KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Kaupo Kruusvee Otsuse tegemise aeg ja koht 22.12.2017, Tallinn Haldusasja number 3-17-1505 Haldusasi E. ja R. L. kaebus Maksu- ja T

) § 36 lg 7) ja on deklareerinud aastatel 2005 kuni 2016 konto saldod FIDEK vormil E. Põhjusel, et erikonto saldo on seisuga 31.12.2016 kahanenud 3003,94 euroni, soovis E.L. muuta 2016. a FIDEK-it selliselt, et erikonto kahanemist summas 3506,07 eurot mitte liita ettevõtlusetulule. E.L. viitas 01.01.2015 jõustunud

muudatustele, mille tulemusena muudeti ka FIDEK vormi E (täiendati lahtritega 12 ja 13), mis omakorda võimaldas esmakordselt kajastada varasemalt maksustatud summa 4578,15 eurot. E.L. soovis muuta vormi E selliselt, et kajastada lahtris 12 (eelmistest aastatest erikontol olev ettevõtlustulu vähendamiseks kasutamata osa) 4578,12 eurot ja lahtris 13 (erikontol olev ettevõtlustulu vähendamiseks kasutamata osa edasikandmine järgmisse aastasse) 1072,08 eurot, kuna erikontol olev 4578,14 eurot on summa, mis ületas sama aasta ettevõtlustulu, kuid mida ei olnud võimalik varasematel aastatel deklareerida. 2) E.L. lisas selgitusele ülevaate tema FIE erikontol toimunud muutustest ja deklareerimistest perioodil 2005-2016: 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 aasta algul 0,00 3030,05 5339,31 5339,31 18241,82 12863,18 9829,55 9829,32 11150,42 12247,38 8738,41 6510,01 aasta lõpus 3030,05 5339,31 5339,31 18241,82 12863,18 9829,55 9829,32 11150,42 12247,38 8738,41 6510,01 3003,94 FIDEK-il tulu vähend / Maksustatud kasv / kahan (-) suurend (-) summa 3030,05 3030,05 0,00 2309,26 2309,26 0,00 0,00 0,00 0,00 12902,51 8324,36 4578,14 -5378,64 -5378,63 0,00 -3033,63 -3033,63 0,00 -0,23 -0,23 0,00 1321,10 1321,10 0,00 1096,96 1096,96 0,01 -3508,97 -3508,97 0,00 -2228,40 -2228,40 0,00 -3505,07 0,00 3506,07 4578,15 3003,94 1931,86 1072,08 2. Maksu- ja Tolliamet (MTA) jättis 24.04.2017 otsusega nr 8-3/0019995 E. ja R.L. poolt 29.03.2017 esitatud parandatud andmetega 2016. a FIDEK-i vastu võtmata, põhjendades seda järgmiselt: esitatud avaldusest nähtub, et summa, millega seoses 2016. a FIDEK-i andmeid parandada soovite, pärineb maksustamisperioodist 2008 ehk teisisõnu, kuigi soovite parandada 2016. a FIDEK-i andmeid, pärinevad lähteandmed maksustamisperioodist 2008. Sisuliselt on tegemist olukorraga, kus soovite FIDEK-i andmeid muuta tagasiulatuvalt ja teha seda 01.01.2015 jõustunud

muudatustest lähtuvalt. Soovitud paranduste osas kehtib siiski kuni 31.12.2014 kehtinud

redaktsioon ning alates 01.01.2015 kehtiv

§ 36lg 7 soodsamat maksurežiimi 2008.

a erikontole kantud summade osas tagasiulatuvalt ei võimalda. 3. MTA jättis 19.06.2017 vaideotsusega nr 6-1/3745-2 rahuldamata E. ja R.L. 25.05.2017 vaide MTA 24.04.2017 otsusele. 2

§ 36

lg 7 rakendamise üle ehk küsimuses, kas alates 01.01.2015 kehtiv

§ 36

lg 7 võimaldab arvestada ka nende summadega, millised FIE on erikontole kandnud enne 01.01.2015. Vaide esitajate arvates tuleks arvesse võtta ka enne 01.01.2015 FIE erikontole kantud summad põhjusel, et vastava muudatuse sätestanud seaduse eelnõu rakendussätteid ette ei näinud. Maksuhaldur seevastu on seisukohal, et just asjaolust, et rakendussätted puuduvad, järeldub, et alates 01.01.2015 sätestatud erikord kohaldub alates 01.01.2015 ja hiljem erikontole kantud summadele. Teisalt seondub vaidlusalune küsimus paratamatult aegumisega, kuna summa, mida E.L. soovib kasutada oma ettevõtlustulu vähendamiseks, pärineb maksustamisperioodist 2008 ja selle üle vaidlus puudub. 2) Kuni 31.12.2014 kehtinud ja alates 01.01.2015 kehtiva

§ 36

lg 7 erinevus seisneb selles, et kui varasema seaduse redaktsiooni kohaselt arvati erikontol oleva summa kasv maksustamisperioodil maha sama perioodi ettevõtlustulust ja kahanemine maksustamisperioodil liideti sama perioodi ettevõtlustulule, siis kehtiva seaduse redaktsiooni kohaselt erikontol oleva summa kasvu maksustamiseperioodil, mis ületab sama maksustamisperioodi ettevõtlustulu tulemit, maksustamisperioodi ettevõtlustulust maha ei arvata ning selles osas erikonto kahanemist ettevõtlustulule ei liideta. 3) Vaidlust ei ole selles, et kehtiv regulatsioon täpsustas varasemat, mis võis tekitada topeltmaksustamise. Samas ei ole vaidlust ka selles, et enne kehtiva regulatsiooni vastuvõtmist jagas maksuhaldur nii oma kodulehel, kui ka teabepäevadel selgitusi selle kohta, kuidas võimalikku topeltmaksustamist vältida ning jagas muuhulgas soovitusi, et enne aasta lõppu tuleks erikonto kasutajatel oma tulud ja kulud üle vaadata ning võtta erikontolt välja maksustatava tulu vähendamiseks mittekasutatav summa. Ei ole tõenäoline, et E.L. raamatupidamis- ja audiitorteenuste pakkujana ei olnud sellest maksuhalduri selgitusest teadlik. Selgusetuks jääb, miks E.L. seda võimalust enne 01.01.2015 ei kasutanud. 4) Tänaseks on E.L. minetanud võimaluse kasutada oma ettevõtlustulu vähendamiseks summat, mis pärineb aastast 2008 ja seda aegumistähtaja möödumise tõttu. Kuigi vaide esitajad soovivad näiliselt parandada

1. a FIDEK-it, ei ole ometi vaidlust selle üle, et summa 4578,15 eurot, mida vaide esitajad soovivad kanda
2. a FIDEK-i vorm E tabelisse 2, pärineb aastast 2008 ning mille õigsust ei ole aegumistähtaja möödumise tõttu enam võimalik kontrollida. 5) Kohtud on korduvalt selgitanud parandusdeklaratsioonide esitamisele kohalduva aegumisega seonduvat (viimati Tallinna Ringkonnakohus haldusasjas nr 3-15-1148). Nimelt viitab maksukorralduse seaduse (MKS) § 89 lg 1, mis parandusdeklaratsioonide esitamise võimaluse ette näeb, MKS §-s 98 sätestatud aegumistähtaegadele ning see kehtib kohtupraktika kohaselt nii olukorrale, kus varasemalt on deklareeritud ettenähtust väiksem maksusumma, kui ka olukorrale, kus soovitakse esitada maksukohustust vähendavat parandusdeklaratsiooni. Kuigi viidatud kohtulahendites käsitleti juhtumeid, kus normi sõnastus ei muutunud, kuid muutus maksustamise praktika, ei erine see sisuliselt kõnesolevast olukorrast, kus muudeti vaidlusaluse sätte sõnastust ja sellest lähtuvalt muutus ka rakendamise praktika. Viidatud kohtuasjades luges kohus õiguspäraseks ning proportsionaalseks olukorra, kus erinevalt maksustatakse isikuid, kelle tuludeklaratsiooni esitamisest praktika muutumise hetkel ei olnud möödunud 3 aastat, võrreldes nende isikutega, kelle puhul oli nimetatud tähtaeg möödunud. 6) Lisaks on kohtud selgitanud sedagi, et MKS § 89 lg 1 tõlgendamine selliselt, et maksukohustust vähendavat parandusdeklaratsiooni on võimalik esitada MKS §-s 98 ettenähtud aegumist arvestamata, viiks olukorrani, kus parandusdeklaratsioone, milles maksusummat vähendatakse, saab esitada määratama aja jooksul ja leidnud, et selline normi tõlgendus ei saa olla eesmärgipärane ja kõigis õigussuhetes peab mingil hetkel saabuma õiguskindlus. 3

§ 36

lg 7 algses redaktsioonis ei olnud erikontole kantud summade suurus ja ettevõtlustulust maha arvamine piiritletud summaliselt, vaid tulu liigi põhiselt – ettevõtlustuluna. 01.01.2002 muudatusega jõustus lisatingimus, mis sidus mahaarvamised ettevõtlustulu suurusega, millest on tehtud ettevõtlusega seotud kulude mahaarvamised. Seda, mis siis saab, kui erikontole kantakse ettevõtlustulu ületav summa ning sealt hiljem maha võetakse, seletuskiri ei paljasta. Seletuskirjast ei tule välja ka seadusandja selget tahet tekitada tulumaksuga topeltmaksustamine, tegemist tundub olevat pigem tähelepanematusest reguleerimata jäänud olukorraga. Viidatud probleem ettevõtlustulu ületavate summade erikontolt ärakandmisel lahendati 01.01.2015 jõustunud

§ 36lg 7 redaktsiooniga.

2)

§ 36

lg 7 uue redaktsiooni rakendussätteid ei kehtestatud.

ei reguleeri seega küsimust, mis siis saab, kui erikontole on kantud summad enne seaduse jõustumist ning need kantakse erikontolt ära arvestades

§ 36

lg 7 viimases lauses sätestatut („ning selles osas erikonto kahanemist ettevõtlustulule ei liideta“). Kuna rakendussätted puuduvad, siis puudub alus asuda seisukohale, et peale seaduse jõustumist erikontolt tehtud väljamaksetele see ei kohaldu. Kui MTA sellise tõlgenduse välja pakub ja seda rakendama asub, siis on sisuliselt tegemist riigivõimu omavoliga, mille tulemusel koheldakse ebavõrdselt neid FIE-sid, kes on ettevõtlustulu ületava summa kandnud erikontole enne 01.01.2015 ja neid, kes hiljem. Tegemist on omandiõiguse riivega ja ebavõrdse kohtlemisega (Eesti Vabariigi põhiseaduse (PS) §-d 12 lg 32 omavahelises koostoimes). Tegelikult tuli

§ 36lg 7 muutmise seaduse eelnõu

§ 37

lg 7 nägi ette konkreetsed tingimused FIE erikontol oleva summa kasvu mahaarvamiseks maksustamisperioodi ettevõtlustulust ning tingimuste järgmise korral topeltmaksustamist ei kaasnenud. Seega sõltus asjaolu, kas FIE sai erikontol oleva summa kogu kasvu ettevõtlustulust maha arvata, FIE enda käitumisest ja hoolsusest: enne maksustamisperioodi lõppu tuli erikonto kasutajal tulud ja kulud üle vaadata ning võtta enne aasta lõppu erikontolt välja maksustatava tulu vähendamiseks mittekasutatav summa. Seadusandja ei saa vältida olukorda, kus maksukohustuslane ei ole oma tegevuses piisavalt hoolas ja tähelepanelik ning ei kasuta seetõttu ära kõiki maksukoormust vähendavaid ja topeltmaksustamise vältimiseks ettenähtud võimalusi. Näitena võib kirjeldada juhust, kus residendist füüsiline isik jätab esitamata FIDEK-i ning selle tulemusena jäävad tal kasutamata võimalused

-s ettenähtud kulude mahaarvamiseks (

§-d 25 – 281). Samuti olukorra, kus käibemaksukohustuslane ei säilita või ei taasta sisendkäibemaksu mahaarvamiseks ettenähtud dokumente (käibemaksuseaduse § 31 lg 1). Asjaolu, et E.L. jättis 2008. a-l FIE erikontol oleva summa kasvu ettevõtlustulust mahaarvamise tingimused täitmata ja sellega kaasnes tulumaksukohustus, ei tähenda seda, et seadusandja oleks jätnud topeltmaksustamise põhimõtted järgimata või kohelnud maksukohustuslasi ebavõrdselt. E.L. on raamatupidamis- ja audiitorteenuste pakkuja, mistõttu võib temalt eeldada keskmisest suuremat teadlikkust maksuseaduste rakendamise osas. 2)

§ 37

lg 7 kehtiva redaktsiooni rakendussätete puudumine näitab selgelt, et nimetatud sätte kehtestamisel ei antud sellele tagasiulatuvat jõudu. Seega ei saa kaebajad vastavat võimalust ka kohtule esitatud kaebuse läbi nõuda. Vastupidi – kui maksuhaldur võimaldanuks kaebajatel arvestada

1. a FIDEK-is
2. a maksustatud FIE erikonto summat, oleks sellega rikutud võrdse kohtlemise põhimõtet, sest teistel FIE-del ei ole olnud võimalik varasemalt maksustatud FIE erikontode summasid pärast

01.01.2015 § 37 lg 7 redaktsiooni jõustumist ettevõtlustulust maha arvata. Võrdsuspõhimõttest (PS § 12) tulenevat ühetaolise maksustamise printsiipi ei ole rikutud õiguskindluse põhimõttest (PS § 10) tuleneva õigusrahu rakendamisega juhul, kui õigusrahu rakendub võrdselt ja ühetaoliselt kõigi maksukohustuslaste kohta. Õigusrahu põhimõttest tulenev aegumine tähendab maksuseaduste rakendamist kõigi isikute suhtes ühetaoliselt. 3) Maksukohustus tekib tehingust, st maksuseaduses ettenähtud teokoosseisu saabumisel ning mitte otseselt maksudeklaratsioonist. Seega peab maksuhalduril olema võimalus maksudeklaratsioonis esitatud andmeid kontrollida. Juhul, kui aegumistähtaeg (MKS § 98 lg 1) on möödunud, ei ole maksuhalduril enam võimalik tuvastusmenetlust läbi viia. Maksuhalduril ei ole MKS § 98 lg-st 4 tulenevalt õigust kontrollida maksukohustust, mille maksusumma määramise tähtaeg on möödunud. Seetõttu saab maksudeklaratsioonis esitada vaid selliseid andmeid, mille õigusust on maksuhalduril võimalik kontrollida ning esitatud andmete ebaõigsuse korral määrata ka maksusumma. Kaebuses käsitletud juhul see enam võimalik ei ole. Kaebajad on 2016. a parandusdeklaratsioonis esitanud andmed 2008. a kohta, mille õigsust MTA tulenevalt MKS § 98 lg-st 1 ja lg-st 4 enam kontrollida ei saa. Siinjuures on oluline ka MKS § 58, mis sätestab dokumentide säilitamise tähtaja seitsme aasta jooksul. Ei ole mõeldav olukord, kus maksukohustuslasel on võimalik esitada FIDEK-is andmeid aja kohta, kus dokumentide säilitamiskohustus on möödunud ja maksuhalduril on MKS § 98 lg-st 4 tulenev kontrollikeeld. Vastupidine seisukoht viiks järelduseni, kus maksuhalduril tuleb maksukohustuslase poolt deklareeritud andmeid igasuguse kontrollivõimaluseta aktsepteerida. 5

§ 36lg 7) kehtestamise eesmärgiks on olnud FIE-de ettevõtluse soodustamine.

Erikontot on võimalik kasutada raha kogumiseks suuremate investeeringute tarbeks, ilma et kontol olevat summat maksustamisperioodi lõpus, millal tulu laekus, maksustatakse. Süsteem väljendub selles, et kui kanda ettevõtlusest saadud tulu 10 päeva jooksul erikontole (milleks on tavaline arvelduskonto, mille FIE võtab kasutusse erikontona), siis maksustamisperioodi lõppedes (FIE maksustamisperiood on aasta) ei arvestata erikontol olevat summat lõppenud maksustamisperioodi maksustatava ettevõtlustulu hulka. Vastav summa loetakse selle tulevase maksustamisperioodi ettevõtlustulu osaks, millal summa erikontolt välja võetakse (erikonto kasv arvatakse maha sama perioodi ettevõtlustulust ja erikonto kahanemine liidetakse vastava perioodi ettevõtlustulule). Kui samal maksustamisperioodil, millal summa erikontolt välja võetakse, kantakse selle arvel ettevõtluse kulusid, siis maksukohustust FIE-le ei tekigi. Sisuliselt on erikonto regulatsiooni näol seega tegemist juriidiliste isikute reinvesteeritud kasumi maksuvabastuse analoogiga FIE-de jaoks. Pooled ei vaidle selle üle, et

§ 36

lg 7 kuni 31.12.2014 kehtinud redaktsioon sisaldas endas topeltmaksustamise riski, st teatud olukordades sai erikonto kasutamine tuua endaga kaasa netoprintsiibi (maksustatavast tulust arvutatakse maha tulu teenimiseks vajalikud kulutused) riive ehk siis tulu maksustamise suuremas summas, kui tegelik kasum / maksustatav tulu. Topeltmaksustamine sai tekkida juhul, kui erikontole kantud summa ei ületanud küll maksustamisperioodi ettevõtluse tulu, kuid ületas maksustatavat tulu, s.o tulude ja kulude vahet (näiteks olukorras, kus kogu ettevõtlustulu laekus erikontole, kuid ettevõtlusega seotud kulusid kanti teiselt ettevõtluseks kasutatavalt arvelduskontolt). Sellisel juhul kuulus maksustatavat tulu ületav erikonto summa järgeval maksustamisperioodil, kui see välja võetakse, maksustamisele tulumaksuga (liitmisele selle perioodi ettevõtlustulule), samas kui sisuliselt oli tegemist eelneva perioodi ettevõtluse kuluga, mis on ettevõtlustulust mahaarvatav (

§ 14lg 5).

Seejuures tuleb tähele panna, et erikonto kasutamine ei ole (olnud) FIE-dele kohustuslik. Samuti tuleb tähele panna, et kuigi teatud asjaoludel võis erikonto regulatsioon tingida topeltmaksustamise olukorra, siis praktikas oli see välditav. Selleks tuli maksustamisperioodi maksustatavat tulu ületav summa kanda enne maksustamisperioodi lõppu erikontolt ära. Arvestades, et erikonto toimingute puhul on määrav maksustamisperioodi lõpp (

1. detsember), samas peab FIE esitama deklaratsiooni, s.o koostama oma ettevõtlustulude lõpliku arvestuse järgmise aasta
2. märtsiks, siis võis probleemseid olukordi küll tekkida, kuid neid ei saa pidada vältimatuteks. Maksukohustust ei teki sisuliselt ka juhul, kui erikontolt ära kantud summa arvel / ulatuses teha samal maksustamisperioodil ettevõtlusega seotud kulusid. Eeltoodust tuleneb kokkuvõtvalt, et vaatamata erikonto kasutamisega kaasnevale topeltmaksustamise riskile on erikonto regulatsiooni eesmärk olnud FIE-de ettevõtluse soodustamine, erikonto / soodustuse kasutamine on vabatahtlik ning soodustusega kaasnevaid piiranguid arvestaval hoolsal isikul on olnud võimalik topeltmaksustamist vältida.
3. Tuleb möönda, et erikonto regulatsioonis kuni 31.12.2014 sisaldunud topeltmaksustamise riski ei saa pidada regulatsiooni taotluslikuks eesmärgiks. Sellele viitab muudatusseaduse eelnõu1 seletuskiri, mille kohaselt [p]aragrahvi 36 lõiget 7 muudetakse, et kõrvaldada praegu 1 tulumaksuseaduse, sotsiaalmaksuseaduse ja Eesti Kultuurkapitali seaduse muutmise seaduse eelnõu (683 SE): https://www.riigikogu.ee/tegevus/eelnoud/eelnou/84be0389-0b93-4601-b4ba-6db3fd76047c 6

§ 36lg 7 redaktsioone enne ja pärast 01.01.2015 jõustunud muudatust, st mis muutus.

Kuni 31.12.2014 kehtis

§ 36

lg 7 järgmises sõnastuses: Äriregistrisse kantud füüsilisest isikust ettevõtja võib lepinguriigi residendist krediidiasutuses või mitteresidendist krediidiasutuse lepinguriigis registreeritud filiaalis avada ühe erikonto, millel oleva summa kasv maksustamisperioodil arvatakse maha sama perioodi ettevõtlustulust ja kahanemine maksustamisperioodil liidetakse sama perioodi ettevõtlustulule. Erikontol oleva summa kasv maksustamisperioodil arvatakse maha sama maksustamisperioodi ettevõtlustulust, kui on täidetud mõlemad alljärgnevad tingimused: 1) erikontole kantakse kümne tööpäeva jooksul laekumisest arvates ainult ettevõtluse tuluna arvestatud summad ja seoses ettevõtlusega seaduse alusel saadud toetused ning hüvitised; 2) erikontol oleva summa kasv maksustamisperioodil ei ületa maksumaksja sama maksustamisperioodi ettevõtlustulu ja seoses ettevõtlusega seaduse alusel saadud toetuste ning hüvitiste summat, millest on tehtud § 32 lõikes 1 lubatud ettevõtlusega seotud mahaarvamised. Alates 01.01.2015 kehtib

§ 36

lg 7 järgmises sõnastuses: Paragrahvi 14 lõikes 5 nimetatud füüsilisest isikust ettevõtja võib lepinguriigi residendist krediidiasutuses või mitteresidendist krediidiasutuse lepinguriigis registreeritud filiaalis avada ühe erikonto, millel oleva summa kasv maksustamisperioodil arvatakse maha sama perioodi ettevõtlustulust ja kahanemine liidetakse sama perioodi ettevõtlustulule. Erikontol oleva summa kasv maksustamisperioodil arvatakse maha sama maksustamisperioodi ettevõtlustulust, kui erikontole kantakse kümne tööpäeva jooksul laekumisest arvates ettevõtlustuluna arvestatud summad ning seoses ettevõtlusega saadud toetused ja hüvitised. Kui erikontol oleva summa kasv maksustamisperioodil ületab maksumaksja sama maksustamisperioodi ettevõtlustulu ja seoses ettevõtlusega saadud toetuste ja hüvitiste summat, millest on tehtud §-s 32 sätestatud mahaarvamised, siis nimetatud tulemit ületavat osa maksustamisperioodi ettevõtlustulust maha ei arvata ning selles osas erikonto kahanemist ettevõtlustulule ei liideta. Peamine erinevus seisneb seega uude redaktsiooni lisandunud regulatsioonis, mille kohaselt erikontole kantud ettevõtlustuluna arvestatud summat, mis ületab sättes kirjeldatud ettevõtluse tulemit, ei arvata maksustamisperioodi ettevõtlustulust maha ning selles osas erikonto kahanemist ei liideta ettevõtlustulule. 9. Vaidlusalune regulatsioon seondub olukorraga, mis hõlmab mitut maksustamisperioodi, s.o summa kandmist erikontole (erikonto summa kasv) ühel maksustamisperioodil ja ärakandmist (erikonto kahanemine) teisel maksustamisperioodil. Kohtu hinnangul ei viita

§ 36

lg 7 alates 01.01.2015 jõustunud muudatus sellele, et seadusandja sooviks oleks olnud laiendada uut regulatsiooni muudatuse ajaks erikontol juba olevatele summadele. Seda järeldust toetab tagasiulatuvale jõule viitava rakendussätte puudumine, samuti uue regulatsiooniga seoses kehtestatud uus FIDEK-i vorm (vorm E)

1. Nimelt võimaldab alates 01.01.2016 kehtiv vorm E deklareerida ettevõtlustulu vähendamisena (tabeli 2 lahter 12) eelneva aasta vorm E tabeli 2 lahtris 13 (erikontol olev ettevõtlustulu vähendamiseks kasutamata osa edasikandmine järgmisse aastasse) deklareeritud summa. Kuna lahtrid 12 ja 13 sisalduvad esmakordselt 2 Rahandusministri 30.06.2015 määrus nr 18 „Rahandusministri
2. juuni
3. a määruse nr 30 „Residendist füüsilise isiku tulu deklareerimine” muutmine“ lisa 3 7

§ 36

lg 7 01.01.2015 jõustunud muudatuse tagasiulatuvat toimet (st aktsepteerida selleks ajaks ettevõtlustulule liitmisele kuulunud summa väljaarvamist ettevõtlustulu hulgast pärast 01.01.2015). Sellisel juhul vabaneksid maksukohustusest need FIE-d, kes ei ole eelkirjeldatud summat enne 01.01.2015 erikontolt ära kandnud, kuid FIE-d, kes on vastava summa erikontolt varasemalt (sisuliselt perioodil 20022014) ära kandnud, jääksid maksukohustuse kandjaks. Kohtu hinnangul on küsitav käsitada erikontot kasutavaid FIE-sid erinevate gruppidena sõltuvalt sellest, millisel ajahetkel on nad otsustanud enne 01.01.2015 topeltmaksustamisele kuulunud summa erikontolt ära kanda (olgugi, et topeltmaksustamise olukorra loomine ei olnud seadusandja eesmärgiks). 10. Kohus leiab, et E. ja R.L. kaebus ei saa samas kuuluda rahuldamisele sõltumata sellest, kas asuda seisukohale, et

§ 36

lg 7 alates 01.01.2015 kehtivas redaktsioonis laieneb üksnes alates 01.01.2015 FIE erikontole kantud summadele või ka enne nimetatud kuupäeva erikontole laekunud summadele. Vaidlust ei ole küll selles, et kaebaja (E.L.) on teinud kõnealuse väljamakse erikontolt 2016. a-l, st pärast uue redaktsiooni kehtima hakkamist, samas ei saa väljamakse tegemise fakti vaadata lahus teisest

§ 36lg 7 tingimusest seonduvalt 01.01.2015 jõustunud muudatuse rakendamisega.

Nimelt on lisaks oluline, et väljamakse näol oleks tegemist summaga, mis ületas sättes viidatud tulemit sellel maksustamisperioodil, kui vastav summa erikontole kanti. Käesoleval juhul on vaidlusalune summa kantud erikontole

1. a-l, s.o enam kui kuus aastat tagasi, mis tähendab, et vastava maksustamisperioodi kontrollimine on tulenevalt MKS §-st 98 aegunud. FIDEK tuleb esitada maksustamisperioodile järgneva aasta
2. märtsiks (

§ 44lg 1), seega maksustamisperioodi 2008.

a kohta hiljemalt 31.03.

1. Maksuhalduri poolt maksukohustuslase deklareeritud maksuarvestuse õigsuse kontrollimise / maksusumma määramise aegumistähtajaks on maksimaalselt viis aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati (MKS § 98 lg 1). FIE maksustamisperioodi
2. a maksuarvestuse kontrollimise / muutmise aegumistähtaeg lõppes seega 31.03.
3. See tähendab, et pärast nimetatud kuupäeva ei ole enam tuvastatav, kas FIE on enda
4. a ettevõtluse tulemit FIDEK-is õigesti deklareerinud (MKS § 98 lg 4). Sellest tulenevalt ei ole pärast aegumistähtaja möödumist kontrollitav ka

§ 36

lg 7 tingimus, et väljamakse näol oleks tegemist summaga, mis ületas erikontole kandmise perioodi (käesoleval juhul

1. a) nn tulemit. Kohtu hinnangul ei saa seaduse mõtteks olla sellise soodustuse / leevenduse kehtestamine, mille rakendamist ei ole võimalik kontrollida. Pooled ei ole esitanud kohtule väiteid ega tõendeid selle kohta, et maksuhaldur oleks kaebaja E.L.
2. a kohta esitatud FIDEK-is deklareeritud andmete õigsust aegumistähtaja jooksul kontrollinud ja nende õigsust kinnitanud. Siinkohal tuleb ühtlasi märkida, et

§ 36lg 7 sõnatus 2008-2009. a-l ja 2015-2016. a-l erineb muu hulgas selles, mida pidada nn tulemiks, mida laekumine erikontole ületama peab. 8