TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtunik Kohtuasi Asja läbivaatamise vorm Menetlusosalised 3-16-244
(1)kohaselt. Maksuotsus on selles osas õigusvastane, tulenevalt vastuoludest seaduse ja maksulepinguga, sõltumata sellest, kas lugeda töötajatele tehtud välja makse töötasuks või lähetustasudeks; 5.2 Maksuotsuses toodud faktiliste järelduste õigsust eeldades toob see kaasa sotsiaalmaksu tasumist puudutava vormi A1 tagasiulatuva tühistamise, mis tähendab, et Arabella OÜ sotsiaalmaksu tasumise kohustus tekib tagasiulatuvalt Soome Vabariigis, mitte Eesti Vabariigis. Sealjuures ei oma tähendust, et Eesti Sotsiaalkindlustusamet on Arabella OÜ-le A1 vormi väljastanud. Maksuhalduri järeldused ja tegevus on seejuures vastuoluline – ühelt poolt tuvastatakse eeldused, mille kohaselt tekib maksukohustus Soome Vabariigis, teiselt poolt nõutakse ilma õigusliku aluseta sellise maksukohustuse tasumist Eetsi Vabariigis; 5.3 mingisugust maksueelist Arabella OÜ poolt kujundatud töösuhted ei tekitanud; 5.4 maksuotsusest ei nähtu õiguslikku põhjendust selles osas, mida loeb maksuhaldur töölähetuseks. Kuna maksuhaldur ei ole tuvastanud, kuidas sisustada töölähetuse õigusmõiste ning millised asjaolud ja mil määral omavad selle mõiste sisust tulenevalt tähtsust välislähetuse ja põhilise töö tegemise koha materiaalõiguslikul eristamisel, ei ole võimalik järeldada, et maksuotsuse tegemisel on kõiki vajalikke asjaolusid uuritud ja välja selgitatud. Maksuotsus on selles osas põhjendamata; 5.5 töötajate ütlused ei tõenda, et kirjalikes töölepingutes fikseeritud töötajate ning tööandja vahelised kokkulepped töö tegemise koha osas olid näilikud. Maksuotsuses ei ole esitatud ei tõendeid ega põhjendusi selle kohta, et töölepingu pooled on seadnud eesmärgiks jätta muljet töökoha asumisest Eestis või on soovinud töölepingut sõlmides varjata tegeliku töökoha asumist Soome Vabariigis. Maksumenetluses kogutud tõenditest nähtub, et pooled on pidanud töölepingus toodud kokkuleppeid tegelikkusele vastavateks, mitte fiktiivseteks. Töötajate ütluste kokkuvõttest ei saa teha järeldust, et töötajatele makstav tasu ei sisaldanud endas välislähetuse päevaraha või et kokkuleppeliseks töö tegemise kohaks pidi olema ainult Soome. Maksuhaldur on töötajate ütluste alusel teinud valed järeldused, vastused on lähtunud maksuhalduri suunavatest küsimustest, mistõttu töötajad võisid küsimustest valesti aru saada. See, et töötajad töösuhte alguses välislähetusse läksid, ei tähenda, et see oli ja jääb töö tegemise põhitöökohaks. 5.
- Arabella OÜ püsiva tegevuskoha puudumine Soomes ja Eesti maksuresidentsus tõendab, et Arabella OÜ-l ei toimu Soomes püsivat äritegevust ning seal ei viibi töötajaid püsivalt töötamise eesmärgil. Soome maksuhaldur on korduvalt kontrollinud Arabella OÜ 2 majandustegevust, sealhulgas vaidlusaluses maksuotsuses kajastatud maksumenetluse perioodil, ning leidnud, et Arabella OÜ-l puudub Soomes püsiv tegevuskoht. See tähendab, et kaebaja ei ole Soome Vabariigis äritegevuse kindlat kohta, mille kaudu toimuks kasvõi osaliselt ettevõtte äritegevus. Seega ei saatnud Arabella OÜ oma töötajaid Soome püsivalt töötamise eesmärgil; 5.8 maksuhaldur on teinud 30.09.2015 kontrollaktis toodud Arabella OÜ töötajate vastustest kokkulepitud töötasude suuruse ja selle koostisosade kohta valed järeldused. Töötajate ütlused ei anna alust väita, et töötajatega oli kokku lepitud töötasus netosuuruses 7-10 eurot tunnis. Kui see oleks olnud töötasu, oleks töötajatel olnud õigus nõuda ka välislähetuse päevaraha. Kuna ükski töötaja päevaraha maksmist ei nõudnud, näitab see seda, et 7-10 eurone tasu sisaldas kõiki töötajatele makstavaid tasusid, sealhulgas välislähetuse päevarahasid. Töötajate seletustest nähtub, et neil puudus täpne arusaam sellest, millistest osadest neile makstav tulu täpselt koosneb. See näitab, et töötajate ütlused ei anna alust teha maksuotsuses esitatud järeldusi. Töötajatel oli siiski võimalus saada teada neile makstava tasu koosseis, kuna see oli kirjas pangaülekandes (töötasu+välislähetuse päevaraha), samuti teavitati töötajaid eelnevalt töölähetuse tasudest, mida kinnitavad osade töötajate ütlused; 5.9 Arabella OÜ äriplaani olemus töötajate lähetusse saatmise perioodil kinnitab, et Arabella OÜ eesmärk oli tegeleda ettevõtlusega eelkõige Eestis. Arabella OÜ soovis töötaid kasutada eelkõige Eestis asbestitööde turu hõivamiseks ning lähetus oli plaanitud ajutiseks. Arabella OÜ majandustegevuse edenemist takistasid aga majanduslanguse mõjud, mis kestsid oodatust kauem. Ei osatud arvata, et ehitussektor, sealhulgas vanade hoonete ümberehitamine ja renoveerimine on ka aastatel 2012-2014 languses, mistõttu ka nõudlus Arabella OÜ poolt pakutava asbestieemaldamis-teenuse järgi oli väike. Kuna väljatöötatud äriplaani jätkamine ei olnud majanduskeskkonna hetkeseisu hinnates mõistlik, tegi juhataja 2014 aasta lõpus töötajatele ettepaneku nende töölepingu lõpetamiseks. Maksuotsuses toodud järeldused Arabella OÜ majandustegevuse korralduse kunstlikkuse osas ei ole põhjendatud. Vastustaja seisukohad
- Maksu- ja Tolliamet ei nõustu kaebajaga ning leiab, et kaebaja väited ei anna alust vaidlusaluse maksuotsuse tühistamiseks. Vastustaja seisukohad: 6.
- Maksuõiguslikult on oluliselt erinev, kas väljamakse on töötasu või päevaraha. Töölähetuse korral on õigustatud maksuvabalt päevaraha tasumine, kui aga töötajatele on makstud kogu ulatuses palka, kuulub see maksustamisele üldises korras. Vaatamata asjaolule, et Arabella OÜ ja töötajate vahel kirjalikult sõlmitud töölepingutesse on töö tegemise kohaks märgitud Võru, oli tegelikult töötamise kohaks Soome; 6.2 maksuhaldur on maksustanud tulumaksuga vaid nendele isikutele tehtud väljamakseid, kellele makstud töötasult arvestas ja tasus tulumaksu Eesti Vabariigile ka kaebaja ise. Selliseid isikuid oli 9, mitte 26; 6.3 maksuotsuses toodud järeldused ei too kaasa sotsiaalmaksu tasumist puudutava vormi A1 tagasiulatuva tühistamise või tühiseks osutumise. Sõltumata asjaolust, kas A1/E101 on väljastatud, tuleb igal konkreetsel juhul lähetuse korra rakendamiseks eraldi hinnata, kas tegemist on Eesti tööõiguse mõistes lähetusega või mitte. A1/E101 väljastamine määrab üksnes selle, millise riigi sotsiaalkindlustuse alaseid õigusakte kohaldatakse ning ei garanteeri, et tegemist oleks ka siseriikliku tööõiguse mõistes lähetusega. Töötajatele päevaraha piirmäärade ulatuses maksuvabalt maksmine eeldab Eesti siseriikliku tööõiguse mõistes lähetuse toimumist. Vastasel juhul maksustatakse päevaraha palgatuluna alates esimesest eurost; 6.4 maksuhaldur tuvastas, et valdav enamus töötajatest teadis kohe alguses, et töö tegemise kohaks on tegelikult Soome Vabariik. Selline kokkulepe sõlmiti suuliselt. Eestis ei olnud ükski 3 töötaja töötanud. Seega ei ole töötajate töötamine Soomes tööülesannete täitmine väljaspool töölepinguga ettenähtud töö tegemise kohta, mistõttu ei saa lugeda seda lähetuseks, mille korral oleks õigustatud maksuvabade päevarahade tasumine; 6.5 Palka ei makstud töötajatele kirjalikult vormistatud töölepingute kohaselt, vaid vastavalt suulisele kokkuleppele. Ka ei pea maksuhaldur usutavaks, et kõikidele töötajatele, olenemata erinevatest tööülesannetest, nähti ette võrdne tunnihind, mis on lepingutesse märgitud. Tegelikud töötasud sõltusid suuliselt kokkulepitud tunnitasust; 6.6 maksuhaldur on põhjendanud, miks ta luges väljamakstud töötasu netotasuks. Kuna tööandja on kohustatud töötajatele tehtud väljamaksetelt tulumaksu kinni pidama, deklareerima ja tasuma, siis ei saanud maksuhaldur asuda ka seisukohale, et tegemist võis olla brutotasuga, millelt töötaja peaks ise maksud tasuma;
- Kontrollimise käigus tuvastatu alusel on maksuhaldur põhjendatult asunud seisukohale, et Arabella OÜ poolt kontrollimiseks esitatud dokumendid ei kajasta äriühingu tegelikke töötasude arvestuse ja maksmise andmeid, äriühing on esitanud ebaõigeid andmeid nii kontrollimiseks esitatud dokumentidena kui ka maksudeklaratsioonis TSD. Arabella OÜ maksis oma töötajatele päevaraha, eesmärgiga vähendada palkade väljamaksmisega kaasnevaid makse ja saada sellega maksueelist. Kohtu seisukoht
- Vaidlustatud maksuotsusega on maksuhaldur kohustanud Arabella OÜ-d tasuma maksusumma kokku 68 699,97 eurot, mille moodustavad lisandunud sotsiaalmaks, tulumaks, töötuskindlustusmaksed ning kohustusliku kogumispensioni maksed. Maksukohustuse suurendamise põhjuseks on asjaolu, et maksuhalduri seisukohalt on kontrollitud perioodil kaebaja poolt töötajatele välislähetuse päevarahadena tasutud väljamaksed kokku summas 152 262 eurot tegelikult töötajate töötasud. Maksuhaldur asus seisukohale, et Arabella OÜ on sõlminud töötajatega fiktiivsete andmetega töölepingud, näidates töötamise kohana Võru linna, kokku oli lepitud aga töötamise kohana Soome Vabariik, kus ka tegelikult töötati. Fiktiivsete tingimustega töölepingud oli sõlmitud eesmärgiga saada maksueelist, kuna lähetuse päevarahad on maksuvabad.
- Poolte seisukohtadest lähtuvalt on keskseks küsimuseks, kas maksuotsuses ja kontrollaktides toodud 26 töötajat oli Soome Vabariigis lähetuses, või olid nad kaebaja poolt algusest peale tööle võetud töökohaga Soome Vabariik, kus nad ka tegelikult töötasid. Sellest sõltub, kas kaebaja arvestas ja tegi töötajatele õiguspäraselt osa väljamakseid päevarahadena, või oli kogu väljamaksete osas tegemist töötasuga. Sellest sõltub omakorda aga maksustamine – töölähetuse korral on päevarahade tasumine maksuvaba, kui sisuliselt töölähetust aga ei toimunud, tuleb lugeda kogu väljamakse palgaks, mis kuulub maksustamisele tööjõumaksudena üldises korras. Kaebaja on ka ise märkinud, et maksuotsuse õiguspärasuse esmaseks eelduseks on see, kas maksumenetluses kogutud tõendite põhjal on võimalik tuvastada, et töötajate ning Arabella OÜ kokkuleppe töö tegemise koha ning töötasu osas olid näilikud tehingud, millega moonutati tehingute tegelikku arvestatavat sisu – s.o töö tegemise kokkulepitud kohaks on Soome ning töötasu oli kokkuleppeliselt 7-10 eurot tunnis.
- Töölepingu seaduse (TLS) § 5 lg 1 p 8 kohaselt on töölepingu kohustuslikuks tingimuseks ka töö tegemise koht. Töölepingus märgitud töö tegemise koht peab ka tegelikult vastama sellele, kus töötaja peamiselt oma tööülesandeid täidab. Samas TLS § 21 lg 1 kohaselt on 4 töölähetus töötajapoolne tööülesannete täitmine väljaspool töölepinguga ettenähtud töö tegemise kohta. Vaidlust selles ei ole, kõikide 26 töötajaga, keda maksuhaldur maksuotsuses ja selle lahutamatuks osaks olevas 30.09.2015 kontrollaktis välja toob, on kaebaja kirjalikud töölepingud sõlminud ning kõikides lepingutes on töö tegemise kohaks märgitud Võru. Seega ühegi töölepingu puhul ei olnud märgitud töö tegemise kohaks Soome Vabariiki.
- Kohus nõustub maksuhalduri poolt esitatud tõendite alusel maksuhalduri seisukohaga, et töötajate tegelikuks töökohaks oli Soome, ja selles osas oli kaebaja otseselt töötajatega ka kokku leppinud. Vastustaja andmetel küsitleti 75-st töötajast 52 töötajat ning valdav enamus töötajatest on vastanud, et nad teadsid suulise kokkuleppe alusel algusest peale, et töö tegemise kohaks on Soome. Vastava ülevaatliku kokkuvõtte on vastustaja esitanud kontrollakti lisas 1, lisaks on esitatud koopiad suuliste ütluste protokollidest (tlk.69-131, II kd). Valdavalt enamik töötajatest on nendes kinnitanud, et nad teadsid, et töökoht on Soomes ning ka töötasid Soomes. Ükski töötajatest ei ole nende endi väitel Eestis töötanud ega pole neile ka tööd Võrus ega üldse Eestis pakutud. Urmo Valkenklau on 20.11.2014 seletuses märkinud, et ta teadis, et tööd on Soomes ning et tema teada teadsid kõik, et Arabella OÜ teeb tööd ainult Soomes, Eestis objekte ei ole. Ka Elvo Kukk on 30.10.2014 seletuses väitnud, et tema teada Arabell OÜ-l Eestis objekte ei ole. Nähtub ka, et mitmetel juhtudel töötati juba varem Soomes.
- Maksuhalduri kogutud tõenditest saab asuda seisukohale, et töötajate ja Arabella OÜ vahel sõlmitud töölepingud sisaldavad ebaõigeid andmeid ning et töötajate põhitöökohaks oli Soome Vabariik, nii nagu oli suuliselt kokku lepitud. Kaebaja töötajad olid püsivalt tööl Soomes asuvatel objektidel, mingeid reaalselt arvestatavaid tõendeid selle kohta, et Soomes töötamine oli ajutine ja tingitud majanduse madalseisust Eestis, esitatud ei ole. Kaebaja on märkinud, et tal oli kindel äristrateegia ja eesmärk asuda Eestis asbestisisaldavate materjalide eemaldamise teenust pakkuma, kuid samas on enamike töötajatega detsembris 2014 töölepingud lõpetatud. Nii on maksuhalduri andmetel 2015 veebruaris deklareeritud ainult 12 töötaja töötasu ja märtsi 2015 deklaratsioonil 2 töötaja töötasu, samas kui 2014 deklareeris kaebaja 62 töötajale makstud töötasu. Seega ei ole kaebaja ka peale kontrolliperioodi maksuotsuse välja toodud töötajatele Võrus ega üldse Eestis tööd võimaldanud, vaid hoopis senised töölepingud lõpetanud.
- Kaebaja on koos kaebusega kohtule esitanud 18 töötaja kirjalikud seletused (tlk.163-72), milledes kokkuvõtvalt märgitakse, et alguses asuti tööle Soomes, kuid pikemas perspektiivis pidid tööd saama Eestis. Nende kirjalike seletustega soovib kaebaja tõendada, et tegelik töökoht vastas töölepingus märgitud töökohale ning et nende ütlused ei kinnita, et nad asusid Soome tööle põhilise töö tegemise mõttes. Kohus, vastupidiselt kaebaja seisukohtadele, ei pea kaebaja poolt esitatud töötajate kirjalikke seletusi usaldusväärseteks. Nimelt on kõik seletused põhimõtteliselt sarnased, kinnitades, et töölepingus oli kokku lepitud töötamine Eestis, kuigi esialgu tuli töötada Soomes, samuti et pere asub Eestis. Tegelikult ei olnud üheski kirjalikus töölepingus märgitud, et töökohaks on Eesti, vaid on märgitud töökohaks Võru. Seega saab järeldada, et kirjutati kokkulepitud teksti. Kohus ei nõustu kaebajaga ka selles, et töötajad tõlgendasid maksuhalduri küsimusi valesti ning esitati suunavaid küsimusi. Kui ka tekkis küsitavusi küsimusest aru saamisel, oli võimalik küsida selgitust. Nähtuvalt aga töötajate vastustest maksuhaldurile saab järeldada, et küsimustest, sealhulgas küsimusest, kas tuli töötada ka Eestis või asuda koheselt Soome tööle, on aru saadud ja ei saa järeldada, et tegemist oli suunatud küsimusega. Paljudel juhtudel on selgelt ja üheselt vastatud, et oldi teadlikud, et töökoht on ainult Soomes. 5
- Eelneva alusel on kohus seisukohal, et maksuhaldur on õiguspäraselt teinud järelduse, et töötajate ja kaebaja vahel sõlmitud kirjalikud töölepingud sisaldasid ebaõigeid andmeid, tegeliku töökohana oli kokku lepitud Soome Vabariik, mitte Võru ehk mitte Eesti Vabariik. Kaebaja töötajad oli alaliselt, mitte ajutiselt, tööl Soomes asuvatel objektidel. Seega puudus kaebajal alus maksta töötajatele maksuvabalt lähetuspäevarahasid. Seejuures on oluline, et töötajate seletuste järgi oli töötajatega tegelikult kokku lepitud tunnitasu 7-10 eurot. Seda, et neile makstakse lähetuse eest päevaraha, töötajad ei teadnud. Neil oli vajalik tööandjale teatada töötundide arv, mille alusel maksti vastav kokkulepitud summa. Seejuures kirjalikult kokkulepitud tunnihind erines suuliselt kokkulepitud tunnihinnast, mille alusel tegelikult ka palka maksti. Seega sisaldasid töölepingud ebaõigeid andmeid ka töötunni hinna osas, lisaks ebaõigele töökohale. Kui töötajaid sisuliselt ei huvitanud, millest neile makstud töötasu koosnes, oluline oli, et tööandja maksis palka vastavalt suuliselt lubatud tunnihindele, siis tööandjat sai osa palgast päevarahadena maksmine huvitada, kuna päevarahade maksmine toimub maksuvabalt. Seega on ebaõige kaebaja seisukoht, et vastustaja ei ole välja toonud, milles seisnes maksueelis.
- Maksuhaldur on piisava selgusega nii kontrollaktis kui ka vaideotsuses põhjendanud, miks ta loeb väljamakstud töötasu netotasuks, mitte brutotasuks. Kuna töötajate töötasult arvestab ja peab tulumaksu kinni tööandja, siis on loogiline, et töötajale välja makstud ja kätte saadud töötasu tuleb lugeda netotasuks. Sellest lähtudes on maksuhaldur arvestanud välja ka töötajate brutopalgad.
- Ekslik on kaebaja väide, et maksuhaldur on vaidlusaluse otsusega maksustanud tulumaksuga kõigile 26-le töötajale tehtud väljamakseid. Maksuhaldur on maksustanud tulumaksuga nendele 9-le isikule tehtud väljamakseid, kellele makstud töötasult arvestas ja tasus tulumaksu Eesti Vabariigile kaebaja ise.
- Kohus on seisukohal, et ka muud kaebaja väited ai anna alust kaebuse rahuldamiseks. Kuna maksuhaldur on kaebaja väidetele esitanud oma seisukohad nii maksuotsuses, vaideotsuses kui kohtule esitatud vastuses ja kohus järgib seda põhjendust, siis ei pea kohus tulenevalt HKMS § 165 lg-st neid põhjendusi vajalikuks uuesti korrata.
- Arvestades eeltoodut jätab kohus Arabella OÜ kaebuse rahuldamata. Menetluskulud
- Kaebaja Arabella OÜ on esitanud taotluse vastustajalt menetluskulude väljamõistmiseks summas 3462,66 eurot, sellest riigilõiv 765 eurot ja õigusabikulud 2697,66 eurot (koos käibemaksuga). HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kohus jätab kaebuse tervikuna rahuldamata, jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude osas taotlust esitanud. /allkirjastatud digitaalselt/ Eda Muts kohtunik 6