KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Kadriann Ikkonen Otsuse tegemise aeg ja koht 21. märts 2015, Tallinn Haldusasja number 3-14-52926 Haldusasi R.M.i kaebus Maksu- ja

§ 92

lg 1 p 2 kohaselt määrab maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma, kui maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid, võttes arvesse kõiki tähendust omavaid andmeid, mida maksuhaldur peab usaldusväärseks (

§ 92

lg 3).

§ 94

lg 1 kohaselt võib maksuhaldur tuvastada tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel. Praegusel juhul on hindamine lubatud. MTA tegi tulu kindlaks sissetulekute ja väljaminekute analüüsi tulemusena. Võttes arvesse eriarvamuses esitatud ning faktiliselt tõendatud R.M.i väljaminekuid 78 070 euro ulatuses, kohustas MTA R.M.i tulumaksuseaduse (TuMS) § 44 lg 1 ja § 16 lg 3 rikkumisest tulenevalt tasuma täiendavalt tulumaksu 27 410,45 eurot.

1. Tallinna Halduskohus rahuldas 17.06.2015 otsusega (tervikotsus 18.09.2015) R.M.i kaebuse, tühistas maksuotsuse ning mõistis MTA-lt välja kaebaja menetluskulud 5263 eurot. Kohus leidis, et maksumenetluses on rikutud menetlusnorme, selgitamiskohustust ja uurimispõhimõtet. Maksumaksjalt dokumentide saamine oli nõuetekohaselt vormistamata. Kohtu hinnangul oleks kaebaja vajanud maksumenetluses tõlki. Maksuhaldur ei ole piisavalt pingutanud A. B. seletuste saamiseks. Maksuhaldur ei ole kaebaja väiteid laenuskeemi kohta sisuliselt analüüsinud. Pole arusaadav, miks maksuotsuses on arvestatud maksukohustust vähendavate asjaoludena kaebaja 07.04.2014 eriarvamuses toodud ning tõendatud väljaminekuid summas 78 070 eurot. Kohus leidis, et maksuhaldur on teinud oletusi maksumaksja kahjuks ja tühistas seetõttu maksuotsuse.
2. Tallinna Ringkonnakohus leidis käesolevas asjas 18.08.2016 tehtud otsuses, et halduskohtu menetluslikud etteheited maksumenetlusele ja maksuotsusele ei olnud põhjendatud ja maksuotsus ei ole selliste põhjendamispuudustega, mis tooks kaasa selle ebaselguse ja tühistamise. Kaebaja on mõistnud, mida talle ette heidetakse. Ka väidetava keelebarjääri esinemine ei ole maksuotsuse tühistamise aluseks. Kaebaja ei ole maksumenetluses tuginenud asjaolule, et ta ei mõista toimuvat. Kaebaja on maksuhalduri korraldustele ja muudele pöördumistele vastanud. Kaebajale ei keelatud tõlgi kasutamist või esindaja kaasamist. Samuti ei tingi maksuotsuse tühistamist asjaolu, et dokumendid ei ole ajaliselt järjestatud või on dateerimata. Kaebaja ei vaidle vastu asjaolule, et osad dokumendid esitati pärast kontrollakti saamist. Ringkonnakohus osundas, et halduskohus ei ole otsuses selgitanud, milliseid jõupingutusi oleks maksuhaldur pidanud asjaolude väljaselgitamiseks veel tegema. Kuivõrd halduskohus oli maksuotsuse tühistanud vaid selle formaalse õigusvastasuse tõttu, ei ole maksu määramise sisulist õiguspärasust esimese astme kohtu poolt kontrollitud. Kuna ringkonnakohtu hinnangul ei esinenud maksuotsusel selle tühistamist vältimatult tingivaid puudusi, tühistas ringkonnakohus halduskohtu otsuse ja saatis asja halduskohtule uueks läbivaatamiseks (HKMS § 199 lg 2 p 2). Halduskohus ei olnud maksuotsuse tegemise aluseks olnud tõendeid hinnanud ega maksuotsuse sisulist õiguspärasust puudutavaid väiteid analüüsinud. Seega ei ole otsust olulises ulatuses põhjendatud. Vastava puuduse kõrvaldamine ringkonnakohtus piiraks poolte menetlusõigusi, sest olukorras, kus alles ringkonnakohus asub kõiki asjas olevaid tõendeid hindama, ei oleks pooltele tagatud piisavat edasikaebeõigust (HKMS § 211 lg 1 ls 1). Eelnevat arvestades rahuldas ringkonnakohus Maksu- ja Tolliamet apellatsioonkaebuse, tühistas halduskohtu otsuse ning saatis asja halduskohtule uueks läbivaatamiseks. KAEBUS JA NÕUE
3. R.M.i 26.11.2014 Tallinna Halduskohtule esitatud kaebuse (täiendatud 01.04.2015), kus ta taotleb maksuotsuse tühistamist, põhjendused olid järgmised: 1) Maksuhaldur on kaebaja maksustatavat tulu püüdnud tuvastada tema väljaminekute kaudu, rakendades hindamise teel maksustamist. Kulutused olid aga tehtud kaebajale hüvitatud laenukohustuse, st mittemaksustava tulu arvelt. Kaebaja finantsvahendid pärinevad temaga seotud äriühingutelt, kes maksid talle laenu tagasi. Laenu tagasimaksmise põhjuseks oli asjaolu, et kaebaja oli üle võtnud OÜ Ecodiesel poolt A. B. võetud kaks laenu. Seda kinnitas 01.11.2013 kirjalikus selgituses ka A. B.. Laenukohustuse ülevõtmisega samal päeval sõlmisid kaebaja ja OÜ Ecodiesel laenulepingu, millega kaebaja andis OÜ-le Ecodiesel laenu 255 000 eurot. Laenulepingu sõlmimise 4 eesmärk oli OÜ Ecodiesel A. B. ees olnud kohustuse üleandmine kaebajale, kellest sai seega OÜ Ecodiesel uus võlausaldaja. OÜ Ecodiesel maksis A. B. kaebaja eest laenu tagasi 58 000 USD ning samas summas vähenes OÜ Ecodiesel kohustus kaebaja ees. 2) OÜ-lt Alpine Industrial Inc kaebaja kontole laekunud summa ei ole kaebaja maksustatav tulu. OÜ Ecodiesel andis OÜ-le Alpine Industrial Inc sularahas laenu ning müüs talle kütust. Kütuse müügitehingute õigsust on maksuhaldur kontrollinud. OÜ Ecodiesel palus kirja teel OÜ-l Alpine Industrial Inc tagastada laen ning tasuda kauba eest kaebaja kontole, kuna maksuhaldur oli OÜ Ecodiesel pangakonto arestinud. Selle tulemusel vähenes OÜ Alpine Industrial Inc kohustus OÜ Ecodiesel ees ning OÜ Ecodiesel kohustus R.M.i ees (OÜ Alpine Industrial ülekanne kaebajale). Kaebaja 13.01.2012 kirja alusel tasus OÜ Alpine Industrial kaebaja eest ka otse A. B. 102 486 USD. Kokku 113 054 eurot, mis laekus ülekannetena OÜ-lt Alpine Industrial Inc kaebaja pangakontole selgitusega „Avansi aruanne“, oli tegelikkuses OÜ Ecodiesel laenu tagasimakse kaebajale. 3) OÜ-lt Levan kaebaja kontole tehtud maksed ei ole kaebaja maksustatav tulu. OÜ Alpine Industrial Inc oli laenulepingu nr 2 alusel andnud OÜ-le Levan laenu 72 110 eurot ning palunud selle tagastada kaebaja pangakontole. Sellega tasus OÜ Levan laenu OÜ Alpine Industrial Inc ees, samas summas vähenes OÜ Alpine Industrial Inc kohustus OÜ Ecodiesel ees ning OÜ Ecodiesel kohustus kaebaja ees. 4) OÜ Garda Lake poolt kaebaja pangakontole laekunud summad ei ole kaebaja maksustatav tulu, vaid äriühingult võetud laen, mille kaebaja tagastas koos intressidega 14.01.2013 sularahas. 5) Garata SIA-lt laekunud rahad ei ole kaebaja maksustatav tulu. Kaebaja andis Läti äriühingule 27.11.2012 laenu 12 300 eurot, mille äriühing 14.12.2012 samas summas tagastas. 6) Maksusumma määramiseks valitud metoodika on vale. Maksuhaldur on maksu määranud hindamise teel, ehkki info isiku finantsvahendite suuruse ja päritolu kohta on olemas. Maksuotsuses ei selgitata, miks vähendas maksuhaldur isiku tehtud kulutusi, võrreldes kontrollaktis esitatud summaga ning jättis osa väljamakseid maksustatavaks tuluks lugemata. Sellisena ei ole maksuotsus põhjendatud ning sellest ei nähtu selget faktilist alust maksusumma määramiseks. Kaebaja pangakontole on laekunud rohkem raha kui on tehtud kulutusi. Maksuhaldur ei ole analüüsinud, kas laekunud raha oli maksustatav või mittemaksustatav tulu, määrates maksusumma üksnes kulutuste mahu alusel. Sellega rikkus maksuhaldur

§-st 11 tulenevat uurimiskohustust. Ka Riigikohus on selgitanud, et olukorras, kus esinevad otsesed tõendid, mida maksustamise seisukohalt on võimalik ja tuleb arvesse võtta, puudub alus täiendava maksusumma määramiseks hindamise teel. 7) Maksuotsuse väited ja seisukohad on valed. Maksuhaldur tähtsustas üle OÜ Alpine Industrial Inc poolt kaebaja pangakontole tehtud ülekande selgitust „Avansi aruanne“. Kaebaja ei esitanud avansiaruandeid lisana, sest selliseid aruandeid ei eksisteeri. Kuivõrd R.M. ei valda eesti keelt, eksis ta selgituse märkimisel. Maksuhaldur ei selgita oma seisukohta, miks pidid OÜ-l Ecodiesel

1. a algul esinenud ajutised likviidsusprobleemid takistama äriühingul
2. ja
3. a sularahas laenu andmast. Maksuhaldur on laenulepingud ja laenu andmise seadnud kahtluse alla paljasõnaliselt ning sõltumata asjaolust, et sularaha sissemaksed OÜ Alpine Industrial Inc pangakontole on reaalselt toimunud. Kaebaja ei ole oma võlgnevust A. B. tagasi maksnud, vaid kasutas enda kontole enda poolt antud laenu katteks laekunud raha oma isiklike kulutuste katmiseks. Seega ei saa kaebaja esitada tõendeid laenu tagasimaksmise kohta A. B. Kaebaja esitatud tõenditest nähtub kasutatud raha päritolu. 8) Maksuhaldur viitab võimalusele, et kaebajale tehtud väljamaksete eesmärk võis olla rahaliste vahendite OÜ-dest Alpine Industrial Inc ning Garda Lake maksuvabalt väljaviimine, kuid ei ole neid äriühinguid uurimiskohustust rikkudes maksumenetlusse kaasanud, ehkki maksuotsus mõjutab igal juhul nende õigusi ja kohustusi.
4. Apellatsioonkaebuses on kaebaja lisanud, et: 5 1) Saadud raha kasutas kaebaja oma kulutuste katteks, mitte ei tasunud oma kohustust A. B. ees, ja seetõttu ongi kaebaja jätkuvalt A. B. võlgu. 2) Eriarvamusele lisatud dokumente ei saa lugeda ebausaldusväärseks, kuna need olid esitatud maksumenetluses. 3) Maksuhalduri avaldused seoses kaebaja ning OÜ-de Ecodiesel ja Alpine Industrial Inc vaheliste laenudega on vastuolulised. Maksuhaldur ei pea OÜ-de Ecodiesel ja Alpine Industrial Inc vahelist laenulepingut usaldusväärseks ega laenu andmist toimunuks, asudes samas seisukohale, et OÜ-l Ecodiesel puudusid majandusraskused, kuna ta andis OÜ-le Alpine Industrial Inc laenu. 4) OÜ Ecodiesel ei olnud
5. a püsivalt maksejõuetu, vaid esinesid üksnes mh ka maksuhalduri tegevusest tingitud likviidsusprobleemid. Laenu andmine OÜ-le Alpine Industrial Inc toimus
6. ja
7. a. Lisaks moodustas OÜ Ecodiesel poolt antud laen üksnes ühe osa summadest, mille OÜ Alpine Industrial Inc hiljem kaebajale maksis. Teise osa moodustas OÜ Ecodiesel poolt müüdud kauba eest tasumine. 5) Kaebaja on selgitanud, et makseid A. B.le teostasid OÜ-d Ecodiesel, Alpine Industrial Inc ja Garda Lake ning tema korraldas nende maksete teostamise. Kaebaja palus äriühingutel otse A. B.le tasuda summad, mis äriühingud pidanuks maksma temale. 6) Asjaolu, milline oli kaebaja majanduslik seis laenukohustuse ülevõtmise hetkel, ei saa tõendada, et kaebaja kohustust üle ei võtnud. Lisaks on maksuhalduri analüüs kaebaja majandusliku seisu kohta pealiskaudne ning tuvastatud ja arvesse võetud pole isikule kuuluvate väärtpaberite väärtust, vallasvara, nõudeid kolmandate isikute vastu jmt. 7) OÜ-de Ecodiesel ja Alpine Industrial Inc laenulepingute ja sularaha sissemaksete vahel on selge seos – sularaha sissemaksed on tehtud laenulepingu sõlmimisega samal päeval ja laenulepingutes märgitud summades. Kuna sissemaksed on tehtud sularaha sissemakse automaati kasutades, ei saa seal sissemaksele selgitust lisada. Ehkki OÜ Alpine Industrial Inc poolt kaebajale tehtud ülekande selgitus ei selgita ülekande sisu parimal võimalik viisil, on see puudus tingitud kaebaja puudulikust eesti keele oskusest ega saa olla aluseks täiendava maksusumma määramisele, kui muude tõenditega on tõendatud maksete tegelik sisu. Isegi kui maksuhalduri arvates ei teinud sissemakseid OÜ Ecodiesel, andes laenu, vaid kaebaja eraisikuna, jääb arusaamatuks, miks ei võtnud maksuhaldur seda asjaolu maksusumma määramisel arvesse. Seevastu on maksuhaldur maksuotsuses maksusummat vähendava asjaoluna arvesse võtnud 9880 eurot, mille kaebaja OÜ-le Alpine Industrial Inc üle kandis.
8. Peale ringkonnakohtu otsust kaebaja halduskohtule kirjalikke seisukohti ei esitanud.
9. Halduskohtu 22.02.2017 istungil lisas kaebaja, et: 1) Maksuhaldur ei ole kaasanud maksumenetlusse äriühinguid, keda kaebaja maksuotsus puudutab. Kui kaebajale on teinud väljamakseid Alpine Industrial OÜ ja Levan OÜ, siis tekib küsimus, kas need väljamaksed ei peaks olema maksustatud äriühingute tasandil kui nende jaoks ettevõtlusega mitteseotud kulu, varjatud dividendi väljamakse või erisoodustus. 2) Isegi kui Ecodiesel OÜ maksuraskused või vabade finantsvahendite puudumise küsimus ei olnud tõendatud, siis olukorras, kus laenuandja eelistab juriidilisest isikust võlgnikule füüsilist isikut (kes vastutab kogu oma varaga), ongi selline asjaolu määrava tähtsusega. Kui füüsiline isik sellega nõus on, ei ole oluline, kas eelmisel võlgnikul(äriühingul) olid mingisugused rahalised raskused või mitte. Seega ei ole tähtis, millistel kaalutlustel A. B. otsustas võlgniku asendamise vajaduse. Sealhulgas ei loe, kui hästi A. B. oli teadlik R.M.i rahalisest seisust. 6 3) Maksuhaldur heitis ette, et äriühingud maksid A. B.le tagasi laenu veel
10. aastal, kuigi R.M. võttis selle kohustuse üle 2010 aastal. Need äriühingud maksidki R M. eest seda raha, R.M. on ise seda palunud. 4) Jääb küsimus, miks maksustati R.M.i kui füüsilist isikut, mitte äriühinguid, kes tegid talle ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid. VASTUSTAJA VASTUS
11. Maksu- ja Tolliamet vaidles 09.01.2015 (täiendatud 20.03.2015) kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata, põhjendades oma seisukohta järgnevaga: 1) Kaebaja esitas kontrolli käigus raha saamise allikate kohta erinevaid versioone. Seletustes mainitud laenulepinguid kontrolli käigus maksuhaldurile ei esitatud. Maksuhalduri palvele esitada enda ning OÜ-de Garda Lake ja Alpine Industrial Inc vahelised laenulepingud vastas kaebaja 29.05.2013 seletustes lausega „Pole vaja“. Dokumendid endaga seotud äriühingute vaheliste laenude ja arvete kohta esitas kaebaja alles koos eriarvamusega, mistõttu ei ole need piisavalt usaldusväärsed ega tõenda asjaolu, et tegemist on kaebaja mittemaksustatava tuluga. Äriühingute laenude ja arvete maksmine läbi eraisikute konto ning ilma konkreetsete selgitusteta ei ole tavapärane. Äriühingute dokumentidest ei nähtu, kust on kaebaja kontodele kantud raha pärit. 2) Maksuotsuse ja kontrollakti erinevus tuleneb maksusumma muutmisest seoses eriarvamuses esitatud dokumentidega. Maksuhalduri seisukohti, tõendite pinnalt tehtud järeldusi, õiguslikke aluseid ning põhjendusi maksuotsuses muudetud ei ole. Maksuhaldur arvestas maksukohustust vähendavate asjaoludena tõendatud väljamakseid kaebaja kontolt OÜ-dele Digiumindustrial ja Alpine Industrial Inc ning SIA-le Garata. Maksuotsuses on selgitatud, et summat 78 070 eurot arvestab maksuhaldur maksukohustust vähendava asjaoluna, sest faktiliselt on tõendatud väljaminekud OÜ-le Digiumindustrial, Garata SIA ja OÜ-le Alpine Industrial Inc (tagastatud 9880 eurot). Kaebaja pangakontolt nähtub, et
12. ja 28.11.2013 on OÜ Levan kandnud kaebaja arvele 71 330 eurot, millest kaebaja on 27.11.2013 kandnud 12 300 eurot Garata SIA-le ja 28.11.2013 kokku 55 890 eurot OÜ-le Digiumindustrial. Ülejäänud osa OÜ Levan poolt kaebaja kontole kantud rahast (3140 eurot) jäi kaebaja kontole isiklikeks kulutusteks. Garata SIA kandis kaebaja arvele 12 300 eurot tagasi. Tagasi on kantud ka OÜ Alpine Industrial Inc poolt kaebaja arvele mitmes osas laekunud 9880 eurot. Kuivõrd kulupõhise hindamise teel maksustamisel käib tulu tuvastamine läbi kulutuste, on maksustamise summast välja jäetud kaebaja kontolt tehtud väljamaksed eelnimetatud summades (kokku 78 070 eurot), mida kaebaja ei kasutanud isiklike kulutuste katmiseks. 3) Kuna maksukohustuslase poolt esitatud tõendid olid puudulikud, ebapiisavad ja mitteusaldusväärsed, oli alus maksu määramiseks

§ 94alusel hindamise teel.

Maks määrati kulupõhiselt. Kulupõhise hindamise teel käib tulu arvestamine läbi kulutuste. 4) OÜ-de Ecodiesel ja Alpine Industrial Inc laenu kohta esitatud dokumendid ei tõenda laenu andmist, sest need ei ole usaldusväärsed – need esitati alles koos eriarvamusega, OÜ Ecodiesel oli

1. a väidetavalt majanduslikes raskustes, mis tavaolukorras välistab laenude andmise, ning sularaha sissemaksetelt ei nähtu, kes need tegi, ega ka muud selgitust. OÜ Ecodiesel majandusraskuste kestust kinnitab äriühingu
2. majandusaasta aruanne, mille kohaselt äriühingu eelmiste aastate 661 698 euro suurusele kahjumile lisandus jooksva aasta kahjum 44 772 eurot ning äriühingu käive
3. a oli 31 724 eurot. 5) 02.08.2010 leping kaebaja ja A. B. vahel on kas fiktiivne või sõlmitud selliselt, et selle alusel andis A. B. kaebajale sularahas laenu ja
4. a kasutas kaebaja oma isiklike kulude katmiseks peamiselt OÜ-lt Alpine Industrial Inc saadud summasid.
5. Apellatsioonkaebuses lisas vastustaja, et 7 1) OÜ Ecodiesel väidetavad majanduslikud raskused ei ole tõendatud, seega polnud põhjendatud kaebaja poolt laenukohustuse ülevõtmine ning selle oma varaga tagamine. Kaebaja väitel maksid OÜ-d Ecodiesel, Alpine Industrial Inc ja Garda Lake raha A. B. tagasi vastavalt 2011, 2012 ja
6. a, kuid 02.08.2010 laenulepingust tulenevalt pidanuks äriühingud maksma raha kaebajale. Vastuolud esinevad ka kaebaja ja A. B. ütlustes laenu tagasimaksmise kohta. A. B. ütluste kohaselt tuli 01.11.2013 seisuga kaebajal talle tasuda veel ligikaudu 111 635 eurot, kuid kaebaja ütluste kohaselt ning
7. a juuli valuutakurssi arvestades on A. B.le tagasi makstud 268 834 eurot, kuigi laenusummaks oli 255 000 eurot. 3)
8. a puudus kaebajal võimekus laenukohustust üle võtta ning varad, millega laenukohustust tagada. Tõendatud ei ole ka see, et OÜ Levan poolt kaebaja kontole kantud raha oli OÜ Alpine Industrial Inc poolt OÜ-le Levan antud laenu tagastamine kaebaja kontole. 27.11.2012 kuupäevaga dokument, milles kaebaja kui OÜ Alpine Industrial Inc juhatuse liige palub laenu tagastada enda kontole, on koostatud tagantjärele, sest sel kuupäeval ei olnud kaebaja enam OÜ Alpine Industrial Inc juhatuse liige. 4) Tulumaks määrati

§ 94alusel hindamise teel, kuna kaebaja kulud ületasid 2012.

a tema deklareeritud tulusid ning puudusid usaldusväärsed tõendid selle kohta, et kulutused on tehtud laenude või varasematel perioodidel säästetud maksustatud tulude arvel. Kaebaja pangakontode väljavõttelt ei nähtu

1. a alguses mingeid sääste. Hindamise teel maksustamise vältimiseks pidi kaebaja tõendama, et kulutused on tehtud varem maksustatud või mittemaksustatavate tulude või laenude arvel, ning looma reaalse võimaluse oma väidete kontrollimiseks. Kaebaja väited vale maksustamise metoodika kasutamise osas ei oma tähtsust. Maksuhaldur ei oleks saanud hindamist kasutada siis, kui tal oleks olnud teada, millisest tuluallikast raha tegelikult pärit on. Asjaolu, et tegu oli äriühingute poolt kaebaja kontole kantud rahaga, ei tõenda raha päritolu. Kaebaja on oma kontodele kantud raha kasutanud oma igapäevaste kulutuste tarbeks, mitte tagastanud seda A. B.le. Seega luges ka kaebaja saadud raha enda tuluks. A. B. ja kaebaja vahel sõlmitud laenulepingu kohaselt oli laenu tagastamise tähtajaks 02.08.
3. Peale ringkonnakohtu otsust vastustaja halduskohtule kirjalikke seisukohti ei esitanud. KOHTU PÕHJENDUSED
4. Hinnanud poolte seisukohti ja väiteid ning nende kinnituseks esitatud tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses, leiab kohus, et kaebus on põhjendamatu ja tuleb jätta rahuldamata. MTA on vaidlustatud 27.10.2014 maksuotsuses nr 12.2.-3/14974-14 piisavalt, veenvalt ja ammendavalt põhjendanud, miks R.M.ile määrati
5. aasta eest tulumaks. Kohus analüüsib otsuses kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud väiteid, kuid ei hakka üksikasjalikult üle kordama maksuotsuses välja toodud asjaolusid. Kohus ei leidnud peale asja sisulist läbivaatamist asjaolusid, mis oleks toonud kaasa maksuotsuses toodud põhjenduste ebaõigsust. Kohus viitab siinkohal HKMS 165 lõikele 2, mille kohaselt kui kaebus jääb rahuldamata ning kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud väitega mittenõustumist või tema viidatud tõendi arvestamata jätmist on vaidlustatud haldusaktis või kaebuse nõude kohta tehtud vaideotsuses juba põhjendatud ja kohus järgib seda põhjendust, ei pea kohus seda põhjendust oma otsuses kordama, vaid võib viidata põhjendusega nõustumisele. Kohus leiab, et kulupõhine maksustamine oli põhjendatud. Kaebaja ei ole iseenesest vaielnud vastu sellele, et kulutused, mis tema kontodelt
6. aasta jooksul tehtud on, on isiklikud. Maksuhaldur heidab ette isiklike kulutuste tegemist summas 132 699,
7. Maksuotsuses ei ole isiklikuks kulutuseks loetud väljaminekuid 78 070 euro ulatuses. Kaebaja põhiline vastuväide on, et tema kontole laekusid laenude tagasimaksed ning alternatiivne väide, et tulumaksu oleks pidanud määrama väljamaksete tegijale, mitte kaebajale. Kohus ei nõustu kumbagi väitega.
8. Esiteks nõustub kohus maksuhalduriga, et OÜ-lt Alpine Industries Inc, OÜ-lt Garda Lake ja OÜlt Levan kaebaja kontole
9. aastal laekunud summad ei olnud A. B. ega OÜ Ecodiesel laenu 8 tagasimaksed, vaid kaebaja tulu. Maksuhalduri sellist järeldust kinnitavad peamiselt järgmised maksumenetluses tuvastatud asjaolud.
10. Kaebaja on andnud maksumenetluses
11. aastal kulutatud raha päritolu kohta erinevaid ütlusi. 15.05.2013 edastas ta maksuhaldurile e-kirja, milles selgitas, et tema
12. aasta igakuine sissetulek oli umbes 1700 eurot, mis tulenes
13. aastal laenatud vahenditest (samas kulus tal
14. a kuus ca 4100 eurot). Kaebaja sõnul laenas ta
15. aastal A. B.lt 255 000 eurot sularahas, millest on tagastanud 158 295 eurot. Samal kuupäeval esitas ta maksuhaldurile ka laenulepingu, mille kohaselt Läti kodanik A. B. laenas talle 255 000 eurot sularahas tagastamistähtajaga 02.08.
16. A. B.lt raha laenamist kinnitas kaebaja veelkord üle 29.05.2013 ja 06.06.
18. Maksuhaldur tegi 29.07.2013 A. B. tulude kohta päringu Läti maksuametile ja sai 09.08.2013 vastuseks, et isikul tulud puuduvad, viimane tulu oli
19. aastal ja
20. aastast on ta invaliid. Täiendava päringu peale kuulas Läti maksuamet A. B. ka üle ja järeldas saadud andmetest, et ta ei ole R.M.ile isiklikult kunagi laenu andnud. A. B. väitis, et andis
21. aastal laenu OÜ-le Ecodiesel 125 000 USD ja 160 000 eurot. Kuna OÜ Ecodiesel ei tagastanud laenu, sõlmiti 02.08.2010 kokkulepe, et OÜ Ecodiesel asemel tasub laenu R.M. (laenusumma 255 000 eur). Tagasimakseid A. B.le tegid reaalselt vaid OÜ Alpine Industrial Inc, OÜ Ecodiesel ja OÜ Garda Lake. OÜ-le Alpine Industrial Inc, OÜ-le Levan ja OÜ-le Garda Lake saadetud teabekorraldused eelnimetatud andmete kontrollimiseks tagastati hoiutähtaja möödumisel. Maksuhalduri veelkordsele küsimusele 08.12.2013 kinnitas kaebaja, et ta kandis oma
22. aasta isiklikud kulutused A. B.lt saadud rahast.
23. Saadud info põhjal koostas maksuhaldur 05.03.2014 kontrollakti. Hiljem on asunud R.M. aga maksuhaldurile väitma, et ta isiklikult raha A. B.lt ei saanud, vaid raha kandis A. B. OÜ Ecodiesel pangakontole. Peale kontrollakti saamist oli kaebajal ühtäkki maksuhaldurile esitada 9 laenulepingut (01.07.2008 ja 20.11.2008 A. B. laenuandjana ja OÜ Ecodiesel laenusaajana, 02.08.2010 A. B. laenuandjana ja R.M. laenusaajana ning 16.05.2011, 08.11.2011, 06.03.2012, 03.04.2012 ja 18.05.2012 Ecodiesel OÜ laenuandjana ja Alpine Industrial Inc laenusaajana ning 10.12.2012 OÜ Garda Lake laenuandjana ja kaebaja laenusaajana). Lisaks esitas kaebaja alles eriarvamusega äriühingute ja kaebaja vahelised avaldused selle kohta, kellele oma võlad tasuda. Kuna kaebaja pole toonud esile adekvaatseid põhjusi, miks ta neid lepinguid maksuhaldurile varem ei saanud esitada, pidas maksuhaldur neid põhjendatult ebausaldusväärseteks.
24. A. B. ja OÜ Ecodiesel vahel sõlmitud laenulepingu kohaselt oli laenu tagastamise tähtajaks 02.08.
25. Kaebaja on aga oma kontodele kantud raha kasutanud oma igapäevaste kulutuste tarbeks, mitte tagastanud seda A. B.le. Seega luges ka kaebaja saadud raha enda tuluks. Ei nähtu, et kaebaja oleks A. B.le mingitki summat tagastanud. Puuduvad andmed, et A. B. oleks asunud võlga kaebajalt sisse nõudma. Laekunud summasid kasutas kaebaja nagu oma raha ja seetõttu luges maksuhaldur seda õieti kaebaja tuluks.
26. OÜ Ecodiesel ei saanud
27. aastal OÜ-le Alpine Industrial Inc laenu anda, kuna OÜ Ecodiesel oli
28. aastaks majanduslikes raskustes (tema võlg läks sel põhjusel üle R.M.ile) ja
29. aastal oli aga juba maksuhaldur ka kontod arestinud. Kaebaja
30. a tehtud sularaha sissemaksed OÜ Alpine Industrial Inc pangakontole ei tõenda OÜ Ecodiesel poolt laenu andmist OÜ-le Alpine Industrial Inc. Sissemaksete juures puudub igasugune selgitus, kuid mõistlik ettevõtja dokumenteeriks sarnases olukorras laenu andmise. Kuna väidetav laenu andmine toimus sularahas, ei oleks OÜ-l Ecodiesel sellises olukorras võimalik tõendada, et ta OÜ-le Alpine Industrial Inc laenu üle andnud on, mis teeb laenu andmise ebausutavaks.
31. Kohus ei pea usaldusväärseks kaebaja esitatud kuupäevata kirja, mille kohaselt R. M. OÜ Ecodieseli esindajana palus OÜ-l Alpine Industrial Inc tagastada laen kaebaja pangakontole märkega „Avansi aruanne“. Selline tõend on loodud ilmselgelt tagantjärele õigustamaks OÜ-lt Alpine Industrial Inc kaebaja kontole laekunud ülekannete selgitusi „avansi aruanne“. Mingeid avansi aruandeid kaebaja esitanud ei ole ning ta ka ei väida, et neid olemas oleks. Ei ole eluliselt 9 usutav, et kaebaja selle sõnapaari tähendust ei teadnud ja selline selgitus oleks tekkinud ülekannetesse puuduliku eesti keele oskuse tõttu.
32. See, et R.M. võttis OÜ-lt Ecodiesel laenukohustuse üle (A. B. ees), ei ole samuti eluliselt usutav. Kaebaja sissetulek laenu ülevõtmise ajal (02.08.2010) oli samas suurusjärgus miinimumpalgaga ja ta kasutas oma igapäevasteks kulutusteks raha, mis väidetavalt ei kuulunud talle. On väheusutav, et kaebaja võtaks sellises olukorras endale veel kohustusi juurde. Kontrollaktis on osundatud ka, et kaebaja jäi samal perioodil võlgu pangale laenumaksetega (lk 6 viimane lõik). Samuti ei ole tõendeid selle kohta, et A. B. oleks hakanud laenu OÜ-lt Ecodiesel sisse nõudma, mis oleks tinginud kaebaja poolt laenukohustuse ülevõtmise. Samuti ei ole usutav, et A. B. andis täiendava kindlustunde R.M.i poolt laenu tagamine viimase varaga, kuna ei nähtu, et kaebajal oleks olnud vara, millega sellises suuruses kohustuste eest vastustada. Laenukohustuse ülemineku seab kahtluse alla ka see, et väidetavaid tagasimakseid on teinud äriühingud, mitte kaebaja, kes väidetavalt laenukohustuse üle võttis. OÜ Ecodiesel ja OÜ Alpine Industrial Inc vahelise laenusuhte teeb ebausutavaks ka see, et praktiliselt samal ajal, kui OÜ Ecodiesel andis väidetavalt sularahas laenu OÜ-le Alpine Industrial Inc, on R.M. palunud Alpine Industrial Inc-l tagastada OÜ-lt Ecodiesel saadud laen ja tasuda OÜ-lt Ecodiesel saadud kauba eest otse R.M.ile. Seega ei ole OÜ Ecodiesel laenukohustus tegelikult kaebajale üle läinud.
33. Eelkirjeldatud põhjustel ei saa kaebaja pangakontole laekunud summad olla laenu tagasimaksed OÜ-le Ecodiesel ega A. B.le. Kohus nõustub seetõttu vastustajaga, et sellise kohustuse üle võtmise skeemiga on kaebaja püüdnud jätta mulje mittemaksustatava tulu olemasolust, mille arvelt ta sai isiklikke kulutusi teha ilma, et tal oleks sel perioodil olnud deklareeritud tulu ning eelmistest perioodidest jäänud sääste.
34. Tõendatud ei ole ka see, et OÜ Levan poolt kaebaja kontole kantud 71 330 eur oli OÜ Alpine Industrial Inc poolt OÜ-le Levan antud laenu tagastamine kaebaja kontole. Alpine Industrial OÜ ja OÜ Levan vahelist laenulepingut maksuhaldurile esitatud ei ole. 27.11.2012 kuupäevaga dokument, milles kaebaja kui OÜ Alpine Industrial Inc juhatuse liige palub laenu tagastada enda isiklikule kontole, on kohtu hinnangul koostatud tagantjärele, mida näitab juba see, et sel kuupäeval ei olnud kaebaja enam OÜ Alpine Industrial Inc juhatuse liige (ta oli seda 11.04.2011-23.11.2012). OÜ Alpine Industrial Inc bilansis ei olnud kajastatud äriühingu kohustusi juhatuse liikme ees,
35. a majandusaasta aruannet ei olnud esitatud. Kuna OÜ-lt Alpine Industrial OÜ-le Levan ja OÜ Levan laenu tagasimaksmise vahel otse kaebajale on vaid üks päev, näitab seegi, et vaidlusalune summa oli tegelikult kaebaja tulu, mis laekus kaebaja kontole läbi OÜ Levan konto.
36. Maksuhalduri järeldused, et OÜ-lt Garda Lake laekunud 10 300 eurot ei olnud kaebajale väidetavalt antud laen, on samuti õiged. Kuu aega hiljem (14.02.2013) sularahas OÜ Garda Lake kontole R.M.i poolt sissemakstud 16 540 naela (päeva kursiga 19 879,81 eurot) ületab väidetavat laenusummat koos intressiga ligi kaks korda ja ei saa seetõttu olla seotud väidetava laenuga, seda enam, et laenu tagasimaksega seostuv selgitus sissemakse juures puudub. Ei ole usutav, et mõistlik isik tagastab laenu, märkimata seda otsesõnu makse selgituseks. Selgusetuks jääb, kust oleks R.M.il pärinenud raha laenu tagasimakseks, kui tal
37. aastal tulu ei olnud. Seega pole laenu seniajani tagasi makstud. Ka kahandab selgituste usaldusväärsust see, et kaebaja esitas väite nimetatud laenu kohta alles peale kontrollaktiga tutvumist.
38. Kokkuvõtlikult on maksuhaldur õigesti järeldanud, et OÜ Alpine Industrial Inc, OÜ Levan ja OÜ Garda Lake pangakontodelt kaebaja kontole tehtud ülekanded oli kaebaja tulu.
39. Nõustuda tuleb vastustajaga, et kuna kaebaja oli juhatuse liige nii OÜ-s Ecodiesel, OÜ-s Alpine Industrial Inc kui ka OÜ-s Garda Lake, oli tal võimalus koostada dokumente vastavalt vajadusele. Eriarvamusega koos esitatud lepingud on küll esitatud maksumenetluses, ent nende usaldusväärsust kahandab asjaolu, et kaebaja ei esitanud neid kohe kui maksuhaldur kõiki asjaomaseid dokumente nõudis, vaid alles peale kontrollaktist maksuhalduri positsiooni teadasaamist. Siin ei saa kaebaja 10 vabandada end välja vähese keeleoskusega, kuna esiteks on Tallinna Ringkonnakohus leidnud käesolevas asjas 18.08.2016 tehtud otsuses, et kuna kaebaja ei ole maksumenetluses tuginenud asjaolule, et ta ei mõista toimuvat, ei ole väidetav keelebarjäär maksuotsuse tühistamise aluseks. Kohus leiab ka, et kui kaebajal oleksid eriarvamusega esitatud dokumendid varem olemas olnud, oleks ta igal juhul pidanud mõistma nende MTA-le esitamise vajadust. Kokkuvõtlikult nõustub kohus maksuhalduriga, et kaebaja korraldas tulu laekumise enda arvelduskontodele läbi erinevate tema kontrolli all olevate äriühingute arvelduskontode, et varjata maksuhalduri eest oma
40. aasta tulu ja selle allikat. See, et vaidlusalused summad laekusid äriühingute kontodelt, ei tähenda, et raha pärines nendelt äriühingutelt ja neid saab pidada väljamakse tegijateks.
41. Maksuhaldur ei ole rikkunud

§ 11

, jättes kaasamata menetlusse OÜ Alpine Industrial OÜ ja OÜ Garda Lake, kelle õigusi ja kohustusi haldusakt puudutab. MTA on saatnud OÜ-dele Alpine Industrial Inc ja Garda Lake korraldused, millega palus äriühingutelt kui kolmandatelt isikutelt dokumente ja selgitusi kaebaja maksukohustustega seotud tähendust omavat asjaolude väljaselgitamiseks. Korraldused tagastati maksuhaldurile AS Eesti Post poolt. Kuivõrd nende äriühingute juhatuse liikmeks oli korralduste saatmise ajal kaebaja ise, siis pidi ta teadma, et äriühingutele saadeti maksuhalduri poolt korraldused, mida aga vastu ei võetud. Kohus ei näe, et kaebaja oleks nimetatud äriühingute kolmanda isikuna kaasamist taotlenud maksumenetluses. Kuna kaebaja oli ise nendes äriühingutes juhatuse liige, olid talle kõik vajalikud asjaolud teada ja ta oleks soovi korral saanud kogu vajaliku info ja dokumendid maksuhaldurile avaldada. Selle asemel ei läinud ta aga äriühingutele saadetud teabekorraldustele postkontorisse järgi ja need tagastati hoiutähtaja möödumisel.

1. Maksuotsuses on selgitatud, et summat 78 070 eurot arvestab maksuhaldur maksukohustust vähendava asjaoluna, sest faktiliselt on tõendatud väljaminekud OÜ-le Digiumindustrial, Garata SIA ja OÜ-le Alpine Industrial Inc (tagastatud 9880 eurot). Kaebaja pangakontolt nähtub, et 27.11.2013 ja 28.11.2013 on OÜ Levan kandnud kaebaja arvele 71 330 eurot, millest kaebaja on 27.11.2013 kandnud 12 300 eurot Garata SIA-le ja 28.11.2013 kokku 55 890 eurot OÜ-le Digiumindustrial. Ülejäänud osa OÜ Levan poolt kaebaja kontole kantud rahast (3140 eurot) jäi kaebaja kontole isiklikeks kulutusteks. Garata SIA kandis kaebaja arvele 12 300 eurot tagasi. Tagasi on kantud ka OÜ Alpine Industrial Inc poolt kaebaja arvele mitmes osas laekunud 9880 eurot. Kuivõrd kulupõhise hindamise teel maksustamisel käib tulu tuvastamine läbi kulutuste, on maksustamise summast välja jäetud kaebaja kontolt tehtud väljamaksed eelnimetatud summades (kokku 78 070 eurot), mida kaebaja ei kasutanud isiklike kulutuste katmiseks.
2. Teiseks leiab kohus, et maksuhalduril ei olnud takistusi määrata tulumaks kulupõhiselt kaebajale ja mitte ülekanded teinud äriühingutele.

§ 94

lg 1 kohaselt võib maksuhaldur tuvastada tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel, kui maksu määramiseks vajalikud kirjalikud tõendid on puudulikud, ebapiisavad, mitteusaldusväärsed, hävinud või kadunud ja muude tõenditega ei ole võimalik maksukohustuse aluseks olevaid asjaolusid tuvastada. Hindamine on lubatud ka juhul, kui füüsilisest isikust maksumaksja kulud ületavad tema deklareeritud tulusid ning maksumaksja ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et need kulutused on tehtud varem maksustatud või mittemaksustatavate tulude või saadud laenude arvel.

§ 94

kohta on

seletuskirjas (https://www.riigikogu.ee/tegevus/eelnoud/eelnou/9ad19551-e825-355ea92c-b9ebda028f0b/Maksukorralduse%20seadus) järgmised selgitused:

§ 94

saab rakendada muuhulgas siis, kui maksukohustuslase esitatud andmed ei ole küllaldased ja usaldusväärsed, kui maksukohustuslane ei suuda enda poolt esitatud andmete kohta anda tõepäraseid selgitusi või kui füüsilisest isikust maksumaksja kulud ületavad deklareeritud tulusid ning maksumaksja ei suuda tõendada, et on teinud kulutused varem maksustatud või mittemaksustavate tulude arvel. Viimasel juhul annab hindamise teel maksustamise aluseks võetavate andmete kindlaksmääramiseks ka aluse isiku kulude mittevastavus deklareeritud tuludele (elamine üle enda võimete) s.t. asjaolu, et maksukohustuslane ei ole deklareerinud kogumaksustatavat tulu. Maksuhaldur tõendab, et 11 maksukohustuslase poolt deklareeritud tulu ei vasta tegelikult saadud tulule, maksukohustuslase hooleks on tõendada, et tulu oli mitte maksustatav või et maks sellelt on juba makstud.

1. Kaebaja ei olnud
2. aastal tulu deklareerinud ning tema kontodel ei olnud
3. aasta seisuga sääste, tulu
4. aastal oli olnud 4474 eurot ja 2010 aastal 89 997 krooni (5751,85 eurot). Kaebaja väitis küll maksumenetluses algul, et tal oli varasematest perioodidest sääste, kuid mingeid tõendeid ta selle kohta ei esitanud ning see ei ole ka eelmiste aastate tulu väiksust arvestades tõenäoline. Samas tegi kaebaja oma pangakontolt
5. aastal 132 699,25 euro ulatuses isiklikke kulutusi. Maksuhaldur on leidnud, et
6. aastal jooksul kaebaja kontole laekunud summasid OÜ-lt Alpine Industrial Inc, OÜ-lt Garda Lake ja OÜ-lt Levan ei saa lugeda kaebaja tuluks nendelt äriühingutelt, kuna tõendid viitavad sellele, et makse vaid teostati läbi nende äriühingute pangakontode, kuid raha ei pärinenud nendelt äriühingutelt. R.M. ei ole selgitanud, kust pärines sularaha, mille ta Alpine Industrial Inc kontole maksis ja mis siis kaebaja kontole kanti. Analüüsides kaebaja kontoväljavõtteid, nähtub, et kaebaja kontole kanti sellise suurusega summa, mis oli kohe vajalik konkreetse kaebaja kulutuse tegemiseks. Seegi kinnitab asjaolu, et maksuhaldurile esitatud dokumendid koostati tagantjärele lähtudes tehtud kulutustest. Kulumeetodil füüsilisele isikule tulumaksukohustuse määramise aluseks on asjaolu, et isik on teinud kulutusi tulu arvelt, mille saamise alust ei suuda ta tõendada, kuna tõendeid analüüsides nähtub, et maksed tehti kunstlikult läbi äriühingute kontode, samas on ülekantud raha päritolu tegelikult teadmata. Kaebaja esitatud tõendid ja kaebaja antud seletused ei olnud usaldusväärsed. Seega MTA-l puudusid takistused selleks, et maksustada kaebajat

§ 94lg 1 alusel kulumeetodil.

31. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, mistõttu jäävad poolte menetluskulud nende endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt) Kadriann Ikkonen kohtunik 12