Obsah (8)

§ 111§ 117§ 31§ 32§ 92§ 95§ 27§ 113

RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatamine Kohtuistungil osalenud isikud Eesti

) § 31 lg 3 p-le 1 on asjakohatu, sest maksukohustus ei ole lõppenud, vaid maksuotsus on kohtus vaidlustatud ja selle täitmine peatatud. Kohesele täitmisele kuuluvate maksuvõlgade puudumine ei ole aluseks ajatamistaotluse menetlemise lõpetamiseks.

§ 111

lg 2, mille kohaselt kaupade importimisel ja eksportimisel tasumisele kuuluvate maksude maksuvõlga ei ajatata, on vastuolus Põhiseaduse §-ga

1. Osa maksude ajatamiseks piirangute seadmine on ebaproportsionaalne ning põhjendamatu. Maksuvõlg tekkis deklarandi poolt tollideklaratsioonides kaubakoodide ebaõige märkimise tõttu. Kuna kõiki importimisel kogutavaid makse tuleb hallata ühetaoliselt, ei ole otstarbekas reguleerida maksude ajatamist erinevalt. Maksukohustuslasel on õigus taotleda maksuvõla ajatamist. Maksuvõla korraga ja sellises suuruses tasumine (eriti juhul, kui ei olnud ette näha maksuvõla tekkimist) ei ole võimalik. Maksuvõla ajatamise eesmärk on äritegevuse normaalne jätkamine, mis võimaldaks pikema aja jooksul maksuvõlga tasuda nii, et äriühing ei satuks makseraskustesse ning võiks teostada ja arendada ettevõtlust. Samuti omab ajatamine ka intressimäära vähendamise eesmärki.
2. Tallinna Halduskohus jättis
3. jaanuari
4. a otsusega kohtuasjas nr 3-08-1560 kaebuse rahuldamata ja leidis järgmist: a) poolte vahel ei ole vaidlust selles, et maksukohustuslaste registri andmetel ajatamise taotluse esitamise seisuga kaebajal maksuvõlad puuduvad; b) ka on pooled üksmeelel selles, et alates
5. jaanuarist 2009 ei kehti

§ 111

lõige 2 ja selles seniajani kehtestatud piirang, mille kohaselt kaupade importimisel ja eksportimisel tasumisele kuuluvate maksude tähtpäevaks tasumata jätmisel tekkinud maksuvõlga ei ajatata;

1. c)ajatada saab võlga, mille tasumise tähtpäev on saabunud, mitte aga maksukohustust, mille täitmise tähtpäev on edasilükkunud kuni kohtulahendi jõustumiseni;
2. d)kui isikul ei ole täitmise peatamise ajal kohustust maksta, siis pole ta maksuvõlglane (vt ka Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-21-08). Kui isik pole maksuvõlglane, siis ei ole ka midagi ajatada, ega kohaldu

§ 111

lg 2 ja pole vaja analüüsida selle varem kehtinud sätte põhiseadusele vastavust;

1. e)maksuvõla ajatamine ja kehtivuse peatamine on teineteist välistavad õiguskaitsevahendid;
2. f)kuivõrd õiguslik olukord on vahepeal muutunud ja

§ 111lg 2 on kehtetuks tunnistatud, pole nüüd ajatamisele enam mingeid piiranguid.

Kaebajal on võimalus taotleda esmalt esialgse õiguskaitse lõpetamist (maksuvõla täitmise peatamise lõpetamist) ja siis esitada ajatamise taotluse;

1. g)MTA otsus ei ole motiveerimata, see on piisavalt põhjendatud. Arusaadavalt kuulub intressisumma vähendamine eraldi kaalumisele. 5. AS TAO MV apellatsioonkaebuses paluti tühistada halduskohtu otsus ja teha uus otsus, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebust põhjendati järgmiselt:
2. a)vaidlustatud haldusakt on vastuoluline ja ebatäpne ning ainuüksi sel põhjusel oli kohus kohustatud selle tühistama. MTA täiendav kiri 14. juulist 2008 ei vasta haldusakti parandamiseks ettenähtud nõuetele;
3. b)vaidlustatud otsusest ei selgu ajatamistaotluse menetluse lõpetamise õiguslik alus;
4. c)Riigikohtu halduskolleegium on oma määrustes haldusasjades nr 3-3-1-14-97 ja 3-3-1-30-97 asunud seisukohale, et haldusakti motiveerimine on üldine nõue, mis peab tagama Põhiseaduse §-s 15 sätestatud kaebeõiguse reaalse teostamise võimaluse. Motiveerimata haldusakt on õigusvastane;
5. d)õigusselguse põhimõttest tulenevalt peab haldusakti resolutsioon ehk otsustus tulema haldusaktist eraldi sõnaselgelt välja. Kohus ei saa reeglina asuda ise haldusakti resolutsiooni põhjendama õiguslike ja faktiliste alustega, mida haldusorgan oma haldusaktis ei ole selle andmisel märkinud;
6. e)käesoleval juhul ei ole importimisel tasumisele kuuluva maksuvõla ajatamise keelamine proportsionaalne;
7. f)ebaõige on kohtu seisukoht, et AS-l TAO MV puudub maksuvõlg. Maksukohustuslaste registri kannetel ei ole õiguslikku tähendust ning ainuüksi registris võla kande puudumine ei ole aluseks maksuvõla ajatamata jätmiseks. Esialgse õiguskaitse kohaldamise tõttu on maksu tasumise kohustuse täitmise tähtpäev edasi lükatud, kuid maksu määramine ning kohustus maksusummat tasuda langeb ära vaid maksuotsuse tühistamisel. 6. Tallinna Ringkonnakohus jättis 25. jaanuari 2010. a otsusega AS TAO MV apellatsioonkaebuse rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. Ringkonnakohus põhjendas oma otsust järgmiselt:
8. a)maksuhaldur leidis õigesti, et

§ 111

lg 2 varasema redaktsiooni kohaselt ei olnud kaupade importimisel ja eksportimisel tasumisele kuuluvate maksuvõlgade ajatamine lubatud;

1. b)maksuvõla puudumisega ei ole tegu juhul, kui kohus on selle täitmise esialgse õiguskaitsega peatanud. Täitmise peatamine ei muuda maksuvõlga olematuks, selle eesmärk on tagada kohtuotsuse täitmine. Intressi arvestatakse ka perioodi eest, kus otsus oli peatatud. Seega maksuvõlg oli olemas. Maksuotsuse peatamine toimub maksukohustuslase huvides, et tagada kaebuse rahuldamisel edasine ettevõtlus. Esialgse õiguskaitse määruse kehtivuse lõppemise korral ilma maksuotsuse tühistamiseta tekib olukord, kus maksuvõlg tuleb tasuda koos sellelt tekkinud intressiga, kusjuures intressi arvestatakse ka selle perioodi eest, mil maksuotsuse täitmine oli peatatud (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 16. juuni 2008. a otsuse nr 3-3-1-21-08 p 8);
2. c)ringkonnakohus möönab, et maksukohustuslasele maksu tasumisega kaasnevate ülemääraste tagajärgede tekkimine on välistatud juba esialgse õiguskaitsega ja kohene vajadus ajatamiseks puudub. Ent esialgne õiguskaitse on seotud kitsalt kohtumenetlusega. Kuigi maksuvõla ajatamist saab taotleda ka pärast esialgse õiguskaitse lõppu, jääb sellisel juhul maksukohustuslane ilma võimalusest maksuvõla tasumise ajatamisel intresside vähendamiseks

§ 117

lg 2 alusel; d)

§ 111lg 2 esimene lause kehtis kuni 30.

juunini 2005 sõnastuses, mille kohaselt tollivõlast tulenevat tähtpäevaks tasumata maksusummat ja sellelt arvestatud intresse ei ajatata. 1. juulist 2005 kuni 31. detsembrini 2008 kehtinud sõnastuse kohaselt ei ajatata kaupade importimisel ja eksportimisel tasumisele kuuluvate maksude tähtpäevaks tasumata jätmisel tekkinud maksuvõlga, kusjuures silmas peeti nii tollimaksu kui ka käibemaksu;

1. e)tollimaksu summa tasumise tähtaeg ja kord on reguleeritud ÜTS artiklites 222-232 ja sellele vastavalt osaliselt ka tolliseaduses. ÜTS artiklid 222-232 ei võimalda siseriikliku õigusega ette näha muid tingimusi, mille esinemise korral on võimalik tollimaksu summa tasumise tähtaega edasi lükata või tasumisele kuuluvat intressi vähendada. Maksuvõla tasumise ajatamine ja selle ajaks intressi vähendamine, mida apellant maksuhaldurile esitatud taotluses soovis, ei oleks seetõttu ühenduse tolliseadustikuga kooskõlas. Olukorras, kus maksukorralduse seadusega ei saanud tollivõla tasumise ajatamist sätestada tulenevalt sellekohasest keelust EL õigusega, ei saa ringkonnakohus hinnata ka sätte kooskõla põhiseadusega;
2. f)ajatamise keeld ei toonud kaasa apellandi õiguste ebaproportsionaalset piiramist ega majandusliku olukorra ülemäärast halvenemist. Esialgse õiguskaitse korras oli käibemaksu summa tasumise tähtaeg apellandi jaoks edasi lükatud kuni kohtuasjas nr 3-08-768 tehtud kohtuotsuse jõustumiseni Riigikohtu halduskolleegiumi 19. jaanuari 2010. a määrusega. Asjaolu, et kuni 5. augustini 2008 tuli tulenevalt ajatamistaotluse rahuldamata ja intressimäära vähendamata jätmisest tasuda intressi terves ulatuses, ei viita apellandi põhiõiguste (Põhiseaduse §-s 31 sätestatud ettevõtlusvabaduse) rikkumisele. Käibemaksuvõlalt ajatamistaotluse rahuldamata jätmisest kuni apellandi poolt taotletud ajatamisgraafikus näidatud tasumise kuupäevani arvutatud intress ei ole sedavõrd suur, et selle tasumine terves ulatuses tooks kaasa apellandi ettevõtluse seiskumise või sellega võrreldavad tagajärjed. Käibemaksu intresside tasumine oli apellandi taotletud ajatamisgraafikus ette nähtud 5. aprillist kuni 5. juunini 2012. Praegu on apellandil võimalik taotleda selle summa tasumise ajatamist. Seetõttu pole alust

§ 111lõike 2 kohaldamata jätmiseks.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RIIGIKOHTUS

1. AS TAO MV palub kassatsioonkaebuses Tallinna Ringkonnakohtu otsus tühistada ja teha uus otsus, millega rahuldada AS TAO MV kaebus, tühistada MTA
2. juuli
3. a otsus ning teha maksuhaldurile ettekirjutus AS TAO MV maksuvõla ajatamise taotluse läbivaatamiseks, ajatamise otsuse vastuvõtmiseks, maksuvõla tasumise ajakava kinnitamiseks ning intressimäära vähendamiseks 50% võrra tagasiulatuvalt alates ajatamise taotluse rahuldamise otsuse tähtpäevast (hiljemalt
4. juulist 2008). AS TAO MV põhjendab oma kassatsioonkaebust järgmiselt: a) ringkonnakohus ei ole võtnud seisukohta küsimuses, kas vaidlusalune otsus vastab haldusaktile esitatud nõuetele. Motiveerimisnõuet ei saa pidada vormiveaks. Maksuotsuses leiti, et maksuvõlga ei ole (maksukohustuslaste registri andmetel). Sama leidis halduskohus, ringkonnakohus oli aga vastupidisel järeldusel, järelikult oli maksuotsuse motiveering vähemalt osaliselt ebaõige, otsus kuuluks tühistamisele. Ringkonnakohus ei ole võtnud seisukohta MTA
5. juuli
6. a kirja kohta, kus märgitakse erinevalt haldusotsusest, et puuduvad koheselt täitmisele kuuluvad maksuvõlad, samas kui
7. juuli
8. a otsuses leiti, et maksuvõlg on likvideeritud. MTA otsuses on viide

§ 31

lg 3 punktile 1 asjakohatu, sest rahaline kohustus ei ole lõppenud;

1. b)ringkonnakohus on hakanud kohtumenetluses haldusakti ise motiveerima. See on vastuolus Riigikohtu praktikaga haldusakti motiveerimise kohta ja selle kohta, et kohus ei tohi astuda haldusorgani asemele ja hakata ise haldusakti motiveerima;
2. c)ringkonnakohus oleks pidanud jätnud

§ 111lõike 2 selle põhiseadusevastasuse tõttu kohaldamata.

Alates

1. jaanuarist 2009 on nimetatud lõige kassaatori arvates kehtetu just sellepärast, et seadusandja soovis kaotada ebaproportsionaalse piirangu. Osa maksude ajatamiseks piirangute seadmine on ebaproportsionaalne ja põhjendamatu. Praegusel juhul ei ole tegemist tavapärase olukorraga, vaid järelkontrolli käigus määratud maksudega; d) ringkonnakohus on ebaõigesti tõlgendanud ÜTS artikleid 222–
2. ÜTS art 201 lg 2 kohaselt tekib võlg tollideklaratsioonide aktsepteerimise hetkel. Maksuvõla tasumise kohustus ja õigus ei ole samastatavad. ÜTS art 222–232 sätestavad tasumise tähtajad ja käsitlevad tasumise tähtaegade edasilükkamist, mitte maksuvõla ajatamist. Tollimaksu summa tasumise tähtaja edasi lükkamine ei ole võrdsustatud maksuvõla tasumisega ajakava järgi. Vastasel korral oleks ka
3. jaanuaril 2009 jõustunud

§ 111

lg 2 tühistamine ning importmaksude ajatamise lubamine EL õigusaktidega vastuolus; e) ringkonnakohus oli kohustatud tulenevalt oma seisukohast apellatsioonkaebuse vähemalt alternatiivselt rahuldama ja kohustama maksuhaldurit ajatamise taotlus rahuldama alates 1. jaanuarist 2009, mil

§ 111lg 2 kaotas kehtivuse.

Kassaator esitas ajatamise taotluse 5. juunil 2008, piirang kaotas kehtivuse 1. jaanuaril 2009, kassaatorile ei saa ette heita uue taotluse esitamata jätmist, sest vaidlus oli kohtus pooleli, ka selles osas, kas võlg eksisteerib või mitte. AS TAO MV intressikoormus ületab tänaseks 200 000 krooni. 8. MTA vastuses AS TAO MV kassatsioonkaebusele vaieldakse sellele vastu. 9. MTA palub oma kassatsioonkaebuses muuta Tallinna Ringkonnakohtu otsuse põhjendusi ja põhjendab oma kassatsioonkaebust järgmiselt:

1. a)ringkonnakohtu otsuse resolutsioon on küll õige, kuid otsuse põhjendused on valed. MTA arvates on ringkonnakohtu otsuse põhjenduste vaidlustamine lubatav, sest halduskohtumenetluse seadustiku sätted seda iseenesest ei välista ja Riigikohus on lahendis asjas nr 3-3-1-76-09 leidnud, et erandlikel asjaoludel võib ka üksnes apellatsioonkohtu põhjendustel olla isiku õigustele ja kohustustele mõju, mis õigustab nende vaidlustamist kassatsioonimenetluses;
2. b)ringkonnakohus on ebaõigesti leidnud, et vaatamata maksuotsuse täitmise peatamisele eksisteeris ajatamistaotluse esitamise ja vaidlustatud haldusakti andmise ajal maksuvõlg. Ringkonnakohtu nimetatud seisukoht on vastuolus Riigikohtu praktikaga lahendites nr 3-3-1-57-01 ja nr 3-3-1-21-08. Kui maksuteate täitmine on peatatud, ei saa isikul olla kohustust intresse maksta, sest tal ei ole sel ajal kohustust tasuda maksuteatega nõutud maksusummat ennast;
3. c)ringkonnakohtu otsus on vastuoluline. Ringkonnakohus on Riigikohtu praktikat ebaõigesti tõlgendanud, leides, et maksuotsuse peatamise ajal maksuvõlg säilib, kuid maksuvõla olemasoluga kaasnevaid kitsendusi peatamise ajal ei kaasne, samas pole ringkonnakohus põhjendanud, milliseid kitsendusi ta silmas peab. Ringkonnakohus oleks pidanud, arvestades Riigikohtu lahendis asjas nr 33-1-63-09 väljendatud põhimõtet, lähtuma haldusakti tegemise ajal valitsevast faktikogumist, mitte sellest, mis võib aset leida, kui võlg jääb alles ja tuleb tasuda intresse tagasiulatuvalt. Tuleb hinnata seda, kas akt andmise ajal oli õiguspärane;
4. d)ringkonnakohus on ebaõigesti leidnud, et esialgse õiguskaitse eesmärk ei ole üldiselt maksukohustuslase kaitsmine võla kohese sundtäitmise eest, vaid see abinõu on seotud kitsalt kohtumenetlusega. Samas on ringkonnakohus leidnud, et maksuotsuse peatamine toimub maksukohustuslase huvides. Ringkonnakohus on esialgse õiguskaitse eesmärki sisustanud põhjendamatult kitsalt ja vastuoluliselt;
5. e)ajatamisotsus ei või minna vastuollu haldusakti täitmise peatanud kohtumäärusega. Riigikohus on oma lahendis asjas nr 3-3-1-9-06 leidnud, et ajatamisotsus on lubatava sisuga haldusakt, mis annab aluse tasuda maksuvõlg hiljem. HKMS § 122 lg 2 kohaselt jõustub esialgse õiguskaitse määrus teatavakstegemisest, kui ei ole esitatud määruskaebust, lõike 6 kohaselt on esialgse õiguskaitse määruse täitmata jätmise eest võimalik trahvida. MTA ei või ajatamisotsusega hakata määrama teistsugust maksukohustuse täitmise tähtpäeva, sest vastupidisel juhul ei täidaks haldusakti täitmise peatamine oma eesmärki;
6. f)MTA arvates on Riigikohtu lahendil praeguses asjas põhimõtteline tähendus selleks, et kujundada ühtne praktika. Õiguskindluse tagamiseks ja adekvaatse info maksukohustuslaste registris kajastamise tagamiseks on vaja teada, kas maksuotsuse täieliku täitmise peatamise ajal tuleb maksuotsusega määratud summat käsitada maksuvõlana või mitte. 10. AS TAO MV vastuses MTA kassatsioonkaebusele vaieldakse sellele vastu ja leitakse, et ringkonnakohus on õigesti leidnud, et vaatamata maksuotsuse peatamisele esines AS-l TAO MV ajatamistaotluse esitamise ja vaidlustatud haldusakti andmise ajal maksuvõlg. 11. Riigikohtu istungil jäid pooled oma seisukohtade juurde. 12. Riigikohtu halduskolleegiumi 29. novembri 2010. a määrusega otsustati anda kassatsioonkaebused läbivaatamiseks Riigikohtu halduskolleegiumi kogu koosseisule. KOLLEEGIUMI SEISUKOHT I 13. Esmalt peab kolleegium seoses MTA kassatsioonkaebusega vajalikuks märkida, et erandlikel asjaoludel võib olla lubatav ka üksnes ringkonnakohtu otsuse põhjenduste vaidlustamine Riigikohtus. Halduskohtumenetluse seadustik iseenesest ei välista, et vaidlustada saab ka ainult ringkonnakohtu otsuse põhjendavat osa. Ka kassaatorit rahuldava resolutsiooniga otsuse põhjendavas osas võib kassaatori arvates olla ebaõigesti kohaldatud materiaalõiguse normi või oluliselt rikutud kohtumenetluse normi HKMS § 52 lg 1 tähenduses. Põhjendava osa vaidlustamine kujutab sellisel juhul endast ringkonnakohtu otsuse osalist vaidlustamist HKMS § 54 lg 1 p 5 kohaselt. HKMS § 72 lg 1 p 4 järgi on Riigikohtul kassatsioonimenetluses haldusasja läbivaatamisel õigus muuta ringkonnakohtu otsust asja uueks arutamiseks saatmata, kui asjas ei ole vaja täiendavaid tõendeid koguda või neile apellatsioonimenetluses antud hinnangut muuta. 14. Riigikohtu halduskolleegium on 11. detsembri 2009. a otsuse asjas nr 3-3-1-76-09 punktis 13 leidnud, et apellatsioonikohtu otsuse üksnes põhjendava osa vaidlustamine võib olla õigustatud siis, kui neil põhjendustel on mõju menetlusosalise õigustele või kohustustele. Kolleegium selgitas, et kassaatori menetlusökonoomia põhimõttest tulenev püüdlus vältida uut samasisulist kohtuvaidlust on koostoimes teiste põhjendustega küllaldane ja piisavalt oluline selleks, et pidada lubatavaks üksnes ringkonnakohtu otsuse põhjenduste vaidlustamist (viidatud otsuse punkt 18). MTA märgib kassatsioonkaebuses, et kuivõrd ringkonnakohtu lahend jätab ebaselgeks, kuidas ja kas üldse saab maksukohustuse täitmise peatamise ajal tasumata maksusummat maksukohustuslaste registris käsitleda (kas maksuvõlana või mitte) ning maksuvõla ebaõige kajastamine maksukohustuslaste registris annab Riigikohtu halduskolleegiumi 16. juuni 2008. a otsuse asjas nr 33-1-21-08 punkti 12 kohaselt maksukohustuslasele õiguse maksuhalduri tegevuse vaidlustamiseks, on tarbetute kohtuvaidluste tekkimise välistamiseks vajalik Riigikohtu seisukoht. Kolleegium on seisukohal, et MTA viidatud põhjused ei anna alust vaidlustada üksnes ringkonnakohtu otsuse motiive. Eelpool viidatud kohtuasjas nr 3-3-1-76-09 tehtud otsuses pidas Riigikohus silmas samade menetlusosaliste vahel samast õigussuhtest tekkiva võimaliku uue vaidluse vältimist. Ringkonnakohtu otsuse motiivide vaidlustamine ei saa olla õigustatav eesmärgiga hoida ära haldusorgani võimalikke tulevasi kohtuvaidlusi teiste isikutega. Tulenevalt eelnevast leiab kolleegium, et menetlusse võetud MTA kassatsioonkaebus tuleb HMKS § 601 lg 1 kohaselt jätta läbi vaatamata. II 15. Selles vaidluses on põhiküsimuseks, kas esialgne õiguskaitse muutis maksuvõla olematuks või jääb maksuvõlg püsima. Juhul, kui maksuvõlg jäi püsima, siis vajab käsitlemist küsimus, kas esialgne õiguskaitse välistas maksuvõla ajatamise või saab maksuvõlga ajatada ka siis, kui maksuotsuse täitmine on esialgse õiguskaitse korras peatatud. Nendele küsimustele vastamise käigus on vajalik selgitada esialgse õiguskaitse eesmärki ja olemust, samuti maksuvõla kajastamist maksukohustuslaste registris. Järgmisena vajab lahendamist küsimus, kas praegusel juhul oli maksuvõla ajatamine lubatud. 16.

§ 111

lg 1 kohaselt on maksuhalduril õigus makseraskustes maksukohustuslase taotlusel ajatada tema maksuvõla tasumine.

§ 32

kohaselt on maksuvõlg maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma, tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud intress ning tollivõlast tulenev tähtpäevaks tasumata maksusumma ja sellelt arvestatud intress. Maksukohustus tekib reeglina vahetult seaduse alusel. Samuti tuleneb maksukohustuse täitmise tähtpäev üldjuhul vahetult seadusest.

§ 31

lg 1 p 1 kohaselt võivad maksuseadusest või

-st tuleneda rahalised nõuded ja kohustused, sealhulgas maksumaksja kohustus tasuda maksusumma (maksukohustus). Nimetatud nõuded ja kohustused tekivad seadusega sätestatud tingimuste saabumisel, kui seadusega ei ole sätestatud, et kohustuse tekkimiseks on vaja maksuhalduri haldusakti (

§ 31

lg 2).

§ 92

lg 1 p 2 kohaselt määrab maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma, kui maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid, mille tagajärjel tema poolt deklaratsioonis näidatud maksusumma või deklaratsiooni andmete alusel maksuhalduri arvutatud maksusumma on väiksem maksusummast, mis oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele. Tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks teeb maksuhaldur maksuotsuse (

§ 95lg 1).

Maksuotsusega tuvastatakse, et maksukohustuslane on deklareerinud ja täitnud oma maksukohustuse seadusest tulenevast suurusest väiksemas ulatuses ning maksuotsusega ühtlasi kohustatakse haldusakti adressaati täitma oma maksukohustus seadusest tulenevas suuruses. Ka siis, kui tasumisele kuuluv maksusumma on määratud maksuotsusega, on maksuvõlg tekkinud sellest hetkest, mil maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima ja täitma seadusest tuleneva maksukohustuse. Maksuotsuse kui haldusakti kehtivuse või täitmise peatamine esialgse õiguskaitse korras ei mõjuta seadusest tuleneva maksuvõla olemasolu, kuigi võib piirata maksuvõla sundtäitmist ja avalikustamist.

1. Riigikohtu halduskolleegium leidis
2. juuni
3. a otsuses asjas nr 3-3-1-21-08, et kuna isikul ei ole maksuteate täitmise peatamise ajal kohustust maksu tasuda, ei saa teda käsitada sel ajal ka maksuvõlglasena, olenemata sellest, kas vastava maksu tasumiseks algselt ettenähtud tähtpäev on saabunud või mitte (otsuse p 8). Kolleegium pidas selles kohtuasjas silmas eeskätt seda, et maksuteate täitmise peatamise ajal ei saa maksukohustuslasel tekkida intresside tasumise kohustust (vt viidatud otsuse p 10), samuti seda, et maksuhaldur ei saa maksuteate täitmise peatamise ajal

§ 27lg 1 p 4 kohaselt avalikustada maksuvõlga (vt viidatud otsuse p 9).

Ringkonnakohus leidis õigesti, et tegemist on maksuvõlaga kaasnevate kitsendustega maksukohustuslastele, mida haldusakti täitmise peatamise ajal ei kohaldata, kuid mis ei tähenda maksuvõla puudumist. Kolleegium peab vajalikuks täpsustada, et esialgse õiguskaitse kohaldamine ei võta ära maksukohustuslasele soodsate abinõude rakendamise võimalust. Esialgne õiguskaitse ei tohi halduskohtusse pöördunud isiku olukorda halvendada. Kuna maksuvõla ajatamisega kaasnevad maksukohustuslasele soodsad tagajärjed, mida esialgne õiguskaitse ei võimalda, siis peab kolleegiumi arvates olema maksuvõla ajatamine kui maksukohustuslasele soodsa sisuga otsuse tegemine lubatud ka esialgse õiguskaitse kehtivuse ajal. Seetõttu on kolleegium seisukohal, et AS-l TAO MV oli ajatamistaotluse esitamise ajal ja ajatamistaotluse menetlemist lõpetava vaidlustatud haldusakti andmise ajal selline vaieldav maksuvõlg, mida sai ajatada. 18. Kolleegium peab vajalikuks märkida, et maksuvõla ajatamist ei saa takistada ka asjaolu, et esialgse õiguskaitse tõttu pole haldusaktiga tuvastatud maksukohustust maksukohustuslaste registris kajastatud avaliku infona. Ka siis, kui maksuvõla avalikustamine on esialgse õiguskaitse tõttu takistatud, on maksuhaldur ning maksukohustuslane võlast teadlikud. MTA 9. juuli 2008. a otsuses nr 13-1/218 on ebaõigesti viidatud, et AS TAO MV maksuvõlad on likvideeritud. Asjakohatu on ka otsuses tehtud viide

§ 31lg 3 p-le 1, sest rahaline kohustus ei ole lõppenud tasumisega.

Samuti on vaidlustatud otsus vastuolus MTA

1. juuli
2. a täiendava selgitusega nr 13-4/5612, millel märgitakse et äriühingul puuduvad koheselt täitmisele kuuluvad maksuvõlad.
3. Esialgse õiguskaitse korras maksuotsuse täitmise peatamisel ja maksuvõla ajatamisel on erinevad, kuid mitte teineteist välistavad eesmärgid ja sisu. Esialgse õiguskaitse kestus sõltub kohtumenetluse kestusest, mis ei ole maksukohustuslasele selgelt prognoositav. Kuigi maksuvõla ajatamist saab taotleda ka pärast esialgse õiguskaitse määruse kehtivuse lõppu, jääb maksukohustuslane sellisel juhul ilma võimalusest taotleda

§ 117lg 2 alusel intresside vähendamist esialgse õiguskaitse kohaldamise ajaks.

Kolleegiumi arvates peab maksukohustuslasel olema õigus ka esialgse õiguskaitse kehtivuse ajal taotleda maksuvõla ajatamist, sealhulgas intresside vähendamist. Samas märgib kolleegium, et intressimäära vähendamise otsuse puhul on tegemist maksuhalduri kaalutlusotsusega. Kolleegium peab vajalikuks selgitada, et kui halduskohus on esialgse õiguskaitse korras peatanud maksuotsuse täitmise, siis ei ole lubatud maksuotsusest tuleneva rahalise nõude sundtäitmine täitemenetluse korras, kuid maksukohustuslasel on õigus esialgse õiguskaitse kehtivuse ajal nõue täita vabatahtlikult. Sel juhul võtab maksuhaldur täitmise vastu ning lõpetatakse võlalt intresside arvestamine. 20. Kui halduskohus on esialgse õiguskaitse korras peatanud maksuotsuse täitmise ja maksukohustuslane taotleb sama maksuvõla ajatamist, siis on maksuhalduril õigus otsustada ajatamine lisatingimusega, et niikaua kui maksuotsuse täitmine on peatatud, ei järgne maksukohustuslasele ebasoodsaid tagajärgi, kui ta ei pea kinni ajatamisotsusega kinnitatud ajakavast. Kui selline ajatamisotsus näeb ette intressi vähendamist, siis on maksukohustuslasel siiski õigus vabatahtlikult täita oma maksukohustusi vastavalt ajatamisotsusega kinnitatud ajakavale ning sel juhul on maksukohustuslasel õigus nõuda ajatatud maksuvõlale vähendatud intressimäära kohaldamist. Kui esialgse õiguskaitse kehtivus lõpeb, on ajatamisotsusega kinnitatud ajakavas toodud maksetähtpäeva rikkumise korral maksuhalduril õigus rakendada

§ 113

lõikes 1 nimetatud meetmeid (tunnistada ajatamisotsus kehtetuks ning asuda maksuvõlga sundkorras sisse nõudma). Maksuhalduril on õigus kehtestada ajatamisotsus ka näiteks sellise lisatingimusega, et maksuvõla tasumise ajakava algab hetkest, mil esialgse õiguskaitse kehtivus lõpeb. Sel juhul ei peaks maksukohustuslane pärast kohtulahendi jõustumist või esialgse õiguskaitse määruse tühistamist esitama uut ajatamistaotlust ning ta oleks kaitstud maksuvõla kohese sundtäitmise eest.

1. Täiendavalt leiab kolleegium, et õigusselguse huvides tuleks maksuhalduril või kohtul maksukohustusega seotud haldusakti täitmise peatamise korral vastavas haldusaktis või kohtumääruses alati täpsustada, millises osas peatamine toimub ja millised on peatamise ajal maksuhalduri ja maksuvõlglase õigused ja kohustused ajal, mil vastava haldusakti täitmine on peatatud. Riigikohtu halduskolleegium on
2. aprilli
3. a määruses asjas nr 3-3-1-13-04 (p 18) rõhutanud, et halduskohtul tuleb tagada esialgse õiguskaitse määruse üheselt mõistetavus, et nii protsessiosalistele kui ka muudele isikutele oleks selged esialgse õiguskaitse õiguslikud tagajärjed. III
4. Menetlusosalised on erineval seisukohal selles, kas
5. jaanuarini 2009 kehtinud

§ 111

lg-s 2 nimetatud piirang – kaupade importimisel ja eksportimisel tasumisele kuuluvate maksude tähtpäevaks tasumata jätmisel tekkinud maksuvõlga ei ajatata – on proportsionaalne. Kolleegium leiab, et käesolevas kohtuasjas see piirang ei kohaldunud, kuivõrd vaidlusalune maksusumma määrati maksuotsusega. Kolleegium on seisukohal, et

§ 111

lõikes 2 toodud piirang ei kohaldu järelkontrolli käigus määratud maksudele, vaid ainult nendele maksukohustustele, mis arvutatakse tollivormistuse käigus tollideklaratsiooni alusel. Sellisel juhul on võlgnikul võimalik taotleda impordimaksu tasumise tähtaja edasilükkamist ühenduse tolliseadustikus sätestatud korras. Maksuotsusega määratud maksuvõla tasumisel võlgnikul selliseid võimalusi ei ole, mistõttu peab ta saama kasutada maksukorralduse seadusest tulenevat õigust taotleda maksuvõla tasumise ajatamist.

1. Kolleegium märgib täiendavalt, et ringkonnakohtu otsuse punktis 13 toodud ÜTS artiklite 222– 232 tõlgendus ei ole asjakohane. ÜTS artiklid 222–232 sätestavad tollimaksu tasumise tähtajad ja puudutavad tasumise tähtaegade edasilükkamist. Tollimaksu tasumise tähtaja edasilükkamine ei ole võrdsustatav maksuvõla tasumisega ajakava järgi. IV
2. Kuivõrd kolleegium leiab, et AS-l TAO MV esines vaidlustatud otsuse tegemise ajal maksuvõlg, esialgne õiguskaitse ei välistanud maksuvõla ajatamist ja

§ 111

lõikes 2 sätestatud maksuvõla ajatamise keeld ei olnud järelkontrolli käigus määratud maksudele kohaldatav, siis on MTA

1. juuli
2. a otsus nr 13-1/218 õigusvastane ja tuleb tühistada. AS TAO MV kassatsioonkaebus tuleb rahuldada ning halduskohtu ja ringkonnakohtu otsused tühistada. Kolleegium teeb asjas uue otsuse, millega rahuldab AS TAO MV kaebuse, tühistab vaidlustatud haldusakti ning kohustab Maksu- ja Tolliametit vaadata uuesti läbi AS TAO MV taotlus maksuvõla tasumise ajakava kinnitamiseks ja intressi 50% võrra vähendamiseks tagasiulatuvalt.
3. Riigikohtu
4. jaanuari
5. a määrusega otsustati mitte menetleda AS TAO MV kassatsioonkaebust Tartu Ringkonnakohtu
6. novembri
7. a otsusele kohtuasjas nr 3-08-
8. Seega on esialgne õiguskaitse lõppenud ja põhikohtuvaidluses vaidlustatud MTA maksuotsus jäi jõusse. AS TAO MV esindaja märkis Riigikohtu istungil
9. septembril 2010, et maksuvõlg on käesolevaks ajaks ka ajatatud. Eeltoodust tulenevalt tähendab ajatamistaotluse uus läbivaatamine eelkõige seda, et MTA peab kaaluma intressi vähendamise võimalust tagasiulatuvalt lähtuvalt AS TAO MV esialgses ajatamistaotluses esitatud ajakavast.
10. Kuna kolleegium teeb ise uue otsuse ilma asja uueks arutamiseks saatmata, tuleb lahendada ka menetluskulude jaotuse küsimus (HKMS § 93 lg 4). Menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti (HKMS § 92 lg 1). AS TAO MV palus vastustajalt välja mõista halduskohtus kantud menetluskulud 13 915,50 krooni (tl 59) ja ringkonnakohtus kantud menetluskulud 22 716 krooni. Kassatsioonimenetluses palub OÜ TAO MV esindaja vastustajalt välja mõista menetluskulud summas 43 243,69 krooni, lisades kohtukulude nimekirja, kolm arvet ja maksekorraldused. Kolleegium on varasemalt leidnud (vt kohtuotsused asjades nr 3-3-1-90-10 ja 3-3-1-63-10), et vajalikud ja põhjendatud menetluskulud apellatsiooniastmes ei saa reeglina olla suuremad kui esimese astme kohtus. Kolleegium on seisukohal, et analoogselt apellatsiooniastmega ei saa reeglina ka kassatsiooniastme õigusabikulud olla suuremad kui apellatsiooniastmes. Eeltoodust lähtuvalt peab kolleegium HKMS § 93 lg 5 alusel põhjendatuks mõista MTA-lt välja OÜ TAO MV kasuks 30 000 krooni.
11. Kuna OÜ TAO MV kassatsioonkaebus rahuldatakse, tuleb tasutud kautsjon tagastada. Kuna HKMS § 90 lg 2 sätestab õigusliku aluse kautsjoni riigituludesse arvamiseks üksnes olukorras, kus kaebus või avaldus jäetakse rahuldamata või kui kassatsioonkaebust või määruskaebust või teistmisavaldust ei võetud menetlusse, tuleb kassatsioonkaebuse läbivaatamatult tagastamisel tagastada ka MTA tasutud kautsjon. Tõnu Anton, Indrek Koolmeister, Ivo Pilving, Jüri Põld, Harri Salmann