RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatamine Eesti Vabariigi nimel 3-3-1-89-11 1

§ 83

) või neil oli muu majanduslik sisu (

§ 84

). Tehing ei saa olla tühine vaid ühe lepingupoole osas, samuti ei saa tehingu majanduslik sisu olla erinev vaid ühe lepingupoole suhtes; 3) maksuhalduril on õigus esitada maksunõue OÜ Lim Seng Sroun (OÜ Poll & Poll õigusjärglane) vastu, kui äriühing on oma käibedeklaratsiooni Swedbank Liising AS kreeditarve alusel korrigeerinud. Juhul, kui nimetatud äriühing on mingil põhjusel muutunud varatuks, ei ole välistatud vastutusotsuse koostamine juhatuse liikmele. Ringkonnakohus mõistis vastustajalt kaebaja kasuks välja ka õigusabikulud (1733 eurot ja 39 senti). MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED 6. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse kassatsioonkaebuses palutakse ringkonnakohtu otsus tühistada ja saata asi ringkonnakohtule uueks läbivaatamiseks. Kassaator väidab järgmist: 1) ringkonnakohus on ebaõigesti tuginenud

§-le

1. Maksuhaldur pole väitnud, et tehingud Swedbank Liising AS-ga olid tühised. Maksuhaldur on soovinud vaid tähelepanu juhtida asjaolule, et eelmised lepingud lõpetati ja sõlmiti uued, kusjuures ettevõtte varjatud üleminekule viitab asjaolu, et lepingud ei läinud üle; 2) ringkonnakohus pole andnud hinnangut PMTK väidetele, mis puudutasid ettevõtte varjatud üleminekut. Isegi juhul, kui ringkonnakohus pidas täiendava käibemaksu määramist põhjendamatuks, tulnuks tal võtta seisukoht, kas tegemist oli ettevõtte üleminekuga või mitte; 3) asjaolu, et Swedbank Liising AS ja OÜ Thomson Transport vahel on tsiviilõiguslik tehing korrektselt vormistatud ja OÜ Thomson Transport seda ka enda käibemaksuarvestuses kajastas, ei välista ettevõtte ülemineku varjamist. Ringkonnakohus andis tehingutele hinnangu vaid tsiviilõiguslikust küljest, arvestamata maksuõiguslikku tähendust.
2. OÜ Thomson Transport kirjaliku vastuse kohaselt on põhjendamatu kassaatori etteheide, et ringkonnakohus on talle alusetult omistanud seisukoha, et kõnealused tehingud liisinguandjaga olid näilikud. Kui maksuhaldur on seisukohal, et need tehingud tehti ettevõtte ülemineku varjamiseks, siis peetigi neid näilikeks. Kui aga lähtuda kassaatori väitest, et ta pole tehinguid liisinguandjaga pidanud näilikeks, jääb arusaamatuks, millised on varjatud tehingud, mis mõjutasid kaebaja käibemaksukohustust. Seda pole välja selgitanud ei maksuhaldur ega kohtud. Ettevõtte varjatud ülemineku korral tulnuks näilikud tehingud maksuotsuses tuvastada ja põhjendada maksuotsust

§-dega 83 ja

1. Swedbank Liising AS ja OÜ Thomson Transport vahel sõlmitud liisingulepingutest ja nende alusel väljastatud arvetest nähtuvalt tekkis liisinguandjal käibemaksu deklareerimise ja tasumise kohustus ning liisinguvõtjal samas summas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Kassaator pole väitnud, et Swedbank Liising AS poleks käibemaksu deklareerimise ja tasumise kohustust täitnud. Kui sellises situatsioonis keelata OÜ-l Thomson Transport sisendkäibemaksu maha arvata, tekib käibemaksuseaduse järgi lubamatu käibemaksu kumulatsioon. KOLLEEGIUMI SEISUKOHT
2. Vaidlustatud maksuotsuses on käibemaksu määramise õigusliku alusena märgitud KMS § 4 lg 2 p 1, mille kohaselt ei teki käivet ettevõtte või selle osa üleandmisest võlaõigusseaduse tähenduses. KMS § 4 lg 1 p-st 1 tulenevalt on käive kauba võõrandamine ja teenuse osutamine ettevõtluse käigus. Käibemaksukohustuse on maksuotsuse järgi tinginud asjaolu, et OÜ Poll & Poll ning Swedbank Liising AS vahel sõlmitud lepingud veokite ja haagiste liisimiseks lõpetati ning sõlmiti uued lepingud samade masinate liisimiseks OÜ Thomson Transport ja Swedbank Liising AS vahel. Maksuhaldur leidis, et sisuliselt on toimunud ettevõtte üleminek OÜ-lt Poll & Poll OÜ-le Thomson Transport ning kirjeldatud liisingulepingute puhul ei saanud ettevõtte ülemineku tingimustes tekkida käivet. Maksuhalduri hinnangul oli nende lepingute sõlmimise eesmärgiks OÜ Thomson Transport sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekitamine.
3. VÕS § 182 lg 1 järgi antakse ettevõttesse kuuluvad asjad omandajale üle vastavate asjade üleandmise sätete järgi ja õigused vastavate õiguste üleandmise sätete järgi, lepingud aga lepingute ülevõtmise sätete järgi. Ettevõtte üleandja on kohustatud andma omandajale üle asjade valduse, registreerimisele kuuluva vara puhul tagama ka vastavate kannete tegemise registrites. Ettevõtte üleminek võib aset leida nii üleandja ja omandaja vaheliste tehingute tulemusena kui ka kolmandate isikute vahendusel toimunud tehingute kaudu.
4. Kolleegium leiab, et KMS § 4 lg 2 p-s 1 sätestatud erandit käibemaksuga maksustamise üldreeglist saab kohaldada ettevõtte üleandja ja ettevõtte omandaja vahelise tehingu puhul. Käivet ei teki tehingust, millega üleandja annab ettevõtet või selle osa moodustava vara ja õiguste kogumi üle vahetult omandajale. Sellises olukorras teostavad üleandja ja omandaja tehingulist kujundusõigust ning neil on võimalus mõista tehingu olemust ja aru saada, kas tegemist on KMS § 4 lg 2 ps-t 1 tuleneva erandiga. Kui ettevõtte üleminek toimub mitme tehingu tulemusena vahendlikult ning mõnes tehingus osalevad lisaks üleandjale ja omandajale ka kolmandad isikud, ei ole selle tehingu suhtes KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldatav. Olukorras, kus ettevõtte ülemineku raames toimuvad tehingud kolmandate isikute osavõtul, toimub nende tehingute osas käive käibemaksuseaduse tähenduses ning tavapärane käibemaksuga maksustamine. See tähendab, et võõrandajal tuleb neilt tehingutelt tasuda käibemaks ja omandajal on õigus sisendkäibemaks maha arvata. Selline käsitlus välistab mõju tehingupooleks oleva kolmanda isiku, kellel ei pruugi olla ettevõtte ülemineku kontekstis teavet ja arusaamist tehingute taustast, käibemaksukohustusele. Siiski on selle erandi järgimata jätmine võimalik seoses

§ 83

lg 4 või

§ 84kohaldamisega (vt allpool otsuse p 13).

11. Samuti peab kolleegium vajalikuks rõhutada, et kolmanda isiku osavõtt mõnest tehingust, mille tulemusena ettevõte üle läheb, ei välista muid õiguslikke tagajärgi, mis ettevõtte üleminekuga kaasnevad, nt

§ 31

lg-s 1 sätestatud kohustuste ja nõuete üleminek vastavalt

§-le

2. Praeguses asjas on ettevõtte väidetava ülemineku raames toimunud varasema võõrandamislepingu (liisimine) tagasitäitmine ning sama kauba osas uue võõrandamistehingu sõlmimine, kus mõlemas tehingus oli osaliseks AS Swedbank Liising. Isegi juhul, kui tehingute kogum võib endast kujutada ettevõtte üleminekut, maksustatakse selle raames kolmandate isikute vahendusel toimunud tehingud üldises korras. Seega ei ole põhjendatud maksuhalduri seisukoht, et OÜ-l Thomson Transport puudus liisingulepingute sõlmimisel õigus sisendkäibemaksu maha arvata.
3. Tehinguid, mis toimuvad ettevõtte ülemineku kui kogumi raames kolmandate isikute osalusel, on võimalik maksustada juhul, kui need kvalifitseeritakse näilike tehingutena

§ 83

lg 4 mõistes või kohaldatakse

§ 84

.

§ 83lg 4 sätestab, et näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse.

Kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. TsÜS § 89 lg 1 kohaselt on näilik tehing, mille puhul pooled on kokku leppinud, et tehingu tegemisel tehtud tahteavaldustel ei ole avaldatud tahtele vastavaid õiguslikke tagajärgi, sest lepinguosalised tahavad jätta mulje tehingu olemasolust või varjata tehingut, mida nad tegelikult teha tahavad.

§ 84

kohaselt kohaldatakse juhul, kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Praegusel juhul ei ole maksuhaldur maksuotsuses tuginenud

§ 83lg-le 4 ega tehinguid selgesõnaliselt näilike tehingutena määratlenud.

Samuti pole maksuhaldur leidnud, et kohaldada tulnuks

§ 84. 14.

1. juuni
2. a otsuses haldusasjas 3-3-1-20-11 (p 15) märkis kolleegium, et KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldamisel ja maksukohustuse määramisel ei pea maksuhaldur tuginema

§ 83

lg-le 4 või §le 84, kuna ettevõtte või selle osa üleandmise kohta ei tule vormistada mingit spetsiifilist üleandmise lepingut. Küll aga peab kolleegium asjakohaseks neile sätetele tuginemist juhul, kui ettevõtte üleminek toimub kolmandate isikute osalusel toimunud tehingute kaudu, millega püütakse varjata teist tehingut (

§ 83

lg 4) või mis ei vasta nende tegelikule majanduslikule sisule (

§ 84). 15.

Eelnevast tulenevalt jäetakse kassatsioonkaebus rahuldamata ning ringkonnakohtu otsuse resolutsioon muutmata, kuid otsuse motivatsiooni tuleb muuta vastavalt käesolevas otsuses esitatud põhjendustele. Kautsjon arvatakse riigituludesse. Tõnu Anton, Ivo Pilving, Jüri Põld