Obsah (4)

§ 96§ 8§ 83§ 150

TARTU HALDUSKOHUS Jõhvi kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number 3-17-1827 Otsuse kuupäev 29. jaanuar 2019 Kohtunik Karin Jõks Kohtuasi M.G. kaebus Maksu- ja Tolliameti 07.08.2017.a

) § 40 lg 1 sätestab, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest sama seaduse § 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega.

§ 96

lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur 5 vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest.

§ 8

lg 1 kohaselt on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama esindatava maksukorralduse seadusest ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. 6. Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1 ja 3 näevad ette maksukohustuslase õiguse arvata oma tehingutelt ja toimingutelt arvestatud käibemaksust maha sisendkäibemaks, sh teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 lg 1 kohaselt arvatakse teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral sisendkäibemaks maha KMS § 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. KMS § 37 lg 7 p 2-6 alusel tuleb arvele märkida kauba müüja ja soetaja andmed ning kauba nimetus või kirjeldus ja kogus. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusega seotud vaidluste kohta on olemas ulatuslik kohtupraktika. Lahendi 3-3-1-32-09 punktis 10 võttis Riigikohus oma senise praktika kokku ning leidis, et sisendkäibemaksu mahaarvamine võib olla alusetu näiteks juhul, kui tehingu poolte vahel esineb pettusele viitav seos (asjad nr 3-3-1-39-03; 3-3-1-50-03) või kui on tõendatud maksukohustuslase osavõtt maksupettusest, tema hooletusest tingitud pahausksus või muud asjaolud, mis annavad alust järeldada, et arvetel märgitud käivet faktiliselt ei toimunud (asi nr 3-3-1-97-07). Ainuüksi arvete nõuetekohasus ei välista tehingute mittetoimumist (asi nr 3-3-1-97-07). Ka hilisemas lahendis kinnitas Riigikohus, et sisendkäibemaksu mahaarvamine võib olla alusetu, kui maksukohustuslane on seotud maksupettusega või teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga või saab teha järelduse, et ta pidi seda teadma (Riigikohtu lahend 3-3-1-77-16 p 16). Kui maksuhaldur tugineb sellele, et maksukohustuslane on seotud maksupettusega, siis ei pea maksuhaldur maksuotsuse tegemiseks tuvastama maksupettuse toimepanemist ja maksukohustuslase osalemist selles. Kui maksuhaldur on maksuotsuses asjaolude ja tõendite kogumile tuginedes mõistlikult ning eluliselt usutavalt põhjendanud kahtlust maksukohustuslase osalemisest maksupettuses, viidates seejuures maksukohustuse tekkimise õiguslikele alustele, läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. Ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses (Riigikohtu lahendid 3-3-1-33-14 p 11, 3-3-1-73-10 p 13 ja nendes viidatud lahendid).

§ 83lg 4 sätestab, et näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse.

Kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. Tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 1 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt. Sama paragrahvi lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kuluks muuhulgas väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument.

1. Vastustaja leidis maksuotsuses, et vaidlusalustel arvetel kajastatud tehingud ei toimunud tegelikkuses sellistel tingimustel ja arvetel näidatud osapoolte vahel. Vastutusotsuses viitas MTA maksuotsuse põhjendustele. Kaebaja tugineb vastutusotsuse vaidlustamisel sellele, et arvetel kajastatud tehingud tegelikult toimusid. 6 Kohus ei korda maksuotsuses ja selles viidatud kontrollaktis välja toodud ning vastutusotsuses viidatud asjaolusid, millest lähtudes seadis vastustaja tehingute toimumise kahtluse alla. Kohtu hinnangul on vastustaja piisavalt põhjendanud kahtlust, et Medanos OÜ osales maksupettuses, sh et Minute Invest OÜ ei olnud kaupade tegelik müüja ja teenuste osutaja ning Medanos OÜ teadis seda. Seejuures ei ole määravad üksikud asjaolud eraldi võetuna, vaid see, et kõik vastustaja välja toodud asjaolud kogumis ei saa reaalselt esineda Medanos OÜ ja Minute Invest OÜ vahel tegelikult toimunud tehingute puhul. Kohus toob eriti välja selle, et tehingute tegemise viis oli Medanos OÜ jaoks ebatavaline kirjalikult sõlmiti üksnes koostööleping, kirjalikud müügi- ja töövõtulepingud jäeti sõlmimata, suurte summade tasumine sularahas. Märkimist väärivad ka ulatuslikud möödalaskmised sularahakäibe ja sularahas tasumise dokumenteerimisel - avansiaruanded ei kajasta sularaha tegelikku liikumist, kolmel erineval kuupäeval tasuti kokku 64 464 eurot dokumentide alusel, mis näitavad hoopis vastupidist ehk raha vastuvõtmist Medanos OÜ enda poolt (I kd tl 189). See, et pärast maksumenetluse algust ja MTA-le eelviidatud kviitungite esitamist vormistati uued kviitungid (I kd tl 190) ei muuda seda, kuidas tehingud algselt vormistatud olid.
2. Otsuse punktis 7 toodu tähendab, et vastutusmenetluses läks kaebajale üle kohustus tõendada, et tehingud Medanos OÜ ja Minute Invest OÜ vahel toimusid kaebaja väidetud viisil. Ühestki õigusaktist ei tulene, et

§ 150

ehk tõendamiskoormuse üleminek kaebajale ei kohaldu olukorras, kus isik soovib vastutusmenetluses esitada vastuväiteid maksuotsusele. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid tehingute tegeliku toimumise kohta. Kaebaja on seadnud kahtluse alla vastustaja väited üksikult võetuna, kuid sellest maksukohustuse puudumise tuvastamiseks ei piisa. Kaebajal oleks tulnud esitada omapoolsed tõendid tehingute tegeliku toimumise kohta, seda kaebaja teinud ei ole.

1. Kaebaja viitas järgmistele tõenditele: - parandatud kassaorderite kviitungid, neid käsitles kohus otsuse punktis 7; - O.J.ega sõlmitud tööleping (maksumenetluse toimiku dokument 4). Kaebaja ei ole seletanud, kuidas tõendab see dokument tehingute tegelikku toimumist. Vaidluse all ei ole see, et eelnimetatud isikuga oli tööleping sõlmitud ja et seda tegi Medanos OÜ nimel A.P.; - Minute Invest OÜ juhatuse liikme A.V.i 30.07.2015.a kirjaliku seletuse, milles ta kinnitab alltöövõtulepingu sõlmimist ja arvete tasumist sularahas. Kohus nõustub sellega, et eelnimetatud tõendit ei saa pidada usaldusväärseks, kuna tegemist on maksupettuses osalenud ühingu esindaja kinnitusega, et tehingud toimusid. Muud kaebaja esitatud tõendid - tööinspektsiooni uurimiskokkuvõte ja SKA otsus puude määramise kohta - ei oma seost maksuotsusega või Minute Invest OÜ-ga tehtud tehingutega. Kaebaja tugineb sellele, et omanikujärelevalvet teostanud TADF Ehitus OÜ esindaja Fjodor Sokolovi 20.10.2015.a seletuse protokolli (I kd tl 197-198) kohaselt tegi värvimistööd keegi Medanos OÜ töötajatest või tema alltöövõtja. See väide ei kujuta endast tõendit selle kohta, et need tööd tegi Minute Invest OÜ. Kaebaja arusaam, et vastustaja oleks pidanud tuvastama, kes need tööd siis tegi, ei ole õige. Nagu kohus eespool selgitas, tuli vastustajal luua üksnes põhjendatud kahtlus selles, et tehingud Medanos OÜ ja Minute Invest OÜ vahel toimusid kaebaja väidetud viisil. Viidatud selgitus seda kahtlust ei kõrvalda, kuna ei sisalda kinnitust, et need tööd tegi Minute Invest OÜ. Selgitus näitab, et TADF Ehitus OÜ ei tea, kes need tööd tegi. Samas selgituses on enamuse tööde kohta öeldud, et need tegi Medanos OÜ. Ka OÜ Birger juhatuse liikme Aleksei Männiste 16.04.2015.a seletuses (I kd tl 194-196) on öeldud, et angaari ehituseks palgati Medanos OÜ, projektijuht oli O.J. ja edasise vastu ta täpsemat huvi ei tundnud. A. M. olid tundmatud Minute Invest OÜ ja A.V.. 7 Tõendamata on kaebaja väide, et Minute Invest OÜ palkas tööde tegemiseks Eestis illegaalselt töötavad välismaalased. Isegi selle väite tõendatuse korral vastaks see üksnes küsimusele, miks puudusid Minute Invest OÜ-l registreeritud töötajad, kuid ei kõrvaldaks kõiki muid vastustaja tõstatatud küsitavusi. Kokkuvõttes ei ole kaebaja esitanud tõendeid tehingute tegeliku toimumise kohta.
2. Kaebaja väitel puudus tal võimalus esitada tõendeid tehingute toimumise kohta, kuna vastutusmenetluse ajal ei olnud ta enam Medanos OÜ juhatuse liige ja tema käes ei olnud selle osaühingu dokumente. Kohus sellega ei nõustu. MTA alustas maksumenetlust maksuotsuse koostamiseks 30.10.2014.a teatega nr 12.23/029895-1 ja 03.02.2015.a korraldusega nr 12.2-3/029895-2 (maksumenetluse toimiku dokumendid 7 ja 8). Viimati nimetatud korralduses on otsesõnu viidatud tehingutele Minute Invest OÜ-ga. See tähendab, et maksumenetlus algas ajal, mil kaebaja oli veel Medanos OÜ juhatuse liige ning kaebajale oli teada, milliseid tehingud MTA kontrollida soovib. Äriregistri andmetel oli Medanos OÜ juhatuse liige pärast kaebajat ja on osaühingu dokumentide hoidja A.P., kes on ühtlasi kaebaja ema. Kui kaebaja arvates olid Medanos OÜ dokumentide hulgas tõendid vaidluse all olevate tehingute tegeliku toimumise kohta, siis oli kaebajal võimalus jätta endale nende dokumentide koopiad või andmed nende dokumentide kohta (dokumentide nimetused, numbrid, kuupäevad) või taotleda vastutus- või kohtumenetluse ajal võimalust tutvuda Medanos OÜ dokumentidega. Kaebaja viited Riigikohtu lahenditele 3-3-1-56-16 ja 20.02.2018.a otsus asjas 3-15-706 ei ole kohased, kuna nende kohtuasjade asjaolud ei ole samased praeguse vaidluse asjaoludega. Esimeses asjas oli Riigikohtu seisukoht dokumentide kättesaadavuse kohta antud mitte vastutusotsuse õiguspärasusele, vaid tunnistajate ülekuulamise taotluse rahuldamata jätmisele hinnangu andmise raames. Riigikohus leidis, et taotlus tunnistajate ülekuulamiseks oleks tulnud rahuldada, kui kaebaja soovis sellega seada kahtluse alla maksuotsuses tehtud järeldusi ning äriühingu raamatupidamisdokumendid ei olnud talle kui endisele juhatuse liikmele kättesaadavad. Lisaks algas selles asjas revisjon pärast seda, kui kaebaja volitused juhatuse liikmena lõppesid. Praeguses asjas ei ole kaebaja esitanud tõendite kogumise (sh tunnistajate ülekuulamise) taotlusi tehingute toimumise tõendamiseks. Kohtuasjas 3-15-706 käsitles Riigikohus väiksemahulisi tehinguid, mis ei pidanud äriühingu tegevuse kontekstis olema erakordselt meeldejäävad. Praeguses asjas ei ole tegemist selliste tehingutega.
3. Kui kaebaja ei ole tõendanud tehingute tegelikku toimumist, siis on käibe- ja tulumaks Medanos OÜ-le määratud õigesti ning Medanos OÜ-l on maksuvõlg. Vaidlust ei ole selles, et maksuvõlga ei ole õnnestunud Medanos OÜ-lt sisse nõuda.
4. Kaebaja oli Medanos OÜ juhatuse liige 12.09.2011 - 15.04.
5. Maksuvõla tekkimise ajal oli kaebaja ainus juhatuse liige, teisi juhatuse liikmeid ei olnud. Seega pidi kaebaja ainuisikuliselt täitma kõiki juhatuse liikmeks olekuga kaasnevaid kohustusi, sh ka kohustust tagada maksuseadustest tulenevate kohustuste õigeaegne ja korrektne täitmine. On selge, et Medanos OÜ puhul seda kohustust täidetud ei ole - osaühing kajastas oma raamatupidamises arveid tehingute kohta, mis tegelikkuses sellistena ei toimunud. Ka maksudeklaratsioonid tuginesid samadele ebaõigetele andmetele ehk sisaldasid tehinguid, mis tegelikkuses aset ei leidnud. Sellest omakorda on otseselt põhjustatud maksuvõla tekkimine. 8
6. Kaebaja väitel ei ole ta rikkunud juhatuse liikme kohustusi, kuna raamatupidamisega ja maksudeklaratsioonide esitamisega tegeles Medanos OÜ volitatud esindaja A.P. ning vaidlusaluseid tehinguid korraldas A.P. palgatud töötaja O.J.. Esiteks ei ole see kaebaja väide täiesti õige. Vastustaja on välja toonud, et kaebaja oli kontrollitud perioodide kohta maksudeklaratsioonide esitamise ajal e-maksuameti õiguste omaja, kirjutas alla 01.06.2014 OÜ Birger ja Medanos OÜ vahelise ehitustöövõtulepingu ja 06.06.2014 Medanos OÜ ja Minute Invest OÜ vahelise koostöölepingu ning esitas Medanos OÜ-le avansiaruande, mis hõlmas Minute Invest OÜ-le sularahas tasutud summasid. Kaebaja ei ole eeltoodud väiteid ja neid kinnitavaid tõendeid ümber lükanud. Ka A.P. kinnitas oma seletuses (I kd tl 191-193), et juulis 2014 töötasid nad kaebajaga koos, kaebaja oli kursis ja võttis osa äriühingu tegevusest, allkirjastas dokumente.
7. Teiseks ei vabasta ülesannete panemine volitatud esindajale või äriühingu töötajale juhatuse liiget vastutusest äriühingu maksukohustuste täitmise eest. Kohtupraktikas on sellele järeldusele jõutud näiteks Tartu Ringkonnakohtu 31.01.2018.a otsuses kohtuasjas 3-16-
8. Samuti on kohtud korduvalt leidnud, et mitme juhatuse liikme korral ei saa äriühingu juhatuse liikmete vahelised kokkulepped tööülesannete jaotuse kohta võtta üheltki juhatuse liikmelt

§ 8

lg 1 sätestatud maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmise tagamise kohustust. Juhatuse liige on selle tagamiskohustuse jätnud süüliselt täitmata ka juhul, kui maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmine ei olnud küll tööjaotuse järgi tema ülesandeks, kuid ta pidi olema teadlik maksuseaduste rikkumisest äriühingu poolt ega võtnud meetmeid selle vältimiseks (Tallinna Halduskohtu 28.02.2017.a otsus ja Tallinna Ringkonnakohtu 14.03.2018.a otsus kohtuasjas 3-16-1802 ning nendes viidatud arvukas kohtupraktika). Kui juhatuse liiget ei vabasta vastutusest juhatuse-sisene tööjaotus, siis ammugi ei saa volituse andmine ja töötaja palkamine vabastada vastutusest äriühingu ainsat juhatuse liiget. Kaebaja viitab Tartu Ringkonnakohtu 21.04.2016.a otsusele kohtuasjas 3-15-243, milles mitmest juhatuse liikmest ühe puhul leiti, et ta äriühingu maksuvõla eest ei vastuta. Kuid selles asjas heitis MTA juhatuse liikmele ette üksnes seda, et ta ei kontrollinud tehingupartnerite volitusi ja kirjutas alla äriühingu majandusaasta aruannetele. Ringkonnakohus leidis, et kui lepingute sõlmimine selle juhatuse liikme ülesannete hulka ei kuulunud ja ta sellega ei tegelenud, siis saab talle eeltoodud asjaoludel ette heita ainult hooletust. Praeguses asjas on vastustaja tuginenud palju rohkematele asjaoludele.

1. Kaebajat ei vabastanud juhatuse liikme kohustuste täitmisest ja sellega kaasnevast vastutusest see, et tema abikaasaga toimus tööõnnetus, mille tagajärjel abikaasa kaotas töövõime. Kaebaja esitatud dokumentide alusel toimus tööõnnetus 03.09.2013 ja otsus nr 1041612 kaebaja abikaasale puude määramise kohta kannab kuupäeva 26.11.
2. See tähendab, et kaebajal oli juuliks 2014 olnud piisavalt aega, et vajadusel korraldada oma lahkumine Medanos OÜ juhatusest ja leida uus juhatuse liige või lõpetada osaühingu majandustegevus. Kuna kaebaja jätkas juhatuse liikmena, siis kaasneb sellega ka tema kui juhatuse liikme jätkuv vastutus.
3. Kohtu hinnangul on vastustaja õigesti leidnud, et kaebaja rikkus juhatuse liikme kohustusi raskest hooletusest. Pooled on ühel meelel selles, et raske hooletuse all tuleb mõista käibes vajaliku hoole olulisel määral järgimata jätmist (võlaõigusseaduse § 104 lg 4). Kohus leidis eespool, et Medanos OÜ majandustegevuses esines vaidlusalusel perioodil mitmeid kergesti silma torkavaid anomaaliaid. Kaebaja sõlmis põhjaliku koostöölepingu OÜga Birger, samas ebamäärase sisuga koostöölepingu Minute Invest OÜ-ga. Medanos OÜ 9 pangakontolt võeti juulis 2014 välja suur summa sularaha (maksumenetluse toimiku dokumendid 30, 81, 82). Kaebaja vormistas avansiaruande, mille järgi ta võttis Medanos OÜ kassast juulis 2014 kokku 56 280,73 eurot ja andis selle üle O.J.ele (maksumenetluse toimiku dokumendid 92, 93), samas võttis A.P. seletuse (I kd tl 191-193) kohaselt raha pangast välja ja andis O.J.ele üle hoopis tema. Kohtu hinnangul pidi juhatuse liikme kontrollikohustuse kõige elementaarsemagi täitmise korral eeltoodu äratama kaebaja tähelepanu ning viitama vajadusele asjaolusid ja tehinguid täpsemalt kontrollida. Kui kaebaja esitas kõigele sellele vaatamata ning asjaolusid ja tehinguid täpsemalt kontrollimata maksudeklaratsioonid talle ette valmistatud kujul, siis on ta jätnud käibes vajaliku hoole olulisel määral järgimata.
4. Kaebaja väitel ei ole vastustaja vastutusotsuses eristanud hooletust ja rasket hooletust. See ei ole õige. Sellest, miks kaebaja oli vastustaja hinnangul just raskelt hooletu (sh miks vastustaja ei nõustu sellega, et kaebaja süü vormiks oli hooletus) on juttu vastutusotsuse punktides 5, 8.3 ja 8.
6. Kaebaja väitel on vastustaja rikkunud tema ärakuulamise ja vastutusotsuse põhjendamise kohustust ning võtnud kaebajalt võimaluse maksuotsusele vastu vaielda. Kaebaja esitas vastutusotsuse projektile esitatud eriarvamuses oma argumendid, kuid vastustaja on neid eiranud. See etteheide ei ole põhjendatud. Kaebaja eriarvamuse väidete käsitlus hõlmab vastutusotsusest ligikaudu 8 lehekülge (vastutusotsuse lk 13-21). On õige, et maksuotsuses juba käsitletud kaebaja väidete osas on vastustaja viidanud maksuotsusele. Kohtu hinnangul võis vastustaja jätta kaebaja vastutusmenetluses esitatud väited käsitlemata, kui neid on juba käsitletud maksuotsuses ja vastustaja seisukoht ei ole muutunud. Kaebaja ei ole eriarvamuses välja toonud uusi asjaolusid, vaid üksnes arutleb selle üle, miks maksuotsuse tegemisel arvesse võetud asjaolud tema arvates maksu määramist ei õigusta. Kuna vastustaja on omalt poolt maksuotsuses ja selles viidatud kontrollaktis põhjalikult käsitlenud seda, miks needsamad asjaolud on aluseks maksu määramisele, siis puudus vajadus samu argumente uuesti korrata. Kaebaja ei ole ka kaebuses välja toonud, millised olid need konkreetsed uued asjaolud, mille ta maksuotsuse suhtes esitas ja mis on jäänud arvestamata. Kaebaja etteheited tema väidete arvestamata jätmise osas on üldsõnalised. Ka maksu määramist puudutavad kaebaja tõendid - parandatud kassaorderid, O.J.e tööleping ja A.V.i 30.07.2015.a seletus - esitati juba maksumenetluses ja neid on maksuotsuses käsitletud. Kaebaja abikaasaga toimunud tööõnnetust on vastustaja käsitlenud vastutusotsuses. Kaebaja viitas kaebuses eriarvamuse seisukohtadele kui kaebuse seisukohtadele. Seetõttu võis vastustaja vastuses kaebusele neile ka vastata. Sellest ei saa järeldada, nagu oleks kaebajal puudunud võimalus maksuotsusele vastuväiteid esitada.
7. Kohtu hinnangul häirib kaebajat otsuse punktides 17 ja 18 käsitletud etteheidete puhul eelkõige see, et vastustaja ei ole kaebaja väidete ja põhjendustega nõustunud - kaebaja sõnul (I kd tl 2 pöördel) otsuse põhjendused teda ei veena ja seetõttu ei ole vastutusotsus selge ja piisaval määral motiveeritud. Kaebajal on kahtlemata õigus vastustaja seisukohtadega mitte nõustuda, seetõttu on kaebaja esitanud ka praeguse kaebuse. See aga ei tähenda, et maksuotsus või vastutusotsus on nõuetekohaselt põhjendamata või kaebaja ärakuulamise kohustust on rikutud.
8. Kokkuvõttes leiab kohus, et vastutusotsus on õiguspärane ning kaebaja väited ei anna alust selle tühistamiseks. Kohus jätab kaebuse rahuldamata. 10 Menetluskulud
9. Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Selle sätte alusel on menetluskulude kandmine kaebaja kohustus. Vastustaja ei ole esitanud kohtule menetluskulude nimekirja ja kuludokumente. Seetõttu jätab kohus HKMS § 109 lg 1 alusel menetluskulud vastustaja kasuks välja mõistmata. /allkirjastatud digitaalselt/ Karin Jõks Kohtunik 11