← Eesti

3-15-2410/12

Obsah (6)§ 94§ 95§ 46§ 83§ 84§ 150

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Monika Laatsit Otsuse tegemise aeg ja koht 18. veebruar 2016, Tallinn Haldusasja number 3-15-2410 OÜ Netrella kaebus Maksu- ja Toll

) §-des 46 ja 95 sätestatud põhjendamise nõudeid. Käibemaksu määramine on õigusvastane. Kontrollaktist ei selgu, millist tehingulist käitumist MTA loogiliseks peab. Maksuotsuse hüpotees, et äriühingu jaoks on ebamõistlik risk anda väärtuslik kaup üle enne, kui ta on saanud selle eest ettemaksu, ei tõenda tehingu mittetoimumist. Poolte seletused ei kinnita MTA väidet, et kaebaja juhatuse liige Aimar Talvar püüdis jätta muljet, et ei tunne Kesklinna OÜ juhatuse liiget Bruno Paabortit. MTA andis B. Paaborti 28.08.2014 seletusele vildaka tõlgenduse. Väidet, et B. Paabort võis olla A. Talvari poolt mõjutatav ja tegutseda tema juhiste alusel ning ei ole välistatud ka selle eest tasu saamine, ei kinnita ükski tõend. Maksuotsuses esitatud versioonid on vasturääkivad, sest ühest küljest leitakse, et müüja ja ostja justkui püüdsid tutvust varjata, kuid teisalt märgitakse, et mõlemad pooled on oma seletustes tutvust ja vastastikust usaldust kinnitanud. Väide, et A. Talvar on MTA eksitamiseks tahtlikult valeinformatsiooni andnud, on kohatu ja tõendamata. Septembris 2014 tehtud ekraanitõmmis kaebaja kodulehelt, mille kohaselt on B. Paabort meeskonna mehaanik, ei oma mai 2014 käibemaksu kontrollis tähendust. B. Paabort on MTA-le selgitanud, et isikud olid tuttavad ja neil oli omavahel usaldus. Arvutipildi autentsust ei ole maksutoimiku pinnalt võimalik kuidagi kontrollida. MTA on kaebaja 29.07.2014 ütlustes üle tähtsustanud fakti, et kaebaja mäletamist mööda leidis ta müügikuulutuse aprillis Kuldsest Börsist. Kui kauba olemasolu üle vaidlust ei ole, ei oma fakt, kuidas pooled üksteist leidsid, tähtsust. MTA püüab ostja pahausksust tõendada oletuslike väidetega, et ostja ja müüja olid omavahel seotud või isegi üksteise mõjusfääris. MTA pole suutnud tuvastada kauba tegelikku müüjat, kuid ka kaebajal ei ole tehingu toimumise kohta võimalik rohkemat esitada. Kontrollaktis pole tõenditele tuginedes veenvalt põhjendatud kahtlust, et ostja oli teadlik, et tegemist ei olnud kauba tegeliku müüjaga. Kontrollaktist ei selgu, milles seisneb tehingupoolte antud eksitav informatsioon. Mõlemad on tehingu toimumist kinnitanud. Tähtsust ei oma, mitu korda isikud on elu jooksul kohtunud. Puuduvad tõendid, et kaebaja teadis, et Kesklinna OÜ on reaalset majandustegevust mitteomav äriühing, mida kasutati maksueelise saamiseks. MTA pole tõendanud, et müüja ei olnud reaalselt tegutsev äriühing ja et tehingut ei toimunud. Tulumaksu määramisel ei oma müüja majandustegevus või selle puudumine mingisugust tähendust. Kauba eest hilisem ositi tasumine on üksteist usaldavate isikute vahel tavapärane. Pole oluline, kas ostja tasus kauba eest osaliselt või täielikult. Puudub vaidlus, et kaebaja on kauba kätte saanud ja seda oma ettevõtluses kasutanud. Asjaolu, kui detailselt kauba nimetus arvele märgiti, ei oma mingit tähendust. Informatsioon, et tegemist oli hobikart Honda mootoritega, on piisav. Maksuotsuses ei ole tuginetud

§-le 83 või 84 ega viidatud tehingu näilikkusele. Samuti ei tugine MTA käibemaksuseaduse (KMS) § 38 lg-le 1 ega raamatupidamise seaduse (RPS) § 7 lg 1 p 5 rikkumisele. Tulumaksu määramine on samuti õigusvastane. Kaebajat teavitati 2014. a juuni ja juuli tulumaksu kontrollist alles 25.05.2015 kontrollaktis, mis on menetlust lõpetavaks dokumendiks. Maksumenetlus viidi läbi tagaselja. Kaebaja ei vaidlusta ärakuulamisõiguse realiseerimist pärast kontrollakti andmist, kuid ei nõustu MTA seisukohaga, et kontrollist teavitamine olnuks vaid 2

(10)formaalne toiming. Kontrollaktist ega maksuotsusest ei nähtu, millisel õiguslikul alusel peab MTA käibemaksu ettevõtlusega mitteseotud kuluks. MTA lähenemine kardimootorite täpse maksumuse väljaselgitamisele on ebakorrektne. Arve on kooskõlas KMS §-ga 37 ja maksuotsuses ei heideta ette RPS § 7 lg 1 p 5 rikkumist. Märkus, et MTA sooviks hakata tuvastama tehingu väidetavat tegelikku hinda, oleks asjakohane

§-de 83 või 84 kohaldamise aspektist. Ühestki dokumendist ei selgu, miks oli MTA-l vaja määratleda täpsemalt mootori tüüpi olukorras, kus ta tuvastas, et seesama kaup müüdi edasi Lätti. Sel juhul oleks võinud teha järelepärimise Lätis kauba soetanud äriühingule. MTA märkus olnuks asjakohane hindamise läbiviimisel, kuid TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaldamisel ei oma märkus tähendust. Kontrollaktis ja maksuotsuses on tuvastatud, et kulutus on seotud kaebaja ettevõtlusega, äriühing ei ole kaupa ise valmistanud ega tasuta saanud. Tehingu majanduslik sisu on arusaadav ja tuvastatud. Kohtupraktikas omaksvõetud seisukohtadest lähtuvalt ei kuulu MTA poolt juurde määratud käibemaksusumma tulumaksuga maksustamisele. MTA arutelu mootorite „tegeliku hinna“ üle on asjatu ja MTA-l ei ole tegelikult mootorite hinna osas pretensioone. Tulumaksu määramise õiguslikuks aluseks on märgitud

§ 94

, kuid maksuotsusest puuduvad nii hindamise eelduseks olevad asjaolud kui metoodika. MTA võttis lihtsalt aluseks arvel märgitud käibemaksusumma, nõudis selle tasumist ning maksustas ühe maksusumma teise maksuga. Kuna kaup oli ettevõtlusega seotud, siis ei saanud käibemaksusummat TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel maksustada. MTA versiooni kohaselt oleks tegemist olukorraga, kus arve alusel makstud summa on osaliselt ettevõtlusega seotud ja osaliselt mitte. MTA ei ole

§ 94mõttes hindamist läbi viinud.

3. Maksu- ja Tolliamet palus 26.10.2015 ja 21.01.2016 vastustes jätta kaebus rahuldamata. MTA jäi maksuotsuses ja kontrollaktis antud seisukohtade juurde ja lisas järgmist. Maksustamisel tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud on kirjas kontrollaktis, millele on maksuotsuses viidatud ja mis on kaebajale kätte toimetatud (haldusmenetluse seaduse ehk HMS § 56 lg 1). Kontrollakt muutub sedasi maksuotsuse lisaks ning kontrollakt ja maksuotsus ühe tervikuna vastavad maksuotsuse nõuetele. Käibemaksu määramine on õiguspärane. Kauba eest ettemaksu mittetasumine ei tõenda automaatselt tehingu mittetoimumist arvel nimetatud isikuga, kuid tähelepanuta ei saa jätta ka muid asjaolusid. A. Talvari ja B. Paaborti pikaajalise tutvuse põhjal võiks leida, et nad usaldasid teineteist ettemaksu mittenõudmiseks piisavalt. Samas tahab iga äriühing end tehingute tegemisel kaitsta ja garanteerida, et tehingu ebaõnnestumisel oleks kahju võimalikult väike. Arvestades, et poolte vahel puudus kauba ostu-müügileping ning arve ja akt on üldsõnalised, on suur oht, et probleemide tekkides ei suuda kauba müüja isegi müüki usaldusväärselt tõendada. Samuti pole võimalik tuvastada, miks ja kuidas lepiti kokku osalises tasumises. Neid asjaolusid arvestades tekib põhjendatult küsimus, miks müüja oli nõus kaebajale kauba ilma ettemaksuta üle andma ja seda veel olukorras, kus tasumise osas kirjalikke kokkuleppeid ei sõlmitud. Kaebaja ja müüja kinnitasid, et said teineteisega ühendust Kuldse Börsi vahendusel, kuid MTA tuvastas, et Kesklinna OÜ ei ole perioodil 01.04.2014-07.05.2014 Kuldses Börsis ega Soovis müügikuulutust avaldanud. Ka kaebaja ega müüja pole MTA-le seda kuulutust esitanud. Seega kaebaja valetas ning reeglina on sellise tegevuse põhjuseks soov midagi varjata. Kontakti otsimine ajalehekuulutuse kaudu tundub ka ebaloogiline, sest A. Talvar ja B. Paabort olid pikaajalised tuttavad ja B. Paabort saanuks esmajärjekorras otse A. Talvari poole pöörduda. Kontrollaktis on selgitatud, et pole tuvastatud, kas arvel nr 509/1 näidatud nimetusega mootorid üldse eksisteerivad, sest mootorite kirjeldus on ebatäpne. Ka 07.05.2014 aktist ei nähtu täpsustusi. Arvestades, et kaebajat võib pidada seda valdkonda hästi tundvaks isikuks, on see seda kummastavam. Tuginedes eelnevale ja Riigikohtu lahendile nr 3-3-1-76-14 leiab vastustaja, et ainuüksi sellele tuginedes, et ei ole võimalik tuvastada majandustehingu sisu, puudub kaebajal õigus arvet oma käibemaksuarvestuses kajastada ehk arve ei vasta seaduses kehtestatud nõuetele. Maksustamise alusena KMS § 29 lg 1 ja § 31 lg 1 märkimine on piisav. Olukorras, kus kaebaja 3

(10)ei nõua, et arvele oleks märgitud kauba nimetus viisil, et seda oleks võimalik hiljem identifitseerida, ei saa rääkida heausksest ostjast. Kauba täpne nimetus ei selgu ka isikute ütlustest ega arvelduskonto väljavõtetest. Mootorite üleandmisel ei kontrollitud, kas mootorid töötavad. Ei ole usutav, et ostja ei ole sellest huvitatud, kui kauba eest makstakse ca 43 000 eurot. Kaebaja ja müüja esindajate tutvus ei tähenda automaatselt maksupettuse toimepanemist, kuid kindlasti on see abiks, kui eesmärgiks on riigilt käibemaksu välja petta. MTA ei väitnud, et kaebaja oli teadlik Kesklinna OÜ majandustegevusest. Praeguses olukorras kinnitab asjaolu, et müüja ei olnud reaalselt tegutsev äriühing, kahtlust, et arvel nimetatud müüjaga ei ole tegelikult tehinguid toimunud. Lisaks pole MTA tuvastanud, et Kesklinna OÜ oleks kaebajale väidetavalt müüdud mootorid kuskilt soetanud. Tulumaksu määramine on samuti õiguspärane. Haldusmenetlus saab alata ka menetlusosalise suhtes esimese menetlustoimingu sooritamisega (HMS § 35 lg 1 p 3). Kaebajalt küsiti juba 26.06.2014 ja 15.07.2014 dokumente, mis seonduvad äriühingu poolt tehtavate väljamaksetega. Seega on täiesti selge, et kontrolli tulumaksu osas alustati juba juunis-juulis
  1. MTA nõustub, et oleks pidanud kaebajale selgitama tulumaksuga maksustamise võimalust, kuid see ei muuda asjaolu, et menetlust oli alustatud. Kaebaja ei selgita, millised õigused jäid tal maksumenetluses sellepärast realiseerimata, et ta ei teadnud algusest peale tulumaksu kontrollimisest. Kaebajal oli võimalus kõik asjakohased tõendid ja argumendid esitada pärast kontrollakti kättesaamist. MTA selgitas kontrollaktis, et vaidlusaluse arve alusel tasutud käibemaks ei ole ettevõtlusega seotud kulu. Ei ole teada, kas isik, kellelt tegelikult mootorid soetati, oli käibemaksukohustuslane. Kuna mootorid siiski soetati, on ilmne, et neid ei saadud tasuta, mistõttu oli mootorite hind 36 000 eurot vaja müüjale ära maksta. Samas puuduvad tõendid selle kohta, et mootorid maksid tegelikult 43 200 eurot, mistõttu arvele märgitud käibemaks summas 7200 eurot on ettevõtlusega mitteseotud väljamakse. Vastustaja ei nõustu, et arvel märgitu pole üldse oluline, kui kauba olemasolu kahtluse alla ei seata. Kui MTA teaks, mis mootoritega oli tegemist, saaks ehk tuvastada kauba tegeliku hinna, mis võiks kaasa tuua selle, et kaebajal tulumaksukohustust ei teki (kui mootorid maksidki 43 200 eurot). MTA viitas maksustamise õiguslikule alusele. Vastustaja ei nõustu, et hindamist pole läbi viidud. Kaebaja ei selgita, kuidas tema arvates hindamist tuleks läbi viia. Kauba olemasolu ja hinna osas MTA-l pretensioone ei ole, kuid MTA leiab, et arve alusel tasutud käibemaks on ettevõtlusega mitteseotud kulu. Enne, kui käibemaksu on võimalik tulumaksuga maksustada, tuleb selgeks teha, kas tasutud käibemaksusumma on mingil viisil siiski seotud kaebaja majandustegevusega. MTA üritaski selgeks teha, mis kaubaga on tegemist, et tuvastada kauba tegelik hind. Kaebaja ei suutnud maksumenetluse käigus esitada dokumente, mille alusel on võimalik tuvastada, mis mootorid kaebaja ostis. Samuti ei suutnud MTA tuvastada, mis kaubaga on tegemist. Seega ei ole võimalik väita, et kogu summa eest osteti mootoreid. Samuti ei tuvastatud muid tõendeid, mis kinnitaksid, et summat 7200 eurot kasutati kaebaja ettevõtluse tarbeks. Mingit laiaulatuslikumat hindamist ei olegi võimalik praegusel juhul läbi viia. KOHTU PÕHJENDUSED
  2. Vaidlust ei ole selle üle, et Netrella OÜ soetas Kesklinna OÜ 07.05.2014 arvel nr 509/1 (tl 63) näidatud kardimootorid, kuna samad mootorid müüs äriühing edasi Läti Vabariiki (tl 154158). Vaidlus käib selle üle, kas Netrella OÜ soetas mootorid arvel näidatud isikult või tundmatult kolmandalt isikult. Sellest oleneb, kas kaebajal oli õigus Kesklinna OÜ 07.05.2014 arve alusel
  3. a mais 7200 eurot sisendkäibemaksu maha arvata ning kas talle selle arve alusel makstud käibemaksusummalt tulumaksu määramine oli õiguspärane.
  4. Kohus leiab, et kaebaja väited ei anna alust maksuotsuse tühistamiseks. Kaebuse väited kattuvad suuresti kaebaja eriarvamuse väidetega ning maksuotsuses on maksuhaldur neile juba vastanud, seetõttu tugineb kohus kooskõlas halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg- 4
(10)ga 2 ka maksuotsuse (ning selle osaks oleva kontrollakti) põhjendustele neid kõiki üle kordamata. 6. Kaebaja leiab, et maksuotsus on motiveerimata, sest põhjendused sisalduvad ainult kontrollaktis.

§ 95

lg 2 sätestab, et maksuotsus on

§-s 46 sätestatud nõuetele vastav haldusakt. Maksuotsusest peab selguma, kuidas tasumisele kuuluv maksusumma või tagastusnõude suurus on määratud. Maksukohustuslase esitatud tõendite täielik või osaline arvestamata jätmine maksusumma või tagastusnõude suuruse määramisel tuleb maksuotsuses motiveerida.

§ 46

lg 2 kohaselt peavad haldusakti adressaadi õigusi piiravad ja talle kohustusi panevad haldusaktid olema kirjalikud ning põhjendatud ja

§ 46lg 3 näeb ette loetelu andmetest, mis peavad maksuotsuses sisalduma.

HMS § 56 lg 1 järgi võib haldusakti põhjendus olla esitatud ka muus menetlusosalisele kättesaadavas dokumendis, millele on haldusaktis viidatud.

§-st 46 ja 95 lg-st 2 ei tulene, et kõik maksu määramise põhjendused peaksid sisalduma maksuotsusena pealkirjastatud haldusaktis ja et HMS § 56 lg 1 poleks maksuotsuse puhul kohaldatav. Maksuhaldur märkis maksuotsuse (tl 7-10) p-s 1 kooskõlas HMS § 56 lg-ga 1, et kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad asjaolud on kajastatud 25.05.2015 kontrollaktis nr 12.2-3/025102-15 (tl 11-14), mis on maksuotsuse lahutamatu osa ning mis on kaebajale kätte toimetatud 26.05.

  1. Seega on kõik kontrollakti põhjendused ka maksuotsuse põhjendused. Kontrollaktis on põhjendatud kaebajale maksude määramist koos viidetega tõenditele. Kohus nõustub vastustajaga, et kontrollakti ja maksuotsuse põhjendused moodustavad terviku ning tervikuna on maksuotsusele esitatavad põhjendamise minimaalsed nõuded täidetud. MTA 03.09.2015 maksuotsuses sisalduvad siiski ka maksude määramise põhimotiivid ja maksuhalduri lõppjäreldused ning maksuotsus on arusaadav ja jälgitav.
  2. Kaebaja arvates ei ole maksuhaldur piisavalt põhjendanud tehingute mittetoimumist arvel näidatud poolte vahel, samuti kaebaja teadmist, et arvel näidatud isik ei olnud kauba tegelik müüja. MTA tugines kaebaja
  3. a mai käibemaksuarvestuse korrigeerimisel KMS § 29 lg-le 1 ja § 31 lg-le
  4. KMS § 29 lg 1 kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma maksustamisperioodil KMS § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, v.a maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. KMS § 31 lg 1 sätestab, et teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha KMS §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. Muu hulgas tuleb arvele märkida maksukohustuslase nimi (KMS § 37 lg 7 p 2). Riigikohus on näiteks 24.01.2011 otsuses nr 3-31-73-10 selgitanud, et kui käibemaksukohustuslane ei suuda tõendada tehingu toimumist ja tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus, kuna sellisel juhul tuleb tegelikuks müüjaks pidada tundmatut kolmandat isikut. Eeldada ei saa, et see tundmatu kolmas isik on käibemaksukohustuslane (p 10). Riigikohus selgitas 19.05.2009 otsuses nr 3-31-32-09, et juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus (p 10). Maksuhaldur põhjendas tõenditele tuginedes, et kaebajale ei müünud 07.05.2014 arvel nr 509/1 näidatud kardimootoreid mitte Kesklinna OÜ, vaid tundmatu kolmas isik (kontrollakti p 1.1.2.2). Nimelt leidis MTA, et: 1) tehinguni jõudmine Kesklinna OÜ-ga on tõendamata, sh pooled on selle kohta andnud valeinformatsiooni; 2) pole tõendatud, et Kesklinna OÜ oleks kardimootorid Hollandist soetanud; 3) Kesklinna OÜ endine juhatuse liige B. Paabort ei ole kaupa Hollandist 5

(10)Eestisse toonud; 4) tehingu kohta vormistatud arve ja üleandmise-vastuvõtmise akt on üldsõnalised ning muu täiendav dokumentatsioon puudub, mistõttu on MTA arvamusel, et arve ja üleandmise-vastuvõtmise akt vormistati vaid tehingu toimumisest mulje jätmiseks; 5) äris pole tavapärane tehing, mille puhul väärtuslik kaup antakse üle enne selle eest tasumist, s.o isikute tehingulises käitumises puudub loogilisus; 6) isikud ei kontrollinud, kas kardimootorid töötasid, mis on sellises väärtuses kauba edasimüügiks soetamise puhul eluliselt mitteusutav; 7) Kesklinna OÜ-l puudusid tehingu finantseerimiseks rahalised vahendid ning äriühingu arvelduskontodelt ei nähtu ühtegi kulu seoses mootorite soetamise tehinguga, samuti puudusid B. Paabortil mootorite soetuseks piisavad isiklikud vahendid; 8) Kesklinna OÜ-l puudub tavapärasele ettevõttele omane majandustegevus; 9) Kesklinna OÜ oli reaalset majandustegevust mitteomav ettevõte, mida kasutati maksueelise saamiseks. Maksuhaldur põhjendas ka seda, et kaebaja oli pahauskne ostja, s.o ta teadis, et Kesklinna OÜ ei ole tegelik müüja (kontrollakti p 1.1.2.3). MTA seisukoht põhines järgneval: 1) kaebaja juhatuse liige A. Talvar ja Kesklinna OÜ tehinguaegne juhatuse liige B. Paabort tunnevad teineteist pikka aega, kuid A. Talvar andis selles osas MTA eksitamiseks tahtlikult valeinformatsiooni; 2) A. Talvar ja B. Paabort on hobi tõttu olnud tihedates tööalastes ja isiklikes suhetes ning nende seos võimaldas koostada tegelikkusele mittevastavaid dokumente; 3) Kesklinna OÜ nimel on väljastatud vaid arve ning see toimus kaebaja teadmisel; 4) tehingu kohta vormistatud dokumendid on võimalikult üldsõnalised, sest oli teada, et dokumentide alusel ei teki pooltele tegelikke õigusi ja kohustusi; 5) kaebaja on maksuhaldurile menetluse käigus andnud eksitavat informatsiooni tehinguni jõudmise ja A. Talvari ning B. Paaborti tutvuse kohta ja selle eesmärgiks saab olla vaid MTA veenmine tehingu toimumises olukorras, kus seda tegelikkuses ei toimunud. Kohus leiab, et eeltooduga on maksuhaldur piisavalt põhjendanud nii tehingute mittetoimumist arvel näidatud poolte vahel kui ka kaebaja pahausksust. 8. Kaebaja heidab ette, et käibemaksu määramisel ei tuginetud

§-dele 83 ega 84. Tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) § 89 lg 1 kohaselt on näilik tehing, mille puhul pooled on kokku leppinud, et tehingu tegemisel tehtud tahteavaldustel ei ole avaldatud tahtele vastavaid õiguslikke tagajärgi, sest pooled tahavad jätta mulje tehingu olemasolust või varjata tehingut, mida nad tegelikult teha tahavad.

§ 83lg 4 sätestab, et näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse.

Kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid.

§ 84

näeb ette, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Riigikohus käsitles 11.01.2012 otsuse nr 3-3-1-46-11 p-des 1622 tehingu näilikkuse teemat seonduvalt sisendkäibemaksu mahaarvamisega. Riigikohus leidis, et ringkonnakohus oli selles asjas maksuhaldurile ekslikult ette heitnud maksueelise tuvastamata jätmist olukorras, kus maksusumma määramisel

§ 83lg-t 4 ei kohaldatud ega tulnudki kohaldada (p 17).

Maksueelis on vaja tuvastada, kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks. Kui tehingut pole üldse toimunud, siis jääb see sõltumata maksueelisest arvesse võtmata (p 19). Näiliku tehingu korral tekib väidetava müüja maksukohustus KMS § 38 lg 1 teisest lausest, sest müüja on väljastanud arve, millele on märgitud käibemaks KMS nõudeid eirates. Näiliku tehingu puhul on lepingupooltel jätkuvalt õigus tagastada tehingu alusel saadu, samuti on müüjal õigus tühistada väljastatud arve ning tal tekib arvel näidatud käibemaksu osas riigi vastu tagastusnõue. Eeltoodust tulenevalt ei ole ostjal näiliku tehingu alusel müüjal tasutud käibemaksu osas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust (p 21). Tallinna Ringkonnakohtu 04.04.2013 otsuses asjas nr 3-12-337, kus käsitleti teenuse osutamise tehingu näilikkust, selgitati, et üksnes

§ 83lg 4 alusel saabki näiliku tehingu maksuarvestusest kõrvale jätta (olenemata sellest, kas tegemist on mõne teise tehingu varjamisega või tehingu olemasolu 6

(10)teesklemisega), kuid olukorras, kus ei esinenud vaidlusaluste tehingute maksuõigusliku ümberkvalifitseerimise vajadust, vaid väidetavad tehingud jäeti maksuarvestusest tervikuna välja, puudus maksuhalduril siiski kohustus maksuotsuses

§-dega 83 ja 84 seonduvaid aspekte põhjalikumalt analüüsida (p 10). Kontrollakti põhjendustest, mida kohus käsitles kokkuvõtlikult eespool, nähtub, et kaebaja ja Kesklinna OÜ vaheline tehing oli MTA hinnangul näilik. Kuna arvel näidatud poolte vahel tehingut tegelikult ei toimunud, jäeti tehing maksuarvestusest välja ja kaebajal ei olnud õigust olematu tehingu alusel sisendkäibemaksu maha arvata. MTA ei tuginenud maksuotsuses sellele, et pooled üritasid varjata tegelikku tehingut ega kohaldanud maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. Seega ei olnud maksuotsuses vaja ka

§-de 83 ja 84 kohaldamisega seonduvaid aspekte põhjalikumalt analüüsida.

  1. Kaebaja märkis, et MTA heidab tehingupooltele ette ebaloogilist käitumist, kuid kontrollaktist ei selgu, milline oleks olnud loogiline käitumine. Asjaolu, et kaup anti üle enne ettemaksu saamist, ei tõenda tehingu mittetoimumist. Kontrollakti p 1.1.2.2 alapunkti 5 kohaselt peab MTA tavapäratuks ja ebaloogiliseks seda, et müüja Kesklinna OÜ andis väärtusliku kauba kaebajale üle enne kaebaja poolt kauba eest tasumist, eriti veel olukorras, kus müüja pidi kauba soetamiseks vajalikud vahendid leidma muudelt isikutelt, kuna müüja arvelduskontodelt nähtuvate andmete järgi tal endal selleks raha puudus. Asjaolu, et Kesklinna OÜ-l puudusid soetuseks vahendid, on omakorda koos viidetega tõenditele põhjendatud kontrollakti p 1.1.2.2 alapunktis
  2. Maksuotsuses selgitas MTA vastuseks eriarvamusele, et müüja jaoks oli ebamõistlik risk anda sellises vääringus kaup üle enne, kui ta selle eest ettemaksu sai, võttes arvesse, et äriühingute sõnul oli see poolte vahel ühekordne tehing. Lisaks ei proovinud kumbki pool veenduda kardimootorite kvaliteedis (maksuotsuse p 3.2 alapunkt a). Seega oleks MTA hinnangul loogiline tehinguline käitumine olnud selline, et kaebaja oleks enne kauba saamist vähemalt osaliselt selle eest maksnud ning samuti oleks kumbki pooltest hinnalise kauba puhul pidanud kardimootorid prooviks tööle panema. Et kumbagi ei tehtud, oli poolte tehinguline käitumine riskantne, ebaloogiline ja tavapäratu olenemata sellest, et A. Talvar ja B. Paabort olid pikaajalised tuttavad, kelle puhul võib eeldada vastastikust usaldust. Kohus nõustub kaebajaga, et eelnimetatud ebaloogilisus poolte käitumises ei tõenda veel eraldiseisvalt tehingu mittetoimumist, kuid koosmõjus teiste asjaoludega, millele MTA on põhjendatult tuginenud, saab järeldada, et tehingut arvel näidatud poolte vahel tegelikult ei toimunud.
  3. Kaebaja ei nõustu MTA väitega, et A. Talvar püüdis jätta muljet, nagu ta ei tunneks B. Paabortit. Kaebaja arvates on MTA ka B. Paaborti 28.08.2014 seletust valesti tõlgendanud. Maksuotsuse versioonid on poolte tutvuse osas vasturääkivad ja B. Paaborti tegutsemine A. Talvari juhiste järgi pole tõendatud. MTA on kaebaja 29.07.2014 ütlustes üle tähtsustanud fakti, et kaebaja mäletamist mööda leidis ta müügikuulutuse Kuldsest Börsist. Kui kauba olemasolu üle vaidlust ei ole, ei oma tähtsust see, kuidas pooled üksteist leidsid. MTA tuvastas, et A. Talvar ja B. Paabort tunnevad teineteist pikka aega. Nt kaebaja kodulehel www.talvar-racing.com oli B. Paabort meeskonna mehaanikuna märgitud juba
  4. a (vt veebilehe http://web.archive.org kaudu kättesaadavat kaebaja kodulehte
  5. a seisuga) ning
  6. a septembris kaebaja kodulehelt tehtud ekraanitõmmise järgi oli ta meeskonna mehaanik ka
  7. a (tl 153). Need asjaolud omavad
  8. a mai käibemaksuarvestuse kontrollimisel tähtsust, sest kinnitavad, et B. Paabort oli pikka aega enne väidetava tehingu tegemist kaebaja meeskonna liige ja seega A. Talvari tuttav. Väide, et
  9. a ekraanitõmmise autentsus pole kontrollitav, on tähtsusetu. Kaebaja ei vaidle vastu, et B. Paabort oli
  10. a tema meeskonnas mehaanik ega väida, et
  11. a ekraanitõmmiselt kajastuvad andmed oleks ebaõiged. MTA selgitas maksuotsuse p 3.2 alapunktis c veel, et info B. Paaborti kohta kustutati Talvar Racingu kodulehelt ära pärast maksumenetluse algust, mis viitab soovile nende omavahelist tutvust 7

(10)varjata. MTA küsis kaebaja juhatuse liikmelt A. Talvarilt vaidlusaluse tehingu kohta seletusi 29.07.2014 (protokoll tl 85-87). Muuhulgas küsis MTA, kellega A. Talvar Kesklinna OÜ-st suhtles, kuidas ta tema esindusõigust kontrollis, mitu korda ning kus ja millal kohtus (küsimused 6-9). A. Talvar vastas, et suhtles B. Paabortiga, kelle esindusõiguse vaatas järele Krediidiinfost ning kellega kohtus kaks korda – kokkulepet sõlmides ja kauba vastuvõtmisel. Kohus peab MTA väidet, et A. Talvar püüdis 29.07.2014 seletusi andes jätta muljet, nagu ta ei tunneks B. Paabortit, õigustatuks.
  1. küsimus „mitu korda te olete kohtunud antud isikuga [B. Paabortiga]?“ ei käi ainult konkreetse tehingu, vaid isikute suhtluse kohta üleüldse. Kuigi MTA ei küsinud otseselt, kas A. Talvar tunneb B. Paabortit ka väljaspool vaidlusalust tehingut, on ilmne, et A. Talvar jättis MTA-le teadlikult mainimata, et tunneb B. Paabortit pikka aega. Kui A. Talvar oleks
  2. küsimusele ausalt ja ammendavalt vastanud, selgunuks, et ta on B. Paaborti kui meeskonnaliikmega kohtunud rohkem kui kaks korda. Ka
  3. küsimus B. Paaborti esindusõiguse kontrollimise kohta võimaldanuks A. Talvaril mainida, et kuna B. Paabort oli tema pikaaegne tuttav, siis ta teadis, et viimane oli Kesklinna OÜ seaduslik esindaja. B. Paaborti 28.08.2014 antud seletuse kohaselt tunnistab ta tööalast tutvust A. Talvariga, väites, et tunneb teda 5 aastat või paar aastat ning et usaldab teda (protokoll tl 109-110,
  4. ja
  5. küsimuse vastus). MTA väited isikute tutvuse kohta ei ole vastuolulised, sest kontrollaktis leitigi, et A. Talvar püüdis 29.07.2014 seletuste andmisel jätta muljet, et ei tunne B. Paabortit, samas kui B. Paabort tunnistas 28.08.2014 seletustes pikemaajalist tutvust ja usaldust. A. Talvar selgitas 29.07.2014, et leidis Kesklinna OÜ kuulutuse kardimootorite kohta Kuldsest Börsist ning arvatavasti aprillis (tl 85,
  6. küsimuse vastus). B. Paaborti 28.08.2014 seletuse kohaselt oli Kesklinna OÜ kuulutus üleval Soovis ja Kuldses Börsis, kuulutus pandi interneti kaudu üles kuskil aprillis (tl 109p,
  7. küsimuse vastus). MTA tuvastas, et perioodil 01.04.201407.05.2014 ei ole Kesklinna OÜ ega B. Paabort Soovis ega Kuldses Börsis kuulutusi avaldanud ega ühegi kuulutuse eest tasunud (kontrollakti p 1.1.2.2 alapunkt 1, tõendid tl 132-136). Seega on põhjendatud maksuhalduri järeldus, et pooled andsid tehinguni jõudmise kohta valeinformatsiooni. Olgugi, et A. Talvari 29.07.2014 vastusest
  8. küsimusele nähtub, et ta ei mäleta kuulutuse leidmise asjaolusid täpselt, on nad B. Paabortiga ikkagi sarnaselt väitnud, et kuulutus oli muu hulgas Kuldses Börsis üleval aprillis, kuid tegelikult see nii olla ei saanud. Kaebaja ei ole ka ise esitanud tõendeid ega viidanud selliste tõendite olemasolule, mis kinnitaksid, et väidetud kuulutus oli olemas. Kaebaja ja müüja käitumist ning juhatuse liikmete antud seletusi arvestades on põhjendatud kahtlus, et kaebaja on MTA-d eksitanud ning A. Talvar on tutvust B. Paabortiga üritanud varjata selleks, et maksuhaldur ei saaks teada nendevahelisest seosest, mis võimaldas Kesklinna OÜ 07.05.2014 arve vormistada ilma poolte vahel tegeliku tehingu toimumiseta. Ka eksitav informatsioon tehinguni jõudmise kohta kinnitab, et pooled üritavad tegelikke asjaolusid varjata. Fakt, et pooled kinnitavad tehingu toimumist, ei ole piisav maksuhalduri järelduste ümberlükkamiseks. Samas tuleb veelkord rõhutada, et poolte vaheline seotus ja tehinguni jõudmise kohta valeinformatsiooni andmine ei ole ainukesed argumendid, miks MTA leidis, et Kesklinna OÜ polnud tegelik müüja ja kaebaja seda teadis. Koosmõjus teiste asjaoludega muudavad need argumendid aga enam usutavaks, et kaebaja ja Kesklinna OÜ vahel tehingut tegelikult ei toimunud.
  9. Kaebaja arvates puuduvad tõendid, et ta teadis Kesklinna OÜ reaalse majandustegevuse puudumisest. Põhjendused, mis kinnitavad kaebaja teadlikkust sellest, et Kesklinna OÜ polnud tegelik müüja, on koos viidetega tõenditele esitatud kontrollakti p-s 1.1.2.
  10. Kohus nõustub vastustajaga, et MTA polegi väitnud, et kaebaja teadis Kesklinna OÜ reaalse majandustegevuse puudumisest. Kuna aga MTA tuvastas, et Kesklinna OÜ-l reaalne majandustegevus puudus ja et nimetatud äriühing pole kaebajale väidetavalt müüdud mootoreid ise ei Hollandist ega kuskilt mujalt 8
(10)soetanud, siis toetab see maksuhalduri järeldust, et Kesklinna OÜ ei olnud tegelik müüja, sest ta ei saanudki kaebajale kardimootoreid müüa.
  1. Kaebaja leidis, et asjaolu, kui detailselt kauba nimetus arvele märgiti, ei oma mingit tähendust. Arvelt on tuvastatav, et tegemist oli hobikart Honda mootoritega, ning see informatsioon on piisav. Kontrollaktis on selgitatud, mis tähtsus on sellel, et tehingu kohta vormistatud dokumendid on üldsõnalised (p-de 1.1.2.2 ja 1.1.2.3 alapunktid 4). Nimelt muudab dokumentide üldsõnalisus tehingu mittetoimumise arvel näidatud isikute vahel ning isikute koostöö dokumentide vormistamisel usutavamaks.
  2. Kaebaja heidab ette, et sai
  3. a juuni ja juuli tulumaksukontrollist teada alles 25.05.2015 kontrollaktist. Maksuhaldur on kaebaja samasisulisele eriarvamuse väitele maksuotsuse p 3.2 alapunktis g põhjalikult vastanud. Kohus nõustub maksuhalduriga, et kaebajal oli enne maksuotsuse andmist võimalus esitada arvamus ja vastuväited ka tulumaksu kohta. Kohus ei saa nõustuda ainult väitega, et isiku teavitamine menetlusest on pigem formaalne toiming, sest menetlusest teavitamine on üks olulisi hea halduse tunnuseid. Praegustel asjaoludel, kus kaebajat oli juba käibemaksukontrollist teavitatud ja tulumaksu kontrolli menetlus oli sellega tihedalt seotud, ei pea kohus tulumaksukontrollist hilist teatamist siiski rikkumiseks, mis tooks kaasa maksuotsuse tühistamise tulumaksu osas (HMS § 58). Maksuhaldur viitas õigesti asjaolule, et kaebaja ei selgita, mida ta oleks tulumaksukontrollist varem teada saades teisiti teinud ja kuidas see tulemust sisuliselt mõjutas.
  4. Kaebaja arvates oli tulumaksu määramine õigusvastane ning maksuhaldur jättis hindamise nõuetekohaselt läbi viimata ja põhjendamata. Tulumaksu määramisel tugines maksuhaldur TuMS § 51 lg 2 p-le 3 ja

§-le

  1. TuMS § 51 lg 1 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt TuMS §-dele 48–
  2. TuMS § 51 lg 2 p 3 sätestab, et ettevõtlusega mitteseotud kulu lg 1 tähenduses on väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. RPS § 7 lg 1 p 5 kohaselt peavad raamatupidamise algdokumendil olema tehingu osapoolte nimed.

§ 94reguleerib maksustamist hindamise teel. Riigikohus selgitas näiteks 13.02.2014 otsuse nr 3-3-1-83-13 p-s 19, et Tu

MS § 51 lg 2 p 3 on väljakujunenud kohtupraktikas peetud kohaldatavaks muu hulgas juhtudel, kus arvel kajastatud tehingut ei ole tegelikult toimunud või ei ole arvel kajastatud müüja näol tegemist tegeliku müüjaga ning ostja teadis seda või pidi seda teadma. Olukorras, kus algdokument ei vasta nõuetele, puudub vajadus tuvastada, kas kulutus on ettevõtlusega seotud või mitte. Riigikohus viitas 12.12.2013 otsuses nr 3-3-1-54-13 oma varasemale praktikale, mille kohaselt olukorras, kus kaup on maksukohustuslasel olemas, kuid maksuhalduri hinnangul ei ole kaupa saadud arvetel märgitud äriühingutelt ning maksukohustuslane pidi seda teadma, võib maksuhalduril lasuda kohustus määrata maksusumma

§ 94sätestatud korras hindamise teel.

Riigikohus viitas, et on

§ 94

lg-ga 1 seonduvalt selgitanud, et maksuhaldur peab kaaluma, kas hindamine on võimalik ja vajalik. Kui hindamine on võimalik ja vajalik, on maksuhaldur kohustatud tuvastama tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel (p 22). Viidatud asjas pidas Riigikohus hindamist võimalikuks põhjusel, et kauba hind oli võimalik kindlaks määrata maksuhalduri kogutud võrdlusandmete alusel (p 25). Kohus leiab, et ka tulumaks on kaebajale õigesti määratud. MTA põhjendas tulumaksu määramist kontrollakti p-s 2 ning vastas kaebaja väidetele maksuotsuse p 3.2 alapunktides g ja h. MTA tuvastas juba käibemaksu puudutavas osas, et kaebaja ja Kesklinna OÜ vahelise tehingu kohta esitatud arve ei vasta nõuetele, sest arvel näidatud poolte vahel tegelikult tehingut ei 9

(10)toimunud ja kaebaja oli teadlik, et Kesklinna OÜ polnud tegelik müüja. Samas on kaebaja selle arve alusel tasunud Kesklinna OÜ-le pangaülekannetega (maksekorraldused tl 92-95) 09.06.2014, 16.06.2014, 19.06.2014 ja 01.07.2014 kokku 43 200 eurot (kohati on maksuotsuses ja kontrollaktis ekslikult märgitud 46 200 eurot). Kuna väljamaksete aluseks olev algdokument ei vastanud nõuetele, oli tulumaksu määramise aluseks TuMS § 51 lg 2 p
  1. Riigikohtu seisukohtade kohaselt oleks kogu väljamakse tulumaksuga maksustamine põhjendamatu olukorras, kus kaup oli olemas ning ostja ei olnud seda ise valmistanud ega tasuta saanud, s.o arvestada tuli ka kauba eest tegelikult makstud tasu. Maksuhaldur leidiski, et hindamine on vajalik, sest mootoreid puudutavad dokumendid (arve ja 07.05.2014 „üleandmis ja vastuvõtmis akt. nr 12“, tl 89) olid nende tegeliku hinna tuvastamiseks ebapiisavad. Hindamise käigus jõudis MTA järeldusele, et tal ei ole võimalik tuvastada kauba tegeliku maksumuse ja selle eest tehtud väljamakse vahet. Siinkohal tuleb eristada tehingu hinda ja kauba hinda – kauba hind oli arve kohaselt 36 000 eurot, kuid tehingu hind koos käibemaksuga 43 200 eurot. Maksuhaldur arvestas lõppkokkuvõttes mootorite eest tegelikult makstud hinnana arvel näidatud 36 000 eurot, kuid ei nõustunud sellega, et käibemaksu 7200 eurot tasumine oli põhjendatud. Nimelt kuna maksuhaldur ei saanud eeldada, et tegelik kardimootorite müüja oli käibemaksukohustuslane, siis puudus ka käibemaksu maksmise aluseks olev nõuetekohane algdokument ja käibemaksusumma tulumaksuga maksustamise õiguslikuks aluseks oligi TuMS § 51 lg 2 p
  2. Eelneva tõttu ei maksustanud MTA tulumaksuga kogu väljamakset, vaid ainult väljamakses sisalduva käibemaksusumma. MTA rakendas kaebaja suhtes TuMS § 51 lg 2 p-i 3 ja

§ 94

soodsaimal võimalikul viisil, kuna arvestas mootorite hinnana arvel näidatud hinda (ilma käibemaksuta). Seetõttu jääb ebaselgeks, millise hindamise läbiviimist kaebaja veel soovis. Soodsama tulemuse oleks kaebaja saanud saavutada ainult juhul, kui ta oleks maksumenetluses tõendanud, milliste mootoritega täpselt oli tegemist ja et nende hind oli tegelikult kallim kui 36 000 eurot. Maksuhaldur ei küsinud küll A. Talvarilt ega B. Paabortilt seletusi võttes, milliste mootoritega täpselt tegemist oli (tl 85-87, 109-110), kuid kaebajale sai kontrollaktist (p 2.2) teatavaks, et maksuhalduril polnud võimalik kauba tegelikku hinda välja selgitada, sest dokumentidele märgitud kauba nimetus polnud piisavalt detailne. Kontrollaktist nähtus ka, kuidas maksuhaldur plaanib sellest tulenevalt tulumaksu määrata. Seega kaebajal oli kontrollakti saamise järel võimalus esitada maksuhaldurile kardimootorite kohta detailsemaid seletusi või tõendeid, kuid ta ei teinud seda. Maksuhaldur märkis 21.01.2016 seisukohas põhjendatult, et kui mootorite tegelik hind oleks olnud näiteks 40 000 eurot, olnuks maksustatavaks summaks ainult 3200 eurot (43 200-40 000). 15. Kuna maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, lasus kaebajal kohtumenetluses kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti (

§ 150lg 1, Riigikohtu 25.03.2009 otsus nr 33-1-3-09, p 20).

Kaebaja ei esitanud uusi tõendeid ja kaebuse väited maksuotsuse tühistamiseks alust ei anna. Seega jääb kaebus rahuldamata. 16. HKMS § 108 lg 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid MTA ei ole esitanud menetluskulude vastaspoolelt väljamõistmise taotlust. Seega jäävad menetluskulud poolte endi kanda. /allkirjastatud digitaalselt/ Monika Laatsit 10

(10)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.