KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Oliver Kask ja Monika Laatsit Otsuse tegemise aeg ja koht 31.01.2018, Tallinn Haldusasja

) sätestatud haldusorgani kohustusi. Maksumenetluse käigus ei selgitanud maksuhaldur kaebajale intressi arvestamise põhimõtteid, sh seda, et intressiarvestus algab tagasiulatuvalt. Kaebaja ja tema raamatupidaja arvasid, et intressi arvestamine algab maksuotsuse täitmata jätmisest. Selgitamiskohustuse rikkumine riivab praegusel juhul õiguskindlust. 2) MTA kontrollis kaebaja

1. aasta detsembri ja
2. aasta jaanuari käibedeklaratsioonides kajastatud andmete õigsust ligi kaks aastat (maksumenetlus algas
3. aasta jaanuaris ja lõppes
4. aasta detsembris) ning seda ei saa pidada mõistlikuks menetlusajaks. MTA-l olid juba hiljemalt
5. aasta aprilliks olemas kõik vajalikud dokumendid ja selgitused ning miski ei takistanud MTA-l menetluse lõpule viimist seaduses sätestatud tähtaja jooksul (käibemaksuseaduse (KMS) § 34). Seda arvestades on ca 90 000 euro suurune intressinõue ebaproportsionaalne. 3) Intressinõue on motiveerimata. Sellest ei nähtu, mis alusel ja millise metoodika järgi MTA intressinõude koostas. Ka ei ole intressinõue selge ja üheselt mõistetav ning pole arusaadav, milline on haldusakti andmise faktiline ja õiguslik alus. 4)

§ 118

lg 1 on vastuolus PS-ga.

§ 118

lg 1 annab MTA-le võimaluse esitada intressinõude kasvõi neli aastat, viis kuud ja 29 päeva deklaratsiooni esitamise kohustuse tekkimisest. Intressinõue tahtmatult põhjustatud maksusummade väärarvestuste eest ei ole mõistlik ega kooskõlas seaduse mõttega. 6. Maksu- ja Tolliamet vaidles kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata. 1) Intressinõue on jõustunud maksuotsuse ja 12.04.2016 otsuse tagajärg, mille õigusjõu murdmiseks oleks kaebajal tulnud need vaidlustada. Kui maksukohustuslane ise intresse ei arvesta ega tasu, määrab need legaliteedipõhimõttest lähtuvalt maksuhaldur. 2) Mõistlik menetlusaeg on määratlemata õigusmõiste ning kiirus ei saa seejuures olla menetluse eesmärk omaette. Oluline on asja õige lahendamine. Maksuhaldur asus 12.04.2016 2

§ 115

lgs 1 on sätestatud maksukohustuslase kohustus arvestada ja tasuda ise tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-68-09).

§ 31

lg 2 alusel tekib intressikohustus vahetult asjaolust, et maksusumma on tähtpäevaks tasumata. Selle kohustuse tekkimiseks pole vaja maksuhalduri haldusakti. 4) Intressinõue vastab haldusaktidele esitatavatele nõuetele. See sisaldab nii õiguslikku kui ka faktilist alust ning on motiveeritud. 7. Tallinna Halduskohus jättis 08.05.2017 otsusega kaebuse rahuldamata ja menetluskulud poolte endi kanda. 1)

§ 115

lg 1 kohaselt lasub intressi arvestamise ja tasumise kohustus maksukohustuslasel ning maksuhaldur koostab intressinõude üksnes juhul, kui maksukohustuslane ise ei ole intressi tasunud. Kuna intressinõue ei ole kaalutlusõiguse alusel antav haldusakt (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-80-16), ei pea intressinõue sisaldama ka selle andmise kaalutlusi. Intressinõude aluseks on intressiperioodi pikkus, mis sõltub kohustuse tekkimise ning selle tegeliku täitmise tähtpäevast. Need olid teada nii kaebajale kui ka maksuhaldurile. Intressinõudes on esitatud

§ 115

lg-s 3 sätestatud asjaolud ning selles on esitatud metoodika, mille alusel intressi arvestatakse (tähtpäevaks tasumata maksusumma korrutatuna viivitatud päevade arvuga korrutatuna intressimääraga) koos õigusliku alusega. Intressinõude lisas on toodud selle valemi sisustamiseks vajalikud andmed (tasumisega viivitatud päevade arv, tähtpäevaks tasumata maksusumma suurus ja intressimäär) ning nende põhjal välja arvestatud intressisumma. Intressinõude lisast nähtub ka maksuvõla tekkimise alus ja vastava maksu liik (käibemaks, tulumaks, sotsiaalmaks, töötuskindlustusmaksed ja kogumispensioni maksed). Vaidlustatud intressinõue on seega nõuetekohaselt motiveeritud ning see vastab

§ 46nõuetele.

2) Asjaolu, et maksuhaldur ei selgitanud kaebajale, et intressi arvestamine algab maksuvõla tekkimisest, ei mõjuta vaidlustatud intressinõude õiguspärasust. Ettevõtlusega tegelev isik peab tundma maksustamist puudutavaid õigusakte. Intresside arvestamise regulatsioon on olnud sisult muutumatu alates maksukorralduse seaduse jõustumisest ning pole eluliselt usutav, et sedavõrd pikaaegse kogemusega ettevõte nagu kaebaja ei ole teadlik maksuregulatsioonidest. Kaebaja pole esitanud alternatiivset intressiarvestust ega näidanud, et vastustaja arvestuses esinevad vead. Kaebaja on kasutanud

§ 114lg-st 3 tulenevat võimalust taotleda maksuvõla kustutamist.

Maksuhaldur vähendas 12.04.2016 otsusega tasumisele kuuluvat intressi seoses mõistliku menetlusaja ületamisega. Kui kaebaja leidis, et MTA on mõistlikku menetlusaega hinnanud vääralt, siis oleks kaebajal tulnud vaidlustada 12.04.2016 otsus. Kaebaja ei saa 12.04.2016 otsust vaidlustada intressinõude vaidlustamise kaudu. Kaebaja oleks saanud intressinõude esitamist vältida, deklareerides ja tasudes maksud õigeaegselt. 3) Kaebajale määratud intressinõue ei ole aegunud. Intressi arvestamise aegumistähtaeg ei hakka haldusaktiga määratud või sissenõutavatelt maksusummadelt kulgema enne maksusumma täielikku tasumist. Intressi eesmärgiks on riigi rahaliste huvide kaitsmine ja maksukohustuslase motiveerimine oma kohustusi tähtajaks täitma. Arvestades maksuintressi 3

§ 118lg 1 on ebaproportsionaalne ning võiks olla põhiseadusega vastuolus.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

1. OÜ Regalia Kaubandus palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha asjas uus otsus, millega tema kaebus rahuldada. 1) Kaebaja ei pidanud ette nägema, mida maksuhaldur talle ette heitma hakkab. Kaebaja esitas maksudeklaratsioonides õiged andmed. Asjaolu, et kaebaja ei vaidlustanud maksuotsust tähtaegselt, ei tähenda, et kaebaja nõustuks maksuotsuse järeldustega. OÜ-l Regalia Kaubandus puudusid vahendid dividendide maksmiseks, mistõttu on väidetavate dividendide väljamaksmisel põhinev maksusumma alusetu. 2) KMS §-s 34 on sätestatud tähtajad, mille jooksul maksuhaldur peab käibemaksu kontrolli läbi viima. Maksuhaldur ei vähendanud intressisummat piisavalt: 31.01.2014 korraldusega alanud maksumenetlus oleks pidanud lõppema hiljemalt 01.06.2014, mitte 07.12.2015 või 09.07.
2. Tegemist oli kahekuulist perioodi (01.12.2013–31.01.2014) puudutava üksikjuhtumi kontrolli, mitte revisjoniga. Vaatlused tehti Regalia kauplustes samaaegselt, isikuid küsitleti kohapeal ning kogu informatsioon saadi ühe kuu jooksul. 3) Olukorras, kus kaebaja vaidlustab intressinõude täies ulatuses, ei ole tähtsust sellele eelnevalt väljastatud otsustel ja toimingutel. Kaebaja esitas intressi vähendamise taotluse enne vaidlustatud intressinõude koostamist, kui oli tutvunud e-maksuametis toodud intressiarvestusega. Juba enne intressinõude koostamist pidas MTA ilma selgituseta kaebaja ettemaksukontolt kinni summasid intressinõude katteks. 4) Kuna maksumenetlus oleks pidanud lõppema 01.06.2014, on intressinõue

§ 118

lg-s 1 sätestatud tähtaega arvestades aegunud.

§ 118lg 1 on osaliselt vastuolus põhiseadusega.

5) Maksuhaldur jättis täitmata kohustuse selgitada maksuotsuse koostamise ning võimalike deklaratsiooniparanduste esitamise tagajärgi.

1. Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. Kaebaja eirab fakti, et nii maksuotsus kui ka otsus intressi vähendamise kohta on jõustunud haldusaktid. 14.03.2016 taotlusest järelduvalt sai kaebaja aru nii intresside suurusest kui ka kujunemise põhimõtetest. Intresside osalise kustutamisega ei nihku maksuotsuse kättetoimetamise kuupäev varasemale ajale, vaid kompenseeritakse isikule haldusorgani viivitusest tulenev ebaõiglus. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
2. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. Halduskohus kohaldas materiaalõiguse norme õigesti ega rikkunud menetlusnorme, mis oleks toonud kaasa ebaõige otsuse. Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist.
3. Vastuväited maksuotsusega määratud summadele on praeguses vaidluses asjakohatud. Maksuotsuse kui kehtiva haldusakti resolutsioon on siduv nii kaebajale kui ka maksuhaldurile (HMS § 60 lg 2), kellel tuleb sellest intresside arvestamisel lähtuda. 4

§ 115

lg 1 sätestab, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud. Seega ei alga intresside arvestamine mitte pärast maksuotsuse täitmiseks määratud tähtaja möödumist, vaid päevast, mil maksud tuli seaduse järgi tasuda. Selliselt motiveerib intress maksumaksjaid oma maksukohustusi õigeaegselt täitma ning maksukohustuslasel ei teki maksu tähtaegsest tasumata jätmisest likviidsuseelist võrreldes oma maksukohustusi õiguspäraselt täitvate isikutega (vt Riigikohtu lahend nr 3-4-1-15-16, p 110). Maksuvõlalt arvutatakse intressi kogu viivituse aja eest, sõltumata sellest, kas võla sissenõudmiseks on antud haldusakte või tehtud meeldetuletusi (L. Lehis. Eesti maksuseaduste kommentaarid. Tartu, 2006, lk 55). Intressinõude koostamine maksuhalduri poolt on vajalik eelkõige sundtäitmise algatamiseks (

§ 128lg 2 p 2 ja lg 3; Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-11-06, p 10).

Kaebaja ekslik arusaam intresside arvestamisest ei mõjuta intresside arvestust.

§-st 14 ja ja HMS §-st 36 tulenev selgitamiskohustus eeldab üldjuhul isiku poolt soovi avaldamist selgituste saamiseks või olukorda, kus maksuhaldurile on ära tuntav vajadus selgitada isikule tema õigusi ja kohustusi. Kaebaja pole väitnud, et ta palus maksuhalduril maksumenetluse ajal endale selgitada, millised tagajärjed kaasnevad sellega, kui maksumenetlus lõppeb maksuotsuse koostamisega. Kuna ettevõtlusega tegelevalt isikult saab eeldada maksustamist puudutava seadusandluse tundmist vähemalt osas, mis puudutab tema enda kohustusi, polnud tegemist ka olukorraga, kus maksuhaldur oleks pidanud kaebajale oma algatusel maksumenetluse võimalike tagajärgede kohta selgitusi andma. 13.

§ 114

lg 3 annab MTA-le õiguse maksukohustuslase põhjendatud kirjalikul taotlusel kustutada tema maksuvõla, kui selle sissenõudmine on lootusetu või oleks ebaõiglane maksukohustuslasest mitteolenevate asjaolude, sealhulgas vääramatu jõu tõttu.

§ 32

kohaselt on maksuvõlg sama seaduse tähenduses maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma ning tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud intress. Olukorras, kus maksukontroll venib, ei saa maksumaksja arvestada ja ette näha tekkida võiva kohustuse lõplikku suurust, mille hulka tuleb arvestada ka maksuintressid. Maksukohustuslasel on seega võimalik taotleda maksuhaldurilt ebamõistliku menetlusaja osas intressinõude kustutamist (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-78-14, p 21). MTA rahuldas 12.04.2016 otsusega (tl 5-6) osaliselt kaebaja taotluse intressivõla kustutamiseks, leides, et maksumenetlus ületas 151 päeva osas mõistliku kestuse. Kaebaja esitas MTA 12.04.2016 otsusele vaide (tl 89-91), mille MTA jättis 13.06.2016 vaideotsusega (tl 92-94) rahuldamata. Kohtute infosüsteemist nähtub, et kaebaja esitas 13.07.2016 halduskohtule kaebuse MTA 12.04.2016 otsuse tühistamiseks (haldusasi nr 3-16-1415). Seega on halduskohus oma otsuses ebaõigesti märkinud, et kaebaja ei ole nimetatud otsust kohtus vaidlustanud. Halduskohus jättis 17.08.2017 otsusega OÜ Regalia Kaubandus kaebuse haldusasjas nr 3-16-1415 rahuldamata. Kõnealune halduskohtu otsus ei ole praeguse otsuse tegemise seisuga jõustunud. Kuna 12.04.2016 otsuse õiguspärasuse, sh mõistliku menetlusaja kestust puudutavate kaebaja väidete kohta võetakse seisukoht haldusasjas nr 3-16-1415, siis ei hinda ringkonnakohus praeguses asjas maksumenetluse kestuse mõistlikkust ja seda, kas maksuhaldur oleks pidanud intressivõlgnevuse kustutama suuremas ulatuses kui 18 711,49 eurot. 14. Halduskohus on asjakohasele kohtupraktikale (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-80-16, p 20) viidates õigesti märkinud, et intressinõue ei ole kaalutlusõiguse alusel antav haldusakt. Seetõttu ei saa menetluslikud rikkumised või puudused motiveerimisel üldjuhul mõjutada 5

§ 115lg-s 3 ja §-s 46 sätestatud nõuetele.

Intressinõude lisast nähtub selgelt ja arusaadavalt, mis alusel ja mis perioodidel tekkinud maksuvõlgnevustelt on intress arvestatud. Kaebaja pole väitnud, et intressiarvestuses esineks vigu, mis võinuks mõjutada intressikohustuse suurust, ning neid ei nähtu ka ringkonnakohtule.

1. Kaebaja arvamus, et MTA oleks pidanud maksuotsuse koostama hiljemalt 01.06.2014, ei põhine kehtival seadusel. Kaebaja on maksumenetluse kestuse määramisel lähtunud ekslikult KMS §-st 34, mis reguleerib sisendkäibemaksu enammakse tagastamist. Enammakse tagastamisele kehtestatud ranged tähtajad ei ole laiendatavad kõikidele üksikjuhtumi kontrolli menetlustele. Seega on põhjendamatu kaebaja seisukoht, justkui võiks maksuhaldur nõuda intressi vaid maksuotsuse kättetoimetamisele eelneva 120 päeva eest.
2. Kaebaja vaidleb vastu halduskohtu seisukohale, et intressinõue pole aegunud, ning taotleb

§ 118

lg 1 osaliselt põhiseadusevastaseks tunnistamist.

§ 118

kohaselt on intressi arvestamise aegumistähtaeg üks aasta alates deklaratsiooni alusel arvutatud, maksuotsusega määratud või vastutusotsusega sissenõutava maksusumma täieliku tasumise päevast. Ringkonnakohus leiab sarnaselt halduskohtule, et

§ 118

lg 1 ei ole põhiseadusega vastuolus ega pea vajalikuks vastavaid halduskohtu põhjendusi üle korrata (HKMS § 201 lg 4). Maksumenetluse ebamõistliku kestusega tehtud ebaõiglust saab maksukohustuslasele korvata intressinõude vähendamisega. Intressi arvestamise aegumistähtaja lühendamine pole selleks sobiv ega ka vajalik meede. Arvestades, et vaidlustatud intressinõue on koostatud vähem kui kuus kuud pärast maksuotsuse tegemist, on ilmne, et see nõue polnud aegunud.

1. Kaebaja väide enne intressinõude koostamist tema ettemaksukontolt tehtud kinnipidamiste kohta on ebamäärane ja tõendamata ega saa ka kuidagi mõjutada vaidlustatud intressinõude õiguspärasust.
2. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna Regalia Kaubandus OÜ apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ning MTA pole ringkonnakohtule menetluskulude nimekirja ega kuludokumente esitanud (HKMS § 109 lg 1), jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt) 6