Haldusasi 3-18-1319 KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Indrek Andreas Paukštys Otsuse tegemise aeg ja koht 01.04.2019, Tallinn Haldusasja number 3-18-1319 Haldusasi O

) § 29 lg 1 sätestab, et kui juriidilisest isikust menetlusosalise lõppemise korral või muul juhul, kui tekib üldõigusjärglus, lubab kohus menetlusse astuda menetlusosalise üldõigusjärglasel, kui seaduses ei ole ette nähtud teisiti. Üldõigusjärglus on võimalik menetluse igas staadiumis. Äriregistrist nähtuvalt on Unipetrol OÜ äriregistrist kustutatud 04.03.2019 seoses ühinemisega OÜ-ga MALDOF. Ühinemine on toimunud OÜ MALDOF (ühendav ühing, registrikood 14415029) ja Unipetrol OÜ (ühendatav ühing) 08.02.2019 sõlmitud ühinemislepingu alusel. Kuivõrd OÜ MALDOF kaebaja Unipetrol OÜ (kustutatud) üldõigusjärglane, kellele on üle läinud kõik kaebaja rahalised ja mitterahalised kohustused, asendab kohus kaebaja Unipetrol OÜ (kustutatud) tema üldõigusjärglasega OÜ MALDOF. Üldõigusjärglase suhtes kehtivad kõik enne tema menetlusse astumist tehtud menetlustoimingud samal määral, kui need kehtiksid tema õiguseelneja suhtes (

§ 29lg 2).

1. Kohus, kuulanud ära menetlusosaliste seletused, tutvunud toimiku materjalidega ning hinnanud kõiki tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et OÜ MALDOF kaebus tuleb rahuldada osaliselt. MTA 26.03.2018 maksuotsus nr 12.2-3/036667-33 tuleb tühistada osas, millega suurendati kaebaja 2015 märtsikuu tulumaksukohustust seoses OÜ-le Vollmond 18.03.2015 tehtud väljamaksega summas 60 000 eurot. Kaebaja on teinud Vollmond OÜ-le järgmised väljamaksed: 1) 17.03.2015 summas 77 064 eurot selgitusega „Arve nr.2572“ (MTA 03.09.2018 vastuse lisa nr 174); 2) 18.03.2015 summas 60 000 eurot selgitusega „Arve 2572 osaliselt“ (MTA 03.09.2018 vastuse lisa nr 190). Kuivõrd OÜ Vollmond on 17.03.2015 kaebajale väljastatud arve nr 2572 summas 77 064 eurot, asus maksuhaldur asus seisukohale, et kaebaja on tasunud arve nr 2572 topelt ning 60 000 eurot tuleb käsitleda ettevõtlusega mitteseotud kuluna. Kaebaja selgituste kohaselt oli 18.03.2015 maksekorralduse selgitusse arve nr 2572 märgitud ekslikult ning tegelikkuses toimus tasumine arve nr 2573 eest. OÜ Vollmond on väljastanud kaebajale 16.03.2015 arve nr 2573 summas 186 240 eurot ning kaebusele lisatud kaebaja pearaamatu väljavõttel kajastub arve nr 2573 tasumine kolmes osas: 18.03.2015 summas 60 000 eurot, 20.03.2015 summas 66 240 eurot ning 26.03.2015 summas 60 000 eurot (tl 8485). Võrreldes pearaamatu kandeid Vollmond OÜ pangakonto väljavõtetega nähtub, et kaebaja on teinud arvega nr 2573 seoses järgmised tasumised: 1) 20.03.2015 summas 150 000 eurot selgitusega „Arve nr. 2569,2573 osaliselt“ (MTA 03.09.2018 vastuse lisa nr 174) ning 2) 26.03.2015 summas 60 000 eurot selgitusega „Arve 2573 osaliselt“ (MTA 03.09.2018 vastuse lisa nr 190). Kui nõustuda kaebajaga, et 18.03.2015 toimus ka arve nr 2573 tasumine ning 20.03.2015 väljamaksest moodustas tasu arve nr 2573 eest 66 240 eurot, on arve 2573 tasutud korrektselt (60 000 + 66 240 + 60 000 = 186 240). Eeltoodust lähtuvalt leiab kohus, et kaebaja on veenvalt kinnitanud oma väidet, et 18.03.2015 toimunud tasumine ei olnud arve nr 2572 topelt maksmine, vaid tegemist oli ekslikult maksekorraldusse märgitud vale viitega ning tegelikkuses toimus tasumine arve nr 2573 eest. Seega on makse käsitlemine ettevõtlusega mitteseotud kuluna ja sellelt tulumaksu määramine põhjendamatu. Maksuhalduri arutlus seoses arve nr 2569 üle tasumisega ei oma aga antud juhul tähtsust, sest vaidlus puudutab arveid 2572 ja
2. 5
3. Muus osas on maksuotsus aga õiguspärane ning selle tühistamiseks puudub alus. Kohus nõustub maksuotsuse ja 04.06.2018 vaideotsuse nr 6-1/4077-3 põhjendustega ega pea vajalikuks neid käesolevas otsuses korrata (

§ 165lg 2).

Täiendavalt märgib kohus järgmist.

1. Käesolevas asjas on poolte vahel vaidlus selles, kas kaebaja soetas perioodil veebruar-märts 2015 kütust Vollmond OÜ-lt või oli müüjaks tundmatu kolmas isik ning kaebaja oli sellest teadlik. Kuivõrd maksuhaldur jättis 04.06.2018 vaideotsuses tehinguid kahtluse alla seadvate tõendite kogumist välja kriminaalasjas nr 15930000115 koostatud kahtlustuse ning kütuse vedu ja ladustamist puudutavad tõendid, kontrollib kohus, kas teiste maksumenetluses kogutud tõendite pinnalt võib pidada põhjendatuks maksuhalduri kahtlust, et kaebaja osales maksupettuses.
2. KMS § 29 lg-te st 1 ja 3 tulenevalt on maksukohustuslasel õigus sisendkäibemaksu arvestada teiselt käibemaksukohustuslaselt kauba või teenuse soetamisel vastava arve alusel. Arve, mis ei kajasta tegelikku majanduslikku sooritust või kajastab seda valesti, ei vasta KMS § 37 lg 7 p-s 5 sätestatud nõuetele. Tegelikku majanduslikku sooritust ei kajasta arve muuhulgas siis, kui arvele müüjana märgitud isik ei ole tegelik müüja. Kohtupraktikas on asutud seisukohale, et KMS §-s 37 sätestatud nõuetele vastava arve olemasolu korral saab ostja sisendkäibemaksu maha arvamise piiramise aluseks olla see, kui isik on seotud maksupettusega ja/või teadis või pidi teadma, et arvel kajastatud müüja ei ole tegelik müüja. Põhjendatud kahtlus, et ostja on osalenud maksupettuses, saab tugineda näiteks sellel, et tehingu poolte ja tehingu tegemise kohta teada olevate asjaolude pinnalt näib kõige tõenäolisem, et vaadeldava tehingu ostja ja müüja ei osalenud tehingus tavapäraste teineteisest sõltumatute ning oma tavapäraseid ärihuve realiseerivate ettevõtjatena, vaid müüja tegevus oli ostja kontrolli all. Põhjendatud kahtluse tõendamise standard on oluliselt madalam kui teo tõendamisel süüteomenetluses. Maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav. Olukorras, kus on põhjendatud kahtlus maksukohustuslase osalemises maksupettuses, läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele (vt nt RKHKo nr 3-3-1-73-10; 3-3-1-27-14, p-d 14 ja 15; 3-3-1-30-15, p 17; 3-3-1-77-16, p 6; 3-3-1-50-03, p 10; 3-3-1-15-13 p-d 10, 13-15; 3-3-1-39-03).
3. Kohtu hinnangul on maksuhaldur piisavalt põhjendanud oma seisukohta, et kaebaja ja Vollmond OÜ vahel ei ole vaidlusalustel arvetel kajastatud tehinguid tegelikkuses toimunud ning tehingute vormistamise tegelikuks sisuks on olnud maksupettus. 12.1 Järeldust, et vaadeldava diislikütuse müügiahelas pandi toime maksupettus, õigustab esiteks asjaolu, et Bundes Invest OÜ-l, kellelt OÜ Vollmond kaebajale edasi müüdud kütust kas otse või läbi Inndex OÜ väidetavalt soetas, puudus kütus, mida müüa. Lisaks eitavad kütuse müümist Bundes Invest OÜ juhatuse liikmed G. Laryushin ja I. Stepanov (vt kontrollakti p 1.1.2.2 alapunktid b-f; G. Laryushini 09.10.2015 ja 04.11.2015 suuliste seletuste protokollid; I. Stepanovi 10.02.2016 suuliste seletuste protokoll). Kuivõrd OÜ Vollmond raamatupidamisarvestusest nähtuvalt soetati kaebajale edasi müüdud kütus Bundes Invest OÜ-lt, seab eeltoodu põhjendatult kahtluse alla tehingute toimumise kaebaja ja OÜ Vollmond vahel. Põhjendamatu on kaebaja etteheide, et maksuhaldur rikkus uurimiskohustust sellega, et ei selgitanud välja vaidlusaluse kütuse reaalset päritolu ja liikumist. Olukorras, kus tehingu pooltelt saadud teave ja esitatud dokumendid ei kinnita tehingute toimumist, ei pea maksuhaldur omal algatusel asuma kontrollima, kas OÜ Vollmond võis teoreetiliselt soetada kütust mõnelt teiselt äriühingult. Kohtupraktikas on asutud seisukohale, et uurimispõhimõttest ei saa 6 tuletada maksuhaldurile kohustust analüüsida kõiki hüpoteetiliselt mõeldavaid stsenaariume ja koguda nende kohta tõendeid, vaid esmajoones tuleb kontrollida äriühingute maksuarvestuses kajastatud andmete õigsust (vt TlnRKo 3-17-132, p 13). 12.2 Maksupettusele viitab ka asjaolu, et Bundes Invest OÜ-l puudus tavapärane iseseisev majandustegevus, kelle suhtes tegelikult kontrolli omav isik varjas enda identiteeti variisikutest juhatuse liikmete taha (vt kontrollakti p 1.1.2.2 alap-d g ja f). Kohus ei nõustu kaebaja etteheitega, et vastustaja poolt kogutud tõendid ei ole Bundes Invest OÜ-l majandustegevuse puudumise kohta veenvad. Maksuhaldur on uurinud Bundes Invest OÜ majandustegevust ja äriühingu juhatuse liikmetena äriregistrisse kantud isikute tegutsemist nii põhjalikult kui võimalik ning põhjendatult järeldanud, et Bundes Invest OÜ-l puudus majandustegevus. Äriühingu juhatuse liikmed I. Stepanov ja G. Laryushin on ise oma variisikust juhatuse liikmeks olemist kinnitanud väites, et andsid nõusoleku juhatuse liikmeks nimetamiseks ja loovutasid neile väljastatud digitaalse isikutunnistuse Ivan Zelyaninile, kes lubas selle eest tasu (vt G. Laryushini 09.10.2015 ja 04.11.2015 suuliste seletuste protokollid; I. Stepanovi 10.02.2016 suuliste seletuste protokoll). Asjaolu, et Bundes Invest OÜ ei reageerinud maksuhalduri korraldusele majandustegevuse kohta tõendite esitamiseks ajavahemikul 01.11.2014-19.05.2015 ning ei vaidlustanud enda käibemaksukohustuslaste registrist kustutamist ega kütuse müügi tegevusloa kehtetuks tunnistamist, kinnitab veelgi kahtlust, et vastavat majandustegevust tegelikult ei toimunud. Ainuüksi kütuse müügi tegevusloa olemasolu ning kontrollperioodil deklareeritud maksustatava käibe olemasolu ei muuda Bundes Invest OÜ-d veel reaalset majandustegevust omavaks äriühinguks. Maksuhaldur on põhjendatult kontrollakti p 1.1.2.2 alap-s g leidnud, et ca 5,9 mln käibe juures ca 850 euro ulatuses tasumisele kuuluva käibemaksu deklareerimine on iseloomulik pigem tavapärast majandustegevust mitteomavale äriühingule. 12.3 Maksuhaldur on õigustatult esile toonud ka selle, et raha liikumises esinevad pettusele viitavad tunnused. Kontrollakti p 1.1.2.2 alap-s i kirjeldatud raha liikumise skeem (algselt suuremate summade edasikandmine, seejärel samas ajaperioodis raha liikumine väikeste osade kaupa edasi, sh suur osa rahast võetakse sularahas välja), on iseloomulik pettusele, kus soovitakse varjata raha saaja tegelikku isikut.
4. Tehinguahelas toime pandud maksupettus ei anna iseenesest alust kaebajal sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramiseks, kui kaebaja oli heauskne ostja. Antud juhul tuvastatud asjaolud sellise järelduse tegemist aga ei võimalda. Kaebaja teadlikkust sellest, et OÜ Vollmond ei olnud kütuse tegelik müüja saab järeldada äriühingute vahelistest seostest. Tuvastatud on, et: 1) kaebaja tegevust läbi erinevate volikirjade juhtinud A. Reimundtil on olnud erinevatel perioodidel seos nii Bundes Invest OÜ-ga kui OÜga Vollmond (vt kontrollakti p 1.1.2.2 alap-d h ja d); 2) kaebaja töötaja X oli ühtlasi Vollmond OÜ töötaja ja volitatud esindaja ning koostas mh OÜ Vollmond nimel vaidlusalused arved, saatelehed ja allkirjastas vedelkütuse ostu-müügilepingu (vt kontrollakti p 1.1.2.2 alap a) ning 3) Bundes Invest OÜ ja Vollmond OÜ olid kaebajaga seotud ühise raamatupidaja Q (OÜ Digiraam) kaudu (vt kontrollakti p 1.1.2.2, alap h; MTA 03.09.2018 vastuse lisad nr 271, 263). Seda, et kaebaja ja OÜ Vollmond puhul ei olnud tegemist sõltumatute äriühingutega, kinnitab muuhulgas ka asjaolu, et OÜ Vollmond ei rakendanud kaebaja suhtes mingeid õiguskaitsevahendeid, kuigi arvetel oli kajastatud viivise tasumise kohustus 0,5% päevas ning kaebaja hilines kontrollitaval perioodil arvete tasumisega veebruaris 2015 kuni 18 päeva ja märtsis 2015 kuni 34 päeva (vt MTA 03.09.2018 vastuse lisad nr 258 ja 259). Eeltoodud asjaolud on kohtu hinnangul piisavad järeldamaks, et kaebajaga seotud isikud tegutsesid OÜ 7 Vollmond ja Bundes Invest OÜ nimel ning vormistasid dokumente, mille alusel arvetel märgitud kütus tegelikult ei liikunud ja mille alusel kütuse soetamist ei toimunud.
5. Kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud väited ei lükka ümber maksuhalduri järeldust ega kinnita kütuse soetamist OÜ-lt Vollmond. Kohus ei nõustu kaebaja väitega, et maksuhalduri poolt loodud A. Reimundti seosed Bundes Invest OÜ-ga ja OÜ-ga Vollmond on meelevaldsed. Vaidlus puudub selles, et A. Reimundt oli Bundes Invest OÜ arveldusarve allkirjaõiguslik isik enne vaidlusaluste tehingute toimumist ning aastal 2013 OÜ Vollmond volitatud esindajaks. Kontrollitaval perioodil omas A. Reimundt OÜ Vollmond tegevuse üle kontrolli läbi X. Seega ei vasta tõele kaebaja väide, et kontrollitaval perioodil mingisuguseid seoseid A. Reimundti ja OÜ Vollmond vahel ei olnud. Arvestades A. Reimundti varasemat seotust Bundes Invest OÜga ning maksupettuse konspiratiivset iseloomu, on usutav maksuhalduri järeldus, et A. Reimundt omas vaidlusalustes tehingutes varjatult kontrolli ka Bundes Invest OÜ tegevuse üle.
6. Vaidlustatud maksuotsus on põhjendatud ka tulumaksu määramist puudutavas osas, mis puudutab OÜ Vollmond arvetel kajastatud käibemaksu ning RMP Lõuna Finants OÜ-le tehtud väljamakseid. 15.1 Kuivõrd kogutud tõendid annavad aluse järeldada kaebaja teadmist sellest, et OÜ Vollmond ei ole tegelik müüja, pidi kaebaja mõistma ka seda, et kauba müügihinnale käibemaksu lisamine ja selle tasumine müüjale ei olnud põhjendatud. Ka Riigikohus on rõhutanud, et ostjal ei tule tasuda kauba hinnale lisatud käibemaksu ükskõik millisele müüjale, vaid ainult käibemaksukohustuslasele (vt RKHKo nr 3-3-1-34-06 p 15 ja nr 3-3-1-97-07 p 12). Järelikult on sellise väljamakse tegemine (käibemaksu osa ülekandmine müüjale) ettevõtlusega mitteseotud väljamakse, mille kohta puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument ning mis kuulub maksustamisele tulumaksuga (tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p 3, § 54 lg-d 2 ja 4). 15.2 Kohus nõustub vastustajaga, et kaebaja poolt RMP Lõuna Finants OÜ-le tehtud väljamakse summas 2 251 198,04 eurot tuleb lugeda ettevõtlusega mitteseotud kuluks. Kaebaja selgituste kohaselt on tegemist 13.02.2015 nõudeõiguse loovutamise lepingu alusel kaebaja poolt RMP Lõuna Finants OÜ-le tasutud viivisega Vollmond OÜ arvetega tasumisega viivitamise eest. Asjas puudub vaidlus, et OÜ Vollmond ega RMP Lõuna Finants OÜ ei ole kaebajale viivise tasumise nõuet esitanud. Eluliselt ei ole usutav sellises suuruses summa tasumine ilma, et võlausaldaja oleks viivisenõuet esitanud.
7. Eeltoodust tulenevalt leiab kohus, et maksuotsus tuleb tühistada osaliselt. Kohus tühistab maksuotsuse osas, millega suurendati kaebaja 2015 märtsikuu tulumaksukohustust seoses OÜle Vollmond 18.03.2015 tehtud väljamaksega. Ülejäänud osas jääb kaebus rahuldamata.
8. Menetluskuludest. Kaebaja taotleb menetluskulude hüvitamist summas 750 eurot, mis on asjas tasutud riigilõiv. Arvestades kaebuse rahuldamise ulatust (0,87%), on põhjendatud mõista vastustajalt kaebaja kasuks välja viimase menetluskulu summas 6,53 eurot (

§ 108lg 2).

Vastustaja pole menetluskulude väljamõistmist kaebajalt taotlenud. /allkirjastatud digitaalselt/ Indrek Andreas Paukštys OSALISELT TÜHISTATUD TALLINNA RINGKONNAKOHTU 21.11.2019 OTSUSEGA 8 9