Obsah (6)

§ 102§ 57§ 107§ 11§ 56§ 82

TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number 3-19-1385 Otsuse kuupäev 3. juuli 2020 Kohtunik Karin Jõks Kohtuasi OÜ KALMERTI kaebus Maksu- ja Tolliameti 10.05.20

) § 102 lg 1 p

1. Võlgnevus raamatupidamise teenuse eest ja raamatupidaja haigus ei takistanud kaebajal ise küsitud dokumente ning teavet esitada. Emaksuametis omab kaebaja suhtes raamatupidamise paketti kaebaja seaduslik esindaja A. Peetso (tl 67). A. Punane ei ole kaebajaga seostatav. Kaebaja seadusliku esindaja kohustus on korraldada esindatava kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine. Kaebaja põhjendused viitavad sellele, et see kohustus oli täitmata. Tegu ei ole halva juhuse, vaid kaebaja teadliku tegevusega. Kaebaja on kaasaaitamiskohustust rikkunud ka varem (tl 61-65). Kaebajal oli võimalus taotleda tähtaja pikendamist. Kaebaja on teadlikult rikkunud kaasaaitamiskohustust ja selle tagajärjena ei võeta maksukohustust vähendavaid tõendeid hiljem arvesse. Põhjendamatu on kaebaja väide, et MTA oleks pidanud vaidlusalused arved ise üles leidma. Ei kaebaja ega MTA ei saa ainuüksi kolmandate isikute poolt deklareeritud andmetest lähtuvalt 2 eeldada kaebaja deklareeritud andmete õigsust. Kaebaja esitatud andmed on vastuolulised ja puudulikud: Eesti Energia AS arve (tl 9) on adresseeritud OÜ-le Nelia Tootmine, mitte kaebajale, kolm arvet (tl 11, 13, 14) puudutavad kontrollivälist maksuperioodi, kaebaja esitatud koondis (tl 5) on nimetatud Klaasmerk AS arvet, vaide lisade hulgas sellist ei ole. Järelikult on väär kaebaja väide, et lisatud arved tõendavad kaebaja maksuarvestust. Vaidele lisatud arvetest ei piisa maksuarvestuse põhjendamiseks ilma kaebaja selgituste ja täiendavate dokumentideta. Kaebaja ei eita, et tõendid olid tal küsimise hetkel (15.04.2019) olemas, kuid ta ei esitanud neid. Alles kohtumenetluses kaebaja tegevusetust õigustavad väited on paljasõnalised ja ebaveenvad. Dokumendid on esitatud hilinenult ning see sõltus kaebajast endast, mitte raamatupidajast. Kuna kaebaja ei täitnud kaasaaitamiskohustust, jäävad maksu vähendavad asjaolud arvesse võtmata ning maksuotsust seetõttu hiljem muuta ei saa. Kohtu seisukoht
2. KMS § 29 lg 1 ja 3 näevad ette maksukohustuslase õiguse arvata oma tehingutelt ja toimingutelt arvestatud käibemaksust maha sisendkäibemaks, sh teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 lg 1 kohaselt arvatakse teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral sisendkäibemaks maha KMS § 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. KMS § 34 lg 1 sätestab, et kui maksustamisperioodil arvestatud käibemaks on väiksem maksukohustuslase samal maksustamisperioodil mahaarvatavast sisendkäibemaksust, tagastatakse enammakstud käibemaks maksukohustuslasele maksukorralduse seaduses sätestatud korras.
3. Kaebaja märkis veebruari 2019 käibedeklaratsioonil (tl 54) maha arvatava sisendkäibemaksu summaks 20 518,10 eurot. Kaebaja ei vaidle vastu sellele, et vastustaja andis enne maksuotsuse tegemist talle võimaluse esitada sisendkäibemaksu mahaarvamise aluseks olevad arved, kuid kaebaja seda ei teinud. Arvete puudumisel ei olnud sisendkäibemaksu mahaarvamine lubatud. Maksuotsus on õiguspärane ja selle tühistamiseks puudub alus.
4. Kaebaja esitas arved vastustajale koos vaidega ning palus maksuotsuse kehtetuks tunnistada. Seega tuleb lahendada küsimus, kas vastutaja oleks pidanud vaideotsusega tühistama maksuotsuse ja lahendama asja uuesti.

§ 102

lg 1 sätestab, et maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu: 1) maksukohustuse suurendamiseks või 2) maksukohustuse vähendamiseks, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavakssaamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. 9. Riigikohus on selgitanud, et tahtlusest või raskest hooletusest esitamata jäetud tõenditele seatud piirang on käsitatav kaasaaitamiskohustuse rikkumise tagajärjena. Õiguspärane on niisuguste maksukohustust vähendavate tõendite kogumata jätmine, mis said olla üksnes maksukohustuslase valduses, mida varem maksuhalduri eest varjati ja mis esitatakse pahatahtlikult alles vaide- või kohtumenetluses. Selliste tõendite vastuvõtmine ning selle tulemusel maksuotsuse tühistamine muudaks sisutühjaks

-is ja maksuseadustes maksukohustuslasele seatud nõuded deklareerimise ja maksuarvestuse kohta ning annaks võimaluse korrata maksumenetlust, kuni maksu määramise aegumistähtaeg saabub. Riigikohus viitas maksukorralduse seaduse eelnõu seletuskirjale (Riigikogu 9. koosseisu menetletud eelnõu 886 SE), milles on märgitud: „Maksuotsuse muutmisel või kehtetuks tunnistamisel tuleb 3 arvestada asjaoludega, mis põhjustasid asjaolu või tõendi ilmnemise. Maksukohustust vähendavalt saab maksuotsust muuta või kehtetuks tunnistada üksnes juhul, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavakssaamine ei olnud maksukohustuslase poolt põhjustatud tahtlusest või hooletusest. Näiteks maksukohustuslane on teadlik teatud kulude mahaarvamise võimalusest, kuid ei esita maksuhaldurile andmeid. Kuna maksukohustuslane ei täida õigeaegselt talle seadusega pandud kaasaaitamiskohustust, jäävad maksu vähendavad asjaolud arvesse võtmata ning maksuotsust seetõttu hiljem muuta ei saa.“ Olukord on teistsugune, kui maksuhaldur sai maksumenetluses uurimispõhimõtet teostades ka ise otsustada vajaduse üle vastavaid tõendeid koguda, võimalikud tõendiallikad ei olnud maksuhaldurile ettenägematud ning kaebaja ei ole neid varjanud, samuti pole nende olemasolu olnud teada üksnes kaebajale. Mõne faktilise asjaolu kohta käivaid kõiki mõeldavaid tõendeid või nende esitamise vajadust ei pruugi ükski menetlusosaline suuta ette näha. Seda eriti niisuguste tõendite puhul, mille fikseerimise ja säilitamise kohustust

§ 57ja 58 ei sätesta.

Kui maksuhaldur ei ole maksukohustuslaselt niisuguste tõendite esitamist nõudnud ning maksukohustuslane ei ole neid tõendeid varjanud, ei saa maksukohustuslasele ette heita, kui ta mõistab alles pärast maksuotsuse tegemist, et on vaja koguda või esitada mõnd tõendit, seadmaks kahtluse alla maksuotsuses kasutatud tõendite usaldusväärsust või vaidlustamaks nende põhjal tehtud järeldusi (Riigikohtu lahendid 3-3-1-56-16 p 21-22, 3-3-1-47-07 p 12-13). 10. Praeguses asjas on vaidlusalusteks tõenditeks arved, mille alusel kaebaja arvas tasutud käibemaksust maha sisendkäibemaksu ja mille tõttu kaebajal tekkis 7 110,80 euro suurune käibemaksu tagastamise nõue. Sel juhul tuleb lisaks arvestada, et

§ 107

lg 3 alusel tuleb tagastusnõuet tõendavad dokumendid esitada maksukohustuslasel ning kui tõendeid ei esitata tähtaegselt, teeb maksuhaldur otsuse enammakse tagastamata jätmise kohta. Kaebaja viitab

§ 11

lg 2, mille järgi maksuhaldur otsustab maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks vajalikke tõendeid (uurimispõhimõte). Vastustaja omakorda viitab

5. peatükis ette nähtud kaasaaitamiskohustusele. Viidatud peatükk sätestab muuhulgas kohustuse pidada arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, anda seletusi ja esitada tõendeid (

§ 56

lg 2) ning pidada raamatupidamis- ja maksuarvestust nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada ülevaade tehingute toimumisest ja maksustamise seisukohast tähendust omavatest asjaoludest, sealhulgas tuludest, kuludest, varast ja kohustustest (

§ 57

lg 1 ja 3).

§ 82

kohaselt lähtub maksuhaldur maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest, maksukohustuslase raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta täiendavaid tõendeid. 11. Kohtu hinnangul tuleneb otsuse punktides 8-10 toodust, et vastustaja jättis õiguspäraselt maksumenetluse uuendamata ja kaebaja vaidemenetluses esitatud tõendid arvesse võtmata. Kuna kaebaja taotles käibedeklaratsiooni esitamisega enammakse aktsepteerimist, siis oli sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tõendamine kaebaja kohustus (

§ 107lg 3).

Kui seadusega on mingi konkreetse ülesande täitmise kohustus pandud maksukohustuslasele, siis ei saa seda uurimispõhimõttele viidates panna MTA-le. Kaebaja põhjendas tõendite tähtaegset esitamata jätmist sisuliselt sellega, et tema raamatupidamine oli korraldatud puudulikult. Raamatupidamis- ja maksuarvestuse korraldamine on aga üks maksukohustuslase olulisemaid kohustusi (

§ 57lg 3).

Otsuse 4 punktis 1 nimetatud korralduses küsitud dokumendid olid elementaarsed raamatupidamise dokumendid, mida kaebaja peaks olema võimeline vähese pingutusega esitama igal ajal. Kaebaja ei ole tõendanud mõjuvaid põhjusi, mis takistasid tal esitada dokumente tähtaegselt või tuua hilinemise põhjused ja neid kinnitavad tõendid välja vaides. Kohus nõustub selles osas vastustaja põhjendustega ja ei korda neid.

1. Vastustaja leidis vaideotsuses, et kaebaja jättis arved maksumenetluses esitamata tahtlikult. Vastustaja põhjendas seda sellega, et kaebajale toimetati kätte otsuse punktis 1 nimetatud korraldus, mis sisaldas hoiatust, et korralduse täitmata jätmisel teeb MTA otsuse enammakse tagastamata jätmise kohta, kuid kaebaja sellele vaatamata dokumente ei esitanud. Maksuõiguses mõistetakse süü vorme sarnaselt võlaõigusseaduse § 104 lg 2-5 sätestatuga, s.o hooletus on käibes vajaliku hoole järgimata jätmine, raske hooletus on käibes vajaliku hoole olulisel määral järgimata jätmine ning tahtlus on õigusvastase tagajärje soovimine õigussuhte tekkimisel, täitmisel või lõpetamisel. Olukorras, kus kaebaja ei reageerinud tähtaegselt vastustaja nõudele, ei taotlenud dokumentide esitamise tähtaja pikendamist ja ei esitanud vaides mingeid põhjendusi selle kohta, miks ta arveid õigel ajal esitada ei saanud, on raske teha teistsugust järeldust kui see, et dokumentide esitamata jätmine oli kaebaja teadlik valik ehk kaebaja tegi seda tahtlikult. Kaebaja süü vorm ei oma samas määravat tähendust, kuna maksuotsuse tühistamise oleks välistanud ka kaebaja hooletus. Kohtuasja asjaoludel ei saa kuidagi väita, et kaebajal ei olnud küsitud dokumentide tähtaegses esitamata jätmises mingit süüd.
2. Kohus märgib, et ka vaideotsusega esitatud arveid ei saa kaugeltki pidada dokumentideks, mis tõendaksid veebruari 2019 käibedeklaratsioonis deklareeritud sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Kaebaja esitatud tabelis märgitud arvetest ühte, Klaasmerk AS arvet esitatud ei ole. Eesti Energia AS arve (tl 9-10) ei ole esitatud kaebajale ja selle number kaebaja esitatud arvete nimekirjas (tl 5, 58) ei ole õige. Kolm arvet (tl 11, 13, 14) on esitatud mitte veebruaris, vaid jaanuaris
3. Ka kõiki kaebaja tabelis märgitud arveid kokku liites ei kattu sisendkäibemaksu summa käibedeklaratsioonis toodud summaga. Kuna müüja kohustus maksta käibemaksu ja ostja õigus sisendkäibemaks maha arvata tekivad KMS § 31 lg 8 alusel samal ajal, siis ei oma tähendust see, millal kaebaja talle väljastatud arved tegelikult tasus.
4. Kaebaja väitel oleks vastustaja tulenevalt uurimispõhimõttest pidanud ise koguma tema sisendkäibemaksu mahaarvamist õigustavad arved. Kohus sellega ei nõustu. Kohus leidis eespool, et sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust tõendavate dokumentide esitamine ning enammakse tõendamine oli kaebaja kohustus. Kaebaja jättis esitamata arved, mis on esmased dokumendid sisendkäibemaksu mahaarvamisel. Uurimispõhimõte ei tähenda seda, et MTA peab kolmandatelt isikutelt välja nõudma kaebaja raamatupidamise algdokumente, mida kaebaja ise vaatamata sellekohasele nõudele ja seadusest tulenevale kohutusele esitanud ei ole. Õige ei ole kaebaja arvamus, et vastustajal olid vastavad andmed niikuinii olemas, kuna kaebaja tehingupartneritel oli KMS § 27 lg 12 alusel nende arvete deklareerimise kohustus. Käibedeklaratsiooni põhjal oli vastustajale teada kaebaja väidetud sisendkäibemaksu kogusumma ning käibedeklaratsiooni lisa B (tl 5, 58) alusel teistelt isikutelt saadud vähemalt 1 000 euro suuruste arvete nimekiri. On tõesti võimalik, et samad arved kajastusid ka kaebaja tehingupartnerite esitatud arvete nimekirjades. Vastustajal ei olnud aga vaja nimekirju, vaid 5 sisendkäibemaksu mahaarvamist õigustavaid arveid (KMS § 31 lg 1). Koos vaidega esitatud arvete põhjal olid hädavajalikud ka kaebaja seletused (vt otsuse punkti 13).
5. Käibemaks on oma olemuselt lisandväärtusmaks, mida lõpptulemusena tasub tarbija ja mis ei tohiks koormata ettevõtjat. Ettevõtja käibemaksukohustus ja sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus peavad olema omavahel kooskõlas, et ei tekiks käibemaksu kumulatsiooni (L. Lehis. Eesti maksuseaduste kommentaarid. Tartu
6. Lk 259-262). Teiselt poolt on oluline ka maksukorralduse mõistlik toimimine, mis eeldab maksukohustuslastele tähtaegade kehtestamist ja seda, et tähtaja möödalaskmise tagajärjeks võib olla sisendkäibemaksu mahaarvamise võimaluse kaotamine. Olemasolevas kohtupraktikas (otsuse punkt 9) on käsitletud kahte äärmuslikku olukorda. Praegune asi langeb nende vahele. Ühtelt poolt oli sisendkäibemaksu mahaarvamise aluseks olevate arvete vähemalt väidetav olemasolu vastustajale käibedeklaratsiooni lisa alusel teada. Teiselt poolt olid arved kaebaja valduses, nende esitamise kohustus oli kaebajal ja nende esitamise vajadus pidi kaebajale olema ettenähtav alates enammakse deklareerimisest. Vastustajal ei olnud kohustust koguda arveid ise, see ei oleks olnud sisendkäibemaksu põhjendamiseks piisav, vastustaja nõudis kaebajalt arvete esitamist ja kaebaja jättis selle kohustuse süüliselt täitmata. Kohtu hinnangul on ülekaalus argumendid selle kasuks, et arvete hilinenud esitamise tõttu ei olnud vastustajal enam kohustust ümber vaadata maksuotsust, millega kaebajale pandi käibemaksu tasumise kohustus.
7. Kokkuvõttes on kohtu hinnangul õiguspärased nii maksuotsus kui ka vaideotsus ehk maksuotsuse muutmata või tühistamata jätmine. Kohus jätab kaebuse rahuldamata. Menetluskulud
8. Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Selle sätte alusel on menetluskulude kandmine kaebaja kohustus. Vastustaja ei ole menetluskulude nimekirja ja kuludokumente esitanud, see välistab HKMS § 109 lg 1 alusel menetluskulude väljamõistmise vastustaja kasuks. /allkirjastatud digitaalselt/ Karin Jõks Kohtunik 6