KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Tiia Nurm Otsuse tegemise aeg ja koht 24.11.2017, Tallinn Haldusasja number 3-17-1296 Haldusasi Ehitusturva OÜ kaebus Maksu- ja Tol
§ 37lg 7 p 2).
- Maksuhaldur leidis kontrollakti punktis 1.2.2 ja maksuotsuse punktis 2.2.2, et kaebaja ei ole kontrollitaval perioodil Personal2Go OÜ-lt abitööde teostamise ega soojakute üüri teenust soetanud ja kaebaja oli sellest teadlik. Maksuhaldur on vastanud kaebaja eriarvamuses toodud väidetele maksuotsuse punktides 3.4 ja 3.
- Kohus nõustub maksuhalduriga selles, et arvetel nr 1605231 ja nr 1609303 kajastatud teenuste soetamine OÜ-lt Personal2Go OÜ ei ole tõendatud. Vastuseks kaebuse punktis 3.1.
- toodule märgib kohus järgmist. On iseenesest õige, et kui kaebaja pakkus oma klientidele turvateenust, oli tal kliendilt vastava nõude puudumisel õigus kajastada arvel teenuse üldhind ning arvel ei olnud vaja lahti kirjutada, kuidas kaebaja teenust osutas (abitööjõu kasutamine jms). Maksuhaldur aga ei heidagi kaebajale ette arvete puudulikku vormistamist õigussuhetes oma klientidega. Maksuhaldur heidab kaebajale ette seda, et kaebaja ei ole osanud maksuhaldurile selgitada arvel nr 1605231 (MTA vastuse lisa 28) kajastatud teenuse mahu ja tunnihindade kujunemist. Maksuhaldur on põhjendatult viidanud mh asjaolule, et olukorras, kus kaebaja on 08.11.2016 seletustes (MTA vastuse lisa 20) selgitanud, et Personal2Go OÜ-lt osteti abitööjõu teenust (seda kinnitab ka poolte vahel sõlmitud käsunduslepingu p 2.1.1 (MTA vastuse lisa 32)), ei ole kaebaja maksuhaldurile teenuse edasi müüki oma klientidele tõendanud. Kontrollitaval perioodil on kaebaja pakkunud oma klientidele valdavalt hoopis mehitatud ja tehnilist valvet ning turvateenust. Selline teenuse kirjeldus ei võimaldanud MTA-l hinnata, kas teenuse osutamisel oli vajalik ka abitööjõu kasutamine. Seejuures ei kattu müügiarvetel ja arvel nr 1605231 kajastatud töötundide mahud. Olukorras, kus klientidele esitatud müügiarved abitööjõu kasutamist teenuse osutamist ei kajastanud, pidi kaebaja maksuhaldurile muude tõenditega tõendama, et abitööjõu kasutamise teenus sisaldus 6
(9)müügiarvetes, st kaebaja on teenuse Personal2Go OÜ-lt saanud ja selle oma klientidele edasi müünud. Kaebaja seda ei teinud ega ole vastanud maksuhalduri väitele, mille kohaselt ei ühti aktis 1 kajastatud abitööde teostamise maht ei müügiarvete ega ka töötundide arvestusega (MTA vastuse lisa 33) objektide ja töötajate lõikes. Kaebaja väited nii maksumenetluses kui ka kohtumenetluses on jäänud lakooniliseks ja paljasõnaliseks. Seejuures on oluline, et maksuhaldur ei ole teenuse saamise fakti tuvastamisel mh piirdunud üksnes müügiarvete (MTA vastuse lisa 21) ja arve nr 1605231 lisaks oleva akti 1 sisu analüüsiga, vaid on põhjendatult viidanud ka vastuolule sõlmitud käsunduslepingus kokku lepitud ja väljastatud arvel kajastatud tunni hinna ja tasumise tingimuste vahel ning toonud ka välja vastuolud kaebaja poolt esitatud töötundide arvestuse ja aktis 1 kajastatu vahel. Kohus leiab, et põhjendatud on ka maksuhalduri järeldus, mille kohaselt viitab teenuste fiktiivsusele asjaolu, et Personal2Go OÜ-l puudus kontrollitaval perioodil majandustegevus ning soojakud, mida üürida. Personal2Go OÜ ei suutnud maksuhaldurile tema suhtes 01.11.2016 alusel läbi viidud menetluses ettevõtlusega tegutsemist tõendada, sh oli KMD andmetel äriühingul perioodil mai kuni september 2016 tehingupartneriteks kaebaja ja OÜ Medoniks Grupp, kellega tehingute tegemise on maksuhaldur kahtluse alla seadnud. Maksuhaldur on põhjendatult leidnud, et olukorras, kus ta leidis, et OÜ-l Mikal puudusid soojakud, mida kaebajale üürida, ei saanud OÜ Mikal vastavaid soojakuid ka Personal2Go OÜ-le edasi müüa. Kuna Personal2Go OÜ poolne soojakute soetus ei leidnud maksumenetluses kinnitust, kaebaja vastavat väidet ümber ei lükanud, siis on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et Personal2Go OÜ ei saanud vastavaid soojakuid arve nr 1609303 (MTA vastuse lisa nr 29) alusel kaebaja kasutusse anda. Seejuures ei ole kaebaja tõendanud, et Personal2Go OÜ valdas soojakuid ja andis need kaebajale üle ega teinud usutavaks, et sõlmitud leping ei olnud fiktiivne. Ka Personal2Go OÜ ei esitanud maksuhaldurile soojakute üürile andmise eest tasu saamist täiendavaid dokumente ega teavet tehingute toimumise kohta (vt kontrollakti p 1.2.2.1 d). Kohus nõustub maksuhalduriga, et eelkirjeldatud käitumine võib tähendada, et isikud kas ei soovinud või ei osanud väidetavate tehingute kohta teavet anda. Kohtu hinnangul viitab selline käitumine sellele, et tehingud Personal 2Go OÜ ja kaebaja vahel olid fiktiivsed. Kohtu järeldust kinnitab asjaolu, et tulenevalt kaebuse punktis 3.5.2 väljendatust puudub vaidlus selles, et kaebaja juhatuse liikmed tunnevad ja teavad Personal2Go OÜ juhatuse liikmeid. Seega on usutav, et kaebaja teadis, et Personal2Go OÜ-l puudus majandustegevus, mitte vastupidi, nagu leiab kaebaja. 11. Eeltoodust tulenevalt on maksuotsuse p-s 2.2.3 põhjendatult leitud, et kaebaja ei oleks tohtinud Personal2Go OÜ poolt väljastatud arvete nr 1605231ja nr 1609303 alusel sisendkäibemaksu arvestada, sest teenus pole soetatud arvel näidatud teenusepakkujalt (
§ 37lg 7 p 2).
- Maksuotsuse kohaselt on kaebaja kajastanud perioodi mai kuni september 2016 (k.a) sisendkäibemaksu hulgas alusetult Medoniks Grupp OÜ arvetel märgitud käibemaksu kokku summas 66 494,74 eurot. Maksuhalduri hinnangul ei ole tehinguid (abitööde alltöövõtu, tööjõuvahenduse ja koristamise teenus ning turvateenus) toimunud, st kaebaja ei ole tegelikkuses teenuseid Medoniks Grupp OÜ-lt saanud. Kohus nõustub maksuhalduriga selles, et abitööde alltöövõtu, tööjõuvahenduse ja koristamise teenuse ning turvateenuse saamine OÜ-lt Medoniks Grupp OÜ ei ole tõendatud. Medoniks Grupp OÜ rekvisiitidega arvetest, mille alusel kaebaja sisendkäibemaksu deklareeris, kajastavad vaid arved nr 16069 ja nr 16101 teenuse hinda määras, nagu see on toodud poolte vahel 01.04.2016 sõlmitud käsunduslepingu ( MTA vastuse lisa 56) punktis 4.1.
- Ülejäänud arvetel on kajastatud lepingus toodust erinev tunnihind või puudub tunnihind üldse. Teiseks on pooled lepingu punktis 4.2 kokku leppinud, et igale tasumiseks esitatavale arvele lisatakse akt, milles kajastuvad objektid ja osutatavad teenused objektide lõikes. Selliseid akte ei ole Medoniks Grupp OÜ koostanud ning arvete juurde lisanud. Nagu nähtub kontrollakti punktist 1.3.2.1 b, siis on maksuhaldur vastavate aktide esitamist nõudnud, kuid kumbki tehingu pool ei ole maksuhaldurile vastavaid akte esitanud. Kohus leiab, et kuna kaebajale tasumiseks esitatud arvetel toodud teenuste kirjeldus ei võimalda 7
(9)tuvastada, millistel objektidel on teenuseid osutatud ning milline on teenuste maht iga objekti lõikes, ei ole eluliselt usutav, et kaebaja soostunuks tasuma sellise teenuse eest mille osutamise tõendamise kohta esitatud dokumentatsioon on puudulik, st teenuse osutamise fakt ei ole kontrollitav. Isikult, kes tellib teiselt isikult teenust, võib eeldada, et ta veendub enne arve tasumist selles, et teenust on osutatud arvel toodud mahus, kokku lepitud tingimustel ja hinnaga. Käesoleval juhul viitab kaebaja hooletu käitumine lepingu täitmisel pigem sellele, et teenuseid tegelikkuses ei saadud ning esitatud arved on fiktiivsed. Kohus nõustub kaebajaga selles, et lepingus kokku lepitud maksetähtaegade rikkumine ei too kaasa tehingu tühisust. Maksuhaldur aga ei väidagi, et leping on tühine. Maksuhaldur väidab, et asjaolu, et poolte faktiline käitumine erineb oluliselt lepingus kokku lepitud käitumisest, viitab sellele, et leping ja selle alusel vormistatud dokumendid on formaalsed. Maksuhalduri kahtlusi, et tehinguid ei ole tegelikult toimunud, toetab ka asjaolu, et lähtuvalt käsunduslepingu punktist 2.1.1 on käsundi sisuks käsundiandja turvatöötaja abistamine. Asjaolu, et tegemist on abitöödega kinnitab ka valdav osa Medoniks Grupp OÜ poolt kaebajale tasumiseks esitatud arveid. Samas ei ole kaebaja ka viidatud teenuste puhul suutnud maksuhaldurile tõendada, et ta on Medoniks Grupp OÜ käest ostetud teenuse müünud edasi oma klientidele. Klientidele väljastatud müügiarvetelt ei nähtu, et arvetel kajastatud teenuste osutamisel on kasutatud Medoniks Grupp OÜ arvetel toodud abitööjõudu ning objektide loetelu, kus kaebaja on väidetavalt abitööjõudu kasutanud maksuhaldurile ei esitatud. Nimetatust tulenevalt nõustub kohus maksuhalduri järeldusega, et abitööde teostamine teistele klientidele ning seega ka faktiline vajadus teenuse ostmise järele Medoniks Grupp OÜ-lt ei ole tõendatud. Kaebaja ega Medoniks Grupp OÜ ei ole maksumenetluses ega ka kohtumenetluses suutnud tõendada, et Medoniks Grupp OÜ-l oli kasutada selline tööjõud, kelle abiga teenust osutada. Isegi kui Medoniks Grupp OÜ-l endal vastavat tööjõudu ei olnud, pidi ta suutma tõendada et tal oli võimalik abitööjõudu saada. Medoniks Grupp OÜ on küll esitanud 26.01.2017 maksuhaldurile renditöötajate nimekirja, mis sisaldab väidetavate töötajate nimesid ja isikukoode (MTA vastuse lisa 66), kuid ei ole tõendanud, et viidatud nimekirjas loetletud isikutel on puutumus kaebaja ja Medoniks Grupp OÜ vahelise õigussuhtega. Nimekirjas on üksnes loetletud isikute nimed, kuid ei ole seostatud neid konkreetsete tehingutega. Seda ei ole teinud ka isikud ise. Vastavaid asjaolusid ei ole tõendanud ka kaebaja, millest tulenevalt on asjakohane maksuhalduri järeldus, et Medoniks Grupp OÜ poolt töötajate rendile võtmine ja edasi vahendamine ei ole dokumentaalselt kinnitust leidnud. Nii nagu ka tehingute puhul OÜ-ga Mikal ja Personal2Go OÜ-ga ei sea kaebaja kahtluse alla maksuhalduri väidet, mille kohaselt oli kaebaja seotud talle väidetavat teenust osutanud isikuga, st antud juhul Medoniks Grupp OÜ-ga. Nimetatud asjaolu ei tõenda aga kohtu hinnangul mitte seda, et teenus oli saadud ja kaebaja oli sellest teadlik vaid hoopis kinnitab maksuhalduri järeldust, et kaebaja oli igati teadlik Medoniks Grupp OÜ-s toimuvast ja asjaolust, et väidetaval teenuse osutajal ei ole vajalikku tööjõudu arvetel näidatud teenuste osutamiseks. Seega on ka asjakohane maksuhalduri järeldus, et arvetel kajastatud tehinguid ei ole tegelikkuses toimunud. Tegelikkuses mittetoimunud tehingu kohta koostatud dokumentide alusel maksuarvestuse pidamine ja maksukohustuste deklareerimine saab olla üksnes teadlik maksuarvestuse reeglite rikkumine kaebaja poolt. Kui teenuseid ei ole osutatud, puudub alus vastavate arvete alusel sisendkäibemaksu deklareerida (
§ 29lg 1 ja § 31 lg 1).
13. Kohtupraktikas on korduvalt selgitatud, et nõuetekohane algdokument peab võimaldama kindlaks teha ja kontrollida väidetavate majandustehingute sisu ja arvnäitajaid ning teenuse saamise fakt ja teenust osutanud isik peavad olema usaldusväärselt tuvastatavad (vt nt Riigikohtu otsused nr 3-3-1-27-14; nr 3-3-1-76-14 jne). See on oluline nii käibemaksu- kui ka tulumaksuarvestuse seisukohast. Olukorras, kus algdokumentidest ei selgu, millise konkreetse teenuse eest on arve esitatud, on põhjendatud asuda maksustamisel seisukohale, et maksukohustuslane pole teenust saanud.
§ 4lg 1 p 1 ja § 11 lg 1 p-d 1 ja 2 võimaldavad 8
(9)käibeks lugeda konkreetse, oluliste tunnuste abil identifitseeritava teenuse osutamise. Sisendkäibemaksu mahaarvamise eelduseks on
§ 37
nõuetele vastav arve ning isegi juhul kui maksukohustuslane on teenuse saanud, puudub tal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus juhul, kui puudub nõuetekohane arve (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-81-12 p 11). Kui tehingu majanduslik sisu on märgitud ebaõigesti, pole tegemist nõuetekohase arvega RPS § 7 lg 1 p 3 tähenduses. Selline asjaolu võib olla piisavaks aluseks, et kohaldada tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3. Kohus on käesoleva otsuse eelmistes alapunktides asunud seisukohale, et maksuhalduri järeldus, mille kohaselt OÜ Mikal, Personal2Go OÜ ja Medoniks Grupp OÜ poolt esitatud arved, poolte poolt allkirjastatud lepingud ja muud kaebaja poolt esitatud ja maksumenetluses kogutud teave ja dokumendid ei võimalda jõuda järeldusele, et kaebaja on arvetel kajastatud teenuseid saanud. Seega ei ole kaebajale tasumiseks esitatud arvete puhul tegemist nõuetekohaste algdokumentidega
§ 37
ja RPS § 7 tähenduses ning kõnealused algdokumendid ei anna alust deklareerida sisendkäibemaksu (
§ 29
lg 1 ja § 31 lg 1) ega lugeda dokumentide alusel tehtud väljamakseid ettevõtlusega seotuks ja teha nimetatud arvete alusel tulumaksuvabalt väljamakseid. (TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3).
- Eeltoodust tulenevalt leiab kohus, et MTA 16.05.2017 maksuotsuse tühistamiseks puudub alus ja kohus jätab kaebuse rahuldamata. MENETLUSKULUD
- HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehakse. Kuna kaebus jääb rahuldamata, tuleb menetluskulud jätta kaebaja kanda. MTA menetluskulude hüvitamist taotlenud ei ole. Seega jäävad poolte menetluskulud nende endi kanda (HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 1). /allkirjastatud digitaalselt/ Tiia Nurm 9
(9)