← Eesti

3-17-1324/16

Obsah (4)§ 3§ 29§ 31§ 37

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Monika Laatsit Otsuse tegemise aeg ja koht 18. oktoober 2017, Tallinn Haldusasja number 3-17-1324 Haldusasi Leeniste OÜ kaebus Maks

) § 29 lg 1 kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma maksustamisperioodil

§ 3

lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, v.a maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks.

§ 29lg 3 p 1 kohaselt on sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba 3

(7)või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks.

§ 31

lg 1 sätestab, et teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha

§-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. Muu hulgas tuleb arvele märkida maksukohustuslase nimi, aadress ja maksukohustuslasena registreerimise number, kauba või teenuse nimetus või kirjeldus ja kauba kogus või teenuse maht (

§ 37lg 7 p-d 2, 5, 6).

Eeltoodust tulenevalt, samuti väljakujunenud kohtupraktikat arvestades (vt nt Riigikohtu otsused nr 3-3-1-81-12, p 11; 3-3-1-49-13, p 14-15; 3-3-1-57-13, p 11-13; 3-3-1-51-15, p 11) on sisendkäibemaksu mahaarvamise üheks eelduseks tehingu tegelik toimumine arvel märgitud poolte vahel.

  1. Riigikohus on selgitanud, et juhtudel, kus vaidlus kauba olemasolu üle puudub ja kaup on reaalselt olemas, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust (otsus nr 3-3-1-32-09, p 10). Ostja heausksust eeldatakse, kuid ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osales maksupettuses (otsus nr 3-3-1-73-10, p 13 ning seal toodud viited). Riigikohus on selgitanud ka seda, et olukorras, kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski maksukohustust vähendavana oma maksudeklaratsioonis, on tegemist ostja pahausksusega, sest toimumata tehingu kajastamine maksudeklaratsioonis saab oma iseloomult olla üldjuhul tahtlik tegu (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-32-09, p 12). Maksukohustuslase teadmist sellest, et arvel märgitud müüja ei olnud tegelik müüja, saab Riigikohtu praktika kohaselt järeldada ka maksumenetluses tuvastatud asjaolude ja kaudsete tõendite kogumist, sest maksukohustuslaste subjektiivsete kaalutluste väljaselgitamine pole sageli võimalik (vt otsus nr 3-3-1-74-09, p 9 ja seal viidatud lahendid).
  2. Maksuhaldur on asjas kogutud tõendite põhjal õigesti tuvastanud (vt kontrollakti p 1.1.2 f-h, maksuotsuse p 2.1.2 g-i ja vaideotsuse p 13), et Radeja Group OÜ-l puudus kaebajaga tehingute tegemise ajal tavapärane majandustegevus – äriühingu ühel arvelduskontol ei toimunud mingeid raha liikumisi ja teisele arvelduskontole laekunud summad kanti kohe edasi Harvaator OÜ arvelduskontole, kust see võeti sularahas välja; äriühingu juhatuse liikmed K. B. ja D. S. ei olnud äriühingu majandustegevusest teadlikud; äriühingut notariaalse volikirja alusel esindanud C.K. hoidis maksuhaldurile teabe andmisest kõrvale. Kohus nõustub Radeja Group OÜ majandustegevuse puudumise osas maksuotsuse põhjendustega ja HKMS § 165 lg 2 alusel neid ei korda, lisades järgmist. Maksutoimikus ei ole tõendeid selle kohta, kas ja millisel viisil maksuhaldur püüdis C.K.ilt maksumenetluses seletusi saada, kuigi vastustaja esindaja kinnitas 21.09.2017 kohtuistungil (alates 11:39:29), et need tõendid on olemas. Väide, et C.K. hoidis maksumenetluses teabe andmisest teadlikult kõrvale, on muude tuvastatud asjaolude valguses siiski usutav, sest C.K. hoidis kõrvale ka kohtus tunnistajana ütluste andmisest. Nimelt võttis C.K. vastu kohtukutse ilmuda tunnistajana 21.09.2017 kohtuistungile, kuid ei ilmunud määratud kuupäevaks kohtusse, sh ei teatanud kohtule oma mitteilmumisest ja selle põhjustest ei enne ega pärast istungit, ning ei olnud kohtule istungipäeval selgitusteks ka kättesaadav.
  3. Maksumenetluses kogutud tõenditest selgub veel, et Leeniste OÜ ja Harvaator OÜ tegid
  4. a mitmeid vilja ostu-müügi tehinguid, viimati
  5. a augustis (vt S.V. 01.11.2016 seletus, MTA 14.07.2017 vastuse lisa 11). S.V. selgitas maksuhaldurile 01.11.2016, et hiljem ei saanud ta kaebajale enam vilja müüa ning MTA seostas seda asjaoluga, et OÜ Harvaator suhtes viidi läbi ettevõtlusega tegelemise kontroll ja selle tulemusena kustutati OÜ Harvaator käibemaksukohustuslaste registrist (kontrollakti p 1.1.2.1 f ja maksuotsuse p 2.1.2 k; vt ka MTA 14.07.2017 vastuse lisad 39 ja 40). Seejärel toimusid vilja ostu-müügi tehingud läbi Radeja Group OÜ, kelle volitatud esindaja oli C.K.. S.V. seletas 01.11.2016, et oli C.K.iga varasemast tuttav, andis oma kontaktid C.K.ile üle ning edaspidi tegi tehinguid Radeja Group OÜ. S.V. ütles 01.11.2016 seletuse andmise käigus esialgu, et pärast kontaktide üleandmist ei olnud tal tehingutega 4

(7)enam mingeid seoseid, kuid hiljem möönis, et on võib-olla siiski C.K.i palvel Radeja Group OÜ nimel suhelnud. AS Oilseeds Trade, kes ostis kaebajalt vilja, mis oli väidetavalt soetatud Radeja Group OÜ-lt, seletas 06.06.2016 (MTA 14.07.2017 vastuse lisa 14), et Leeniste OÜ-ga sõlmiti vilja soetamiseks suuline leping ja läbi räägiti S.V.ga. Vilja vedu teostanud OÜ Peep ja Iivo Transport kinnitas 21.09.2016 (MTA 14.07.2017 vastuse lisa 19) samuti, et kontakti võttis ja teravilja tellis S.V., kellelt saadi ka teave, kuhu kaup tuleb transportida, samuti saadeti transpordi arve hiljem S.V.le. Maksuhaldur on tuvastanud ka selle, et kaebaja poolt Radeja Group OÜ-le arvete alusel tasutud summad on kohe edasi kantud S.V.ga seotud OÜ Harvaator arveldusarvele ja sealt sularahas välja võetud (MTA 14.07.2017 vastuse lisad 32 ja 38). Eeltoodust saab järeldada, et S.V. andis maksuhaldurile põiklevaid ütlusi oma rolli kohta Leeniste OÜ ja Radeja Group OÜ vahelistes tehingutes ning tõendeid kogumis hinnates on usutav, et tegelikult oli S.V.l maksuotsusega hõlmatud tehingutes oluline roll.
  1. Kaebaja juhatuse liige V. K. on andnud vastuolulisi selgitusi selle kohta, kellega ta maksuotsusega hõlmatud tehingutega seonduvalt suhtles ning millisel viisil tehingute tingimustes kokku lepiti. Esialgu väitis V. K., et suhtles Radeja Group OÜ-st C.K.iga telefoni teel, arveid esitas K. B. ja ühe korra maksis ta
  2. a detsembris C.K.ile kauba eest ka sularahas; S.V. nime V. K. esimesel korral seletusi andes Radeja Group OÜ tehingutega seonduvalt ei maininud (17.05.2016 seletuse küsimus 24, MTA 14.07.2017 vastuse lisa 5). Järgmisel korral seletusi andes ütles V. K., et S.V. oligi põhiline teravilja müügiga tegelenud isik ning et V. K. kohtus nii C.K.i kui ka S.V.ga (25.07.2016 seletuse küsimus 1, MTA 14.07.2017 vastuse lisa 7). Kohtuistungil vande all ütlusi andes väitis V. K., et telefoni teel võttis Radeja Group OÜ nimel ühendust S.V. ja temaga räägiti läbi tehingu tingimused (alates 10:21:00). Samas andis V. K. ka kohtuistungil vastuolulisi ütlusi selle kohta, millal ta tegelikult C.K.iga kohtus – kas juba enne tehinguid või alles raha maksmise ajal (alates 10:28:32).
  3. Lisaks on maksumenetluses tuvastatud, et kaebaja ja Radeja Group OÜ vaheliste tehingute kohta on vormistatud ainult arve – puuduvad kirjalik leping, kauba üleandmise-vastuvõtmise dokumendid, saatelehed jms (võrdluseks: Leeniste OÜ ja AS Oilseeds Trade vahel on koostatud ka kauba saatelehed, samuti teostas AS Oilseeds Trade kaupa vastu võttes selle kvaliteedi ja koguse täpse kontrolli, mille tulemus oli arve koostamise ja selle eest tasumise aluseks). Isegi kui kaebaja tavapärane praktika oligi see, et viljaga tehtud tehingutes koostati ainult arve (sh koostati äriühingule, kellelt kaebaja oli vilja soetanud, arve alles pärast oma ostjalt arve saamist), võttis ta sellega riski, et kui maksuhaldur seab tehingute tegeliku toimumise arvetel märgitud viisil kahtluse alla, ei suuda kaebaja seda kahtlust veenvalt ümber lükata. Arvestades kaebaja pikaajalist tegevust viljakasvatamise ning vilja ostu ja müügi valdkonnas on ka tavatu, et kaebaja ei tundnud mingit huvi selle vastu, kust vili pärineb. Vilja päritolu, Kaisma hoidlasse saabumise ja kaebajale üleandmise asjaolude kohta ei ole ka ükski teine isik maksumenetluses mingeid täpsemaid selgitusi andnud.
  4. Vaidlust ei ole selle üle, et Leeniste OÜ juhatuse liige V. K. ja Harvaator OÜ juhatuse liige S.V. olid tuttavad juba enne maksuotsusega hõlmatud tehingute tegemist ning olid varem vilja ostumüügi tehinguid teinud. Omavahel olid tuttavad ka S.V. ja C.K., kes mõlemad on mh maksupettuse toimepanemise eest kohtuotsusega kriminaalasjas nr 1-16-7785 süüdi mõistetud. Kohus märgib, et kuigi seda kohtuotsust maksuotsusega hõlmatud tehingute tegemise ajal veel ei olnud, on see tehingute ahelas osalejaid iseloomustav teave, millele viitamine kaebaja suhtes läbiviidud maksumenetluses ei ole õigusvastane ega ka asjakohatu. Kaebaja väitel suhtles ta maksuotsusega hõlmatud tehingute raames nii S.V. kui ka C.K.iga, samuti tundis V. K. vilja transportinud Peep ja Iivo Transport OÜ esindajat I. U.t. I. U. sõnul korraldas vilja transporti S.V.. Seega olid tehingute ahelasse kaasatud äriühingute esindajad omavahel tuttavad. Maksumenetluse käik viitab sellele, et tehingutega seotud isikud hoidsid tehingute kohta seletuste andmisest kõrvale (C.K.), andsid vastuolulisi seletusi (S.V. ja V. K.) või ei teadnud tehingutest üldse midagi (K. B.). See kinnitab maksuotsuses avaldatud kahtlust, et tehingute ahelas osalenud isikud püüdsid vilja tegelikku 5
(7)päritolu ja müüjat maksuhalduri eest varjata, mis viitab tehingute ahelas osalejate kooskõlastatud tegevusele maksude tasumisest kõrvalehoidumisel. Kuigi kaebajat ei ole maksumenetluses tuvastatud asjaolude põhjal ilmselt alust pidada maksupettuse organisaatoriks, on siiski usutav kaebaja teadmine sellest, et Radeja Group OÜ ei olnud kauba tegelik müüja. Kui aga kaebaja teadis, et Radeja Group OÜ ei ole vilja tegelikuks müüjaks, kuid kajastas nimetatud arvet siiski oma käibemaksuarvestuses, siis on ta käitunud pahauskselt ja see välistab tema õiguse Radeja Group OÜ arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata.
  1. Seega käibemaksu määramist puudutavas osas ei ole alust maksuotsust tühistada.
  2. Maksuotsuses on kaebaja poolt Radeja Group OÜ-le viimase arvete alusel tehtud väljamaksete käibemaksu osa maksustatud tulumaksuga kui ettevõtlusega mitteseotud kulu.
  3. Tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 1 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt TuMS §-dele 48–
  4. TuMS § 51 lg 2 p 3 sätestab, et ettevõtlusega mitteseotud kulu lg 1 tähenduses on väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Tehingute tegemise ajal kehtinud raamatupidamise seaduse § 7 lg 1 p-de 3 ja 5 kohaselt tuli arvele märkida tehingu majanduslik sisu ja tehingu osapooled. MKS § 94 reguleerib maksustamist hindamise teel.
  5. Riigikohus selgitas otsuses nr 3-3-1-83-13, et TuMS § 51 lg 2 p 3 on kohaldatav muu hulgas juhtudel, kus arvel kajastatud tehingut ei ole tegelikult toimunud või ei ole arvel kajastatud müüja näol tegemist tegeliku müüjaga ning ostja teadis seda või pidi seda teadma. Olukorras, kus algdokument ei vasta nõuetele, puudub vajadus tuvastada, kas kulutus on ettevõtlusega seotud või mitte (p 19). Riigikohus viitas otsuses nr 3-3-1-54-13 oma varasemale praktikale, mille kohaselt olukorras, kus kaup on maksukohustuslasel olemas, kuid maksuhalduri hinnangul ei ole kaupa saadud arvetel märgitud äriühingutelt ning maksukohustuslane pidi seda teadma, võib maksuhalduril lasuda kohustus määrata maksusumma MKS § 94 sätestatud korras hindamise teel. Riigikohus viitas, et on MKS § 94 lg-ga 1 seonduvalt selgitanud, et maksuhaldur peab kaaluma, kas hindamine on võimalik ja vajalik. Kui hindamine on võimalik ja vajalik, on maksuhaldur kohustatud tuvastama tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel (p 22).
  6. Kohus leiab, et tulumaksu määramine oli samuti õiguspärane – Radeja Group OÜ arvetel näidatud kaup oli küll olemas, kuid selle müüjaks ei olnud arvele märgitud äriühing ja kaebaja teadis sellest, seega ei olnud arved nõuetekohased. Tundmatu kolmandast isikust müüja puhul ei saa eeldada käibemaksukohustuslaseks olemist. Maksuhaldur on ka põhjendanud, miks lähtuti ettevõtlusega mitteseotud kulu suuruse väljaselgitamisel ja sellelt tulumaksu määramisel arvetele märgitud hinnast – maksumenetluses puudus võimalus täpsemalt välja selgitada, kellelt ja millise hinnaga kaebaja tegelikult kauba soetas.
  7. Seega ei ole alust tühistada maksuotsust ka tulumaksu määramist puudutavas osas.
  8. Kokkuvõttes jääb kaebus tervikuna rahuldamata.
  9. HKMS § 108 lg 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid MTA ei ole esitanud menetluskulude vastaspoolelt väljamõistmise taotlust. Seega jäävad menetluskulud poolte endi kanda.
  10. HKMS §-st 106 tulenevalt kohaldatakse tunnistajakuludele tsiviilkohtumenetluse seadustiku (TsMS) §-des 151-161 sätestatut. Tunnistajale tasu maksmise ning talle kulude hüvitamise eelduseks on menetluses reaalselt osalemine, samuti menetluses osalemisega seonduvate kulude teke (vt TsMS § 151 lg 1, § 156, § 157).
  11. Kohus määras 16.08.2017 määrusega asja läbivaatamiseks kohtuistungi ning otsustas tunnistajana üle kuulata C.K.i, kelle eest tuli ette tasuda tunnistajatasu 55 eurot. Kaebaja tasus 6
(7)nimetatud summa 21.08.2017. Kuna C.K. asjas 21.09.2017 toimunud istungile ei ilmunud ja kaebaja loobus tunnistaja ülekuulamise taotlusest, ei ole C.K.il tekkinud õigust tunnistajatasule ega kulude hüvitamisele. Järelikult võib kohus tunnistajatasu ettemakse 55 eurot tagastada Leeniste OÜ arveldusarvele nr EE40 1010 2202 3025 4221 AS-is SEB Pank, millelt ettemakse tasuti. /allkirjastatud digitaalselt/ Monika Laatsit 7
(7)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.