TARTU HALDUSKOHUS KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Haldusasja number Otsuse kuupäev ja koht Kohtunik Haldusasi Menetlusosalised Asja läbivaatamine 3-17-1996 30. aprill 2018, Tartu Janar Jäätma AM3 Bal

§ 165lg 2).

Halduskohus analüüsib alljärgnevalt kaebuses toodud väiteid selle kohta, et kaebaja ei teadnud, et arvel märgitud isikud ei ole tegelikud teenusepakkujad.

1. Halduskohus ei nõustu kaebajaga, et vaidlustatud maksuotsuse põhjendused on vastuolulised (vt käesolev otsus, p 4 alap 1). Vaidlustatud maksuotsuse faktiliseks aluseks on, et Adi, Autohooldus, Capital ja Tantal ei ole kaebajale teenust osutanud ning kaebaja oli sellest teadlik (maksuotsuse p-d 2.2.2, 2.3.2, 2.4.2, 2.5.2). Maksustamise aluseks pole asjaolu, et kaebaja on rikkunud hoolsuskohustust või ta on väidetavalt toime pannud maksupettuse. Hoolsuskohustuse rikkumist analüüsiti kogumis koos teiste asjaoludega. Maksuhaldur on maksupettusena mõistnud sisuliselt alusetult sisendkäibemaksu maha arvamist ja sellega sisustanud isiku teadlikku tegevust. MTA on vaidlustatud otsuses viidanud sisendkäibemaksu maha arvamist ja ettevõtlusega mitteseotud kulusid reguleerivatele sätetele, s.o käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 3 p-le 1 ja § 31 lg-le 1 ning tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p-le
3. Kaebaja väidab, et vaidlustatud maksuotsusest ei selgu põhjendused, millest nähtuks, et kaebaja teadis, et arvetel märgitud isikud pole tegelikud teenusepakkujad. Halduskohus kaebaja etteheitega ei nõustu. Maksuotsuse p-d 2.2.2.2, 2.3.2.3, 2.4.2.2 ja 2.5.2.2 viitavad kontrollakti p-dele 1.2.2.4, 1.3.2.3, 1.4.2.4, 1.5.2.4, milles põhjendatakse, millest tulenevalt kaebaja teadis, et arvel märgitud isikud ei ole teenusepakkujad.
4. MTA põhjendas kaebaja teadmist, et Adi ei ole tegelik teenusepakkuja järgmiste asjaoludega: kaebaja ja Adi ei sõlminud kirjalikke lepinguid; tööde üleandmise-vastuvõtmise akte ei koostatud; kaebaja ei uurinud isiku õigust tegutseda Adi nimel, seejuures võeti temalt vastu hinnapakkumisi, arveid ning talle tasuti sularahas; tegemist ei olnud pikaajaliste tehingupartneritega (KA p 1.2.2.4). Halduskohus ei jaga MTA seisukohta, et eelpool märgitud asjaolud kogumis viitavad üheselt sellele, et kaebaja teadis, et Adi ei paku vaidlusalusel ehitusobjektil teenust. Küll aga viitavad halduskohtu hinnangul eelpool mainitud asjaolud kogumis sellele, et kaebaja pidi teadma, et Adi vaidlusalust teenust ei osuta. Usutav ei ole, et ca 70 000 euro ulatuses väljastatud arvete eest teenuse sõlmimisel kirjalikke lepinguid ei koostata, sh ei fikseerita kirjalikult tööde üleandmist-vastuvõtmist. Samuti ei ole usutav, et suuri summasid väljastatakse isikule, kelle ametlikku seotust Adi-ga ei teatud ega tehtud kindlaks. Seejuures kasutati väidetavalt sama isiku teenust kahel erineval objektil (s.o Energia pst 16 ja Nortsu) (kaebaja seletused küsimustele nr 4–33, II kd, tl-d 144–147). Kuigi väidetavalt kasutati objektil alltöövõttu, ei kajasta seda ehitustööde päevik (II kd, tl-d 181–222, samuti käesolev otsus p 10.2 teine lõik).
5. MTA põhjendas kaebaja teadmist, et Autohooldus ei ole tegelik teenusepakkuja järgmiste asjaoludega: Autohooldusega
6. oktoobril 2015 sõlmitud töövõtuleping p 2 ja lisa 1 p 1 kohaselt telliti ehitustöid. Objektijuhtimise teenus on märgitud alles koostöölepingu lisas, mis koostati
7. oktoobril
8. Dokumentides märgitud teenuse esemed ei ühti, kuigi kõigil neil on märgitud sama kuupäev; arvetel ei ole avatud objektijuhtimise sisu, samuti pole võimalik tuvastada, millal ja millises mahus teenust osutati (nt on arvel märgitud „1 kmpl“); 5 3-17-1996 kaebaja juhatuse liikme seletused on vastuolulised ja need ei ole usaldusväärsed (KÜ-le tehtud hinnapakkumises oli objektijuhtimise teenuse hinnaks märgitud 960 eurot, teenuse eest esitati arveid 14 968 euro eest, seejuures väljastati arveid pärast ehitustööde lõppemist); objektijuhi U. Kapperi seletused ei ole usaldusväärsed (isik ei teadnud, kes objektil töid teostasid, samas täitis ta ehituspäevikuid); M. Känd ja U. Kapper on seotud isikud (nad on kauaaegsed tuttavad ja kaebaja üürib Autohoolduselt äriruume). Halduskohus ei jaga MTA seisukohta, et eelpool märgitud asjaolud kogumis viitavad üheselt sellele, et kaebaja teadis, et Autohooldus ei paku vaidlusalusel ehitusobjektil objektijuhtimise teenust. Küll aga viitavad halduskohtu hinnangul eelpool mainitud asjaolud kogumis sellele, et kaebaja pidi teadma, et Autohooldus teenust ei paku. KÜ-le esitatud hinnapakkumises oli märgitud objektijuhtimise maksumuseks 960 eurot ning tööd tuli eelduslikult läbi viia kolme kuuga (II kd, tl-d 160 - 163). Arveid esitati ca 15 000 euro eest ehk teenus läks ca 15 korda kallimaks. Usutav ei ole, et hinna määramisel eksitakse nii suurelt. Kaebaja esindaja kohtuistungil antud seletus, et objektijuhtimise teenuse tegelik maksumus peideti hinnapakkumise teiste kulukirjade alla, ei ole veenev (I kd, tl 128 pöördel). Jääb arusaamatuks, miks peaks esitama hinnapakkumise, mis tegelikkusele ei vasta. Samuti ei ühti kaebaja ja Autohooldusega sõlmitud kolm dokumenti oma teenuse sisus osas, s.t, kahel korral on dokumentides märgitud ehitusteenus ning ühel korral objektijuhtimise teenus. Tegemist on erinevate teenustega. Seejuures on kolm dokumenti allkirjastatud ühel ja samal päeval. Autohoolduse esindaja U. Kapper märkis oma seletustes, et tema arvates töötasid objektil kaebaja töötajad, kuid ta ei osanud öelda, kas objektil kasutati alltöövõttu (III kd, tl 51). Usutav ei ole, et objektijuht ei tea, kas ehitusel kasutatakse alltöövõttu või mitte ning kelle töötajatega on tegemist. Objektijuht täitis ehitustööde päevikuid, milles tuli mh märkida alltöövõtjad, mille vastavas lahtris märge puudub (II kd, tl 181-222). Seejuures märkis kaebaja esindaja, et tema töötajaid objektil polnud (vastus küsimusele nr 2 ja 12, II kd, tl-d 144 ja 145) ning Autohooldus kontrollis tööde teostamist (vastus küsimusel nr 10 ja 13, II kd, tl 145). Seejuures tunnevad kaebaja ja Autohoolduse esindaja teineteist. Ühtlasi esitas Autohooldus ühe ja sama kuupäevaga kaks erinevat arvet (nr 2016050 ja nr 2016051) (III kd, tl 33 ja 33 pöördel). Kaebaja esindaja ei osanud kohtuistungil nimetatud asjaolu kohta selgitusi anda (I kd, tl 129), mis kinnitab kohtu veendumust, et kaebaja pidi olema teadlik, et Autohooldus vaidlusalust teenust arvetel märgitud mahus ei osuta.
9. MTA põhjendas kaebaja teadmist, et Capital ei ole tegelik teenuse pakkuja järgmiste asjaoludega: Capital oli kaebajale tundmatu isik, kellega kirjalikke lepinguid ei sõlmitud; kaebaja aktsepteeris puuduliku sisuga arveid (arvetel puudus ehitusperiood, tööde maht, kasutatud materjalide nimetus, kogus ja maksumus); isikud ei koostanud tööde üleandmisvastuvõtmise akte; kaebaja ei selgitanud välja Capitali esindavat isikut, samas aktsepteeris ta väidetavat hinnapakkumist, arveid ning väljastas talle sularaha. Halduskohus ei jaga MTA seisukohta, et eelpool märgitud asjaolud kogumis viitavad üheselt sellele, et kaebaja teadis, et Capital ei paku vaidlusalusel ehitusobjektil teenust. Küll aga viitavad halduskohtu hinnangul eelpool mainitud asjaolud kogumis sellele, et kaebaja pidi teadma, et Capital teenust ei paku. Kaebaja väidetavalt sõlmis suulise lepingu isikuga, kes ei olnud äriregistri andmetel äriühingu juhatuse liige, samuti ei tõendanud ta enda esindusõigust muude dokumentidega (vt ka Capitali endise juhatuse liikme Nikolay Chesnikovi seletusi, mille kohaselt ei olnud D. Klimenkol enne
10. juunit 2016 volitust Capitali esindada, sh ei teadnud ta võimalikust koostööst kaebajaga, vt III kd, tl 63). Tavapäraseks käitumiseks ei saa lugeda seda, kui isik astub õigussuhtesse teise isikuga, kuid ta ei kontrolli, kas tal on õigus juriidilist isikut esindada ja tema nimel tehinguid teha. Kaebaja aktsepteeris arveid, millest ei nähtunud 6 3-17-1996 tööde maht ja kogused (s.t tunnid, ruutmeetrid, tükid jm), materjali juurde (penoplast, puit, profiilplekk) on märgitud üksnes „obj 1“ (nt tl-d 56-58 ja 72–76). „Obj 1“ ei kirjelda materjali kogust. Usutav ei ole, et kaebaja loobuks kontrolli teostamisest teenuse pakkuja üle ning aktsepteeriks selliseid arveid, mille alusel pole võimalik kontrollida, kas väidetud koguses ja ulatuses on materjale hangitud ja teenust osutatud.
11. MTA põhjendas kaebaja teadmist, et Tantal ei ole tegelik teenuse pakkuja järgmiste asjaoludega: Tantal oli kaebajale tundmatu isik, kellega kirjalikke lepinguid ei sõlmitud ega koostatud tööde üleandmise-vastuvõtmise akte; kaebaja ei selgitanud välja ega tuvastanud Tantalit esindavat isikut, samas aktsepteeris ta tema esitatud hinnapakkumisi ja arveid ning väljastas talle sularaha. Halduskohus ei jaga MTA seisukohta, et eelpool märgitud asjaolud kogumis viitavad üheselt sellele, et kaebaja teadis, et Tantal ei paku vaidlusalusel ehitusobjektil teenust. Küll aga viitavad halduskohtu hinnangul eelpool mainitud asjaolud kogumis sellele, et kaebaja pidi teadma, et Tantal teenust ei paku. Tantal esitas hinnapakkumise
12. aprillil 2016, kuid äriühingu kohta tehti äriregistrisse esmakanne
13. aprillil
14. Seejuures ei pööranud kaebaja esindaja tähelepanu asjaolule, kas hinnapakkumise esitamisel (s.o
15. aprillil) oli selline äriühing registrisse kantud ning kas V. Koršunovil oli õigus vaidlusalust äriühingut esindada. Usutav ei ole, et isik, keda veel pole, esitab hinnapakkumise. Samuti nähtus majandustegevuse registrist, et äriühing ei tegele ehitusteenuse pakkumisega. Arvetel kajastuvad andmed on vastuolulised, nt arve 7/2016 on aadressiks märgitud Nortsu tee 2 objekt, kuid tööde kirjelduse lahtrisse on märgitud Nortsu tee 7 objekt (III kd, tl 121). Väidetavalt tasuti Tantalile sularahas ca 32 000 eurot (III kd, tl 123–125). Halduskohus jagab MTA järeldust, et V. Koršunovi maksumenetluses antud seletused on vastuolulised. V. Koršunov esitas maksumenetluses
16. oktoobril 2016 seletuse, milles märkis, et tema isikut tõendav dokument, mille alusel loodi Tantal, varastati ning ta ei ole selle äriühinguga seotud (III kd, tl 141). Seevastu
17. juulil 2017 esitas V. Koršunov dokumendi, milles kinnitas, et tehingud siiski kaebaja ja Tantali vahel toimusid ning ta oli nõus neid MTA-le selgitama (III kd, tl 126). Seejuures ei ole isik üles näidanud huvi, et anda toimunu kohta MTA-le selgitusi (III kd, tl-d 134–137). Veenev ei ole see, kui isik on Tantali nimel kaebajalt vastu võtnud väidetavalt sularaha ca 32 000 eurot, peaks ta teisel hetkel eitama enda seost Tantaliga.
18. MTA tuvastatud asjaolud kogumis ei tõenda halduskohtu hinnangul üheselt kaebaja teadmist, vaid seda, et ta pidi teadma, et eelpool nimetatud isikud teenust ei paku. Samas ei oma see halduskohtu hinnangul maksuotsuse õiguspärasusele määravat tähendust. Kas kaebaja teadis või pidi teadma, sellest ei sõltu maksu määramise õiguspärasus. Maksustamise õiguslikuks aluseks on käibemaksuseaduse sätted ning see ei mõjuta maksu määramise aegumist. II
19. Kaebaja on seisukohal, et MTA on põhjendamatult jätnud hindamise kohaldamata. Kaebaja väidab, et MTA ei alustanudki hindamist, mistõttu ei olnud tal võimalik vajalikke dokumente esitada. Ühtlasi väidab kaebaja, et Capitali
20. juuni
21. a arvel nr 300616 on märgitud materjal (fassaadiplekk, puitmaterjal, penoplast ja täitematerjal), mille ostmist D. Klimenko kinnitas. Vaidlustatud maksuotsuse kohaselt ei kohaldatud hindamist, kuna ei olnud võimalik tuvastada tegelikult teenust pakkunud isikut, teenuse maksumuses ei sisaldunud kasutatud materjalide 7 3-17-1996 maksumust, sh ei olnud võimalik tuvastada, milles teenus seisnes, millal ja millises mahus neid pakuti ning milline oli teenuse tegelik maksumus. Kaebajal oli võimalik koos eriarvamusega esitada dokumendid, mis oleksid võimaldanud kohaldada hindamist, mida kaebaja aga ei teinud. Vaideotsuses märgiti kokkuvõtlikult, et ehitusteenuse osas ei olnud võimalik tuvastada teenust osutanud isikuid, milles teenused konkreetselt seisnesid ning millises mahus neid pakuti. Ühtlasi märkis MTA vaideotsuses, et väidetava kauba soetamist vaidlusaluste arvete alusel pole toimunud. Halduskohus nõustub kaebajaga osas, et hindamine viiakse läbi iseseisvalt ning kaebajal lasub kaasaaitamiskohustus hindamise käigus (RKHKo 3-3-1-60-11, p 42). Samas on halduskohus seisukohal, et hindamise läbiviimata jätmine ei rikkunud kaebaja õigusi. Hindamise teel maksu määramiseks tulnuks esitada täpne ja kontrollitav ülevaade vaidlusalusel objektil kasutatud materjalidest, nende kogustest ja tavapärasest hinnast. Kauba soetamine pole endiselt nõuetekohaste dokumentidega tõendatud. Vaidlusalustel arvetel on välja toodud materjali kogumaksumus, kuid arvetest ei nähtu materjali konkreetset nimetust, kogust, ühikuid ja ühiku maksumust. Praeguses asjas tõstatas maksukohustuslane hindamise küsimuse juba enda eriarvamuses ja ka vaidemenetluses. Seejuures ei ole kaebaja maksumenetluses, vaidemenetluses ega ka kohtumenetluses näidanud, et tal oleks vajalikud andmed ja dokumendid hindamise korrektseks läbiviimiseks. Seejuures märkis kaebaja seaduslik esindaja kohtuistungil, et ta on olnud kontaktis D. Klimenkoga, mis annab aluse eeldada, et ta oleks saanud nõuda temalt ka materjalide soetamist kinnitavad algdokumendid (I kd, tl 128 pöördel). Kuna praegusel juhul pole ära näidatud, et hindamine olnuks võimalik, ei saa asjaolu, et maksuhaldur ei kaalunud hindamise läbiviimist, tingida maksuotsuse tühistamist (vt RKHKo 3-3-1-55-14, p-d 24 ja 26). Seega halduskohtu hinnangul ei mõjutanud hindamata jätmine asja lõplikku tulemust ning puudub vajadus tühistada vaidlustatud maksuotsus (HMS § 58). III
22. Kaebaja väidab, et MTA rikkus uurimispõhimõtet, kuna ta ei teinud pingutusi saamaks seletusi Capitali juhatuse liikmelt D. Klimenkolt ja Tantali juhatuse liikmelt V. Koršunovilt. Halduskohtu hinnangul ei ole MTA uurimispõhimõtet rikkunud. MTA tegevust isikutelt tõese teabe saamiseks tuleb lugeda uurimispõhimõtte kohaldamisel piisavaks. MTA on võtnud D. Klimenkolt seletused (I kd, tl 69-70; III kd, tl-d 69–70). Seejuures on maksumenetluses esitatud D. Klimenko avaldus, milles viimane märgib, et ta teostas äriühingu kaudu töid ning arvete eest tasuti sularahas (III kd, tl 80). Maksutoimikus on V. Koršunovi omakäeliselt kirjutatud avaldus, milles viimane märgib, et ta esitas hinnapakkumise, teostas äriühingu Tantaliga kaebajale alltöövõttu, esitas arveid ning teenuse eest tasuti sularahas (III kd, tl 126). Samuti on maksutoimikus V. Koršunovi omakäeliselt kirjutatud avaldus, milles viimane märgib, et ta ei ole Tantaliga seotud (III kd, tl 141). V. Koršunov lubas MTA-sse seletusi andma tulla 2., 6., 10.,
23. veebruaril 2017, kuid kõikidel kordadel on ta jätnud tulemata, tuues põhjuseks eeskätt haigestumise (III kd, tl–d 134–137). Seejuures ei omistanud MTA maksumenetluses ühelegi kogutud tõendile määravat tähendust, vaid ta hindas kõiki asjaolusid kogumis. Kuna kaebaja ei koostanud tehingute aluseks korrektseid dokumente (nt kirjalikud lepingud, üleandmis-vastuvõtmis akte, ehituspäevikuid ei täidetud, väidetavalt tasuti sularahas), seeläbi võttis kaebaja enda kanda hilisema tõendamisega kaasneva riski. D. Klimenko ja V. Koršunovi täiendavad seletused maksumenetluses ja võimalikud ütlused tunnistajana kohtumenetluses ei annaks halduskohtu hinnangul teavet selle kohta, et kaebaja pidi teadma, et Capital ja Tantal polnud tegelikud teenusepakkujad. D. Klimenko ja 8 3-17-1996 V. Koršunovi tunnistajate ütlused ei oma selle asjaolu tuvastamisel määravat tähendust (

§ 62lg 2 ja § 65 lg 2; vt ka halduskohtu 5.

aprilli

1. a määrus, I kd, tl-d 126–127).
2. Halduskohus ei jaga kaebaja seisukohta, et vaidlustatud maksuotsus on õigusvastane, kuna selles pole viidatud MKS § 83 lg-le
3. Maksuotsuse õiguslik alus on TuMS § 51 lg 2 p 3 ja KMS § 29 lg 3 p 1, § 31 lg
4. Kui arvel näidatud isikute vahel pole tehingut tegelikult toimunud, ei ole MKS § 83 lõikele 4 tuginemine ilmtingimata vajalik (RKHKo nr 3-3-1-46-11, p 17). Maksupettuse argumenti kasutati kaebaja teadmise sisustamise kontekstis (vt käesolev otsus, p 10).
5. Eeltoodust tulenevalt jätab halduskohus kaebuse rahuldamata. Kaebaja menetluskulud jäävad tema enda kanda (

§ 108lg 1).

(allkirjastatud digitaalselt) Janar Jäätma 9