KOHTUMÄÄRUS Kohus Kohtunik Määruse tegemise aeg ja koht Haldusasja number Haldusasi Tallinna Halduskohus Kristjan Siigur 20. juuli 2018, Tallinn 3-18-1446 Maksu- ja Tolliameti taotlus täitmist tagavat

) § 1361 lg 1 alusel taotluse, et saada luba OÜ Haam Ehitus pangakontode arestimiseks 41 749,78 euro ulatuses. Taotluse kohaselt viib maksuhaldur läbi OÜ Haam Ehitus

1. aasta septembri ja
2. aasta jaanuarikuu vaheliste maksustamisperioodide käibemaksu ning tööjõumaksude deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli, mille tulemusena koostatakse ilmselt maksuostus, millega suurendatakse OÜ Haam Ehitus käibemaksukohustust 35 873,87 euro ning tööjõumaksudega seotud kohustusi 5875,91 euro võrra.
3. Maksuhalduri taotluses nimetatud asjaolusid ja senise menetluse käigus kogutud tõendeid on üksikasjalikumalt kirjeldatud taotlusele lisatud kontrolliakti projektis. Maksuhalduri hinnangul on OÜ Haam Ehitus toime pannud maksupettuse, mis seisnes selles, et nimetatud äriühing korraldas oma majandustegevuses vajalike ka kaupade ja teenuste soetamise endaga seotud OÜ JRD Grupp ja OÜ Data Marketing kaudu, kajastades viimastega majanduslikus mõttes mitte aset leidnud tehinguid enda käibemaksuarvestuses sisendkäibemaksu maha arvamiseks ning vormistades tegelikult enda töötajad tööle OÜ-s JRD Grupp. Maksuhaldur on seisukohal, et OÜ-d Haam Ehitus, OÜ-d JRD Grupp ja OÜ-d Data Marketing tuleb ühe majandusüksusena, kus majandavaks äriühinguks oli OÜ Haam Ehitus. Seda seisukohta põhjendab maksuhaldur kokkuvõttes sellega, et OÜ-te JRD Grupp ja Data Marketing tegevus oli täielikult OÜ Haam Ehitus kontrolli all, esimestena nimetatutel puudus iseseisev ja OÜ-st Haam Ehitus sõltumatu tegevus ning tehingute ahelas, mis algas OÜ Haam Ehitus seisukohast sõltumatust müüjast ning lõppes kliendiga, kellele OÜ Haam Ehitus kaubad või teenused edasi müüs, polnud OÜ JRD Grupp ja OÜ Data Marketing tegevusel mingisugust reaalset majanduslikku tähtsust ning nende kaasamine tehinguahelasse toimus OÜ Haam Ehitus initsiatiivil lubamatu maksueelise saamise eesmärgil. Maksueelis seisnes maksuhalduri taotluse kohaselt selles, et OÜ Haam Ehitus sai OÜ JRD Grupp ja OÜ Data Marketing arvetel kajastatud sisendkäibemaksu võrra vähendada enda käibemaksukohustust, samas kui selle sisendkäibemaksuga korrespondeeriv käibemaksu tasumise kohustus jäi lõpuks OÜ-le JRD Ehitus, kes seda tegelikult ei täitnud; samuti jäid OÜ JRD Grupp kanda tööjõumaksudega seotud kohustused töötajate osas, kes majanduslikus mõttes tegid tööd OÜ-le Haam Ehitus. Maksuhaldur on taotluses väljendanud seisukohta, et tulevikus tehtava maksuotsuse täitmise tagamiseks on vajalik OÜ Haam Ehitus pangakontode arestimine, kuna vastasel korral on tõenäoline, et maksuotsuse tegemise korral osutub maksusumma sisse nõudmine võimatuks. Selles osas viitab maksuhaldur esiteks sellele, et olemasolevatel andmetel saab väita, et OÜ Haam Ehitus on tahtlikult osalenud maksupettuses, korraldades oma majandustegevuse süstemaatiliselt nii, et võimalikud maksukohustused jääksid reaalselt majandustegevuseta äriühingute kanda. Maksuhalduri hinnangul lubab OÜ Haam Ehitus varasem käitumine kahtlustada, et see ühing jätkab ebaausat käitumist ka pärast maksuotsuse tegemist. Maksuhaldur toob ka välja, et puuduvad adekvaatsed andmed OÜ Haam Ehitus tegeliku majandusliku olukorra kohta käesoleval ajal, kuna
4. aasta majandusaasta aruannet ei ole see ettevõtja äriregistrile esitanud, samas ei nähtu avalikest registritest kinnis- ega muu registervara olemasolu ning varasemate perioodide pangakonto väljavõtetelt ja bilansist nähtuvalt ei ole OÜ-l Haam Ehitus ilmselgelt piisavalt vabu vahendeid tõenäoliselt tehtava maksuotsusega pandava täiendava maksukohustuse täitmiseks. KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
5. Halduskohtumenetluse seadustiku (HkMS) § 264 lõigete 1 ja 2 kohaselt annab halduskohus seadusega sätestatud juhtudel haldusorgani põhjendatud taotluse alusel load haldustoimingu tegemiseks. HkMS § 264 lõikest 4 tulenevalt ning arvestades, et

§ 1361

ei näe ette seletuse küsimist isikult, kelle suhtes sooritatavaks toiminguks loa andmist otsustatakse ning seadusest ei tulene kohustust arutada asja kohtuistungil, siis otsustab kohtunik loa andmise ainuisikuliselt, viivituseta ja kohtuistungit pidamata. 4.

§ 1361

lg 1 sätestab, et kui maksude tasumise õigsuse kontrollimisel tekib põhjendatud kahtlus, et pärast maksuseadusest tuleneva rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks, võib maksuhalduri juht või tema volitatud ametnik teha halduskohtule taotluse loa saamiseks, et sooritada käesoleva seaduse § 130 lõikes 1 sätestatud täitetoimingud. Maksuhalduril on muuhulgas 2 õigus pöörata sissenõue rahalisele õigusele

-i ja täitemenetlust reguleerivate õigusaktidega sätestatud korras (

§ 130lg 1 p 3), mis hõlmab ka pangakontode arestimist.

5.

§ 1361

lõikes 1 nimetatud loa andmine eeldab, et maksuhaldur on läbi viimas menetlust, mille eeldatavaks tulemuseks on isiku maksukohustuse kindlaksmääramine. Samuti peab esinema põhjendatud kahtlus, et pärast maksuseadusest tuleneva rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. Kohus ei kontrolli seejuures üksikasjalikult seda, kas käimasoleva maksumenetluse tulemusena maksuhalduri poolt eelduslikult tehtav maksuotsus oleks õiguspärane. Võimaliku maksuotsuse sisuline kohtulik kontroll on võimalik pärast sellise otsuse tegemist esitatava kaebuse alusel.

§ 1361

lg 1 nimetatud loa andmisel saab kohus lähtuda maksuhalduri kinnitusest, et maksumenetlus on käimas. Taotluse rahuldamiseks ei oleks alust, kui maksuhalduri esitatud andmete põhjal oleks kavandatava maksuotsuse või vastutusotsuse tegemine ilmselgelt õigusvastane. Halduskohus otsustab maksuhaldurile täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmise olukorras, kus tuleb tegutseda ennetavalt ja puuduvad kindlad tõendid isiku käitumise kohta tulevikus. Seega on tegemist prognoosiga, kus maksuhalduril ja halduskohtul tuleb hinnata isiku käitumise võimalikkust ja kahjulike tagajärgede saabumise tõenäosust. 6. Kontrollinud taotluse lubatavust ja seaduse nõuetele vastavust, leian et taotlus vastab

§ 1361

lõikes 2 sätestatud nõuetele ning on vajalikul määral põhistatud osas selles osas, et OÜ Haam Ehitus suhtes on tõenäoline taotluses nimetatud suurusega täiendava maksukohustuse kindlaks määramine ning OÜ Haam Ehitus varasemat käitumist silmas pidades on tõenäoline, et maksuotsuse tegemise korral võib selle sundtäitmine OÜ Haam Ehitus tegevusest tulenevalt võimatuks muutuda. Esiteks on maksuhaldur on kinnitanud, et toimetab OÜ Haam Ehitus suhtes kontrollimenetlust ning taotluses esitatud selgituste ja taotlusele lisatud tõendite valguses on maksuotsuse tegemine usutav. Taotlusele lisatud kontrollaktis välja toodud asjaolud on veenvad selles, et OÜ Haam Ehitus on lubamatu maksueelise saamise eesmärgil korraldanud oma majandustegevuse nii, et kaupade ja teenuste soetamine ei toimu mitte otse OÜ-st Haam Ehitus sõltumatutelt müüjatelt, vaid viimati nimetatute ning OÜ Haam Ehitus vahel tegutsevad tehingute ahelas OÜ Haam Ehitus kontrolli all olevate iseseisva majandusliku otstarbeta vahelülidena OÜ Data Marketing ja OÜ JRD Grupp. Eelnimetatud kolm äriühingut olid omavahel seotud nii osanike kui juhatuse liikmete kaudu nii, et oma klientidele teenuseid müüva OÜ Haam Ehitus juhatuse liikmed korraldasid ka OÜ Data Marketing ja OÜ JRD Grupp tegevust. Viimati nimetatud äriühingud tegutsesid täielikult OÜ Haam Ehitus huvides. Kontrolliaktis on välja toodud konkreetsed näited selle kohta, kus teatud müüjad selgitasid, et nende jaoks oli tegelikuks partneriks üks OÜ Haam Ehitus juhatuse liikmetest, kes kauba tellimisel teatas, millisele äriühingule arve koostada. Vaadeldes kontrolliaktis välja toodud andmeid eelnimetatud kolme äriühingu tehingute kohta, võib veenduda, et praktiliselt kogu OÜ Data Marketing ja OÜ JRD tegevus oli suunatud OÜ Haam Ehitus jaoks vajalike kaupade ja teenuste hankimisele. Olukorras, kus äriühingud olid omavahel juhtide kaudu seotud ning sellise skeemi kasutamine võimaldas saada maksueelise, saab minu hinnangul eeldada, et majanduslikus mõttes ei tegutsenud OÜ Data Marketing ja OÜ JRD Grupp iseseisvate ettevõtjatena, vaid nende tegevus on omistatav OÜ-le Haam Ehitus. Viidatud kontrolliaktis on samuti välja toodud, et osad OÜ JRD Grupp töötajatest teadsid maksuhaldurile seletusi andes, et nende tööandjaks on OÜ Haam Ehitus, osad OÜ-sse JRD Grupp tööle registreeritud isikutest ei olnud kursis sellega, et nad töötavad just selles äriühingus, samas selgitas enamik töötajaid, et tööülesandeid annavad ja palka maksavad neile OÜ Haam Ehitus juhatuse liikmed, samuti on ehitusobjektidel kasutatavatel tööriistadel ja –vahenditel kirjas OÜ Haam Ehitus nimi. Põhjendamaks, et OÜ Data Marketing ja OÜ JRD Grrupp tegevus oli täielikult OÜ Haam Ehitus kontrolli all ja sellel puudus reaalne majanduslik sisu, on maksuhaldur 3 asjakohaselt viidanud ka nendevahelise äritegevuse eripärale, näiteks sellele, et omavahel vormistatud arved olid üldsõnalised ning osutatud teenuseid ja müüdud kaupu ei kirjeldatud omavahelistes dokumentides kaugeltki sellise üksikasjalikkusega, nagu OÜ Haam Ehitus tegi seda tehingutes endast sõltumatute tehingupartneritega. Olukorras, kus tehingute ahelas osaleb ühe lülina ettevõtja, kelle tegevus on ilmselgelt samas tehinguahelas tagapool asetseva ettevõtja kontrolli all ja toimub viimase huvides ning pole võimalik tuvastada mingisugust tegelikku majanduslikku põhjust, miks selline iseseisva otsustusõiguseta vahelüli selles ahelas osalema peaks, samas kui selle vahelüli osalemine võimaldab saavutada maksueelise, mille tulemusena riigile kokkuvõttes maksutulu laekumata jääb, saab asuda seisukohale, et tehinguid sellise kontrolliva ja kontrolli all oleva ettevõtja vahel ei ole majanduslikus mõttes toimunud ning maksuõiguslike järelmite kohaldamise seisukohast tuleb selline majandusliku tähtsuseta vahelüli ahelast välja arvata. Seda maksuhaldur antud juhul OÜ Haam Ehitus teha kavatsebki. Kuigi käesoleva loamenetluse raames ei ole võimalik põhjalikult kontrollida seda, kas maksuhaldur on eelviidatud kontrolliakti projektis kajastatud asjaolud õigesti tuvastanud ning kogutud tõendeid õigesti hinnanud, tuleb asuda seisukohale, et üldjoontes on maksuhalduri seisukoht loogiline ning seega taotluses kirjeldatud sisuga maksuotsuse tegemine võimalik, ilma et olemasoleva teabe pinnalt saaks väita, et selline maksuotsus oleks ilmselgelt õigusvastane.

1. Nõustun ka maksuhalduri seisukohaga, et taotluses välja toodud asjaolud on piisavad kahtlustamaks, et OÜ Haam Ehitus on varem sihilikult ja süstemaatiliselt korraldanud oma majandustegevuse selliselt, et sellega seotud kohustused jääksid tema kontrolli all olevate teiste äriühingute kanda, mistõttu on ka tõenäoline, et täiendava maksukohustuse kindlaks määramise võib OÜ Haam Ehitus hakata astuma samme maksukohustuse täitmise takistamiseks. Pidades eeskätt silmas seda, et OÜ Haam Ehitus huvides tegutsenud OÜ-l JRD Ehitus on maksuhalduri väitel tekkinud suur maksuvõlg, jääb mulje, et OÜ Haam Ehitus juhid on tegelikult majandustegevuse algusest peale planeerinud selliselt, et sellega kaasnevad maksukohustused jäävadki täitamata. Selles olukorras on alust kahtlustada, et maksukohustuse kindlaks määramise korral hakkab OÜ Haam Ehitus tegutsema selleks, et tema võimaliku olemasoleva vara arvelt maksukohustuse täitmine võimalikuks ei osutuks.
2. Järgnevalt on käesoleval juhul küsimus maksuhalduri poolt taotletava täitmist tagava meetme proportsionaalsuses. Nõustun maksuhalduriga selles, et olemasolevad andmed OÜ Haam Ehitus varade kohta õigustavad järeldust, et ainsa tõhusa tulevikus kindlaks määratava maksukohustuse täitmist tagava meetmena tuleb kõne alla pangakontode arestimine: OÜ-l Haam Ehitus pole arusaadavalt ei kinnis- ega muud olulist registervara, tema ettemaksukontol pole arvestatavaid summasid ega kindlalt ette näha nende sinna laekumist, samuti pole võimalik tuvastada konkreetseid nõudeid kolmandate isikute vastu, mille arestimine täitmist tagava meetmena kõne alla tuleks. Teisalt tuleb tähele panna, et pangakontode arestimine on oma loomult toiming, mis reaalselt muudab ettevõtja majandustegevusega jätkamise väga keeruliseks. Kuigi OÜ Haam Ehitus viimase aja majandustegevuse kohta andmed puuduvad, võib tema varasema tegevuse kohta teada oleva info põhjal eeldada, et ta vajab oma tegevuses (ehitusteenuste osutamine) pidevalt arvestatavat hulka käibevahendeid. Seetõttu muudab pangakonto arestimine kaebaja majandustegevuse jätkamise vähemalt väga keerukaks. Seega on oht, et pangakonto arestimise korral on OÜ Haam Ehitus sunnitud oma majandustegevuse katkestama, mis on käsitatav pöördumatu tagajärjena.
3. Maksuhaldur taotluse alusel täitmist tagavate toimingute tegemiseks loa andmine on sisuliselt vastupidine samm võrreldes esialgse õiguskaitse korras maksuotsuse täitmise peatamiseha juba tehtud maksuotsuse vaidlustamise korral. Väljakujunenud kohtupraktikas on tavaline, et kohus peatab esialgse õiguskaitse korras maksuotsuse täitmise kaebaja majandustegevuse jätkamiseks 4 vajalike käibevahendite arvelt. Sarnaselt sellele, nagu esialgse õiguskaitse kohaldamise korral tuleb silmas pidada kaebuse eduväljavaateid, tuleb ka käesoleva maksuhalduri loataotluse lahendamisel arvesse võtta taotluses kirjeldatud sisuga maksuotsuse n-ö (edasise vaidluse korral) kehtimajäämise tõenäosust. Olen seisukohal, et ettevõtja pangakontode arestimine tulevikus kindlaks määratava maksukohustuse täitmise tagamiseks saab toimuda üksnes väga erandlikul juhul. Käesoleval juhul möönan siiski, et sellise erandliku juhtumiga on tegu. Maksuhalduri taotluses ja sellele lisatud kontrolliakti projektis välja toodud andmed õigustavad keskmisest oluliselt tugevamat veendumust selles, et OÜ Haam Ehitus korraldas süstemaatiliselt oma majandustegevuse lubamatu maksueelise saamise eesmärgist lähtudes. Seega tõenäosus, et maksuhalduri poolt taotluses kirjeldatud otsus osutub õiguspäraseks ja jääb ka hilisema vaidluse korral kehtima, näib suur. On ka usutav, et maksuhalduri taotluses kirjeldatud sisuga maksuotsuse tegemise korral puudub OÜ-l Haam Ehitus nii või naa motivatsioon senise majandustegevuse jätkamiseks. Leian, et käesoleval juhul on avalik huvi suure tõenäosusega õiguspäraselt tehtava maksuotsuse täitmise tagamise vastu suurem kui OÜ Haam Ehitus huvi selle vastu, et tema pangakontosid ei arestitaks ning tal oleks võimalik oma majandustegevust vabalt jätkata.
4. Leian siiski, et kuivõrd antud juhul ei ole maksuostust veel tehtud ning arusaadavalt ei ole OÜ-le Haam Ehitus veel tagatud ka ärakuulamisõigust, samuti ei ole tegelikult adekvaatseid andmeid OÜ Haam Ehitus praeguse ja lähiajal planeeritava majandustegevuse kohta, on õiglane maksuhaldurile antavat luba teatud määral piirata. Maksuhaldur on taotluses märkinud, et maksuhaldur lõpetab täitetoimingud, kui maksukohustuslane esitab 41 749,78 euro väärtuses tagatise. Kuigi

seda sõnaselgelt ette ei näe, on minu meelest võimalik kohtul maksuhaldurile loa andmisel määrata teistsugune tagatis, mille andmisel tuleb maksukohustuslase suhtes täitmist tagav toiming lõpetada. Antud juhul põhineb maksuhalduri hinnang, et maksuvõlga ei ole võimalik sisse nõuda, kaebaja varasema käitumise pinnalt tehtud järelduses, et kaebaja jätkab ebaausat käitumist. Kaebajal on võimalik see järeldus ümber lükata näidates üles head tahet omapoolsete sammudega tulevikus kindlaks määratava maksukohustuse täitmise tagamiseks. Seetõttu näib mulle sellises olukorras, nagu käesolev, olevat õiglane määrata tagatis potentsiaalsest maksukohustusest väiksemana. Tegemist oleks omamoodi kompromisslahendusega: ühelt poolt annab väiksem, aga tugev tagatis (kõne alla tuleb üksnes rahasumma deposiiti kandmine) maksuhaldurile kindluse, et vähemalt teatud ulatuses on tulevikus tekkiv maksukohustus tagatud, teisalt ei koorma see maksukohustuslast samavõrd kui seda teeks kogu summa ulatuses tagatise nõudmine või pangakonto arestimine kogu summa ulatuses. See omakorda annab OÜ-le Haam võimaluse kergemal moel saavutada võimalus oma majandustegevusega jätkata. Kohane näib olevat piirata nõutava tagatise suurus umbes 50%-ga potentsiaalselt tekkiva maksukohustuse suurusest. Sellisel juhul jagunevad riskid poolte vahel enamvähem võrdselt. Muud liiki tagatise esitamise soovi korral peab siiski olema maksuhalduri taotluses näidatud väärtusega. /allkirjastatud digitaalselt/ Kristjan Siigur kohtunik 5