← Eesti

3-14-427/42

Obsah (4)§ 13§ 31§ 157§ 113

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Kadri Sullin Otsuse tegemise aeg ja koht 19. oktoober 2015. a, Tallinn Haldusasja number 3-14-427 Haldusasi Aktsiaselts Liviko kaeb

) § 113 ja § 157 lg-ga 2 ning KoMS § 2 lg-ga 1, sest müügimaksu määruses on sätestatud KoMSis puuduvad maksuõigussuhte elemendid ning KoMSis sätestatud elemente on muudetud. Müügimaksu määrus on samuti vastuolus õigusselguse põhimõttega (

§ 13

lg 1) ning see riivab ebaproportsionaalselt ettevõtlusvabadust (

§ 31). Maksu võib kehtestada ja koguda üksnes seaduse alusel.

Käesoleval juhul ei sisaldu põhilised materiaalõiguslikud normid, eelkõige maksusoodustused, seaduses. Müügimaksu määruses on sätestatud maksumaksja, maksuobjekt ja müügimaksuga maksustatav väärtus KoMS sätestatust erinevalt. Sealjuures tuleb müügimaksu määruse kohaselt maksustada ka müügimaks müügimaksuga. Müügimaksu määruses ei ole reguleeritud, kuidas peaks maksukohustuslane maksuobjekti tuvastama. Selline tuvastamine ei ole õiguslikult võimalik, sest kaebajal ei ole õigust nõuda tehingu teiselt poolelt teavet, milleks kaupu või teenuseid kasutatakse, mis riivab kaebaja ettevõtlusvabadust. Tuvastamine ei oleks tehingute arvestades ka eluliselt võimalik. Müügimaksu ebaselgusele viitab ka see, et maksuvabastuste nimekirja on korduvalt muudetud, sealjuures ei ole müügimaksu määruse kohaselt sigaretid müügimaksust vabastatud. Korduv määruse muutmine ei võimalda kaebajal määrusest välja lugeda selgelt ja konkreetselt, mis on müügimaksust vabastatud.

  1. Vastustaja on müügimaksu määramisel rikkunud uurimispõhimõtet, kuna maksuhaldur ei ole tuvastanud kõigi maksuõigussuhte elementide esinemist konkreetsetes tehingutes ning on lähtunud maksu määramisel meetodist, mis ei võimalda maksuobjekti tuvastada vastavalt müügimaksu määruses nõutule. Maksuhaldur on jätnud tuvastamata, kes ostjatest soetas kaupu või teenuseid füüsilise isikuna. Kaebajal ei ole endal võimalik isikuid tuvastada, kuna regulatsioon on puudulik.
  2. Kaebaja taotleb Euroopa Kohtult eelotsuse küsimist, kas käibemaksudirektiivi tuleb tõlgendada nii, et keelatud on käibelt arvestatav maks, mis moonutab konkurentsi, sõltumata sellest, kas vastaval maksul on kõik Euroopa Kohtu praktikas väljakujunenud põhilised lisandväärtuse maksu 3

(13)tunnused. Kaebaja ülejäänud kaks küsimust lähtuvad eeldusest, et vastus esimesele küsimusele on jaatav. Kaebaja taotleb 03.07.2014 kaebusega (liidetud haldusasjaga nr 3-14-427) Maksu- ja Tolliameti 03.06.2014 otsuse nr 8-3.1/21729 tühistamist ja Maksu- ja Tolliameti kohustamist tagastada müügimaks ja tasuda tagastusnõudelt intressi, koos intressiarvestusega järgmistel põhjustel:
  1. Tagastusnõude täitmise taotluse rahuldamata jätmine ei ole õiguspärane samadel põhjustel, mille tõttu kaebaja vaidlustab Tallinna Ettevõtlusameti maksuotsust.
  2. Otsusest ei nähtu otsuse andmise alust ega põhjendusi. Seega on maksuhaldur rikkunud põhjendamiskohustust.
  3. Samuti ei eksisteeri otsuses toodud rahalisi nõudeid, millega vastustaja otsustas kaebaja tagastusnõude tasaarvestada. Otsuses toodud rahalised nõuded on 02.06.2014 tasutud. Otsuses toodud rahalised nõuded on tasutud topelt, esmalt läbi ettemaksukonto saldo vähenemise ning seejärel läbi tasaarvestuse.
  4. Tallinna linn vaidleb kaebusele vastu ja palub jätta see rahuldamata.
  5. Euroopa Kohus ei lahendanud kohtuasjas nr C-553/13 küsimust, kas müügimaks on kaudne maks. Müügimaks ei ole kaudne maks, kuna müügimaksukohustuslasel ei ole kohustust lisada müügimaksu kauba hinnale, müügimaks ei vasta käibemaksu põhitunnustele; kaebaja on jätnud müügimaksu tasumisega seotud kulu enda kanda. Samuti ei ole müügimaksu maksukoormuse kandja tarbija. Müügimaksu ei ole võimalik analoogselt käibemaksuga maha arvata. Müügimaksuga maksustati üksnes jaekaubandust, mistõttu puudus maksukohustuslasel võimalus ja vajadus müügimaksu mahaarvamiseks. Müügimaksu puhul ei ole täidetud Euroopa Kohtu praktikas oluliseks peetud subjektiivset kriteeriumit ehk kas tarbija on teadlik maksu talle ülekandumisest. Euroopa Kohus jättis analüüsimata, kas müügimaks on aktsiisidirektiivi rakendusalas. Aktsiisidirektiiviga ei ole vastuolus kaudne maks, mis on käibemaksu põhiolemusest erinev ega ole seega hõlmatud Euroopa Liidu poolse harmoniseerimisega. Müügimaks jäi kaebaja kanda, mistõttu ei ole tegemist kaudse lisamaksuga. Müügimaks ei takista kaubandust. Kui müügimaks on kaudne maks, tekib küsimus, miks kaebaja võttis selle enda kanda.
  6. Müügimaks on kooskõlas käibemaksudirektiiviga. Müügimaks ei vasta Euroopa Kohtu praktikas väljakujunenud käibemaksu kolmandale ja neljandale põhitunnusele. Kohtujuristi seisukoht käibemaksu põhitunnuste osas ei ole Euroopa Kohtu seisukoht. Samas seisukohas on ka kohtujurist kinnitanud senist Euroopa Kohtu järjekindla praktika olemasolu. Kuna kohtu tõlgenduspraktika ei ole muutunud, ei ole vajalik ka Euroopa Kohtult eelotsuse küsimine.
  7. Müügimaks on kooskõlas põhiseadusega. Kohalikul omavalitsusel on

§ 157lg 2 alusel õigus maksu kehtestamiseks seaduses sätestatud ulatuses.

Kohalikul omavalitsusel on õigus reguleerida neid olulisi maksusuhte küsimusi, mis on seadusega talle reguleerimiseks jäetud. Müügimaksu määruses on sätestatud olulised maksusuhte elemendid. Müügimaks ei ole vastuolus ka õigusselguse põhimõttega, sest regulatsiooni kehtivuse ajal ei olnud kaebajal raskusi selle täitmisega.

  1. Maksuobjekti tuvastamisel on kohane lähtuda välistusmeetodist ehk välistada need isikud, kes end juriidiliste isikute või FIE-dena määratlesid. Müügimaksu arvestust ei mõjuta see, kui füüsiline isik võõrandas hiljem kauba edasi. Selline korraldus ei riku ka kaebaja ettevõtlusvabadust, sest kaebaja ei ole tõendanud, et selle korralduse mõju kaebaja tegevusele oleks olnud märkimisväärne.
  2. Müügimaksu metoodika osas leiab vastustaja, et kaebaja seisukoht on eksitav ning kaebaja on ka ise varem õiguspäraselt müügimaksu suurust arvestanud. Maksuvabastuste osa ei puuduta kaebaja õigusi.
  3. Vastustaja ei ole rikkunud uurimispõhimõtet. Käesolevas vaidluse etapis on kaebaja kohustus tõendada, et maksusumma on määratud valesti.
  4. Maksu- ja Tolliamet vaidleb kaebusele vastu ja palub jätta see rahuldamata. 4

(13)
  1. Eristada tuleb tagastusnõude tuvastamise ja täitmise nõudeid. Tagastusnõude tuvastamisel kontrollib maksuhaldur enammakse olemasolu ja õigsust ning see menetlus lõppeb enammakse kandmisega ettemaksukontole. Käesoleval juhul lõppes tagastusnõude tuvastamise menetlus Tallinna Ettevõtlusameti maksuotsusega, millega tagastusnõuet ei aktsepteeritud. MTA-l on võimalik täita üksnes aktsepteeritud tagastusnõuet.
  2. Vaidlustatud otsus on puudulikult motiveeritud, kuid HMS § 58 alusel ei too vorminõude rikkumine alati kaasa otsuse tühistamist. Otsus on sisuliselt õiguspärane ja põhjalikum motiveerimine ei muuda otsuse sisu.
  3. Maksuhaldur ei saa täita tagastusnõuet suuremas ulatuses, kui on ettemaksukontol vahendeid. 02.06.2014 tasaarvestas automaatne süsteem APEX ettemaksukontol oleva jäägi aktsiisi ja käibemaksu võlgadega. Kuna vabu vahendeid ei jäänud, jäi tagastustaotlus rahuldamata, mille kohta tegi APEX automaatselt eriotsuse. Eriotsus allkirjastati 03.06.
  4. KOHTU PÕHJENDUSED Menetluse kinniseks kuulutamise taotlus
  5. Kaebaja on taotlenud kohtumenetluse kinniseks kuulutamist ärisaladuse kaitseks, s.o kaebaja käibeandmete ja sellega seotud andmete varjamiseks. Kohus leiab, et menetluse kinniseks kuulutamine ei ole menetluse kulgu arvestades vajalik. Kohtuasjade arutamine on reeglina avalik, sh on avalikud ka maksuotsuste vaidlustamisel algatatud kohtuasjad. Kirjalikus menetluses ei toimu asja avalikku arutamist selliselt, et avalikkusel oleks juurdepääs kaebaja käibeandmetele ja maksuotsusele. Kinniseks kuulutamise regulatsiooni eesmärk on peamiselt takistada andmete avaldamist avalikkusele istungil. Ka istungi korraldamisel, näiteks kõrgema astme menetluses, nähtub poolte esitatud seisukohtadest, et puudub igasugune vajadus arutada detailselt kaebaja deklareeritud maksusummade suurusi ja nende summade seoseid kaebaja käibeandmetega. Isikul tuleb arvestada ka maksuasjas kohtusse pöördumisel, et fakt, et talle on tehtud maksuotsus, saab avalikuks. Kohus arvestab käesoleva kohtuotsuse kirjutamisel sellega, et kaebajal on soov varjata oma käibeandmeid ega avalda käesolevas otsuses maksuotsuses avaldatud summasid. Küll aga tuleb vastukaaluna arvestada, et käesolevas asjas kohaldatavad õigusküsimused on olulise avaliku tähtsusega ja kohtupraktika kujunemine peaks olema võimalusel avalikult jälgitav. Samuti on praeguseks ajaks maksuotsusega seotud käibeandmete aktuaalsus oluliselt vähenenud, kuna asja aluseks on
  6. ja
  7. aasta andmed, mis on üldistatud kujul kättesaadavad ka näiteks kaebaja majandusaasta aruannetest. Kinniseks kuulutamise üheks tagajärjeks on ka see, et teistel isikutel ei ole võimalik toimikuga tutvuda (HKMS § 89 lg 2). Samas lõikes on aga reguleeritud avalikes menetlustes menetlusväliste isikute toimikuga tutvumise kord, mille kohaselt küsitaks eelnevalt kaebaja seisukohta ja vastav kohtu luba on määruskaebusega vaidlustatav kuni Riigikohtuni (HKMS § 89 lg 5 ja § 88 lg 5). Kohus leiab, et asjas on ennatlik võtta seisukoht, et kohtu toimikuga, sh kohtulahendiga ei võiks menetlusvälised isikud kunagi tutvuda. Eeltoodust tulenevalt jätab kohus taotluse HKMS § 77 lg 1 ja TsMS § 38 lg-s 1 kohtule antud kaalutlusõiguse alusel rahuldamata, kuna menetluse kinniseks kuulutamine ei ole vajalik. Eelotsuse küsimise taotlus
  8. Tallinna Ringkonnakohus leidis 15.10.2013 määruses nr 3-10-3008, et käibemaksudirektiivi art 401 selgitamiseks ei ole vajalik eelotsuse küsimine, sest selles küsimuses on Euroopa Kohus direktiivi sätte tähendust juba selgitanud ning pooled vaidlevad üksnes selle üle, kas müügimaksul on olemas kaks neljast lisandväärtuse maksu tunnusest – see rakendub tootmis- ja jaotusprotsessi igas etapis, sh jaemüügi etapis, olenemata eelnenud tehingute arvust, ning kas protsessi erinevates etappides makstud summad arvatakse tasumisele kuuluvast lisandunud väärtuse maksust maha selliselt, et maksu rakendatakse, ükskõik millises etapis, ainult selles konkreetses etapis lisandunud väärtuse suhtes ja lõplik maksukoormus lasub lõppkokkuvõttes tarbijal. Vastuse leidmine neile küsimustele ei vaja käibemaksudirektiivi edasist selgitamist. 5
(13)Kohus nõustub käesolevas asjas viidatud seisukohaga ja jätab eeltoodud alusel eelotsuse küsimise taotluse rahuldamata. Tegemist on acte éclairé olukorraga, kuna samale küsimusele on juba vastatud Euroopa Kohtu varasemas praktikas. Liidetud kohtuasjades C-283/06 ja C-3212/06 tehtud otsuses on Euroopa Kohus, viidates oma sellekohasele varasemale praktikale selgitanud, et hindamaks, kas maks on käsitatav keelatud maksuna, tuleb eeskätt uurida, kas selle tagajärjel kahjustatakse ühist käibemaksusüsteemi, takistades kaupade ja teenuste liikumist ja koormates kaubandustehinguid nii, nagu seda teeb käibemaks. Samas selgitas Euroopa Kohus, et igal juhul tuleb kaupade ja teenuste liikumist käibemaksuga võrreldaval määral takistavateks lugeda maksud, millel on käibemaksu põhitunnused, olgugi et need tunnused ei ole käibemaksu tunnustega alati igas suhtes identsed:
  1. a)käibemaksu üldine kohaldamine tehingute suhtes, mille esemeks on kaubad või teenused;
  2. b)maksusumma määramine proportsionaalselt hinnaga, mida maksukohustuslane tarnitud kaupade ja osutatud teenuste eest sai;
  3. c)selle maksu sissenõudmine igas tootmis- ja turustusetapis, kaasa arvatud jaemüügietapis, olenemata eelnenud tehingute arvust ja
  4. d)tootmis- ja turustusetapile eelnevates etappides makstud summade maksukohustuslase poolt mahaarvamine tasumisele kuuluvast käibemaksust selliselt, et maksu kohaldatakse üksnes selles etapis lisandunud väärtuse suhtes ja et lõplik maksukoormus lasub lõpptulemusena tarbijal. Nii eelviidatud Euroopa Kohtu lahendist kui ka selles omakorda viidatud varasematest kohtulahenditest saab üheselt järeldada, et liikmesriigi poolt kehtestatud maks on käibemaksudirektiivi artikliga 401 vastuolus ja keelatud, kui esinevad kõik eelnimetatud tingimused koos. Juba kohtuasjas nr C-130/96 tehtud otsuses selgitas Euroopa Kohus eelnimetatud käibemaksu põhitunnuseid (p 14) ning märkis sõnaselgelt (p 19), et konkreetses kohtulahendis käsitletud maks ei vastanud ühele neist põhitunnustest ning seetõttu pole vaja rohkem hinnata selle vastavust teistele. Niisiis on Euroopa Kohtu poolt määratletud käibemaksu põhitunnused kumulatiivsed, mitte alternatiivsed ning kui konkreetne vaidlusalune maks ei vasta ükskõik millisele neljast tunnusest, ei ole tegemist ühtset käibemaksusüsteemi kahjustava maksuga ning sellise maksu kehtestamist käibemaksudirektiivi art 401 ei välista. Euroopa Kohus ei ole pidanud oma seisukohta ka hiljem muuta, sealjuures kohtuasjas nt C-385/12, milles antud kohtujuristi arvamusele kaebaja tugineb. Kohus märgib, et preambulis sätestatud põhimõtted ei ole regulatiivse toimega ning ka Euroopa Kohus ei ole pidanud vajalikuks neid preambuli punkte eraldi käibemaksu põhitunnustena käsitleda. Eeltoodust tulenevalt saab vastus kaebaja soovitud esimesele eelotsuseküsimusele olla vaid eitav, mis välistab ka vajaduse teiste küsimuste esitamiseks. Konkreetne maks on langeb käibemaksudirektiivi art 401 sätestatud keelu alla juhul, kui see on käsitatav kumuleeruva käibemaksuna või kui see toob liikmesriikidevahelises kaubanduses kaasa formaalsusi piiriületamisel. Selliste maksude kehtestamist, mis ei ole käsitatavad kumuleeruvate käibemaksudena ehk mis ei vasta kõigile eelpool nimetatud neljale kriteeriumitele ning mis ei too ka kaasa formaalsusi piiriületamisel, käibemaksudirektiiv ei keela, sõltumata nende maksude võimalikust mõjust konkurentsitingimustele või mistahes muule ühiskonnahüvele. Sellised keelud võivad tulla muudest õigusaktidest, mitte aga käibemaksudirektiivist. Seetõttu leiab kohus, et tegemist on olukorraga, mida Euroopa Kohus on juba korduvalt selgitanud ning puudub vajadus samas küsimuses uuesti Euroopa Kohtult seisukohta küsida. Aktsiisikaupade müügimaksuga maksustamisest 7. Müügimaksu määruse § 1 lg 2 kohaselt maksustati sama määruse kehtivuse ajal määruse § 2 tingimustele vastava maksukohustuslase poolt Tallinna linna territooriumil asuvas tegevuskohas või selle kaudu füüsilisele isikule (välja arvatud füüsilisest isikust ettevõtjale tema ettevõtluse tarbeks) jaekaubanduse, toitlustuse või teeninduse valdkonnas müüdud kaubad ja osutatud teenused. 6
(13)Vaidlustatud maksuotsuse allmärkustest nr 7, 10, 13, 16, 19, 22 ja 25 nähtub, et müügimaksuga on maksustatud nii aktsiisikaupa kui ka muid kaupu. Kaebaja leiab, et aktsiisikaupade maksustamine on vastuolus aktsiisidirektiiviga. Aktsiisidirektiivi art 1 lg 2 sätestab, et liikmesriigid võivad erieesmärkidel maksustada aktsiisikauba täiendavate kaudsete maksudega, kui kõnealused maksud on kooskõlas aktsiisi või käibemaksu suhtes kohaldatavate ühenduse maksueeskirjadega maksubaasi määramise, maksu arvutamise, sissenõutavuse ja järelevalve kohta, arvestades et nende eeskirjade alla ei kuulu maksuvabastusi käsitlevad sätted. Aktsiisikaupade maksustamine müügimaksuga oli vaidluse all juba haldusasjas nr 310-3008, kus Tallinna Ringkonnakohus pöördus eelotsuse taotlusega Euroopa Kohtu poole. Euroopa Kohus leidis 05.03.2015 otsuses nr C-553-13 järgmist: - Tallinna Linnavolikogu võttis
  1. juunil 2010 vastu määruse nr 39 „Tallinna linna
  2. aasta eelarve muutmine ja esimene lisaeelarve”. Kõnealust
  3. juunil 2010 jõustunud määrust muudeti määrusega nr 45, lisades määrusele § 91: „Müügimaksu kogutakse [
  4. juuni
  5. aasta] kohaliku omavalitsuse korralduse seaduse § 6 lg-s 1 nimetatud ühistranspordi korraldamiseks Tallinna linna territooriumil. Müügimaksust laekuv tulu eraldatakse sihtotstarbeliselt nimetatud eesmärgi täitmiseks.” (p 15) - Tallinna Linnavolikogu võttis
  6. septembril 2010 vastu määruse nr 46 „Tallinna linna
  7. aasta eelarve”. Nimetatud määruse § 10 kattus sõnastuselt kõnealuse paragrahviga
  8. (p 16) - Kohaliku omavalitsuse korralduse seaduse § 6 lõikes 1 on sätestatud: „Omavalitsusüksuse ülesandeks on korraldada antud vallas või linnas […] valla- või linnasisest ühistransporti […], juhul kui need ülesanded ei ole […] antud kellegi teise täita.” (p 18) -
  9. jaanuari
  10. aasta ühistranspordiseaduse § 3 lõike 2 punktis 2 on sätestatud: „
(2)Ühistranspordi kavandamise ja korraldamise eesmärk on: 2) soodustada ühissõidukite eeliskasutamist sõiduautode ja teiste individuaalsõidukitega võrreldes, vähendades sellega transpordi negatiivset mõju keskkonnale ja sellest põhjustatud tervisekahjustusi ning aidates kaasa liiklusõnnetuste ja liiklusummikute ärahoidmisele.” (p 19) - /…/ aktsiisikaupa saab lisaks direktiivis ette nähtud aktsiisile ka muul viisil kaudselt maksustada, kui niisugusel maksustamisel on esiteks üks või mitu erieesmärki ning teiseks on see kooskõlas aktsiisi ja käibemaksu puhul kohaldatavate liidu maksustamiseeskirjadega maksubaasi ning maksu arvutamise, sissenõudmise ja järelevalve kohta, arvestades, et nende eeskirjade alla ei kuulu maksuvabastusi käsitlevad sätted. (p 35) - /…/ on need kaks tingimust, mille eesmärk on vältida kaudseid lisamakse, mis sobimatult takistaksid kaubandust, kumulatiivsed. (p 36) - Mis puudutab neist esimest tingimust, mis on ainus, millele eelotsuse küsimustes viidatakse, siis tuleneb Euroopa Kohtu praktikast, et erieesmärk direktiivi 2008/118 artikli 1 lõike 2 tähenduses lähtub muudest kui puhtalt eelarve huvidest. (p 37) - Järelikult ei saa selle sätte tähenduses erieesmärgi olemasolu tõendada pelgalt asjaoluga, et vastavat maksutulu kasutatakse sihtotstarbeliselt omavalitsusüksusel konkreetses valdkonnas lasuvate üldiste kulutuste rahastamiseks. Vastasel juhul ei ole väidetavat erieesmärki võimalik eristada puhtalt eelarvelisest eesmärgist. (p 40) - Selleks et aktsiisikauba maksustamisest saadud maksutulu sihtotstarbest saaks järeldada, et maksul on erieesmärk sama sätte tähenduses, on tarvilik, et kõnealuse maksu enesega soovitakse tagada viidatud erieesmärgi täitmine, ning seega, et esineks otsene seos maksutulu kasutamise ja kõnealuse erieesmärgi vahel. (p 41) Kui puudub niisugune maksutulu eelnevalt kindlaks määratud sihtotstarbe mehhanism, siis saab aktsiisikaubale kehtestatud maksu käsitada maksuna, millel on direktiivi 2008/118 artikli 1 lõike 2 tähenduses erieesmärk, vaid juhul, kui see on tema struktuuri, eelkõige maksustatavat valdkonda või maksumäära arvestades kujundatud selliselt, et mõjutada maksumaksja tegevust nii, et see võimaldaks viidatud erieesmärgi ellu viia, näiteks kõrgelt maksustada asjaomaseid kaupu, et vähendada nende tarbimist. (p 42) - Käesoleval juhul ilmneb eelotsusetaotlusest, et tulu, mis laekus müügimaksust, mida Tallinna linna territooriumil koguti enamikult lõpptarbijale müüdud kaupadelt ja osutatud teenustelt, suunas Tallinna linn oma kohustuse korraldada linna territooriumil ühistransporti rahastamiseks – kohustus, mis tuleneb kohaliku omavalitsuse korralduse seaduse § 6 lõikest 1 –, kusjuures maksutulu kasutati eranditult vaid sel eesmärgil. (p 43) 7
(13)- /…/ tuleb siiski tõdeda, et selline maksutulu sihtotstarve on seotud Tallinna linnal lasuvate üldiste kuludega, mis ei sõltu põhikohtuasjas kõne all oleva maksu olemasolust. Üldisi kulusid saab rahastada mis tahes liiki maksu tuludest. Seega ei saa viidatud erieesmärki, nimelt ühistranspordi korraldamise rahastamist Tallinna linna territooriumil, eristada puhtalt eelarvelisest eesmärgist. (p 44) - Lisaks, isegi kui lugeda tõendatuks esiteks Ettevõtlusameti ja Kreeka valitsuse väide, et sisuliselt on müügimaksu – niivõrd kuivõrd sellega maksustatakse aktsiisikaubaks olevat vedelkütust – eesmärk ühistranspordi tõhusa korraldamise teel kaitsta keskkonda ja rahvatervist, ning kui teiseks ei ole seejuures ka tegemist pelkade üldiste kuludega, mida saab rahastada mis tahes liiki maksu tuludest /…/, tuleb märkida, et siseriiklikes õigusnormides, mis on põhikohtuasjas kõne all, ei sätestata mingit mehhanismi, mis näeks ette müügimaksust – niivõrd kuivõrd sellega maksustatakse aktsiisikaubaks olevat vedelkütust – laekuva tulu sihtotstarbelise kasutamise keskkonna või rahvatervisega seotud eesmärkidel. Selles osas ei saa pelgalt asjaolu, et põhikohtuasjas kõne all olevat maksutulu kasutatakse ühistranspordi korraldamiseks, lugeda niisuguseks, mis võimaldab tuvastada /…/ otsese seose nimetatud maksutulu kasutamise ning keskkonna ja rahvatervisega seotud eesmärkide vahel. (p 45) - Kõigist eeltoodud kaalutlustest ilmneb, et esimesele ja teisele küsimusele tuleb vastata, et direktiivi 2008/118 artikli 1 lõiget 2 tuleb tõlgendada nii, et sellest ei ole võimalik järeldada, et maksul nagu põhikohtuasjas, niivõrd kuivõrd nimetatud maks puudutab aktsiisikaubaks oleva vedelkütuse jaemüüki, on erieesmärk selle sätte tähenduses, kui maksust rahastatakse ühistranspordi korraldamist maksu kehtestanud omavalitsuse territooriumil ning kui sellise ülesande täitmine ja rahastamine on maksu olemasolust sõltumata omavalitsuse kohustus, isegi kui maksulaekumisi on eranditult kasutatud vaid selle ülesande täitmiseks. Järelikult tuleb nimetatud sätet tõlgendada nii, et sellega on vastuolus niisugused põhikohtuasjas kõne all olevad siseriiklikud õigusnormid, millega kehtestatakse maks aktsiisikaubaks oleva vedelkütuse jaemüügile. (p 47)
  1. Pooled ei vaidle selle üle, et kaebaja poolt müüdavateks aktsiisikaupadeks, mida maksustati müügimaksuga, oli alkohol. Sama on kinnitanud ka kaebaja oma 24.04.2015 seisukohas (kd III tl 146). Alkohol kuulub aktsiisidirektiivi art 1 lg 1 punkt b kohaselt aktsiisikauba mõiste alla. Pooled ei vaidle ka selle üle, et vahepealsel ajal oleks müügimaksu erieesmärk muutunud või vastustaja andnud sellele teise tähenduse. Järgides Euroopa Kohtu seisukohta (küll teistsuguste) aktsiisikaupade ja müügimaksu määruse osas, leiab kohus, et müügimaksu määrus on vastuolus Euroopa Liidu õigusega, eelkõige aktsiisidirektiivi art 1 lg-ga 2, kuna aktsiisikaup on maksustatud kaudse maksuga (müügimaksuga), millel puudub erieesmärk. Erieesmärgina ei ole käsitletav soov rahastada ühistransporti, mida tuleb rahastada linna üldistest tuludest. Soovi rahastada ühistransporti ei ole võimalik eristada üldisest eelarvelisest eesmärgist, mis ei ole aga käsitletav erieesmärgina. Alkoholi müügimaksuga maksustamisel ei ole soovitud vastustaja enda sätestatud erieesmärki arvestades kaitsta ka rahvatervist näiteks alkoholimüügi vähendamise teel. Siseriikliku õiguse vastuolu korral Euroopa Liidu õigusega tuleb jätta siseriiklik õigus kohaldamata ja kohaldada Euroopa Liidu õigust. Kuna müügimaksu määrus on aktsiisikaupade maksustamise osas aktsiisidirektiiviga vastuolus, tuleb müügimaksu määrus jätta kohaldamata ning maksuotsus selles osas tühistada.
  2. Vastustaja leiab, et Euroopa Kohus jättis analüüsimata, kas müügimaks on aktsiisidirektiivi mõttes kaudne maks. Tallinna Ringkonnakohus leidis 27.04.2015 otsuse nr 3-10-3008 punktis 26 müügimaksu määrust analüüsides, et müügimaksu näol on tegemist kaudse maksuga. OECD poolt pakutud selgitus (http://www.oecd.org/ctp/glossaryoftaxterms.htm) kirjeldab kaudset maksu kui maksu, mida nõutakse teatud tehingutelt, kaubalt või sündmustelt, nt käibemaks, müügimaks jm. Maksuõiguses peetakse üldiselt kaudseks maksuks sellist maksu, mille puhul on maksukohustuslasele pandud kohustus tasuda maksu nii, et maksukoormus jääb eelduslikult kellegi teise kanda. Mõistagi on piirjoone tõmbamine otsese ja kaudse maksu vahele mõnel juhul keeruline (ka käibemaksu saab mõnel juhul 8
(13)riigieelarvesse tasuda ostja), sest otsustus, kas maksukoormuse peaks kandma maksumaksja ise või keegi teine, võib olla keerukas, ent müügimaksu puhul sellist kahtlust ei teki – maksukohustuslaseks on kauba müüja ning maksu ei arvutata mitte tema kasumist, vaid igalt tehingult, mistõttu on äritegevuse eesmärki teenida tehingutelt tulu silmas pidades võimalik järeldada, et tavapäraselt peaks maksukoormus jääma sellise maksustamise korral ostjale, mitte maksukohustuslasele endale. Maksu ei saa jätta kaudseks pidamata üksnes seetõttu, et ostjal puudus võimalus ja vajadus sisendi mahaarvamiseks. Tegemist ei ole kaudse maksu tunnusega. Ringkonnakohtu otsus on jõustunud. Kohus nõustub ringkonnakohtu seisukohaga ja leiab, et vastustaja vastupidised väited on põhjendamatud. Kohus ei nõustu vastustajaga, et aktsiisidirektiivi art 1 lg 2 kohaldamisalasse kuuluvad vaid põhiolemuselt käibemaksuga sarnased maksud. Sellist piirangut ei tulene ei sättest endast ega Euroopa Kohtu otsusest kohtuasjas C-553/
  1. Aktsiisidirektiivi art 1 lõikes 2 esitatud viide käibemaksu suhtes kohaldatavatele maksueeskirjadele tähendab üksnes seda, et selle sätte mõttes lubatud kaudne maks ei tohi olla käibemaksu puudutavate ühenduse normidega (ehk käibemaksudirektiivi sätetega) vastuolus. Sellise täpsustuse puudumine aktsiisidirektiivis art 1 lõikes 2 tekitaks küsimuse käibemaksu lubamatusest aktsiisikaupade puhul. Sealjuures ei ole ka oluline, kas kaebaja tegelikult müügimaksu eraldi müügiarvetel kajastas või kas ta tõstis müügihinda müügimaksu võrra. Maksu iseloom ei saa sõltuda sellest, kuidas maksukohustuslane käitub. Müügimaks on iseloomult tarbimismaks ning seega eelduslikult peaks jääma selle koormus tarbija kanda. See, et maksuõigusnormid võimaldasid kauba müüjal jätta maksukohustus reaalselt enda kanda ehk tasuda maksusumma oma kasumi arvelt, ei muuda müügimaksu põhiolemust. Müügimaksu puhul on maksukohustuslaseks kauba müüja ning maksu ei arvutata mitte tema kasumist, vaid igalt tarbijaga tehtud tehingult, mistõttu on äritegevuse eesmärki silmas pidades võimalik järeldada, et tavapäraselt peaks maksukoormus jääma sellise maksustamise korral ostjale, mitte maksukohustuslasele endale. Põhimõtteliselt on ka käibemaksu puhul mõeldav eluline situatsioon, kus maksukoormus jääb maksukohustuslase enda kanda ning ta ei anna seda üle tarbijale. Nii oleks see siis, kui käibemaksukohustuslasest müüja jätab õigusvastaselt arvele käibemaksu lisamata, ent maksukohustus tekib tal ikka. Sellisel juhul ei saa käibemaksu ometi käsitada otsese maksuna. Müügimaksu puhul on erinevus lihtsalt selles, et maksuõigusnormid võimaldasidki maksukoormust tarbijale mitte üle kanda. Olemuselt oli müügimaks ette nähtud tarbimise maksustamiseks ning oleks eelduslikult pidanud lõpptarbijat mõjutama majanduslikult sarnasel viisil nagu muud tarbimismaksud (näiteks käibemaks või ka aktsiisid).
  2. Kaebaja nõuded Tallinna linna kohustamiseks täita 18.07.2013 esitatud tagastusnõue, maksta tagasi maksuotsuse täitmisena saadu ning maksta tagastusnõudelt ja tasutud maksusummalt intressi on kantud kõik ühisest eesmärgist, et Tallinna linn tuvastaks tagastusnõude ja teeks sellest tulenevad seaduses sätestatud toimingud. Kohus rahuldab nõude selle kogumis ja kohustab Tallinna linna vaatama kaebaja taotluse uuesti läbi ja tegema rahuldamise korral seaduses sätestatud toimingud. Vastustajal on tagastusnõude tuvastamisel kohustus järgida kõiki seadusest tulenevaid kohustusi, sh kanda summa ettemaksukontole ja tasuda seaduses sätestatud ulatuses intressi. Muude kaupade müügimaksuga maksustamisest
  3. Kaebaja leiab, et müügimaksu kehtestavad normid on vastuolus käibemaksudirektiiviga. Kohus selle seisukohaga ei nõustu, jäädes käesolevas otsuses eelotsuse küsimise taotluse lahendamisel toodud Euroopa Kohtu praktika juurde. Täiendavalt märgib kohus järgmist.
  4. Antud juhul on ilmne, et müügimaks ei vasta igal juhul Euroopa Kohtu poolt defineeritud käibemaksu kolmandale põhitunnusele, milleks on maksu sissenõudmine igas tootmis- ja turustusetapis, kaasa arvatud jaemüügietapis, olenemata eelnenud tehingute arvust. Maksumääruse § 1 lg 2 kohaselt ei toimunud müügimaksuga maksustamist igas tootmis- ja turustusetapis, vaid maksustati 9
(13)üksnes müük füüsilisest isikust lõpptarbijale. Seetõttu polnud müügimaksu näol tegemist ka maksuga, mida oleks kohaldatud üldiselt kõigile tehingutele, mille esemeks olid kaubad või teenused. Müügimaksuga maksustamisele ei kuulunud põhimõtteliselt ettevõtjate vahel sama kaubaga toimunud tehingud. Samamoodi ei vastanud müügimaks käibemaksu neljandale põhitunnusele, milleks on kokkuvõttes see, et igas tootmis- või turustusetapis maksustatakse vaid selles etapis saavutatud lisandväärtus. Müügimaksu puhul ei maksustatud isegi mitte selle ainsas kohaldamise etapis, st. lõppmüügietapis saavutatud lisandväärtust, vaid maksu arvestati müügihinnalt tervikuna, sõltumata sellest, kas maksustamisele kuuluvas müügietapis üldse mingit lisandväärtust loodi või mitte. Ostjal oli võimalik müügimaksuga maksustamist vältida, identifitseerides end juriidilise isiku või FIE-na, mistõttu ei peagi olema vajalik, et eelnevates etappides enda tuvastamata jätmise tõttu tasutud müügimaksu saaks maha arvata. Ka kaebajal endal oli ettevõtluseks vajalikku kaupa soetades müügimaksu kumuleerimist võimalik end ettevõtjana määratledes vältida. Kui ettevõtja ei kasuta võimalusi maksu kumuleerimise vältimiseks kehtestatud õigusnormide raames, ei ole see regulatsiooni loojale etteheidetav. Eeltoodust tulenevalt ei saa rääkida müügimaksu vastuolust käibemaksudirektiiviga. 13. Kaebaja leiab, et müügimaksu määrus on vastuolus põhiseaduse ja seadustega. Kohus nimetatud seisukohaga ei nõustu.

§ 157

lg 2 alusel on kohalikul omavalitsusel seaduse alusel õigus kehtestada ja koguda makse ning panna peale koormisi. Tegemist on erinormiga

§ 113

suhtes ehk seaduses sätestatud ulatuses on KOVil enesekorraldusõigus, kas maks kehtestada ja millistel tingimustel. Kohalik omavalitsus võib kehtestada maksu kitsamatel tingimustel, kui on seaduses sätestatud, kui selliselt maksu kehtestamine ei ole seadusega keelatud ega riku üldist võrduspõhiõigust. Ka on lubatav maksu nõudmine seaduses sätestatud maksimumpiirist väiksemas ulatuses. Kohalik omavalitsus erineb finantsgarantii ja -autonoomia osas riigi enda täitevaparaadist, kellele antud maksudega seotud õigusaktide täpsustamise õigus saab olla üksnes minimaalne ja tehnilist laadi. Ka Tallinna Ringkonnakohus leidis kohtuasjas nr 3-10-3008, et maksu ettenägemine seaduses ei pea

§ 113

nõuete järgi toimuma tingimata ammendavalt, kui seadusega on maksu objekti määratlemine jäetud kohaliku omavalitsuse ülesandeks. Kaebaja on üksnes abstraktselt tuginenud sellele, et kohalike maksude seadus (KoMS) ja müügimaksu määrus sätestavad maksumaksja, maksuobjekti ja müügimaksuga maksustatava väärtuse erinevalt. Kaebaja ei ole samas välja toonud, kuidas see mõjutaks konkreetses asjas vaidluse lahendamist, näiteks, et kaebaja tegevus ei kuulunud KoMS mõttes müügimaksu kohaldamisalasse, kuid seda on õigusvastaselt talle müügimaksu määrusega laiendatud. Kohtu hinnangul kuulub kaebaja kaupleja mõiste mõjualasse sõltumata sellest, kas lähtuda kaubandustegevuse seaduse § 8 lg 1 määratlusest või müügimaksu määruse § 3 lg-s 1 sätestatust. Samuti ei ole õigusvastane see, et õiguse tõlgendamiseks tuleb pöörduda teiste õigusaktide või tõlgendamispõhimõtete poole. KoMS § 8 lg 6 alusel on kohalikule omavalitsusele antud volitus kehtestada müügimaksu soodustusi, mis on kooskõlas kohaliku omavalitsuse õigusega otsustada, kas ja kellele seaduses sätestatud piirides maks kehtestada. Asjaolu, et KOV on täiendavalt lugenud ka sigaretid müügimaksust vabastatuks ei saa rikkuda kaebaja õiguseid, kuna selle tõttu on kaebaja tasutav maksusumma vähenenud, mitte suurenenud. Kaebaja ei ole toonud välja ühtegi konkreetset põhjendust, alates millisest müügimaksu määruse muudatusest ei ole tema jaoks enam soodustuste ulatus arusaadav ja ta on seetõttu määruses ettenähtust rohkem maksu tasunud. Kohus ei nõustu ka sellega, et õiguselgusetu on, kuidas määrata kindlaks maksu objekti. KoMS § 8 lg 2 sätestab, et müügimaksuga maksustatakse maksumaksja poolt valla või linna territooriumil müüdud kaupade ja teenuste maksumus müügihinnas ehk maksustatava käibe maksustatav väärtuses ilma müügimaksuta Müügimaksu objektiks oli maksumääruse § 1 lg 2 kohaselt füüsilisele isiku10

(13)le (välja arvatud füüsilisest isikust ettevõtjale tema ettevõtluse tarbeks) jaekaubanduse, toitlustuse või teeninduse valdkonnas müüdud kaubad ja osutatud teenused. Nimetatud normid ei ole omavahel vastuolus, vaid täiendavad teineteist, sealjuures on müügimaksu määrusega maksuobjekti kitsendatud. Kohus möönab, et maksuobjekt sõltub maksumääruse kohaselt sellest, kes on maksukohustuslase tehingupartner ning füüsilisest isikust ettevõtjast ostja puhul ka sellest, mis otstarbel ta kauba soetab. Kõik maksukohustuslase potentsiaalsed ostjad saab jagada kolme kategooriasse: juriidilised isikud, FIE-d, kes soetavad kaupa oma ettevõtluse tarbeks ning tavalised füüsilised isikud. Just viimastele müüdud kaubad kuulusid maksumääruse § 1 lg 2 kohaselt müügimaksuga maksustamisele. Seda, kas kaupa ostes tegutseb inimene mõne juriidilise isiku esindajana või on tegemist FIE-ga, kes soetab kaupa oma ettevõtluse tarbeks, on võimalik müüjal tuvastada vaid juhul, kui ostja end ise neisse kategooriatesse kuuluvana identifitseerib, mis praktikas saab toimuda vaid selliselt, et küsib müüjalt arve, millel on juriidilisest isikust või FIE-st ostja rekvisiidid ära näidatud või identifitseerib end müüja juures muul moel üheselt juriidilise isiku või FIE-na. See aga ei tähenda, et maksuobjekti tuvastamine oleks võimatu või ebaselge.
  1. Kohus leiab ka seda, et maksuobjekti tuvastamisel tulebki lähtuda eeldusest, et kauba soetanud isiku näol on tegemist tavalise füüsilise isikuga, kui ta ei ole end müüjale ostu sooritamise hetkel identifitseerinud kas juriidilise isiku esindaja või FIE-na. Selle eelduse lubatavus põhineb tegelikult üldteadaoleval asjaolul, et jaekaubanduse, teeninduse ja toitlustuse valdkonnas sooritatakse valdav enamus oste just tavaliste füüsiliste isikute poolt. End FIE või juriidilise isiku esindajana identifitseerinud ostja puhul saab jälle eeldada, et ta soetab kauba ettevõtluse tarbeks. Vastav identifitseerimine on reeglina vajalik ka selleks, et saada tehingut tõendav dokument, mis oleks ettevõtluse tõendamiseks raamatupidamises sobilik. See, kas või kuidas selline isik soetatud kaupa või teenust tegelikult ettevõtluses kasutab (samamoodi see, kas näiteks end juriidilise isikuna identifitseerinud ostja reaalselt selle kauba juriidilise isiku ettevõtluses kasutusse võtab), ei ole oluline. Seetõttu ei olnud müügimaksukohustuslasest müüjal vajalik iga ostja puhul koguda tõendeid selle kohta, et tegemist on tavalise füüsilise isikuga, vaid maksukohustuse vältimiseks vajanuksid tõendamist need ostud, mille on teinud juriidiline isik või FIE oma ettevõtluse tarbeks. Eelnevast tulenes ka tõendamiskoormuse jaotus. Antud juhul ei ole kaebaja väitnud ning ka esitatud tõenditest ei nähtu, et maksuhaldur oleks maksustanud mistahes tehinguid, mille puhul on kaebajad esitanud andmed, et ostja identifitseeris end juriidilise isiku või FIE-na. Sestap tuleb maksumääruse § 1 lõiget 2 tõlgendada selliselt, et maksukohustuslane peab müügimaksuga maksustama Tallinna linna territooriumil asuvas tegevuskohas või selle kaudu müüdud kaubad ja osutatud teenused, välja arvatud juhul kui ta suudab tõendada, et need müüdi kas juriidilisele isikule või FIE-le viimase ettevõtluse tarbeks. Selline lahendus ei piira ka kaebaja ettevõtlusvabadust, ei sea kaebajale täiendavaid kohustusi ega ole ka eluliselt teostamatu. Oluliselt suurem riive ettevõtlusvabadusele oleks see, kui müügimaksu regulatsioonis oleks ette nähtud mingisugune eriline ostjate identifitseerimise kohustus või isegi see kui oleks sätestatud kohustus arvetel eraldi välja tuua müügimaksu summa. Sellised kohustused oleksid maksukohustuslasest ettevõtja ettevõtlusele kujutanud endast märksa rängemat koormust kui ehitatud müügimaksusüsteemi jäetud kaduvväike võimalus, et maksustamisele kuulusid lõpuks ka teatud tehingud, mis olemuslikult poleks pidanud maksustamisele kuuluma. Kaebaja on sellise kohustuse ebaproportsionaalsust ka ise möönnud (kaebuse p-d 12.21-12.22).
  2. Eeltoodust tulenevalt ei ole maksuhaldur rikkunud ka uurimispõhimõtet. Nimelt ei pidanud maksuhaldur iga tuvastatud ostu puhul eraldi kontrollima, kas ostjaks oli tavaline füüsiline isik ning kes see füüsiline isik konkreetselt oli., kui kaebaja ei olnud esitanud mistahes tõendit või põhjendust, millest võinuks järeldada vastupidist. Üksnes siis, kui kaebaja oleks teatud konkreetsete tehingute kohta vähemalt põhistatult väitnud, et tegemist ei ole müügiga tavalistele füüsilistele isikutele, oleks maksuhaldur pidanud neid väiteid eraldi kontrollima, vajadusel kogudes täiendavaid tõendeid, kui maksukohustuslase enda arvestusdokumendid poleks selles osas piisavad. Kui aga maksukohustuslasest müüjal polnud esile tuua ühtki asjaolu, millest saanuks järeldada, et ostja oli juriidiline isik või FIE, siis võis ja pidigi maksuhaldur lugema, et tegemist on kauba või teenuse müümisega tava11
(13)lisele füüsilisele isikule ehk müügimaksu objektiks oleva tehinguga. Kohus rõhutab, et KoMS § 2 lg 2 kohaselt rakendatakse kohaliku omavalitsuse maksumäärusele maksukorralduse seaduses maksuseaduse kohta sätestatut. MKS § 56 lg 1 sätestab, et maksukohustuslane on kohustatud maksuhaldurile teatama kõik talle teadaolevad asjaolud, mis omavad või võivad omada maksustamise seisukohast tähendust. MKS § 150 lg 1 kohaselt lasub maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Seega oli kaebajal kaasaaitamiskohustus eelkõige nende dokumentide ja teabe osas, mis oli kaebaja valduses. Teave selle kohta, kellele kaebaja kaupu müüs, sai olla üksnes kaebajal endal. Kui kaebaja selles osas kaasaaitamiskohustust ei täitnud ega ole ka kaebuses tõendanud, et maksusumma on seetõttu valesti määratud, ei ole maksuhaldur uurimiskohustust rikkunud. Kohus märgib, et kohtupraktika kohaselt saaks kaebaja tugineda kohtumenetluses esitatavatele uutele tõenditele üksnes siis, kui need ei ole maksumenetluses esitamata jäetud hooletuse või tahtluse tõttu.
  1. Põhjendatuks ei saa pidada ka kaebaja väidet, et maksumäärus on ebaselge maksusumma suuruse kindlaksmääramise osas. Maksumääruse § 42 kohaselt oli maksustatavaks väärtuseks vastavalt käibemaksuseaduse § 12 lõikele 1 kauba või teenuse müügihind ning kõik muu tasuna käsitatav (ilma käibemaksuta), mille kauba võõrandaja või teenuse osutaja kauba ostjalt, teenuse saajalt või kolmandalt isikult kauba või teenuse eest on saanud või saab. Kuigi maksumääruse § 42 grammatilisel tõlgendamisel võiks tõepoolest jõuda järelduseni, et müügimaksuga tuleks maksustada ka müügimaks ise, ei oleks selline tõlgendus sätte mõttega kooskõlas. Põhiseaduskonformne ei ole tõlgendus, mis muudab sätte sisutuks. Seega on KoMS § 8 lg 1 kaudu ainuõige tõlgenduse selliselt, et müügimaksuga maksustatakse kauba käibemaksuga maksustatav väärtus ilma käibemaksuta ja ilma müügimaksuta. Samuti nähtub esitatud asjaoludest, et samast arvutuskäigust lähtus ka kaebaja esialgu ise müügimaksu deklareerides, mistõttu on hilisem õiguselgusetusele tuginemine üksnes otsitud põhjendus. Seda, et kaebaja varasem tõlgendus on mõistlik, on ka kaebaja ise möönnud (kaebaja 09.06.2015 seisukoha p 47, kd III tl 170).
  2. Eeltoodust tulenevalt on maksuotsus muudelt kui aktsiisikaupadelt määratud müügimaksu osas õiguspärane ning maksuotsuse selles osas tühistamisnõue kui ka selle nõudega seotud kohustamisnõuded tuleb jätta rahuldamata. Maksu- ja Tolliameti vastu esitatud nõuded
  3. Kaebaja nõue Maksu- ja Tolliameti otsuse tühistamiseks ning sellega seotud kohustamisnõuded jäävad rahuldamata. Müügimaksu määruse § 6 lg-test 2 ja 3 kohaselt on maksude arvestamise õigsuse kontrollimine Tallinna Ettevõtlusameti ülesanne. Maksude arvestamise õigsuse kontrollimine hõlmab ka maksukohustuslase poolt esitatud tagastusnõude õigsuse kontrollimist. Sellest tuleneb, et Maksu- ja Tolliamet saab müügimaksu maksukohustuslasele enammakse ulatuses maksusumma tagastada, kui Tallinna Ettevõtlusamet on tagastusnõude õigsuse tuvastanud. Riigikohus on 30.40.2013 määruses nr 3-3-1-8-13 selgitanud, et eristada tagastusnõude tuvastamist ja tagastusnõude täitmise nõuet. Tagastusnõude aktsepteerimine on toiming, millega maksuhaldur tunnistab tagastusnõude olemasolu ja see menetlus lõpeb enammakse kandmisega maksukohustuslase ettemaksukontole. Tagastusnõude täitmiseks peab maksukohustuslane esitama maksuhaldurile taotluse ettemaksukontol oleva raha tagastamiseks või kandmiseks teise isiku ettemaksukontole. Nähtuvalt vastustajate vahelisest pädevuse jaotusest, on Tallinna linna pädevuses tagastusnõude tuvastamine ja MTA pädevuses tagastusnõude täitmine. Tagastusnõude täitmise eelduseks on see, et tuvastamisnõue on tuvastatud ja aktsepteeritud ning selle tulemusel on enammakse kantud ettemaksukontole. MTA otsus oli selle tegemise ajal õiguspärane, sest Tallinna Ettevõtlusamet ei olnud tagastusnõuet aktsepteerinud, mistõttu ei saanud ega tohtinud MTA seda ka täita. Nõustuda ei saa kaebaja seisukohaga, et Tallinna Ettevõtlusameti mak12
(13)suotsuse õigusvastasuse tõttu on õigusvastane ka MTA otsus. Tegemist ei ole teineteise suhtes eelhaldusakti ja haldusakti vahekorras olevate otsustega. Tallinna Ettevõtlusameti otsusega tagastusnõude aktsepteerimise või see osaliselt või täielikult rahuldamata jätmise kohta ei tuvastatud tagastusnõude täitmise seisukohast olulisi faktilisi asjaolusid, vaid tegemist ongi sisulise otsusega selle üle, kas maksukohustuslasel on tagastusnõue või mitte. Tagastusnõude täitmise taotluse lahendamisel puudub maksuhalduril kaalutlusõigus, kas seda taotlust täita või mitte. Maksuhaldur jätab taotluse rahuldamata juhul, kui isikul puudub (s.t ei ole tuvastatud) tagastusnõue, mille täitmist isik taotleb. Samuti kontrollib maksuhaldur, kas tagastusnõue tuleb olemasolevate maksuvõlgnevustega tasaarvestada. Tegemist on n.ö rutiiniotsustega, mis ei võimalda maksuhaldurile kaalutlusõigust ja mille täiendav põhjendamine ei ole seetõttu vajalik. Kohtule ei nähtu, et haldusakti tühistamisel tuleks uuesti otsustamiseks andmisel teha põhjendamiskohustuse täitmisel teistsuguse resolutsiooniga otsus olukorras, kus Tallinna linn ei ole veel kaebaja tagastusnõuet tuvastanud. Maksuhaldur on ka ammendavalt selgitanud, miks on osa nõuetest tasaarvestatud. Tasaarvestamine on toimunud automaatselt 02.06.2014 seisuga, s.o enne, kui kaebaja täiendavalt võlgnevuse tasus. Kaebaja ei ole täiendavalt menetluse jooksul näidanud, et vaatamata maksuhalduri põhjendustele, et ta tasunud sama maksusummat topelt. Kuna tühistamisnõue jääb rahuldamata, ei saa panna MTA-le ka kohustust kohustamisnõuete täitmiseks, kuna sellest on keeldutud kehtiva ja õiguspärase haldusaktiga. Kohustamisnõude rahuldamise eelduseks on see, et haldusorganil on kohustus toiming teha või haldusakt anda ning pole õigustust selle mitte tegemiseks. Käesoleval juhul on Maksu- ja Tolliametil õigustus tagastusnõude täitmisest keeldumiseks, kuni Tallinna linn oma pädeva organi kaudu on kaebaja tagastusnõude õigsuse tuvastanud ning vastava summa kaebaja ettemaksukontole kandnud. Maksu- ja Tolliametile kaebaja kasuks intressi arvestamise kohustus saaks kõne alla tulla juhul, kui Maksu- ja Tolliamet viivitaks õigustamatult Tallinna linna poolt aktsepteeritud ja ettemaksukontole kantud tagastusnõude summa välja maksmisega kaebaja taotluse alusel. Kuniks Tallinna linn pole tagastusnõuet aktsepteerinud, lasub MKS § 116 lõikes 2 sätestatud intressikohustus Tallinna linnal. Kokkuvõte 19. Kokkuvõttes rahuldab kohus kaebuse Tallinna linna vastu osaliselt, aktsiisikaupadelt määratud müügimaksu osas ning jätab teistelt kaupadelt tasutud müügimaksu osas rahuldamata. MTA vastu esitatud kaebuse jätab kohus tervikuna rahuldamata. 20. HKMS § 108 lg-d 1 ja 2 sätestavad, et menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti ning kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Kaebaja on tasunud kummagi vastustaja vastu algselt esitatud kaebuselt riigilõivu. MTA vastu esitatud kaebuse osas tuleb riigilõiv jätta kaebaja kanda. Tallinna linna vastu esitatud kaebuselt tasutud riigilõiv tuleb jagada proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Kohus peab käesolevas asjas põhjendatuks jagada kaebuse proportsioon nähtuvalt esitatud argumentide mahust. Tallinna linna vastu esitatud kaebusest on kohus põhjenduste mahtu arvestades rahuldanud ligikaudu pool. Seega tuleb Tallinna linnalt mõista kaebajalt välja pool Tallinna linna vastu esitatud kaebuselt tasutud riigilõivust ehk 375 eurot (750/2). /allkirjastatud digitaalselt/ Kadri Sullin 13
(13)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.