RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatamine Eesti Vabariigi nimel 3-3-1-25-13 10. juuni 2013 Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Jüri Põld ja Harri Salmann NPG Investment OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 7. mai 2010. a maksuotsuse nr 12.23/7109-20 tühistamiseks Tallinna Ringkonnakohtu 13. detsembri 2012. a otsus haldusasjas nr 3-10-1514 NPG Investment OÜ kassatsioonkaebus Maksu- ja Tolliameti vastukassatsioonkaebus Kirjalik menetlus RESOLUTSIOON 1. Jätta NPG Investment OÜ kassatsioonkaebus rahuldamata.
2.Jätta Maksu- ja Tolliameti vastukassatsioonkaebus rahuldamata.
3.Täiendada Tallinna Ringkonnakohtu 13. detsembri 2012. a otsuse haldusasjas nr 3-10-1514 põhjendusi vastavalt käesoleva otsuse põhjendustele.
4.Jätta menetluskulud poolte endi kanda.
5.Arvata NPG Investment OÜ kautsjon riigituludesse.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksu- ja Tolliameti (MTA) Põhja maksu- ja tollikeskus (PMTK) määras 16. novembri 2009. a maksuotsusega nr 12.2-3/7109-9 NPG Investment OÜ-le käibemaksu 6 935 333 krooni. Maksuhaldur tuvastas, et tegelikkuses toimus ettevõtte üleminek, mistõttu käibemaksuseaduse (KMS) § 4 lg 2 p 1 kohaselt käivet ei teki.
2.NPG Investment OÜ esitas 16. detsembril 2009 vaide PMTK maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks. MTA 8. veebruari 2010. a vaideotsusega nr 6-1/621-3 tunnistati PMTK 16. novembri 2009. a maksuotsus kehtetuks ja saadeti asi PMTK-le täiendavaks uurimiseks ning uue otsuse tegemiseks.
3.PMTK määras 7. mai 2010. a maksuotsusega nr 12.2-3/7109-20 NPG Investment OÜ-le käibemaksu 6 957 826 krooni, luges määratud summa osaliselt täidetuks 2009. a juulikuu käibedeklaratsioonil deklareeritud enammakse 6 935 333 krooni arvel ja kohustas NPG Investment OÜ-d tasuma 22 493 krooni.
Kontrollimisel selgus, et kaebaja deklareeris 2009. a juulikuu sisendkäibemaksuna Pärnumaal, Audru vallas, Papsaare külas, aadressil Kaubasadama 18 asuva kinnistu mõttelise osa (Mauri kinnistu), ja Pärnus, aadressil Liblika 6 asuva kinnistu (Liblika kinnistu) soetust Reaalarenduse OÜ-lt (maksuotsuse tegemise ajal pankrotis, 10. juunist 2011 kustutatud) summas 41 612 000 krooni, sh käibemaks 6 935 333 krooni. 2009. a juulikuu sisendkäibemaksu hulgas kajastas kaebaja ka eelnimetatud kinnistute ostu-müügitehinguga seotud notarikulusid, mille maksumus oli 134 954 krooni 20 senti, sh käibemaks 22 492 krooni 37 senti. Kinnistute võõrandamine toimus kohtutäituri kontrolli all, tuginedes täitemenetluse seadustiku (TMS) §-s 102 sätestatule.
Maksuhaldur leidis, et Reaalarenduse OÜ (pankrotis) ei võõrandanud kaebajale kinnistuid, vaid toimus ettevõtte üleandmine NPG Investment OÜ-le, millest vastavalt KMS § 4 lg 2 p-le 1 käivet ei teki. Ettevõtte üleminekut püüti varjata 7. juulil 2009 sõlmitud kinnistute ostu-müügitehinguga.
4.NPG Investment OÜ esitas halduskohtule kaebuse PMTK 7. mai 2010. a maksuotsuse nr 12.23/7109-20 tühistamiseks. Kaebuse põhjendused:
1)kinnistute müügitehing on ümber kvalifitseeritud alusetult, kuna maksuotsusest ei nähtu ümberkvalifitseerimise eelduseks oleva mittelubatava maksueelise ja selle saavutamisele suunatud subjektiivsete kaalutluste tuvastamine maksuhalduri poolt;
2)sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamine kaebajal ja samalt müügitehingult tasumisele kuuluva käibemaksu nõudmine müüjalt on vastuolus fiskaalse neutraalsuse ja topeltmaksustamise vältimise põhimõttega;
3)maksuotsuses väljatoodud asjaolud ei ole eraldi ega kogumis hinnatavad ettevõtte üleandmise tunnustena;
4)maksumenetluses tuvastatud asjaolud ei viita sellele, et kohtutäituri kontrolli all läbi viidud kinnistute sundmüük oleks toimunud seaduse nõudeid eirates eesmärgiga jätta mulje tehingu olemasolust või varjata tehingut, mida tegelikult teha taheti;
5)ettevõttesse kuuluvaks ei saa lugeda asju, õigusi ja kohustusi, mille puudumine ei mõjuta mingilgi määral ettevõtte igapäevast majandustegevust. Asjakohatu on maksuhalduri järeldus, et mõlema kinnistu majandamisel oli võimalik teenida maksustatavat tulu;
6)tuvastatud pole ühtki alust ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramiseks;
7)maksuotsusega on alusetult vähendatud kaebaja sisendkäibemaksu notarikuludelt tasutud käibemaksu osas.
5.Tallinna Halduskohus jättis 20. märtsi 2012. a otsusega kaebuse rahuldamata. Kohus pidas tuvastatuks, et Reaalarenduse OÜ (kustutatud) ja NPG Investment OÜ vahel toimus tegelikkuses ettevõtte üleminek. Müügitehingu ümberkvalifitseerimine on maksuotsuses õiguslikult ja faktiliselt motiveeritud. Maksumenetluse käigus kogutud tõendid näitavad Reaalarenduse OÜ (kustutatud) maksejõuetust enne kinnistute müüki. Pärast Liblika tn ja Mauri kinnistute üleminekut lõppes sisuliselt Reaalarenduse OÜ (kustutatud) tegevus. NPG Investment OÜ peamine majandustegevus algas pärast kinnistute ostmist ning alates 2009. a juulist tekkis maksustatav käive analoogses mahus Reaalarenduse OÜ-ga (kustutatud). Maksumenetluse käigus on kindlaks tehtud, et NPG Investment OÜ omandas lisaks Reaalarenduse OÜ-le (kustutatud) kuulunud Liblika tn ja Mauri kinnistutele ka kinnistutega seotud rendisuhted, raamatupidamis- ja haldusteenusega seotud lepingud, kinnistu finantseerimiseks vajalikud laenulepingud ning jätkas samas tegevuskohas sama tegevusalaga.
Samuti viitavad tehingu näilikkusele tehingute jada etteplaneeritus ja kiirus. Kuna on tuvastatud ettevõtte üleminek ja KMS § 4 lg 2 p 1 kohaselt käivet ei teki, ei ole põhjendatud ka tehinguga seonduvate notarikulude kajastamine käibemaksuarvestuses.
6.NPG Investment OÜ esitas apellatsioonkaebuse halduskohtu otsuse tühistamiseks.
7.Tallinna Ringkonnakohus rahuldas 13. detsembri 2012. a otsusega NPG Investment OÜ apellatsioonkaebuse osaliselt. Ringkonnakohus tühistas halduskohtu otsuse osas, millega jäeti kaebus PMTK maksuotsuse tühistamiseks rahuldamata käibemaksusummat 22 492 krooni 37 senti puudutavas osas. Kohus esitas järgmised põhjendused:
1)vaidlus puudub selles, et Reaalarenduse OÜ (kustutatud) ei ole kaebaja deklareeritud sisendkäibemaksu riigile tasunud;
2)vara müük TMS § 102 alusel erineb oluliselt muust selle seadustikuga reguleeritud vara müügist täitemenetluses. Vara müüjaks TMS § 102 alusel on selle paragrahvi lg-st 1 nähtuvalt võlgnik ja sama paragrahvi lg 6 kohaselt toimub asja müümine kohtutäituri kontrolli all „müügilepinguga võlaõigusseaduses ettenähtud korras“. Seega ei ole vara müümisel kohtutäituri kontrolli all TMS § 102 alusel tegemist võlaõigusseaduse (VÕS) §-s 181 nimetatud olukorraga, kus ettevõtte üleminek toimub „seaduse alusel sundtäitmisel“. Puudub sisuline põhjendus, miks välistada TMS §-s 102 nimetatud vara võõrandamisele VÕS regulatsiooni kohaldamine osas, milles TMS ei näe ette erisusi.
Eeltoodud põhjendustel ei saa asjaolu, et vaidlusaluste kinnistute müük toimus TMS § 102 alusel, mõjutada KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldamist;
3)maksuhaldur peab võtma seisukoha, milline oli ettevõtte varakogum, mille abil üleantav ettevõte tegutses, ning milline osa sellest üle anti. Maksuhaldur on oma seisukohta ettevõtte moodustava varakogumi osas piisavalt põhjendanud;
4)sisuliselt puudub vaidlus selles, et lisaks Liblika tn 6 ja Mauri tehnoküla kinnistutele läksid kaebajale üle lepingud Reaalarenduse OÜ (kustutatud) klientidega, kinnistute üleminekuga samaaegselt lõppes Reaalarenduse OÜ (kustutatud) majandustegevus ning algas kaebaja majandustegevus, kaebaja tegevuskoht kattub senise Reaalarenduse OÜ (kustutatud) tegevuskohaga, üle on läinud ettevõtte koostööpartnerid AS Asratem ja AS Kanpol, K. Kahre, kes tegutses lepinguliselt Reaalarenduse OÜ (kustutatud) projektijuhina Mauri tehnoküla arendamisel, on kaebaja juhatuse liige. Seega esinevad ettevõtte ülemineku objektiivsed tunnused;
5)tõendatud on ka tehingu osapoolte tahe anda kaebajale lisaks kinnistule üle nendega seotud muu ettevõtlus ja sellega seotud õigused ja kohustused;
6)seega on õige maksuhalduri ja halduskohtu seisukoht, et vaidlusaluste kinnistute võõrandamine ei olnud KMS § 4 lg 2 p 1 kohaselt käsitatav käibena. Kaebajal kinnistute müügiarvel näidatud sisendkäibemaksu 6 935 333 krooni 33 senti mahaarvamise keelamine on põhjendatud;
7)eeltoodu ei põhjenda kaebajal notar Tiit Sepa 7. juuli 2009. a arvel nr 11099 näidatud sisendkäibemaksu 22 492 krooni 37 senti mahaarvamise keelamist. Arve väljastanud notar ei olnud kinnistute võõrandamise ega ettevõtte üleandmise tehingute pooleks ning lepingud, mille esemeks on kinnistu või selle mõtteline osa, tuleb asjaõigusseaduse (AÕS) § 119 lg 1 kohaselt sõlmida notariaalses vormis. Notari arvel näidatud sisendkäibemaksu mahaarvamist ei saa keelata põhjendusega, et kinnistute ostu-müügitehing oli näilik tehing, millega varjati ettevõtte üleandmist.
MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED 8. NPG Investment OÜ esitas Riigikohtule kassatsioonkaebuse, milles palub tühistada ringkonnakohtu otsus osas, millega jäeti NPG Investment OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata, ja teha tühistatavas osas uus otsus, millega rahuldada NPG Investment OÜ kaebus täies ulatuses.
Kassatsioonkaebuse põhjendused:
1)kohtud on jätnud tähelepanuta, et vastustaja on kahes erinevas menetluses, s.o maksumenetluses ja pankrotimenetluses asunud sisuliselt kahele erinevale seisukohale kinnistute müügitehingu majandusliku sisu osas, mis on kaasa toonud lubamatu topeltmaksustamise olukorra, kus vastustajal osutus võimalikuks nõuda tehingust tuleneva käibemaksukohustuse tasumist müüjalt ja piirata sisendkäibemaksu mahaarvamisõigust ostjal;
2)ringkonnakohus on kaevatava kohtuotsuse tegemisel materiaalõigust ebaõigesti kohaldades jõudnud väärale seisukohale KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldatavuse osas olukorras, kus vara müüdi sundtäitmisel TMS § 102 alusel ja VÕS § 181 välistab kõnesolevas seaduses ettevõtte ülemineku kohta sätestatu kohaldamise juhul, kui ettevõtte üleminek toimub sundtäitmisel;
3)ettevõtte üleminekuks ei piisa praegusel juhul kinnisasja ja kinnisasja mõttelise osa müügilepingust ja selle täitmisest, sest maksumenetluse käigus ei ole tõendamist leidnud ettevõtte kui terviku üleminek NPG Investment OÜ-le. PMTK ei ole kontrolli käigus tuvastanud ettevõtte majandamisega seotud ja selle majandamist teenivate asjade ja õiguste, samuti käibevara ja nõuete üleandmist ega ka faktilisi asjaolusid, mis viitaksid poolte soovile anda ettevõte üle varjatud tehinguga. Seetõttu on ebaõige kaevatavas ringkonnakohtu otsuses sisalduv kohtu järeldus, mille kohaselt on maksuhalduri seisukoht ettevõtte moodustava varakogumi osas piisavalt põhjendatud ning sellises olukorras lasus kassaatoril maksukorralduse seaduse (MKS) § 150 lg-st 1 tulenev tõendamiskoormus tõendada vastupidist.
9.MTA kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele leitakse, et kaebaja väited topeltmaksustamisest on alusetud. Reaalarenduse OÜ (kustutatud) ei ole nimetatud tehingult käibemaksu tasunud, kassaator ei ole esitanud tõendeid vastupidise tõendamiseks. Ringkonnakohus on materiaalõigust õigesti kohaldades jõudnud õigele järeldusele KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldatavuse võimalikkuse osas. VÕS § 181 ei piira käesolevas asjas ettevõtte üleminekut.
10.MTA esitas Riigikohtule vastukassatsiooni, milles kasseerib ringkonnakohtu otsuse osas, milles kohus tühistas halduskohtu otsuse, millega jäeti kaebus PMTK maksuotsuse tühistamiseks rahuldamata käibemaksusummat 22 492 krooni 37 senti puudutavas osas.
Notarikuludelt tasutud käibemaksu sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse küsimuses on MTA positsioonil, et maha on lubatud arvata ainult käibemaksukohustuslase enda maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud KMS § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks.
11.NPG Investment OÜ kirjalikus vastuses MTA vastukassatsioonile leitakse, et MTA vastu- kassatsioon tuleks jätta rahuldamata ja ringkonnakohtu otsus selles osas muutmata. Ringkonnakohus on õigesti järeldanud, et notari arvel näidatud sisendkäibemaksu mahaarvamist ei saa keelata põhjendusega, mille kohaselt oli kinnistute ostu-müügitehing näilik tehing, millega varjati ettevõtte üleandmist.
KOLLEEGIUMI SEISUKOHT 12. Kolleegium käsitleb esmalt küsimust, kas asja müümisel kohtutäituri kontrolli all saab kohaldada KMS § 4 lg 2 p 1 (I), seejärel võtab kolleegium seisukoha küsimuses, kas ettevõtte ülemineku korral on põhjendatud notari arvel näidatud sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamine (II). Lõpuks lahendab kolleegium taotlused (III).
I 13. KMS § 1 lg-st 1 ja § 29 lg-st 1 tulenevalt maksustatakse käibemaksuga ja ostja saab sisendkäibemaksuna maha arvata üksnes sellise käibemaksusumma, mis on arvestatud tehingutelt, millest tekib Eestis käive, ja tingimusel, et neid tehinguid ei käsitata KMS § 16 järgi maksuvaba käibena. KMS § 4 lg 2 p 1 kohaselt ei teki käivet ettevõtte või selle osa üleandmisest võlaõigusseaduse tähenduses.
Ettevõtte üleminekut reguleerib kehtivas õiguses esmajoones VÕS 9. peatüki 4. jagu (§-d 180–185).
VÕS § 181 kohaselt ei kohaldata VÕS 9. peatüki 4. jao sätteid ettevõtte üleminekule juriidiliste isikute ühinemise, jagunemise või ümberkujundamise puhul, samuti kui ettevõtte üleminek toimub seaduse alusel, eelkõige sundtäitmisel või pankrotimenetluses.
14.Toimiku materjalidest nähtub, et kaebaja kontrollitava perioodi sisendkäibemaksu hulgas kajastusid Mauri kinnistu ja Liblika kinnistu soetamisega seotud kulutused. Nimetatud põhivara ostis kaebaja Reaalarenduse OÜ-lt (kustutatud) viimase võlausaldaja AS SEB Pank nõusolekul täitemenetluse raames kohtutäituri kontrolli all toimunud müügitehinguga. Maksuhaldur leidis, et Reaalarenduse OÜ (kustutatud) ei võõrandanud kaebajale kinnistuid, vaid toimus ettevõtte üleandmine, millest vastavalt KMS § 4 lg 2 p-le 1 käivet ei teki. Kaebaja leiab, et olukorras, kus vara müüdi sundtäitmisel TMS § 102 alusel ja VÕS § 181 välistab ettevõtte ülemineku kohta sätestatu kohaldamise juhul, kui ettevõtte üleminek toimub sundtäitmisel, on ringkonnakohus materiaalõigust ebaõigesti kohaldades jõudnud väärale seisukohale KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldatavuse osas (III kd, tl 16).
15.Ringkonnakohus selgitas otsuse p-s 11, et VÕS § 181 omab KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldamisel tähtsust. Samas ei välista VÕS § 181 igasugust TMS-ga reguleeritud vara müüki VÕS rakendusalast.
Vara müük TMS § 102 alusel erineb oluliselt muust selle seadustikuga reguleeritud vara müügist täitemenetluses. Kolleegium nõustub selle seisukohaga.
16.Võlgniku õigus müüa kinnisasi kohtutäituri kontrolli all TMS §-s 102 sätestatud korras tuleneb TMS §-st 157. Kohtutäituri kontrolli all müüb võlgnik kinnisasja võlaõigusseaduses ettenähtud korras, kohtutäitur annab müügiks nõusoleku (TMS § 102 lg-d 1 ja 6).
17.Riigikohtu tsiviilkolleegium on 21. novembri 2012. a otsusega asjas nr 3-2-1-131-12 lahendanud poolte vahel tekkinud vaidlust, kas asja müük kohtutäituri kontrolli all TMS § 102 lg 1 tähenduses välistas hageja ostueesõiguse teostamise VÕS § 251 lg 1 järgi. VÕS § 251 lg 1 kohaselt ei saa ostueesõigust teostada, kui asi müüakse sundtäitmisel või pankrotimenetluses, samuti kui asi sundvõõrandatakse. Tsiviilkolleegium leidis viidatud otsuse p-s 12, et kinnisasja mõttelise osa müümisel kohtutäituri kontrolli all saab ostueesõigust kasutada. Täitemenetluse seadustik ei keela kasutada ostueesõigust, kui kinnisasi müüakse kohtutäituri kontrolli all TMS §-s 102 sätestatud korras. Kohtutäituri kontrolli all toimuva müügi eraõiguslikku olemust ja tagajärgi arvestades ei ole põhjendatud ostueesõiguse teostamise võimalust müügi sellise viisi korral piirata. Kui seadusandjal oleks olnud tahe keelata ostueesõiguse teostamine ka TMS § 102 lg 1 järgi, oleks see keeld sätestatud. Tsiviilkolleegiumi arvates ei ole õige tunnustada praktikat, mis võimaldab võlgnikul ostueesõiguse kasutamise vältimiseks taotleda asja müümist kohtutäituri kontrolli all.
18.Kolleegium leiab, et nimetatud põhimõtted on kohaldatavad ka praeguses asjas. VÕS §-s 181 kasutatud mõiste „sundtäitmisel“ ei tähenda TMS § 102 viisil müümist, sest TMS § 102 lg-s 6 on selgelt ja ühemõtteliselt viidatud võlaõigusseaduse kohaldatavusele. Seega ei välista kinnisasjade müük kohtutäituri kontrolli all TMS § 102 lg 1 tähenduses ettevõtte üleminekut VÕS § 180 järgi ning VÕS §-st 181 tulenev piirang ei rakendu.
19.Kolleegium nõustub ringkonnakohtu seisukohtadega ettevõtte ülemineku kohta ega pea vajalikuks neid korrata.
II 20. Ringkonnakohus leidis, et vaidlusaluste kinnistute võõrandamine ei olnud KMS § 4 lg 2 p 1 kohaselt käsitatav käibena ja kaebajal kinnistute müügiarvel näidatud sisendkäibemaksu 6 935 333 krooni 33 senti mahaarvamise keelamine on põhjendatud, kuid see ei õigusta kaebajal notar Tiit Sepa 7. juuli 2009. a arvel nr 11 099 näidatud sisendkäibemaksu 22 492 krooni 37 senti mahaarvamise keelamist. Ringkonnakohus selgitas, et KMS § 29 lg 1 kohaselt on sisendkäibemaksuna maha arvatav nii maksustatava käibe kui ka ettevõtlusega seotud sama seaduse § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute tarbeks kasutatava kauba või teenuse sisendkäibemaks. Maksuotsuse põhjendustest järeldub, et notari arvel näidatud teenust kasutati KMS § 4 lg 2 p-s 1 nimetatud tehingu tarbeks.
21.MTA leidis, et kuna ostu-müügitehingu puhul oli tegemist tehinguga, mille puhul käivet ei teki, siis ka selle tehingu teostamiseks tehtud kulutuste osas puudub õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Kaebaja ega ringkonnakohus ei ole selgitanud, mis on see maksustatav käive, mille tarbeks vastavad kulutused on tehtud.
22.Kolleegium selgitab, et ostja kohta kehtib põhimõte, millest lähtuvalt sisendkäibemaksu mahaarvamine toimub selle alusel, mida ostja hakkab või kavatseb hakata omandatud kinnistuga tegema – kas sellest tekib maksustatav või maksuvaba käive.
23.Põhjendatud ei ole MTA vastukassatsioonkaebuses sisalduv etteheide, mille kohaselt ei ole kassaator ega ka ringkonnakohus selgitanud, mis on see maksustatav käive, mille tarbeks on tehtud tehingu teostamiseks vajalikud kulutused. Maksuotsuses on lähtutud seisukohast, mille kohaselt on soetatud kinnisasjad otseselt majandustegevusega seotud vara, mille omandamine võimaldas kaebajal aktiivse majandustegevusega alustada: „OÜ NPG Investment ei tegelenud enne 2009. a juulikuud ettevõtlusega“ (I kd, tl 204); „OÜ NPG Investment majandustegevus seisneb Mauri tehnokülade välja rentimises ja müügis. Äripindadele jäid peale Mauri kinnistu omaniku vahetust samad üürnikud ja samade üürilepingute alusel kui seda oli Reaalarenduse OÜ (Pankrotis) majandustegevuse ajal ning nimetatud äripindade rendi- ja müügi käive on kontrollitava äriühingute poolt maksustatud käibemaksuga.“ (I kd, tl-d 223, 229); „peale kinnistute omaniku vahetust jätkas OÜ NPG Investment koheselt sama majandustegevusega, millega tegeles varasemalt kinnistu endine omanik“ (I kd, tl
223); „Mõlema kinnistu majandamiselt (välja rentimiselt, müügilt jne) on võimalik äriühingul [NPG Investment OÜ-l] teenida käibemaksuga maksustatavat tulu“ (I kd, tl 230); „OÜ NPG Investment esitas 09.04.2009. a avalduse, millega soovis end käibemaksukohustuslaste registrisse registreerida just sel põhjusel, et soetada Reaalarenduse OÜ-lt (Pankrotis) kinnistud ja tegelema hakata Mauri tehnoküla arendamise ja seal asuvate äripindade välja rentimise ja müügiga.“ (I kd, tl 231); „OÜ NPG Investment ostab sisse samu teenuseid ja samadelt äriühingutelt, sarnaselt Reaalarenduse OÜ-le (Pankrotis)“ (I kd, tl 232). Kolleegium nõustub NPG Investment OÜ-ga selles, et maksuhaldur pole kahtluse alla seadnud asjaolu, et tema poolt mittekäibena käsitatav tehing oli ettevõtlusega seotud.
24.Kolleegium leiab, et sellises olukorras ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse piiramine õigustatud. Kinnistute soetamise viis, st ettevõtte üleminek, ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse piiramisel asjassepuutuv argument. Riigikohtu halduskolleegium selgitas 25. märtsi 2009. a otsuses asjas nr 3-3-1-3-09 järgmist: „Sisendkäibemaks arvatakse maha kohe kaupade ja teenuste soetamisel või nende eest tasumisel, sõltumata sellest, millal tegelikult hakatakse kaupa või teenust kasutama. Kui arve antakse koos kauba või teenusega ning selle eest makstakse pärast arve kättesaamist, siis tekib sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus kauba või teenuse kättesaamise kuul ning arve tasumine ei ole oluline. Kohese mahaarvamise põhimõtte kohaselt ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamisel oluline, kas ostja on tasunud kauba või teenuse eest osaliselt või täies ulatuses.
Sisendkäibemaksu mahaarvamine on lubatud, kui tegemist on maksustatava käibe tarbeks soetatud kauba või teenusega.“ Riigikohus jääb selle seisukoha juurde, sest vältida tuleb käibemaksu kumuleerumist.
25.Riigikohtu halduskolleegium on sisendkäibemaksu mahaarvamise keelu tõttu käibemaksu kumuleerumist analüüsinud 28. mai 2002. a otsuses (haldusasi nr 3-3-1-21-02). Viidatud otsuse p-s 18 selgitas kolleegium, et lisandväärtuse maksuna rakendatava mittekumuleeruva käibemaksu põhitunnuseks on just sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Sellega tagatakse, et kaupade ja teenuste tarbimine ettevõtluse tarbeks poleks maksustatud käibemaksuga ning et ei tekiks käibemaksu kumuleerumist. Niikaua kuni kaubad või teenused ringlevad ettevõtlussfääris, riigieelarvesse käibemaksu ei laeku, sest selle summa võrra, mida tehingu üks pool (müüja) riigile maksab, maksab tehingu teine pool riigile käibemaksu vähem. Reaalne maksulaekumine eelarvesse tekib alles siis, kui ostjaks osutub isik, kellel ei ole käibemaksu mahaarvamise õigust.
Kõrvalekalded lisandunud väärtuse maksu printsiibist on lubamatud, sest need moonutaksid konkurentsi ning takistaksid kaupade ja teenuste vaba liikumist. Kui piiratakse sisendkäibemaksu mahaarvamist ettevõtluses kasutatavate kaupade soetamisel ega vabastata samaaegselt nende kaupade müüki käibemaksust, siis suureneb sellise kauba omahind mahaarvamata käibemaksu võrra ning kaup muutub konkurentsivõimetuks, sest ta on vähemalt osaliselt koormatud käibemaksuga mitmekordselt.
Kui aga tekib võimalus arvata maha käibemaksu ostudelt, mis ei ole seotud maksustatava käibega, tekib mõnel ettevõtjal võimalus müüa oma tooteid lõpptarbijale käibemaksu võrra odavamalt, saades sellega lubamatu konkurentsieelise.
III 26. Eeltoodust tulenevalt jäävad NPG Investment OÜ kassatsioonkaebus ja MTA vastukassatsioonkaebus rahuldamata ning ringkonnakohtu otsus muutmata. Kolleegium jätab menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel poolte endi kanda. Kassatsioonkaebuse esitamisel tasutud kautsjon tuleb HKMS § 107 lg 4 kolmanda lause alusel arvata riigituludesse.
Tõnu Anton, Jüri Põld, Harri Salmann
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.