlusi ning intressi oleks tulnud arvestada kuni maksusumma tegeliku tagastamiseni
2. juunil
3. Isegi eeldusel, et tuleb kohaldada

§ 116lg 1 alates 1.

jaanuarist 2009 kehtinud redaktsiooni, on MTA arvestanud intressi kaebaja kasuks ebaõigesti. Kuna kohus tühistas maksuotsuse, ei kohaldu lõike 1 teine lause, vaid kolmas lause, sest kaebaja taotles enammakse tagastamist igal juhul enne maksuotsuse muutmist või kehtetuks tunnistamist. Samuti saab sellise taotlusena käsitada maksuotsuse tühistamiseks kohtusse kaebuse esitamist või kaebaja ja tema abikaasa poolt ühiselt esitatud tuludeklaratsioone. Seetõttu tuleb E. Ermeli kasuks arvestada intressi kuni maksusumma tegeliku tagastamiseni

1. juunil
2. Samuti on eksitud intressi maksmisega viivitamise tagajärjel tekkinud intressi maksmise kohustuse tähtaja alguskuupäeva määratlemisega, mille tulemusena on intressi arvestamist alustatud
3. juulil 2009, kuigi õige oleks
4. juuli
5. Maksuhaldur on alusetult lähtunud taotluse esitamise kuupäevana
6. juunist
7. Kaebaja esitas taotluse elektrooniliselt
8. juunil 2009 ning asjaolu, et tegemist oli pühade-eelse lühendatud tööpäevaga, ei ole käesoleval juhul asjakohane. Töö- ja puhkeaja seadus reguleerib õigussuhteid ametnike ja asutuse vahel.
9. Tallinna Halduskohtu
10. mai
11. a otsusega rahuldati E. Ermeli kaebus osaliselt ning tühistati MTA
12. juuli
13. a otsus nr 8-3/13033-1 osas, millega jäeti arvestamata ja tasumata intressi 20 804 492 krooni suuruselt enammakstud maksusummalt perioodi
14. juuni 2009 kuni
15. juuni 2009 eest, ning osas, millega tasuti perioodi
16. juuli 2009 kuni
17. juuli 2009 eest vastavalt intressisummalt arvestatavaid intresse ettenähtust väiksemas ulatuses. Maksuhaldurit kohustati intressid eelnimetatud perioodide eest arvutama ja välja maksma. Halduskohus leidis, et arvestades kaebaja viidatud Riigikohtu
18. detsembri
19. a lahendit asjas nr 3-3-1-63-04, tuleb kohaldada

§ 116lg 1 kolmandat lauset ja kohustada MTA-d arvestama intresse kuni 29.

juunini 2009. Viidatud lahendis on selgitatud, et

§-d 33 ja 106 ei välista tagastusnõude esitamist enne tagastusnõude tekkimist ja maksukohustuslane võib esitada (näiteks) maksuotsuse alusel tasutud maksusumma tagastamise nõude kohe maksuotsuse vaidlustamisel (p 11). Need põhimõtted on arvestatavad ja kohaldatavad ka pärast 1. jaanuari 2009 kehtiva maksukorralduse seaduse redaktsiooni jõustumist. Maksuhaldur pidi tõlgendama

§ 116

lõiget 1 ja selle kolmandat lauset varasemalt vaidlustatud maksuotsuse ning sellel ajal kehtinud maksukorralduse seaduse redaktsiooni taustal taoliselt, et E. Ermel soovib summasid maksimaalses ulatuses tagasi saada. Menetlusosaliste vahel puudub vaidlus, et tagastamise soovi nimetati ka varasemates maksudeklaratsioonides. Kontod, kuhu summad üle kanda, olid maksuhaldurile teada. Kui tõlgendada asjassepuutuvaid regulatsioone selliselt, et tagastusnõuet ei olnud võimalik enne maksuotsuse tühistamise kohta tehtud lahendi jõustumist 17. juunil 2009 esitada, siis muutuks sisutuks

§ 116

lg 1 kolmas lause, mis võimaldab saada teatud juhtudel intresse kuni summa tegeliku tagastamiseni. Nõustuda ei saa seisukohaga, et kaebuse esitaja oleks pidanud vaatamata

1. veebruari
2. a maksuotsuse vaidlustamisele ja hilisematele maksudeklaratsioonidele pärast
3. jaanuari 2009 veel tagastusnõude formaalselt üle kordama, sest maksuotsuse tühistamine ei olnud selleks ajaks jõustunud ning selles mõttes vaidlus alles kestis. Olukorras, kus asjassepuutuv maksuotsus ja selles nimetatud kohustuse täitmise ning vastavate summade tagastamisega seonduv jääb ajaliselt maksukorralduse seaduse kahe erineva redaktsiooni mõjusfääri, ei ole kõigi vaieldavate küsimuste maksukohustuslase kahjuks tõlgendamine põhjendatud. Halduskohus jättis rahuldamata E. Ermeli kaebuse perioodi
4. juuli 2009 -
5. juuli 2009 intressinõude osas.

§ 116

lg 2 kohaselt on maksuhaldur kohustatud arvestama tähtpäevaks tagastamata summalt intressi, kui ta ei ole täitnud tagastusnõuet seadusega sätestatud tähtaja jooksul. Töö- ja puhkeaja seaduse § 25 kohaselt lühendatakse uusaastale, Eesti Vabariigi aastapäevale, võidupühale ja jõululaupäevale vahetult eelnevat tööpäeva kolme tunni võrra. HMS § 35 lg 4 sätestab, et menetlustähtaja arvutamine taotluse esitamisega algavas haldusmenetluses toimub saabunud dokumendi registreerimise hetkest alates. Kuna kolme tunni võrra lühendatud tööpäev oli

1. juunil 2009 kella 15.24 ajal lõppenud ning maksuhaldur registreeris taotluse pühadele järgnenud tööpäeval ehk
2. juunil 2009, on maksuhaldur täitnud tagastusnõude seadusega sätestatud tähtaja jooksul ning kaebuse rahuldamiseks selles osas puudub alus.
3. Halduskohtu otsuse peale esitas apellatsioonkaebuse MTA, kes palus halduskohtu otsus tühistada ja jätta kaebus rahuldamata.
4. Tallinna Ringkonnakohtu
5. oktoobri
6. a otsusega rahuldati MTA apellatsioonkaebus. Ringkonnakohus tühistas halduskohtu otsuse ning tegi uue otsuse, millega jäeti E. Ermeli kaebus rahuldamata. Ringkonnakohus leidis, et

§ 116

lg 1 kolmanda lause kohaldamise eeldused ei ole täidetud ning seega on halduskohus eksinud, kui kohustas maksuhaldurit intresse tasuma kuni rahasumma tegeliku tagastamise päevani. Norm kuuluks kohaldamisele juhul, kui kaebaja oleks esitanud tagastusnõude täitmise taotluse enne maksuotsuse tühistamist. Käesoleval juhul on kaebaja esitanud tagastusnõude täitmise taotluse

1. juunil 2009, seega pärast kohtuotsuse jõustumist, millega maksuotsus tühistati. Arvestades Riigikohtu
2. detsembri
3. a otsuse asjas nr 3-3-1-63-04 seisukohti (vt p 13), et kui kaebaja oleks maksuotsuse tühistamise nõudega samaaegselt esitanud haldusakti tagasitäitmise nõude, oleks kohus tagastusnõude täitmise nõude võinud läbi vaadata koos tühistamisnõudega (HKMS § 26 lg 1 p 1), kuid sellist nõuet kaebaja ei esitanud. Kuna üksnes kaebajal on õigus määratleda kaebuse ese, puudus kohtul alus teha maksuhaldurile ettekirjutus maksuotsuse tagasitäitmise kohta ehk vaidlusaluste maksusummade kaebaja pangakontole tagasi kandmiseks (vt Riigikohtu
4. juuni
5. a otsus asjas nr 3-3-1-29-00, p 2). Samuti leidis ringkonnakohus, et ka

§ 116varasema redaktsiooni kohaldamine ei annaks alust kaebust rahuldada.

Ringkonnakohus viitas Riigikohtu

1. veebruari
2. a otsusele asjas nr 3-3-1-8906, mille kohaselt tehti

§ 33

lg 1 varasema redaktsiooni kehtivuse ajal vahet tagastusnõudel ja tagastusnõude täitmise nõudel. Tagastusnõude kontrollimise järel tehti enammakse kohta kanne maksukohustuslase maksuarvestusse (

§ 17lg 21) ja seejärel võis tagastusnõude täitmist nõuda tähtajatult.

Seega oleks ka seaduse enne

1. jaanuari 2009 kehtinud redaktsiooni kohaldamisel olnud vajalik tagastusnõude täitmise taotluse esitamine. Maksuhaldur, isegi teades kaebaja pangakonto rekvisiite, ei saa omal algatusel ja konkreetse taotluseta kaebaja enammakset käsutada ega tagastusnõuet täita. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED
2. Endel Ermel taotleb kassatsioonkaebuses tühistada ringkonnakohtu otsus ja jätta jõusse Tallinna Halduskohtu otsus. Kassaatori arvates on ringkonnakohus tõlgendanud vääralt

§ 116lg 1 koos tulumaksuseaduse (Tu

MS) §-ga 46. Kassaatori arvates on tema puhul täidetud

§ 116

lg 1 kolmandas lauses esitatud tingimus, st ta oli esitanud maksuhaldurile taotluse enammakse tagastamiseks pangakontole enne lõpliku kohtuotsuse jõustumist maksuvaidluses. Tol ajal kehtinud õiguslikku raamistikku arvestades oli kassaator täitnud kõik enammakse tagastamise vajalikud eeldused - esitanud enammakse tagastamise taotluse koos pangarekvisiitidega ning tühistamiskaebuse kohtule. Kaebuse esitamise ajal kehtinud redaktsioonis sätestas

§ 106

lg 1 teine lause, et enammakstud maksusumma tagastamist võib taotleda ka maksudeklaratsioonis. Kassaator esitas enammakstud tulumaksu tagastamise taotluse esimest korda juba

1. aasta tuludeklaratsioonis. Kassaator ei nõustu ringkonnakohtu seisukohaga, et kaebaja oleks pidanud maksuotsuse tühistamise nõudega samaaegselt esitama ka haldusakti tagasitäitmise nõude. Senise kohtupraktika kohaselt on maksuvaidlustes haldusakti tühistamisele suunatud kaebus ka oma sisult suunatud enammakstud maksusumma tagastamisele. Ringkonnakohtu seisukoht, et kaebaja oleks pidanud esitama kohtumenetluse ajal, olukorras, kus maksuotsusega määrati kaebajale üle 20 miljoni krooni täiendavat tulumaksu ning maksuotsus oli jätkuvalt kehtiv, maksuhaldurile taotluse enammakstud maksusumma tagastamiseks, ei arvesta tegelike eluliste asjaoludega.
2. MTA leiab kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele, et ringkonnakohtu otsus on õiguspärane ning kassatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata. KOLLEEGIUMI SEISUKOHT
3. Vaidlus puudutab intresside arvutamist ajavahemiku
4. juuni 2009 kuni
5. juuni 2009 eest. See on periood maksuotsust tühistava kohtotsuse jõustumise ning enamtasutud maksusumma tagastamise vahel. Maksuhaldur lähtus alates
6. jaanuarist 2009 kehtiva

§ 116lg 1 teisest lausest ja maksis intressi kuni maksuotsuse tühistamiseni.

Halduskohus pidas õigeks

§ 116lg 1 kolmandast lausest lähtumist.

Ringkonnakohus toetas maksuhalduri seisukohta. 9.

§ 116lg 1 (alates 1.

jaanuarist 2009 kuni

1. detsembrini 2010 kehtinud redaktsioonis) sätestas: "Kui maksukohustuslane on tasunud suurema maksusumma, temalt on sisse nõutud või tema tagastusnõudega on tasaarvestatud maksuotsuse või vastutusotsuse alusel suurem maksusumma, kui tal oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele, siis on maksuhaldur kohustatud arvestama enammakstud summalt tema kasuks intressi. Intressi arvestatakse alates tasaarvestamise või tasumise päevast kuni tasumise aluseks olnud haldusakti muutmise või kehtetuks tunnistamiseni. Kui maksukohustuslane on enne tasumise aluseks olnud haldusakti muutmist või kehtetuks tunnistamist taotlenud enammakse tagastamist oma pangakontole, arvestatakse intressi kuni tagastamise päevani."
2. Kolleegium nõustub maksuhalduri ja ringkonnakohtu seisukohaga, et intressi suuruse arvutamisel tuleb lähtuda

§ 116

lg 1 teisest lausest ning maksuhaldur oli kohustatud intressi arvestama kuni maksuotsuse kehtetuks tunnistamise päevani

1. juunil
2. Maksukorralduse seaduses eristatakse tagastusnõude tuvastamise ja tagastusnõude täitmise nõudel. Halduskolleegium on
3. veebruari
4. a otsuses asjas nr 3-3-1-89-06 selgitanud, et õigustatud isik peab

§ 33

lõikes 1 sätestatud tähtaja jooksul teavitama maksuhaldurit tagastusnõudest, esitades selleks kas maksudeklaratsiooni või kirjaliku taotluse, millest nähtub tagastusnõude suurus, selle tekkimise aeg ja asjaolud. Seejärel peab maksuhaldur võtma seisukoha tagastusnõude õigsuse osas ning kui maksuhaldur on kinnitanud tagastusnõude õigsust, teeb ta selle kohta kande maksukohustuslaste registris peetavasse maksuarvestusse. Maksuhaldurile teatavaks tehtud ja maksuhalduri tuvastatud tagastusnõude täitmise kord on sätestatud

§-s 106.

§ 106lg 1 (alates 1.

jaanuarist 2009 kehtivas redaktsioonis) sätestab: "Tagastusnõude (§ 33) täitmise taotlus tuleb maksuhaldurile esitada maksudeklaratsioonis või muus kirjalikus või kirjalikku taasesitamist võimaldavas vormis dokumendis koos maksukohustuslase pangakonto andmetega." 11. Kolleegium on seisukohal, et käesolevas asjas tekib maksukohustuslasel tagastusnõue maksuhalduri haldusakti tühistamisest halduskohtu otsusega. Halduskohtule esitatud kaebus võib selles kontekstis asendada tagastusnõude tuvastamise kaebust, mitte aga tagastusnõude täitmise taotlust. Kohtuotsusest tuleneva tagastusnõude täitmiseks oleks maksukohustuslane pidanud

§ 106lg 1 kohaselt esitama eraldi taotluse vahetult maksuhaldurile.

Kohtuasjas on tuvastatud, et E. Ermel esitas MTA Lõuna maksu- ja tollikeskusele taotluse tulumaksu tagastamiseks ja sellelt intressi arvestamiseks

1. juunil 2009 pärast tööpäeva lõppu ning see registreeriti
2. juunil. Kuna taotlus on esitatud pärast maksuotsuse tühistamise aluseks olnud kohtuotsuse jõustumist, ei ole täidetud

§ 116

lg 1 kolmandas lauses toodud tingimus ning maksuhaldur oli intressi suuruse arvutamisel kohustatud lähtuma sama lõike teisest lausest.

1. Kassaator viitab ka sellele, et ta esitas enammakstud tulumaksu tagastamise taotluse esimest korda juba
2. aasta tuludeklaratsioonis ning leiab, et see on piisav alus lugeda

§ 116lg 1 kolmandas lauses toodud eeldus täidetuks.

Kolleegium ei nõustu kassaatori selle seisukohaga.

§ 106

lg 1 kohaselt on küll lubatud tagastusnõude täitmise taotlust maksuhaldurile esitada kas maksudeklaratsioonis või muus dokumendis, kuid seda sätet tuleb mõista nii, et tagastusnõude täitmise taotluse esitamise viis sõltub sellest, kuidas ja mille alusel tagastusnõue tekib. Maksudeklaratsioonis saab esitada tagastusnõude täitmise taotlust ainult sellisel juhul, kui täidetav tagastusnõue tuvastatakse sellesama deklaratsiooni alusel. Kui tagastusnõue tekib maksuotsuse tühistamise või kehtetuks tunnistamise tulemusena, siis sellise tagastusnõude täitmise taotlust ei ole võimalik esitada tuludeklaratsioonis, vaid selle kohta tuleb esitada eraldi kirjalik taotlus. E. Ermeli

1. aasta tuludeklaratsioonis esitatud taotlus sai puudutada üksnes
2. aasta tuludeklaratsiooni alusel arvutatud tulumaksu enammakset, mis oleks TuMS § 46 lg 6 kohaselt tulnud tagastada sõltuvalt deklareeritud tulu liigist kas
3. aasta
4. juuliks või
5. oktoobriks. Käesoleval juhul määrati E. Ermelile tasumisele kuuluv tulumaks maksuotsusega
6. veebruaril 2007 ning E. Ermel tasus talle määratud tulumaksusumma
7. märtsil
8. Selliselt määratud ja tasutud tulumaksu tagastamise nõuet ei saa esitada tuludeklaratsioonis.
9. Eeltoodud põhjustel jääb kassatsioonkaebus rahuldamata ja ringkonnakohtu otsus muutmata. Poolte menetluskulud jäävad nende endi kanda. Tasutud kautsjon tuleb kanda riigituludesse. Tõnu Anton, Ivo Pilving, Jüri Põld