Obsah (8)

§ 98§ 92§ 33§ 82§ 85§ 88§ 99§ 89

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Aili Maasik Otsuse tegemise aeg ja koht 06.06.2016, Tallinn Haldusasja number 3-15- 2406 Haldusasi U.T. kaebus Maksu- ja Tolliameti

) §-le 98 leitud, et parandusdeklaratsioon on esitatud aegunult.

1. U.T. esitas Tallinna Halduskohtule 23.09.2015 kaebuse MTA 26.08.2015 otsuse nr 8-3/5080-1 tühistamiseks ja MTA kohustamiseks võtma vastu
2. aasta tuludeklaratsioonile 11.08.2015 esitatud parandusdeklaratsioon ja teha sellega seonduvad toimingud. Kohus võttis kaebuse 27.10.2015 määrusega menetlusse (tl 9-10) ja määras asja 20.05.2016 määrusega (tl 30) kirjalikku menetlusse. KAEBAJA SEISUKOHT
3. Kaebaja sõlmis 16.03.2007 notariaalselt tõestatud võlaõigusliku müügilepingu, millega võõrandas pärimise teel omandatud kinnisasja, mis oli algselt omandireformi raames tagastatud kaebaja isale H. T.le. Müügitehingu alusel laekus kaebajale kinnistu müügist 2 500 000 krooni.
4. Kaebaja pöördus
5. aasta varakevadel Kuressaares asuvasse MTA teeninduspunkti, paludes informatsiooni selle kohta, kas ta peab 2007.aasta tuludeklaratsioonil kajastama kinnisasja müügitehingust saadud tulu. MTA teenindusbüroos selgitati kaebajale, et tehingust saadud tulu tuleb tuludeklaratsioonil kajastada, kuivõrd pärandvara soetusväärtus loetakse alati nulliks ja sellele ei laiene tulumaksuvabastus. Maksuhaldurilt saadud juhiste kohaselt kajastas kaebaja maksudeklaratsiooni punktis 6.3 tulu muu vara võõrandamisest summas 2 500 000 krooni, samuti võõrandamisega seotud kulusid summas 10 025 krooni.
6. Riigikohus andis 12.02.2014 lahendis asjas nr 3-3-1-97-03 seisukoha pärandvara võõrandamise maksustamise tõlgendamisele. MTA poolt varem antud juhised tulumaksudeklaratsiooni täitmisel olid kohtu poolt esitatud seisukohtadega vastuolus. Kõnealuse tuludeklaratsiooni esitamise ajal kehtinud tulumaksuseaduse (TuMS) § 15 lg 4 punktiga 5 anti maksukohustuslasele õigus omandireformi käigus tagastatud maa võõrandamise tehingult tulumaksu mitte arvestada. Selline õigus ei ole isikuga seonduv õigus, mistõttu läheb ka selline õigus Riigikohtu asjas nr 3-3-1-97-03 tehtud lahendi kohaselt 2 universaalõigusjärgluse korras üle pärijale. Kaebaja kajastas müügitehingult saadud tulu tuludeklaratsioonil seega alusetult, tasudes seetõttu põhjendamatult ka ettenähtust enam tulumaksu.
7. Kaebaja pöördus
8. aasta augusti alguses vastustaja poole sooviga esitada
9. aasta tulude kohta parandusdeklaratsioon õigete andmetega. Vastustaja keeldus parandusdeklaratsiooni vastu võtmast, tuginedes väitele, et parandusdeklaratsiooni saab esitada kolme aasta jooksul algse deklaratsiooni esitamistähtajast arvates ning vastav tähtaeg möödus kaebaja jaoks 31.03.
10. Kaebaja esitas vastustajale 11.08.2015 parandusdeklaratsiooni ja taotluse, milles palus parandusdeklaratsioon vastu võtta ning teha sellega seonduvad toimingud. Vastustaja keeldus 26.08.2015 otsusega parandusdeklaratsiooni vastu võtmast.
11. Vastustaja 26.08.2015 otsus ei ole põhjendatud ega õige. Vastavalt haldusmenetluse seaduse (HMS) §-s 3 sätestatud üldpõhimõttele saab isiku subjektiivseid õigusi piirata üksnes seaduse alusel. Seaduses puudub normatiivne piirang, mis võimaldaks parandusdeklaratsiooni vastuvõtmisest aegumisele tuginedes keelduda. Aegumistähtaja näol on tegemist konkreetse juriidilise faktiga, mis saab tugineda üksnes normatiivsele alusele. Aegumistähtaja saabumise ajahetke ei ole võimalik tuletada normide kogumi süstemaatilise või teleoloogilise tõlgendamise teel. Vastavalt haldusõiguses kehtivale üldpõhimõttele on seaduse analoogia kasutamine halduse subjekti suhtes välistatud. Samuti on lubamatu õiguse tõlgendamine subjektile ebasoodsas suunas. Kummaline ja küüniline on vastustaja poolt vaidlustatavas otsuses esitatud seisukoht, mille kohaselt teenib deklaratsiooni parandamise õiguse aegumine põhiseaduslikke õiguskindluse ja omakorda sellest tuleneva õigusrahu põhimõtteid, mis annavad aluse tuletada kolmeaastast aegumistähtaega seaduse üldisest mõttest. Põhiseadusega kaitstakse esmajoones kaebaja isiklikke õigusi, mis lubavad muuhulgas eeldada, et halduse kandja poolt antud korraldused ja kinnitused on seaduslikud, õiged ja jäävad kehtima (õiguskindluse printsiip). Käesoleval juhul on vastustaja ise andnud kaebajale ekslikud juhised, mille tõttu esitas kaebaja valede andmetega maksudeklaratsiooni. Kaebajale jääb arusaamatuks, millistel asjaoludel saaks vastustaja õigust tugineda õiguskindluse printsiibile lugeda kaalukamaks kaebaja samasisulisest õigusest. Kaebaja hinnangul kehtivad põhiseaduslikud printsiibid esmajoones üksikisiku, mitte riigi jaoks. Seega on ülimalt kummaline olukord, kus riik põhistab isiku põhiõiguste riivet vajadusega kaitsta riigi enda põhiseaduslikke õigusi. Isegi kui asuda seisukohale, et ka riik ise saab olla põhiõiguste kandjaks, on isiku põhiõiguste allutamine riigi samaväärsele põhiõigusele ilmselgelt ebaproportsionaalne ja demokraatlikus õigusriigis vastuvõetamatu.
12. Kaebuse esitajale ei ole teada normatiivset alust, mis piiraks ajaliselt parandusdeklaratsiooni esitamise õigust maksukohustuslasele soodsas suunas. Ühtegi sellist normatiivset alust ei ole oma vastuses esitanud ka vastustaja. Vastustaja kohtule esitatud vastuses on jäetud tähelepanuta asjaolu, et esitatud normatiivsete aluste kogumi põhjal ei ole loogiliselt võimalik jõuda lõppjärelduseni, mille kohaselt on parandusdeklaratsiooni esitamine alati võimalik üksnes selle tähtaja jooksul, mille kestel saab maksuhaldur maksusumma määrata. Maksusumma määramise aluseks on

§ 98

, mis sätestab tõepoolest maksuhaldurile ajalised piirangud, mille kestel on tal võimalik omaalgatuslikult maksusumma määrata. Maksusumma määramise legaaldefinitsiooni ja eeldused sätestab

§ 92

. Viidatud normis sätestatud kataloogis ei sisaldu eeldusena faktilist asjaolu, kus maksukohustuslane muudab varemesitatud maksudeklaratsiooni. Seega ei saa

§ 98

olla käsitletav parandusdeklaratsiooni esitamise õigust ajaliselt piirava normatiivse alusena. Juhul, kui maksukohustuslane esitab parandusdeklaratsioonis tõepoolest valeandmeid, saab alles see olla tulenevalt

§ 92lg 1 p-des 2 või 3 aluseks maksusumma määramisele.

Vastavast asjaolust ei saa aga tuletada õigust keelata üldse parandusdeklaratsiooni esitamine.

1. Kaebaja hinnangul ei ole tõsiseltvõetavad vastustaja väited, mille kohaselt puudub pärast seitsme aasta möödumist kontrollida parandusdeklaratsioonis esitatud andmete õigsust. On ilmne, et parandusdeklaratsiooni esitamisel on maksuhaldurilõigus õigus seaduses sätestatud tähtaja jooksul kontrollida esitatud andmete kehtivust ning vajadusel nõuda maksukohustuslaselt deklareeritud andmeid põhistavaid tõendeid ja selgitusi. Tõendamiskohustusega seonduvat riisikot kannab siin maksukohustuslane, 3 mistõttu ei saa maksukohustuslane sellises olukorras tugineda ka väitele, mille kohaselt ei ole ta kohustatud dokumente säilitama enam kui seitse aastat.
2. Maksukohustuslasel peab olema mõistlik võimalus ekslikult esitatud andmetega maksudeklaratsioon parandada. Valede andmetega esitatud maksudeklaratsiooni alusel antud maksuteade ei oma parandusdeklaratsiooni suhtes õiguslikku tähendust, maksuhaldur peab uute andmetega esitatud deklaratsiooni läbi vaatama ja andma selle põhjal vajadusel uue maksuteate.
3. Kaebajale ei ole 17.08.2008 maksuteadet kunagi esitatud, mistõttu ei saa tegemist olla kehtiva haldusaktiga. Haldusakti kättetoimetamist peab tõendama maksuhaldur. Ühtegi sellist tõendit ei ole vastustaja kohtule esitanud. Asjaolust, et kaebuse esitaja tasus maksudeklaratsiooni andmete põhjal väljaarvestatud tulumaksusumma seaduses sätestatud tähtajaks, ei saa teha järeldusi maksuteate kättetoimetamise suhtes. VASTUSTAJA SEISUKOHT
4. Vastustaja vaidleb kaebusele vastu ja palub kaebuse rahuldamata jätta. Vastustaja põhjendatult jätnud kaebaja parandusdeklaratsiooni vastu võtmata.
5. MTA on muutnud TuMS § 15 lg 4 p 5 kohaldamise praktikat ning maksuhaldur rakendab maksuvabastust omandireformi käigus tagastatud maa esmavõõrandamisele ka juhul, kui võõrandajaks on maa omandireformi käigus tagasi saanud isiku pärija (vt http://www.emta.ee/index.php?id=35147). Maksuhalduri nüüdsel hinnangul TuMS § 15 lg 4 p 5 ei sea maksuvabastuse saamist sõltuvusse konkreetsest isikust, vaid lähtub üksnes maa omandamise viisist, mistõttu tegemist ei ole pärandaja isikuga lahutamatult seotud varalise õigusega.
6. Vaidlus seisneb selles, kas kaebajal, kes deklareeris 2007.a tuludeklaratsioonis kasu kinnisasja võõrandamisest, on õigus taotleda parandusdeklaratsiooni vastu võtmist ja varasemalt tasutud tulumaksu tagastamist.
7. Kaebaja taotleb tema parandusdeklaratsiooni vastu võtmist ning sellega seonduvate toimingute tegemist. Kaebaja taotluse ilmselgeks eesmärgiks on see, et vastustaja tema poolt 2008.a tasutud tulumaksu tagastaks. Seega on tegemist

§ 33

lg-s 1 sätestatud tagastusnõudega.

§ 33

lg 5 näeb ette, et tagastusnõudest tuleb maksuhaldurit teavitada maksudeklaratsioonis või muus kirjalikus või kirjalikku taasesitamist võimaldavas vormis esitatud dokumendis. 19.

§ 82

järgi lähtub maksuhaldur maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (§ 85 lg 1), maksukohustuslase raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta täiendavaid tõendeid.

§ 85

sätestab, et maksudeklaratsioon on tulu-, käibe-, aktsiisi-, tolli-, sotsiaalmaksu- ja hasartmängumaksudeklaratsioon, maksuaruanne või muu maksuhaldurile esitatav maksuarvutamise dokument, mille esitamise kohustus tuleneb seadusest (lg 1). Deklaratsioonile lisatakse dokumendid, mille esitamine on ette nähtud seaduse või määrusega (lg 2). Maksuhalduril on õigus teha deklaratsiooni esitamise kohta meeldetuletusi, samuti anda korraldusi deklaratsiooni esitamiseks (lg 3). Deklaratsiooni esitaja on kohustatud esitama talle teadaolevalt õigeid andmeid ning andmete õigsust kirjalikult kinnitama (lg 4).

§ 88

lg 1 kohaselt arvutab maksukohustuslane deklaratsiooni alusel tasumisele kuuluva maksusumma. Maksuhalduril on õigus maksukohustuslase arvutatud summat kontrollida ning vajaduse korral määrata maksusumma

§-s 98 sätestatud tähtaja jooksul.

§ 88

lg 2 järgi juhul, kui seaduse või määrusega on nii ette nähtud, arvutab deklaratsiooni alusel tasumisele kuuluva maksusumma maksuhaldur ning saadab tasumisele kuuluva summa kohta maksuteate. Maksuteade on

§-s 46 sätestatud nõuetele vastav haldusakt, mis saadetakse maksukohustuslasele 4 hiljemalt 30 päeva enne maksu tasumise tähtpäeva. Maksuteadet ei väljastata, kui maksusumma on väiksem kui 10 eurot. Maksuhaldur võib väljastada maksuteate ka pärast deklaratsiooni esitamise tähtpäeva esitatud deklaratsiooni alusel arvutatud maksusumma kohta, kui maksusumma arvutatakse deklaratsioonis esitatud andmete põhjal.

§ 88

lg 3 järgi kohaldatakse maksuteate muutmisele ja kehtetuks tunnistamisele

§-des 101–104 sätestatut, arvestades lõigetes 4–6 sätestatud erisusi.

§ 88

lg 4 sätestab, et maksuteadet võib maksu määramise aegumistähtaja jooksul muuta või kehtetuks tunnistada nii maksukohustuse suurendamiseks kui vähendamiseks, arvestamata käesoleva seaduse §-des 101–104 sätestatud piiranguid.

§ 88

lg 5 alusel võib maksudeklaratsioonis või maksuteates avastatud arvutusvigu parandada enne maksuteate vaidlustamise tähtaja saabumist, samuti juhul, kui vaide esitamise tähtaeg on ennistatud. Eelnimetatud piirang ei kehti juhul, kui maksuteadet saab muuta või kehtetuks tunnistada ka muul alusel.

§ 88

lg 6 järgi juhul, kui maksuteadet muudetakse või see tunnistatakse kehtetuks maksukohustust vähendava asjaolu tõttu, väljastab maksuhaldur uue maksuteate või teeb otsuse maksuteate kehtetuks tunnistamise kohta. Maksuteate muutmiseks maksukohustust suurendava asjaolu tõttu tunnistab maksuhaldur selle kehtetuks ning teeb maksuotsuse (§ 95). TuMS § 46 lg 1 sätestab, et MTA arvutab juurdemaksmisele kuuluva maksusumma (juurdemakse) ning saadab maksumaksjale sellekohase kirjaliku maksuteate.

§ 98lg 1 järgi on maksusumma määramise aegumistähtaeg on kolm aastat.

Maksusumma tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise korral on maksusumma määramise aegumistähtaeg viis aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati.

§ 98

lg 4 alusel ei või pärast aegumistähtaja möödumist selles asjas maksuotsust teha ega muuta või kehtetuks tunnistada selles maksuasjas varem tehtud maksuotsust. Ülaltoodud sätetest tulenevalt on kaebaja parandusdeklaratsioonide esitamise võimalus piiratud ajalises mõõtmes – deklaratsiooniparandusi saab esitada vaid

§ 98lg-s 1 sätestatud maksu määramise aegumistähtaja jooksul.

Vastustaja seisukoha õigsust kinnitab Riigikohtu lahend nr 3-3-1-91-08, mille punktis 12 on selgitatud, et maksumaksjal on õigus aegumistähtaja jooksul maksudeklaratsioone parandada korduvalt niikaua kuni selles deklaratsioonis deklareeritava maksukohustuste kohta ei ole tehtud maksuotsust. Samuti Tallinna Ringkonnakohtu 05.11.2015 otsus haldusasjas 3-15-1103, mille punktis 10 on asutud seisukohale, et parandusdeklaratsiooni esitamise võimalus on seotud maksusumma määramise aegumistähtajaga (3 aastat) ning aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati (

§ 98lg 1).

20. Kaebaja väidab õigesti, et maksusumma määramise legaaldefinitsiooni ja eeldused sätestab

§ 92

ja viidatud normis sätestatud kataloogis ei sisaldu eeldusena faktilist asjaolu, kus maksukohustuslane muudab varemesitatud maksudeklaratsiooni. Sellest õigest väitest teeb kaebaja aga ebaõige järelduse selle kohta, et

§ 98

ei saa olla käsitletav parandusdeklaratsiooni esitamise õigust ajaliselt piirava normatiivse alusena. Nimelt tuleb käesoleval juhul vaadelda kaebaja 2007.a tuludeklaratsiooni kui valeandmeid sisaldavat deklaratsiooni, mida aga maksuhaldur

§-s 98 sätestatud aegumistähtaja möödumise tõttu ei saa enam kontrollida.

1. Parandusdeklaratsioonide esitamine on võimalik aja jooksul, mil maksuhaldur saab parandusdeklaratsioonides esitatud andmeid kontrollida ning esitatud andmete ebaõigsuse korral määrata ka maksusumma. Ka teoreetilises kirjanduses on asutud seisukohale, et maksuvaidlust ei saa suvaliselt nihutada ebamäärasesse tulevikku. Vastasel juhul ei pruugi vaidluse teine pool olla suuteline oma seisukohti kohtus kaitsma, sest vajalikud tõendid ei ole võib-olla enam kättesaadavad. Järelikult teenib parandusdeklaratsioonide esitamise ajaline piirang põhiseaduse §-s 10 sätestatud õiguskindluse ja õigusrahu põhimõtet. Õiguskindluse ja õigusrahu põhimõtted laienevad ka üksikisiku ja riigi suhetele juhul, kui nendest põhimõtetest tulenevad piirangud on proportsionaalsed ja neil on seaduslik alus. Samal seisukohal on ka 5 Tallinna Ringkonnakohus, kes ülalviidatud 05.11.2015 otsuse punktis 11 on selgitanud, et: „Ringkonnakohtu hinnangul ei saa õigusrahu põhimõtet arvestades lugeda ebaproportsionaalseks regulatsiooni, mis ei võimalda maksuvabastust tagasiulatuvalt kohaldada, kui maksudeklaratsioonide esitamisest on möödunud juba 7-8 aastat.“
2. Eelpoolloetletud sätetest ja ka kohtupraktikast tulenevalt ei ole parandusdeklaratsiooni esitamise tähtaja puhul tegemist mitte seadusesätte puudumisega, vaid maksudeklaratsioonide parandamise ajaline piirang tuleneb otseselt maksukorralduse seaduse sätetest. Järelikult ei ole õige kaebaja seisukoht, et parandusdeklaratsiooni esitamise ajalise piirangu kohta normatiivne säte puudub ja tegemist on pelgalt hinnangulise kategooriaga, mis tuleneb seaduse üldisest mõttest. Seetõttu ei oma tähendust ka kaebuse punktis 4 toodud arutlus põhiseaduses kajastatud isikute õiguste ja kohustuste ning põhiseaduse printsiipide üle. Kaebaja esitas 11.08.2015 taotluse tulumaksu tagastamiseks ajal, kui 2007.a tuludeklaratsiooni esitamisest oli möödunud üle 7 aasta.
3. Lisaks juhib vastustaja tähelepanu

§-s 58 sätestatud dokumentide säilitamise kohustusele seitsme aasta jooksul. Järelikult ei pruugi tagastusnõude esitajal olla säilinud parandusdeklaratsioonis esitatud andmete kontrollimiseks vajalikke dokumente. Ei ole mõeldav olukord, kus maksumaksjal on võimalik esitada tagastusnõudeid ja parandusdeklaratsioone olukorras, kus dokumentide säilitamiskohustus on möödunud ja maksuhalduril on

§ 98lg-st 4 tulenev kontrollikeeld.

Vastupidine seisukoht viiks olukorrani, kus maksuhalduril tuleb tagastusnõudeid igasuguse kontrollivõimaluseta aktsepteerida. Parandusdeklaratsioonides (või ka muus vormis esitatud tagastustaotlustes) esitatud andmete kontrollimise võimalust ei ole võimalik välistada. Maksuhalduril peab igal juhtumil olema võimalus kontrollida nii parandusdeklaratsioonides kui ka muus vormis esitatud tagastustaotlustes esitatud andmeid. Tagastusnõude õigsuse kontrollimise kohustus nähtub samuti

§ 33lg-st 11 ja § 106 lg-st 23.

Kuna tagastusnõude esitamisele järgneb tagastusnõude kontrollimine maksusumma määramise aegumistähtaja jooksul, ei ole võimalik tagastusnõuet esitada pärast maksusumma määramise aegumistähtaja möödumist. 24. Sellele, et maksude tasumise õigsuse kontrollimise ja maksude määramise ning parandusdeklaratsioonide ja tagastusnõuete esitamise õigused on seotud ja neile kehtib üks,

§ 98

lg-s 4 nimetatud aegumistähtaeg, viitab ka

§ 99

lg 1 p 6, mille kohaselt maksusumma määramise aegumine peatub üheks aastaks, arvates esitamata maksudeklaratsiooni esitamisest või esitatud maksudeklaratsiooni parandamisest, kui maksukohustuslane vähem kui aasta enne maksusumma määramise aegumistähtaja möödumist esitab maksudeklaratsiooni või parandab seda.

§ 99

lg 1 p 6 ei näe ette võimalust, et maksukohustuslane esitab parandusdeklaratsiooni pärast maksusumma määramise aegumistähtaega. 25. Seetõttu leiab vastustaja, et vaidlustatud maksuhalduri otsus on õige ega riku kaebaja õigusi. Tulenevalt õiguskindluse (ja õigusrahu) põhimõttest ei ole põhjendatud tagastusnõude esitamine pärast maksu määramiseks

§-s 98 ettenähtud tähtaega.

1. Vastustaja peab paljasõnaliseks kaebaja väidet, et talle ei ole 17.07.2008 maksuteadet kunagi esitatud. Maksuhalduri andmebaasist nähtub, et kaebaja on maksuteates näidatud maksusumma tasunud. Seega on kaebaja 17.07.2008 maksuteate kätte saanud või vähemalt teadlik maksuteates näidatud maksusummast. Käesoleva vaidluse seisukohalt ei oma tähtsust asjaolu, kas ja millal maksuteade kaebajale kätte toimetati, sest kaebaja 2007.a maksuteate kättetoimetamise aeg ei oma tähtsust kaebusega esitatud taotluste (tühistada MTA otsus ja kohustada MTA-d vastu võtma 2007.a parandusdeklaratsioon) lahendamise seisukohalt.
2. Nõustuda saab kaebuse väitega, et valede andmetega maksudeklaratsiooni alusel antud maksuteade ei oma tähendust olukorras, kus on esitatud õigete andmetega parandusdeklaratsioon. Nagu vastustaja juba ülalpool selgitas (viitega

§ 88

lg-le 4), on maksuteadet võimalik lihtsustatud korras muuta siis, kui maksu määramise tähtaja jooksul esitatakse õigete andmetega parandusdeklaratsioon. Praegusel juhul ei ole 6 kaebajale esitatud maksudeklaratsiooni parandamine tähtaja möödumise tõttu enam võimalik. Seetõttu ei ole kaebajale väljastatud maksuteadet võimalik muuta ja tema tulumaksukohustus jääb kehtima. Eeltoodust tulenevalt on MTA seisukohal, et U.T. kaebus ei ole põhjendatud ja selles toodud seisukohad ei anna alust MTA 26.08.2015 otsusele nr 8-3/5080-1 esitatud tühistamiskaebuse rahuldamiseks. Samuti ei tulene kaebuse asjaoludest põhjust kaebaja 2007.a parandatud andmetega tuludeklaratsiooni vastu võtmiseks. KOHTU PÕHJENDUSED

1. Kohus, hinnanud menetlusosaliste esitatud põhjendusi ja tõendeid, leiab, et kaebus on põhjendamatu ja tuleb jätta rahuldamata. Kohtu põhjendused on järgmised.
2. Käesolevas asjas ei ole vaidlust selle üle, et kaebaja kajastas oma 05.05.2008 esitatud 2007.a tuludeklaratsioonis tulu muu vara võõrandamisest summas 2 500 000 krooni, samuti vara võõrandamisega seotud kulusid summas 10 025 krooni ja kasu vara võõrandamisest seega 2 489 975 krooni (tl 2, 24). Vaidlus puudub ka selles, et MTA 17.07.2008 maksuteates nr 15 667 (tl 27-28) märgitud juurdemaksmisele kuuluv tulumaksusumma 547 796 krooni (35 010,55 eurot) on 09.09.2008 tasutud (tl 29). Samuti puudub vaidlus selles, et kaebaja esitas 11.08.2015 MTA-le 2007.a parandatud tuludeklaratsiooni ja taotluse tema 2007.a parandusdeklaratsiooni vastuvõtmiseks (tl 5-6). Taotluses on kaebaja märkinud, et parandusdeklaratsiooni vastuvõtmise järgselt tuleb otsustada enammakstud tulumaksusumma avaldajale tagastamine.

§ 33

lg 5 kohaselt tuleb tagastusnõudest maksuhaldurit teavitada maksudeklaratsioonis või muus kirjalikus või kirjalikku taasesitamist võimaldavas vormis esitatud dokumendis. Seega on kaebaja 11.08.2015 MTA-d teavitanud tagastusnõudest. 30. Kaebaja leiab kohtule esitatud kaebuses, et tal on tulenevalt Riigikohtu lahendist nr 3-3-1-97-03, mis muutis TuMS tõlgendust pärandvara võõrandamise osas ja TuMS § 15 lg 4 p 5 kohaselt õigus maksudeklaratsioone muuta ja puudub õiguslik alus, millele tuginedes saaks MTA keelduda parandusdeklaratsiooni vastuvõtmisest. Vastustaja leiab, et deklaratsiooniparandusi saab esitada vaid

§ 98lg-s 1 sätestatud maksu määramise aegumistähtaja jooksul.

31.

§ 89

lg 1 sätestab, et kui maksukohustuslane enne maksusumma määramise aegumist (§ 98) avastab, et tema või tema nimel esitatud deklaratsioonis esinevad vead või on andmed puudulikud ning seetõttu on deklareeritud maksusumma väiksem maksuseaduse alusel tasumisele kuuluvast maksusummast, teavitab ta sellest viivitamata maksuhaldurit kirjalikult, kui maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole sätestatud teisiti. Seega viitab

§ 89

lg 1, mis parandusdeklaratsiooni esitamise võimaluse ette näeb,

§-s 98 sätestatud aegumistähtajale.

§ 98lg 1 kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat.

Maksusumma tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise korral on maksusumma määramise aegumistähtaeg viis aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati. Eelduslikult ei ole parandusdeklaratsiooni esitamisel tegemist maksusumma tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise olukorraga, mistõttu on põhjendatud kolmeaastase aegumistähtaja kohaldamine.

§ 89

lg-s 1 reguleeritakse olukorda, kus maksumaksja eksituse tõttu on ta deklareerinud maksu vähem kui oleks pidanud ning see säte kohustab teda sellest maksuhaldurit teavitama (eeldusel, et deklareerimisest ei ole möödunud üle kolme aasta, millisel juhul kaebajal deklaratsiooni parandamise kohustust enam ei ole). Riigikohus on aga lahendis nr 3-3-1-91-08 (p 12) märkinud, et „maksumaksjal on õigus aegumistähtaja jooksul maksudeklaratsioone parandada korduvalt niikaua kuni selles deklaratsioonis deklareeritava maksukohustuste kohta ei ole tehtud maksuotsust.“ Seega olnuks kaebajal õigus muuta tulumaksudeklaratsioone kolm aastat peale nende esitamist 2008.aastal. Kaebaja poolt MTA-le 2007.a parandusdeklaratsiooni esitamise hetkeks 11.08.2015 oli see aeg möödunud. Kohtu seesugust seisukohta toetab ka kohtupraktika. Nimelt on Tallinna Ringkonnakohus jõustunud 05.11.2015 kohtuotsuses asjas nr 3-15-110 leidnud (p 10), et kehtivas õiguses on tagastusnõude tekkimise eelduseks parandusdeklaratsiooni 7 esitamise võimalus. Ringkonnakohus on viitega

§ 98

lg-le 1 leidnud, et see on aga seotud maksusumma määramise aegumistähtajaga (3 aastat). Seega on kohtupraktikas asutud seisukohale, et parandusdeklaratsiooni esitamisele kohaldub

§ 98

lg-s 1 sätestatud maksu määramise aegumistähtaeg ning ei ole õige kaebaja seisukoht, et puudub õiguslik alus, millele tuginedes saaks MTA keelduda parandusdeklaratsiooni vastuvõtmisest.

1. Tallinna Ringkonnakohus on viidatud jõustunud 05.11.2015 kohtuotsuses asjas nr 3-15-110 (p 11) leidnud ka et „ TuMS § 15 lg 4 p 5 kohaldamise praktika muutmine riivab tõepoolest ühetaolise maksustamise ja maksukohustuslaste võrdse kohtlemise põhimõtet. Erinevalt maksustatakse isikuid, kelle tuludeklaratsiooni esitamisest praktika muutmise hetkel ei olnud möödunud 3 aastat võrreldes isikutega, kellel nimetatud tähtaeg oli möödunud ja kes tagastusnõude esitamise õiguse olid minetanud. Selline õiguste riive tuleb aga ringkonnakohtu hinnangul lugeda proportsionaalseks. Riigikohtu seaduse tõlgendused, mis võivad endaga kaasa tuua halduspraktika muutmise, ei oma ega peagi omama tagasiulatuvat jõudu ning ei too kaasa vajadust tagasiulatuvalt kogu senist halduspraktikat ümber hinnata, vaid eelkõige isikutel endal lasub kohustus oma õiguste rikkumisele reageerida ning teha seda seaduses ettenähtud tähtaegu silmas pidades. Ringkonnakohtu hinnangul ei saa õigusrahu põhimõtet arvestades lugeda ebaproportsionaalseks regulatsiooni, mis ei võimalda maksuvabastust tagasiulatuvalt kohaldada, kui maksudeklaratsioonide esitamisest on möödunud juba 7-8 aastat.“
2. Mis puudutab kaebaja väidet, et temale ei ole esitatud MTA 17.07.2008 maksuteadet nr 15 667 (tl 2728) füüsilise isiku 2007.a tulumaksu kohta, siis kohtu hinnangul see MTA 26.08.2015 otsuse nr 8-3/50801 õiguspärasust ei mõjuta. Asja materjalidest nähtuvalt on MTA 17.07.2008 maksuteates nr 15 667 (tl 2728) märgitud juurdemaksmisele kuuluv tulumaksusumma 547 796 krooni (35 010,55 eurot) 09.09.2008 tasutud (tl 29). MTA 26.08.2015 otsusega nr 8-3/5080-1 on aga lahendatud kaebaja 11.08.2015 MTA-le esitatud taotlust 2007.a parandatud tuludeklaratsiooni vastuvõtmiseks (tl 5-6), millega kaebaja on teavitanud vastustajat tagastusnõudest.
3. Eeltoodut arvestades on MTA õigesti jätnud 26.08.2015 otsusega nr 8-3/5080-1 kaebaja parandatud andmetega 2007.a tuludeklaratsiooni vastu võtmata. MTA otsus on õiguspärane ning puudub alus selle otsuse tühistamiseks ja MTA kohustamiseks võtma vastu
4. aasta tuludeklaratsioonile 11.08.2015 esitatud parandusdeklaratsioon ja teha sellega seonduvad toimingud.
5. HKMS § 108 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmise tõttu kuuluksid vastustaja menetluskulud kaebajalt väljamõistmisele. Vastustaja kohtule menetluskulude hüvitamise taotlust esitanud ei ole, ning kohus ka ei leia, et käesolev kohtuasi oleks MTA igapäevase põhitegevuse raamidest väljuv. Seetõttu jätab kohus menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt) Aili Maasik Kohtunik 8