KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Einar Vene, Tiina Pappel, Madis Ernits Otsuse avalikult teatavakstegemise 26.07.2019, Tartu aeg ja koht Haldusasja number 3-17

§ 114lg 3 ning rahandusministri 02.05.2002.

a määrusega nr 61 vastu võetud „Maksuvõla mahakandmise ja kustutamise korra“ § 5¹. Maksuhaldur leidis, et kaebaja 16.06.

1. a vastuses märgitut ei saa pidada erandlikeks 2 asjaoludeks, mis seaks teda teiste maksukohustuslastega võrreldes ebavõrdsesse olukorda ja võimaldaks intressivõla kustutamist MKS § 114 lg 3 alusel järgmistel põhjustel: - Võrrelda ei saa erinevate maksukohustuslaste maksumenetlusi ega kaebaja suhtes läbi viidud kriminaal- ja maksumenetlusi. Maksuotsuse koostamise aluseks olnud maksumenetlus algatati 03.01.2012 ja kestis kokku ca 5 kuud, mis on mõistlik aeg. Maksuotsuses etteheidetava käitumise pinnalt ei saa väita, et tegemist olnuks erandliku asjaoluga, mis ei sõltunud kaebaja tahtest, ei olnud välditav ega olnud mõistlikult võimalik kõrvaldada. Heas usus ja tahtes tegutsedes olnuks kaebajal võimalik deklaratsioone vabatahtlikult parandada. - Ajatamise taotluse rahuldamata jätmisel järgis maksuhaldur samu põhimõtteid, mida teistegi maksukohustuslaste suhtes, kellel on samas suurusjärgus maksuvõlg ning puudub piisava väärtusega ja realiseeritav tagatis. Maksuvõla ajatamise korral ei oleks kaebaja intressivõlg lõpptulemusena väiksem olnud. Ajatamiseta arvestatud intressisumma on 2597,42 eurot ja ajatamise korral arvestatav intressisumma on 2598,20 eurot. - Riigikohus sedastas otsuses nr 3-3-1-80-16, et kaebaja suhtes intressi arvestamise aegumistähtaja kulgema hakkamise ja intressi arvestamise aegumise peatumise regulatsiooni kohaldamine on põhjendatud ning intressinõude näol on tegemist õiguspärase haldusaktiga.
2. Kaebaja taotles halduskohtule esitatud kaebuse täpsustuses (tl 49-49p) maksuhalduri 13.07.
3. a otsuse tühistamist ja maksuhalduri kohustamist lahendada uuesti kaebaja 05.06.
4. a taotlus maksuvõla osaliseks kustutamiseks. Kaebuse (tl 1-4) väidetel on MKS §

§ 114lg-t 3 kohaldatud ebaõigesti.

1. a läbiviidud maksuarvestuse ning selleks ajaks kogutud ja analüüsitud tõendite pinnalt oli vastustajale selge, et täiendav maksukohustus tuleb määrata. Maksuotsusele lisatud maksuarvestuse ja 15.10.
2. a maksuarvestuse maksuobjekt ja summad kattuvad. Vastustaja viivitas põhjuseta maksumenetluse alustamisega ja maksukohustuse määramisega 3,5 aasta vältel. Kui vastustaja ei oleks viivitanud, oleks kaebaja saanud asuda maksukohustuse täitmisele oluliselt varem ja selle võrra oleks intressikohustus väiksem. Menetluse üldine pikkus ca 9 aastat on ebaõiglane ja annab aluse intressinõue kustutada. Vastustaja ei ole põhjendanud, miks on MKS § 114 lg 3 puhul oluline eristada esinevaid menetlusi. Asjaolude hindamine MKS §

§ 114

lg 3 rakendamise kontekstis (intressi arvestamise ebaõigluse tuvastamine) on halduskohtu pädevuses. 10. Vastustaja palus vastuses kaebusele (tl 55-57) jätta kaebus rahuldamata. Maksumenetlus vältas vaid 4,5 kuud. Mõistlikku menetlusaega ei ole rikutud. Uurimisosakonnale maksuarvestuste teostamine ei tähenda maksumenetluse läbiviimist. Maksumenetluse pikkuse arvestamisel ei oma tähendust kriminaalmenetluse läbiviimine kaebaja suhtes ega kohtuvaidluse kestus maksuotsuse üle. Kohtuotsusega haldusasjas nr 3-12-1306 tuvastati, et kaebaja jättis teadlikult aastatel 2006-2008 maksukohustused täitmata ja deklareeris maksudeklaratsioonides valeandmeid. Seega ei sõltunud deklaratsioonide parandamine maksuarvestusest teadasaamisest. Õige maksukohustuse deklareerimata jätmine tulenes kaebaja soovist maksukohustust vältida. Kaebaja maksukohustust ei mõjuta see, kas ja kellele sama arvevabriku kasutajatest on täiendav maksukohustus määratud. 11. Tartu Halduskohus jättis 31.01.2018. a otsusega (tl 73-76) kaebuse rahuldamata.

1. a)Maksumenetlus kestusega 4,5 kuud ei ole ülemäära kauakestev, mis võiks tuua kaasa maksuvõla kustutamise. Ka ei ole tegemist vääramatu jõuga ega sellega, et intressivõla sissenõudmine oleks ebaõiglane kaebajast mitteolenevate asjaolude tõttu. Seaduses ei ole sätestatud, millal peaks maksuhaldur kontrolli alustama, ning tähtsust ei oma, kas maksukohustuslase osas on läbi viidud ka kriminaalmenetlus.
2. b)Kehtivat intressimäära arvestades võrdsustub intressisumma võlgnetava maksukohustusega ca 4,5 aasta jooksul. Kaebaja maksukohustus tekkis aastatel 2006-2008. Lõplikult sai võlgnevus 3 tasutud aastal 2015. Seega on kaebaja saanud maksusummasid, mille tasumisega viivitas rohkem kui 4,5 aastat, sisuliselt intressivabalt kasutada. Intressinõue tekkis kaebaja enda käitumisest.
3. c)Vastustaja 13.07.2017. a otsus on põhjendatud, antud pädeva isiku poolt, õiguspärane ja kaalutletud. Teave maksuintressi maksmise kohustuse, intressi suuruse (0,06%) ja arvutusmetoodika kohta sisaldus 22.05.2012. a maksuotsuses ning enne maksuotsuse andmist kuulati kaebaja ära. Teave arvestusliku intressi kohta oli kättesaadav ka e-maksuametis. Seega ei olnud intressi maksmise kohustus kaebajale ootamatu ega vajanud iseseisvat tutvustamist. Vastustaja ei rikkunud MKS § 114 lg 3 ega § 12 sätteid. Kaalutlusotsuse tegemine on haldusorgani pädevus, millesse kohus ei sekku. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS 12. Kaebaja esitas 02.03.2018 apellatsioonkaebuse (tl 81-83p), milles taotleb halduskohtu otsuse tühistamist ja uue otsuse tegemist, millega kaebus rahuldada.
4. a)Intressi arvestamise ebaõigluse tuvastamine on halduskohtu pädevuses. Kohtul on MKS § 114 lg 3 kohaldamise kontrolli raames kohustus anda hinnang taotleja olukorra ebaõiglusele. Kohus lähtus ebaõigest eeldusest, et maksumenetlus kestis 4,5 kuud, mis oleks mõistlik aeg. Riigikohtu praktikast tulenevalt ei tohtinud vastustaja viivitada formaalse maksumenetluse alustamisega ja maksukohustuse määramisega kaebajale kuni 2012. aastani. Seega ei ole asjakohane kohtu argument, et seaduses ei ole sätestatud, millal peaks maksuhaldur kontrolli alustama ning väidetavalt ei oma tähtsust kriminaalmenetluse läbiviimise asjaolu.
5. b)MKS § 114 lg 3 ei pane intressi kustutamise võimalust sõltuvusse sellest, kas põhivõla osas on tuvastatud maksukohustuse tahtlik rikkumine või mitte. Kaebaja ei kasutanud maksusummasid intressivabalt tahtlikult, vaid eeldas põhjendatult (tuginedes kriminaalmenetluse lõpetamise asjaoludele ja kaebuse rahuldamisele asjas nr 3-15-1306), et vastustaja tõlgendus maksukohustuse määramisel on ebaõige. Kohus distantseerus hinnangu andmisest vastustaja õigusvastasele tegevusele ebaõigesti seoses maksukohustuse määramisega kaebajale. 13. Vastustaja palub vastuses apellatsioonkaebusele (tl 89-92) jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus jõusse.
6. a)Kaebaja 16.06.2017. a vastuses esitatud väiteid ei saa pidada erandlikeks asjaoludeks, mis seaks ta teiste sarnases olukorras olevate maksukohustuslastega võrreldes ebavõrdsesse olukorda ja võimaldaks tema intressivõla kustutamist MKS § 114 lg 3 alusel. Kaebaja seob meelevaldselt kriminaal- ja maksumenetluse. Maksuarvestuse teostamine ei tähenda maksumenetluse läbiviimist. Suur hulk maksuotsuse tegemisel aluseks võetud tõendeid koguti kriminaalmenetluses pärast 15.10.2008. a maksuarvestuse tegemist. Kontrolli alustamises tükk aega pärast kontrollitava perioodi möödumist pole midagi tavapäratut või seadusevastast.
7. b)Jõustumata halduskohtu otsus asjas nr 3-12-1306 ei andnud kaebajale alust veendumuseks, et tema poolt vääralt deklareeritud maksukohustus jääb muutmata. Samuti ei saanud seda järeldada kriminaalmenetluse lõpetamisest. Kuivõrd kaebaja oli tegelikust maksukohustusest teadlik, oli tal võimalik maksuvõla tekkimist ja sellega lisanduvat intressikohustust vältida. Kohus tugineb kohtuotsusele asjas nr 3-12-1306. Seega on põhjendamatu kaebaja etteheide kohtu distantseerumise kohta. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 14. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. 15. Tartu Halduskohus hindas maksuhalduri 13.07.2017. a otsuse õiguspärasust, millega MTA jättis rahuldamata kaebaja taotluse intressivõla kustutamiseks, selle sissenõudmise ebaõigluse 4 alusel. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega (otsuse p-d 17-28) ega pea vajalikuks neid korrata (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 201 lg 4). Ükski apellatsioonkaebuses esitatud väide ei anna alust vaidlustatud halduskohtu otsuse tühistamiseks. Kaebuses esitatud väidete osas on halduskohus võtnud otsuses omapoolse seisukoha. Apellatsioonkaebuses esitatakse mõneti samased väited, millele halduskohus on vaidlustatud otsuses juba põhjalikult vastanud. Ringkonnakohtule ei nähtu asjaolusid, mis annaksid aluse asuda halduskohtust erinevale seisukohale. Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele selgitab ringkonnakohus järgmist. 16. MTA võimalus intressivõla kustutamiseks ebaõigluse tõttu on sätestatud MKS § 114 lg-s 3, mille kohaselt riiklike maksude maksuhaldur võib maksukohustuslase põhjendatud kirjalikul taotlusel kustutada tema maksuvõla, kui selle sissenõudmine on lootusetu või oleks ebaõiglane maksukohustuslasest mitteolenevate asjaolude, sealhulgas vääramatu jõu tõttu, samuti kui tulumaksuvõlg tekkis maksukohustuslase vara realiseerimisest kolmanda isiku võla tagatisena täitemenetluses või pankrotimenetluses. 17. Maksuintress on maksuõigussuhtest tulenev kõrvalkohustus ja tugineb maksukohustuse olemasolule (RKPJKo 29.03.2017, 3-4-1-15-16, p 108). Kaebajale tehtud 22.05.2012. a maksuotsus ja 28.05.2015. a intressinõue on kehtivad haldusaktid, mille õiguspärasus leidis kinnitust vastavalt haldusasjades nr 3-12-1306 ja nr 3-15-1805. Kaebajale maksu määramine ja intressi arvestamine loeti kohtute poolt õiguspäraseks. Maksuvõla kustutamise menetluse raames ei ole võimalik ümber hinnata jõustunud kohtulahendeid. 18. Kohtupraktikas on sedastatud, et maksuhaldurile antud õigus maksuvõlg kustutada kujutab endast kõrvalekallet ühetaolise maksustamise põhimõttest, mille eesmärk saab olla vaid teatud erandlikel ja ettenägematutel põhjustel kujunenud ebaõigluse likvideerimine. Ühetaolise maksustamise põhimõtte riivet õigustab sellisel juhul vajadus tagada maksukohustuslaste sisuliselt võrdne kohtlemine. Seejuures ei oma MKS § 114 lg-s 3 sätestatud „ebaõigluse“ kriteeriumi seisukohalt tähtsust see, kas isiku majanduslikud raskused tekkisid temast sõltuvatel või mittesõltuvatel põhjustel, vaid määrav on hoopis temalt sissenõutava maksuvõla tekkimise põhjus (Tallinna Ringkonnakohtu 17.09.2015. a otsus nr 3-14-52401, p 14). Maksuvõla kustutamise eelduseks on mh maksukohustuslasest mitteolenevatest asjaoludest tingitud ebaõiglus (MKS § 114 lg 3). Nii võib intressinõude kustutamine olla õiguskaitsevahend ebamõistliku menetlusaja vastu. Kustutamise aluseks võib olla ka muu asjaolu, mida saab lugeda ebaõiglaseks MKS § 114 lg 3 mõttes. Kuigi maksuvõla kustutamine on erandlik, nähtub MKS-st seadusandja arusaam, et võrreldes põhivõlaga on intressinõude üle otsustamisel maksuhalduri otsustusruum suurem (RKHKo 03.05.2017, 3-3-1-80-16, p 22 ja seal viidatud kohtupraktika, ning p 25). 19. Vaidlusalune MTA otsus on kaalutlusotsus. Haldusmenetluse seaduse § 4 lg 2 järgi tuleb kaalutlusõigust teostada kooskõlas volituse piiride, kaalutlusõiguse eesmärgi ning õiguse üldpõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid ja kaaludes põhjendatud huve. Intressivõla kustutamise taotluse lahendamisel tõi MTA otsuses välja kaalutlused, millest lähtus otsuse vastuvõtmisel. HKMS § 158 lg 3 järgi kontrollib kohus kaalutlusõiguse alusel antud haldusakti või tehtud toimingu õiguspärasust hinnates ka kaalutlusõiguse piiride ja eesmärgi ning muude kaalutlusreeglite järgimist haldusorgani poolt. Kohus ei hinda eraldivõetuna kaalutlusotsuse otstarbekust. Kohus ei teosta haldusakti või toimingu õiguspärasust kontrollides kaalutlusõigust haldusorgani eest. Seega ei saa kohus haldusorgani asemel otsustada, kas kustutada kaebaja taotletud ulatuses intressivõlg või mitte, vaid kohus saab kontrollida, kas kaalumise tulemusena tehtud maksuhalduri otsus oli õiguspärane. Halduskohus on eeltoodust kohtuotsust tehes ka õigesti juhindunud (kohtuotsuse p 27). Kaebaja vastupidine arusaam apellatsioonkaebuses on põhjendamatu. 5 20. Mõistliku menetlusajaga seonduvat käsitles intressivõla kustutamise kontekstis maksuhaldur põhjalikult 13.07.2017. a otsuses (lk 5-6), 20.11.2017. a vastuses kaebusele (p-d 3.1-3.5) ja 03.04.2018. a vastuses apellatsioonkaebusele (p-d 3.2-3.8). Halduskohus käsitles seda küsimust vaidlustatud kohtuotsuse p-des 17-24. Ringkonnakohus nõustub nende põhjendustega ega pea vajalikuks esitatut korrata. Käesolevas asjas ei ole põhjust rääkida intressivõla sissenõudmise ebaõiglusest ebamõistliku menetlustähtaja tõttu. 21. Halduskohus hindas otsuses kaebaja väiteid, leides, et käesoleval juhul ei olnud tegemist ülemäära kauakestva menetlusega, mis võiks tuua kaasa maksuvõla kustutamise; tegemist ei olnud vääramatu jõuga ega sellega, et intressivõla sissenõudmine oleks ebaõiglane kaebajast mitteolenevate asjaolude tõttu (kohtuotsuse p 18); kaebaja oleks saanud intressinõude tekkimist vältida, kui oleks maksukohustuse koheselt täitnud (kohtuotsuse p 22) ning intressinõue on tekkinud kaebaja enda käitumisest (kohtuotsuse p 23). Halduskohus nõustus põhjendatult maksuhalduriga. Ainetu on maksupettuse toime pannud maksukohustuslasel loota, et tal ei teki määratud maksusumma tasumise kohustust. Kaebaja ei saanud tõsikindlalt eeldada, et temale maksu ei määrata. Kaebajale pidi olema arusaadav, et kohtumenetluse lõppedes tuleb intressi tasuda kogu perioodi eest. Ringkonnakohtu hinnangul nõustus halduskohus põhjendatult maksuhalduriga, et käesolevas asjas ei esine taolisi erandlikke asjaolusid, mis võimaldaks kaebaja intressivõla kustutamist MKS § 114 lg 3 alusel ebaõigluse tõttu. Ka kaebaja apellatsioonkaebuses väidetu ei anna alust asuda teistsugusele seisukohale. 22. Eelnevast tulenevalt jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. 23. Vastavalt HKMS § 108 lg 1 lausele 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad kaebaja apellatsioonimenetluse kulud kaebaja enda kanda. (allkirjastatud digitaalselt) 6