TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number 3-17-933 Otsuse tegemise kuupäev 31.08.2017 ja koht Kohtunik Kohtuasi Tartu Mare Priks OÜ Salem Ehitus kaebus Maksu-

) §32 lg 1-3, mille kohaselt peab juhinduma sisendkäibemaksu mahaarvamise küsimuses ehituskulude puhul. Ehituskulud on kantud enne ehitise valmimist ja selle arvele võtmist põhivarana. Seega ei ole kaebajal põhivara käibemaksu korrigeerimise kohustust ehitise püstitamiseks kantud ehituskulude sisendkäibemaksu suhtes. Seonduvalt ehitises esinevate puudustega, on ostja 02.08.2016 SEG Engineering OÜ taganenud müügilepingust ja ehitis on taas kaebaja oma. Kaebaja arvates tuleb maksuhalduril tehing aktsepteerida. Kui põhivara ese on tänu tehingu tagasitäitmisele jälle kasutuses kaebaja ettevõtluses, siis peab maksuhaldur selle faktiga arvestama põhivara korrigeerimise regulatsiooni kohaldamisel. Ehitise tagasisaamine kaebaja ettevõtlusesse välistab sisendkäibemaksu korrigeerimise maksuotsuses kirjeldatud viisil. 6.Kaebaja märgib ka , et ehitise kasutamisega on korrigeeritud ebaõigesti sisendkäibemaks. Kaebaja märgib, et äriühingu juhatuse liikmed ei ole kasutanud elamut isiklikuks tarbeks vaid äriühingu ettevõtluse huvides. Tööajal on kasutanud juhatuse liikmed ehitist seoses ametiülesannete täitmisega. Käibemaksu korrigeerimine seonduvalt ehitise kasutamisega juhatuse liikmete poolt ei saanud ületada 2/3 sellest summast, mis on kajastatud vastavas osas maksuotsuses. Kaebaja rõhutab, et ehitise kasutamise osas korrigeeritud käibemaksu summa sisaldab juba ehitise müügiga seoses korrigeeritud käibemaksu summas. Maksukohustust on alusetult suurendatud. 7.Kaebaja lisab, et vastustaja ei ole tuvastanud fakti, et juhatuse liikmed kasutasid ehitist ettevõtlusväliselt, mida oleks võimalik käsitleda erisoodustusena.

1. Kaebaja taotleb tühistada Maksu- ja Tolliameti 03.04.2017 vaideotsus nr 6-1/3654-2 ja 30.01.2017 maksuotsus nr 12.2-3/036624-
2. Kaebaja taotleb välja mõista vastustajalt menetluskulud 4227,60 eurot, mis koosneb tasutud riigilõivust ja õigusabikuludest. Esitatud on kohtule menetluskulude nimekiri. Vastustaja seisukohad, põhjendused ja taotlused 9.Vastustaja taotleb jätta kaebus rahuldamata. 10.Maksu- ja Tolliamet tuvastas kontrollimisel, et kaebaja on kontrollitaval perioodil (01.12.2012-31.05.2015) müünud 06.12.2014 arve alusel kinnistu (Elva Vambola tn 14), kuid ei ole kinnistu müüki käibedeklaratsioonil kajastanud. Äriühingu juhatuse liikmed kasutasid Vambola 14 elamut elamiseks, kuid kaebaja on jätnud juhatuse liikmetele osutatud üüriteenuse deklareerimata, lisaks ei ole kaebaja pärast kinnistu võõrandamist korrigeerinud sisendkäibemaksu seoses põhivara müügiga. Kaebaja kasutas Vambola 14 hoonet ettevõtluse tarbeks 50% ulatuses ja maksuvaba käibe tarbeks 50% ulatuses, kuid on kõikidelt kinnistule tehtud ülalpidamiskuludelt arvestatud käibemaksusummad kajastanud sisendkäibemaksuarvestuses kogu ulatuses. Elamut juhatuse liikmetele tasuta kasutada andes tegi kaebaja erisoodustusi esitamata üüriarvetelt kui ka muudelt kuludelt. 3 11.Põhivara sisendkäibemaks on vastustaja hinnangul korrigeeritud õigesti ning kaebaja arusaam, et ehitise püstitamiseks kantud ehituskulud ja nendelt maha arvatud sisendkäibemaks ei kuulu korrigeerimisele põhivara reeglite kohaselt, on ekslik. 12.Vastuseks kaebaja väitele, et maksuhaldur ei saa notariaalselt tõestatud tehingu kehtivust kahtluse alla seada, märgib maksuhaldur, et tehingu notariaalne kinnitamine ei taga selle majanduslikku sisu ega välista tehingu majanduslikku ümberhindamist maksuhalduri poolt. Riigikohus on kohtuasjas nr 3-1-1-74-05 ja halduskohus kohtuasjas nr 3-10-3265 leidnud, et tehingu näilikkust ei välista selle tegemine notariaalses vormis ning tehingu notariaalne kinnitamine ei taga selle majanduslikku sisu ega välista tehingu majanduslikku ümberhindamist maksuhalduri poolt. Kohtu seisukohad, põhjendused ja otsustus 13.Kohus on tutvunud asja materjalidega ning asub seisukohale, et kaebus tuleb jätta rahuldamata ja seda alljärgnevatel asjaoludel. Maksuotsusega 30.01.2017 nr 12.2-3/036624-5 on Maksu- ja Tolliamet kohustanud tasuma OÜ Salem Ehitus maksusumma summas 75 991,05 eurot. 14.Tulenevalt maksukorralduse seaduse (MKS) § 95 lg 1 kohaselt tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks teeb maksuhaldur maksuotsuse. Maksuotsus on sama seaduse §-s 46 sätestatud nõuetele vastav haldusakt. Maksuotsusest peab selguma, kuidas tasumisele kuuluv maksusumma või tagastusnõude suurus on määratud. Maksukohustuslase esitatud tõendite täielik või osaline arvestamata jätmine maksusumma või tagastusnõude suuruse määramisel tuleb maksuotsuses motiveerida. 15.Kontrolli käigus tuvastatud, maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud on kajastatud 18.11.2016 kontrollaktis nr 12.2-3/036624-2, mida MTA käsitleb maksuotsuse lahutamatu lisana. 16.Käesolevas asjas on kaebaja leidnud, et maksuhaldur on korrigeerinud sisendkäibemaksu seoses ehitise müügiga ja ehitise kasutamisega õigusvastaselt. Kaebaja seisukohalt ehitise kasutamine juhatuse liikmete poolt ei kujuta endast erisoodustust ning sisendkäibemaksu korrigeerimist välistab ehitise tagasivõtmine kaebaja ettevõtlusesse. Kaebaja seisukohalt on maksuhaldur tõendeid hinnanud valesti ning ei ole välja selgitanud miks kaebaja võttis ehitise alles
3. aasta lõpus põhivarana arvele.
4. Maksu- ja Tolliamet tegi 30.01.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/036624-5, millega kohustas OÜ Salem Ehitus täiendavalt tasuma maksusumma 75 991,05 eurot. Võttes arvesse maksusumma määramise aegumistähtaega (MKS § 98 lg 1) loobus maksuhaldur 2013.a KMD-l maksuvaba käibe, käibemaksu ja sisendkäibemaksu korrigeerimisest, samuti tulumaksu ja sotsiaalmaksu korrigeerimisest
5. a eest. 18.Asja materjalide kohaselt on kaebaja omandanud 25.08.2009 Elvas Vambola tn 14 kinnistu (elamumaa), millele ehitati elamu, mis müüdi peale valmimist ja kasutusele võtmist 05.12.2014 hinnaga 180 000 eurot SEG Engineering OÜ-le. Eksperthinnangu (07.04.2014) kohaselt on kinnistu Tartumaa Elva linn Vambola tn 14 turuväärtuseks hinnatud 181 000 eurot ning objekti kirjeldusest ja fotodest nähtuvalt on samaaegselt objekt selle kasutamiseks valmis. Antud juhul oli tegemist põhivaraga ning põhivara tarbeks soetatud kaupade ja teenuste sisendkäibemaksu tulnuks korrigeerida põhivara müümise kuul ehk detsembris 2014, mida kaebaja ei ole teinud. Samas on raamatupidamise arvestuses elamu registreeritud 2013 aasta 4 detsembris, mistõttu tuli korrigeerida
6. aasta detsembris KMD käibemaksu seoses põhivara müügiga maksuhalduri arvestuse kohaselt summas 72 592,92 eurot. OÜ Salem Ehitus OÜ poolt on kinnistu müügi kohta vormistatud arve 06.12.2014 nr 06/12-
7. Kaebaja on viidanud

§ 32

lg 4 kolmanda lausele, mille kohaselt korrigeeritakse sisendkäibemaksu ainult nende põhivara tarbeks soetatud kaupade ja saadud teenuste puhul, mis suurendavad põhivara raamatupidamislikku väärtust. Kohus nõustub vastustajaga, et väär on kaebaja seisukoht, et kuni ehitise arvele võtmiseni põhivarana kantud ehituskulude sisendkäibemaksu suhtes ei rakendu

§ 32

lõigete 4-5¹ regulatsioon põhivara soetamisel ning põhivara tarbeks soetatud kauba ja saadud teenuse sisendkäibemaksu korrigeerimise kohta.

§ 32

lg 4 sätestab, et põhivara ning põhivara tarbeks soetatud kauba ja saadud teenuse sisendkäibemaksu mahaarvamisel lähtutakse põhivara maksustatava käibe tarbeks kasutamise prognoositavast osatähtsusest. Sisendkäibemaksu korrigeeritakse vastavalt põhivara ning põhivara tarbeks soetatud kauba ja saadud teenuse tegelikule maksustatava käibe tarbeks kasutamise osatähtsusele sisendkäibemaksu korrigeerimise perioodi jooksul.

§ 32

lg 4 kolmas lause selgitab seejuures, et korrigeerimine viiakse läbi üksnes nende hilisemate soetatud kaupade ja teenuste osas, mis suurendavad põhivara bilansilist väärtust.

§ 32

lg 5 kohaselt korrigeeritakse põhivara võõrandamisel sisendkäibemaksu põhivara võõrandamise kuul. Sisendkäibemaksu korrigeerimist ei tule teha ettevõtluses kasutatava kinnisasja võõrandamise korral krediidi- või finantseerimisasutusele, kui kinnisasja võõrandanud isik on lepingu alusel võtnud selle kinnisasja samal maksustamisperioodil krediidi- või finantseerimisasutuselt kasutusse ja jätkab selle kasutamist ettevõtluses vähemalt kümne aasta täitumiseni kinnisasja oma ettevõtluses kasutamise algusest. Kohus märgib, et sisendkäibemaksu korrigeerimisel saab arvesse võtta kulud, mis on seotud põhivara soetamisega kui ka kulud, mis on hilisemalt kantud seoses ehitise parendustöödega kui need lisatakse kõik põhivara soetamismaksumusele; jooksvate kulutuste puhul sisendkäibemaksu ei korrigeerita, need on kulud, mis ei muuda põhivara maksumust, näiteks pisiremondikulud ja lühikeseks ajaks ostetud kaubad, mis kuluvad kiiresti. Kohtu arvates saab sisendkäibemaksu korrigeerida ainult põhivara tarbeks soetatud teenuste ja tööde puhul kui need mõjutavad põhivara väärtust. Seega ei ole õige kaebaja väide, et põhivara ehitamiseks soetatud kaupade ja saadud teenuste osas sisendkäibemaksu korrigeerimise nõue ei kehti. Samuti ei ole õige kaebaja väide, et ehituskulud olid kantud enne ehitise valmimist ja selle arvele võtmist põhivarana, mistõttu ei olnud need kulud kantud põhivara tarbeks. Kohus märgib, et sisendkäibemaksu korrigeeritakse ainult nende kaupade ja teenuste puhul, mis mõjutavad põhivara väärtust ehk suurendavad kinnistu maksumust ja tõstavad tema väärtust. Kinnistu on võõrandatud 06.12.2014 ja kuna tegemist on põhivaraga, siis tulnuks kaebajal detsembris 2014 käibedeklaratsioonil korrigeerida käibemaksu seonduvalt põhivara müügiga. 19. Kokkuvõttes on maksuhaldur õigesti kontrolli teostades tuvastanud, et äriühing ei ole kajastanud 2014. aasta detsembri KMD-l müüki 20% määraga maksustatava käibe hulgas ega ka maksuvaba käibena. Samuti on tuvastatud, et äriühingu juhatuse liikmed on kasutanud vaidlusalust elamut oma isiklikuks tarbeks Eestis viibimise ajal. Elena Kuznetsova mõlema seletuse (26.04.2016 ja 23.01.2017) kohaselt kasutati maja enda elamiseks augustist 2015 ja aegajalt komandeeringute ajal. 5 20.Riigikohus on kohtulahendis 3-31-19-16 leidnud, et

§ 32

lg 4 kuulub kohaldamisele selliste põhivara objektide puhul, mida on korrigeerimisperioodil mõnel aastal kasutatud täielikult maksustatava käibe tarbeks ja mõnel aastal täielikult maksuvaba käibe tarbeks. 21.Maksuhaldur on asja tuvastamise käigus leidnud, et juhatuse liikmed on kasutanud elamut ettevõtluse tarbeks 50% ja maksuvaba käibeks 50%. Seetõttu tuleks maksuvaba käivet kasutada 50% ulatuses. Kuna elamu on arvele võetud raamatupidamises

1. aasta lõpus, siis tuli korrigeerida detsembris 2014 KMD-l käibemaksu seoses põhivara müügiga. Juhatuse liikmed ei ole üüri tasunud elamu kasutamise eest ning on nõustunud osaliselt maksuhalduri seisukohtadega ja viisid sisse 28.12.2016 KMD-s parandused, milles oli näidatud aprill-november 2014 maksuvaba käive. Maksuhaldur on tuvastanud, et maja kasutati omatarbeks juba
2. aastal, mistõttu tulnuks üüri tasuda varasema perioodi eest. Maksuotsuse lisas on välja toodud KMD-de korrigeerimine, mis on maksuotsuse lahutamatu lisa (lk 58-59).

§ 16

lg 2 p 2 kohaselt on kinnisasi või selle osa üürile või rendile andmine maksuvaba käive, kuna juhatuse liikmed kasutasid elamut üürilistena, seega tuleb üür kajastada maksuvaba käibena. Kohus märgib, et maksuhaldur on veenvalt tõendanud, et kaebaja juhatuse liikmed on ehitist kasutanud varasemalt kui juhatuse liige seda oma seletustes märgib. Nimelt Vambola tn 14 elamu ehitus algas

1. aastal (ehitusluba 26.05.2010) ja lõppes
2. aastal (kasutusluba 02.01.2012). Toimikus nähtuvalt on 2011-
3. aastal ostetud kodutehnika, paigaldati kardinapuud ja kardinad, ostetud on mööblit ja seadistatud on internet, teostati ka väikeseid ehitusjärgseid remonditöid (arved tl 129-133). Igakuist maja kasutamist tõendab ka see, et olid igakuised arved vee, elektri, interneti kasutamise ja prügiveoteenuse eest esitatud. Seega oli eramu kasutus omatarbeks arvates
4. aastast ning täiendav maksukohustus
5. aasta eest on igati põhjendatud. Kohus on seisukohal, et maksuhaldur on õigesti leidnud, et elamut juhatuse liikmetele tasuta kasutada andes tegi kaebaja erisoodustusi esitamata üüriarvetelt kui ka kuludelt alates jaanuar 2013 kuni november 2014, millelt kuulub TuMS § 4 lg 11 p-le 4, § 48 lg-te 1-4, § 54 lg-te 1 ja 4 ning SMS § 2 lg 1 p-le 7, § 4 lg-le 1, § 7 lg-le 1 ja § 9 lg 1 p-le 3 tuginedes tasumisele tulumaks ja sotsiaalmaks. Asja materjalide kohaselt nähtub selgelt, et kaebaja juhatuse liikmed kasutasid ehitist ettevõtlusväliselt see on isiklikuks tarbeks. Kohus märgib lisaks, et üldjuhul on korterite ja majade puhul väga suur võimalus, et neid kasutatakse mitte äriühingu huvides, vaid isiklikuks otstarbeks ( Riigikohtu halduskolleegiumi 14.12.
6. a otsus asjas nr 3-3-1-33-12). Kuna isikliku ehk ettevõtlusvälise kasutamise risk on suur, peab äriühing olema suuteline tõendama, et selle soetamine, renoveerimine, rentimine vms on toimunud ettevõtluse tarbeks ja kulud on ettevõtlusega seotud. Antud juhul see nii ei ole. 22.Kaebaja on märkinud, et 02.08.2016 notariaalselt tõestatud asjaõiguslepinguga on taganetud 06.12.2014 müügilepingust kinnistul lasunud oluliste puuduste tõttu ning maksuhalduril ei ole õigust seada kahtluse alla notariaalselt tõestatud taganemise kehtivust ning osapoolte seotus ei välista tehingust taganemist. Kohus nõustub maksuhalduriga, et elamu tagasiandmine kaebajale ei välista sisendkäibemaksu korrigeerimist. Kohus märgib, et maksuotsuses on õigesti märgitud, et kuna kaebaja on võõrandanud elamu 06.12.2014 ja tegemist oli põhivaraga, seega pidi kaebaja detsembris 2014 käibedeklaratsioonil korrigeerima käibemaksu seoses põhivara müügiga. Asja materjalidest nähtuvalt on 02.08.2016 SEG Engineering OÜ oma müügilepingust taganenud, kuna müügilepingu esemel on avastatud varjatud puudused ning ostuhind arvestati 6 tasa SEG Engineering OÜ nõudega OÜ Salem Ehitus vastu. Andrey Kuznetsov ja Elena Kuznetsova on nii SEG Engineering kui ka OÜ Salem Ehitus ainukesed omanikud ja juhatuse liikmed. Kohus märgib, et kuna tegemist on samade isikutega, kes on ainuosanikud ja juhatuse liikmed mõlemas äriühingus, saab olukorda hinnata ka selliselt, et tehing on tehtud maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil, samuti ei ole kinnistu tagasiostu eest tasutud ja samuti ei olnud välja selgitatud, kas puudused ehitisel olid enne müüki või tekkisid hiljem. Maksuhaldur on viidanud MKS § 84, mille kohaselt kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Antud juhul on maksuhaldur õigesti asunud seisukohale, sellel tehingul ei olnud majanduslikku sisu ja kaebajal oli kohustus korrigeerida käibemaksu 2014.a. detsembris KMD-l ja kuna tegemist oli põhivara müügiga, tuli kaebajal käibemaksu korrigeerida seoses põhivara müügiga.
7. Kaebaja on märkinud, et maksuhaldur ei ole välja selgitanud miks ehitis on põhivarana arvele võetud alles
8. aastal ja sisendkäibemaksu on arvestatud topelt. Kohtu arvates on maksuhaldur välja selgitanud kõik vajaliku ning kohus kordab, et maksuhaldur on maksuotsuses järeldanud, et kaebaja võõrandas 06.12.2014 Vambola 14 elamu ning kuna oli tegemist põhivaraga, siis pidi kaebaja detsember 2014 korrigeerima käibedeklaratsioonil käibemaksu seoses põhivara müügiga. Selles arvestuses on vaatluse all olnud põhivara tarbeks tehtud kulutused, topeltmaksustamist ei ole esinenud. Eeltoodu alusel on OÜ-l Salem Ehitus õigesti kohustatud tasuma talle määratud maksusumma ja kaevatav maksuotsus on õiguspärane ning puudub alus selle tühistamiseks. Kohus märgib, et kõik vajalikud asjaolud on maksuhaldur välja selgitanud ning andnud välja motiveeritud ja nõuetekohase haldusakti, mis on tehtud selleks pädeva ametiisiku poolt ja kehtiva õiguse alusel. 24.Kaebaja on taotlenud ka vaideotsuse tühistamist. Kohtul puudub alus vaideotsuse tühistamiseks, samas ei ole kaebaja pool välja toonud ühtki põhjust vaideotsuse õigusvastasuse kohta, mis annaks alust selle tühistamiseks, samuti ei ole kohus tuvastanud asja läbivaatamisel menetlusnormide rikkumist. Kohus on seisukohal, et Maksu- ja Tolliameti 30.01.2017 maksuotsus nr 12.2-3/036624-5 ja 03.04.2017 vaideotsus nr 6-1/3654-2 on seaduslikud ja põhjendatud ning puudub alus haldusaktide tühistamiseks. Kaebus on alusetu ja tuleb jätta rahuldamata. 25.Kohus on lähtunud otsuse tegemisel halduskohtumenetluse seaduse (HKMS) § 160 lg 1, mille kohaselt koosneb kohtuotsus sissejuhatusest, selgitustest, kirjeldavast ja põhjendavast ning resolutiivosast. 26.Menetluskuludest: Vastavalt HKMS § 108 lõikele 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole esitanud kohtule taotlust menetluskulude väljamõistmiseks kaebajalt ega menetluskulude nimekirja. Seetõttu tulenevalt HKMS § 109 lg 1 kolmandast lausest vastustaja kasuks menetluskulusid välja ei mõisteta ja menetluskulud jäävad poolte endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt) Mare Priks kohtunik 7