← Eesti

3-19-1859/23

Obsah (4)§ 165§ 158§ 108§ 175

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Kadri Sullin Otsuse tegemise aeg ja koht 7. aprill 2020. a, Tallinn Haldusasja number 3-19-1859 Haldusasi EuroManagement OÜ kaebus

§ 165lg 2 alusel.

Lepingus on selgelt eristatud tasusid (fee, p-d 4.3 ja 44), mida kaebaja peab maksma pooli käitajale, hüvitustasudest (reward), mis tuleneb konkreetse krüptovaluuta kaevandamise skeemist. Lepingust ega muudest asjaoludest ei nähtu, et kaebaja osutaks pooli käitajale arvutusvõimsuse rentimise või kaevandamise teenust. Sellele viitab ka täiendavalt lepingu punkt 4.1, mis jätab kõikvõimalikud kaevandamisega kaasnevad elektrikulud kaevandaja kanda. Juhul, kui Bitfly gmbh ostaks kaebajalt teenust, peaks teenuse hinnas sisalduma ka kaasnevad elektri- vms kulud. Ka lepingu § 3, mis sätestab vastutuse, sisaldab pooli käitaja vastutusest lahtiütlemist ehk Bitfly gmbh ei vastuta katkestuste, rünnakute, varastamise, riistvara hävimise, andmekao ega tarkvara vigade eest. Kui lähtuda kaebaja väitest, et kaebaja on teenuse osutada ning Bitfly gmbh on teenuse tellija, muutub küsitavaks, miks peaksid sellised vastustust vähendavad sätted lepingus sisalduma. Samast tuleneb, et turvastandardeid ja kaitsemehhanisme rakendab pooli toimimise tagamiseks Bitfly gmbh, mitte kaevandaja. Lepingu tingimused ei sätesta mistahes nõudeid kaevandaja ehk kaebaja tegevusele, väidetavalt osutatava teenuse mahule ega kvaliteedile (teenuse tagatusele). Seda, et kaevandaja tegutseb iseseisvalt, oma riskil, sh võttes enda kanda ka elektrikulud ning tark- ja riistvara riskid, viitab kohtu hinnangul selgelt sellele, et leping on sõlmitud pooli teenuse vahendamiseks kaebajale, mitte aga arvutusvõimsuse teenuse müügiks pooli käitajale. Asjaolu, et pool toimib kaevandamise vahendamise abinõuna, ei tähenda seda, et sellega muutub kaevandamine kindlale isikule osutatud teenuseks. 9

(18)Eeltoodust tulenevalt ei ole oluline ka veebilehel toodud teave teenuse sisu, mahu, osutamise aja ja tasumise kohta, kuivõrd see ei kinnita, et Bitfly gmbh ostis kaebajalt teenust, mitte ei vahendanud talle ühiskaevandamise teenust ise. Toodud andmed on vajalikud ka vahendamiseks, et kaevandatud krüptovara osalejate vahel ära jagada.
  1. Kohus nõustub ka vastustajaga, et teenust müües oleks pidanud kaebaja seda ka oma raamatupidamisdokumentides ja deklaratsioonides kajastama. Ka õigusliku ebakindluse korral peab isik deklareerimisel olema järjekindel – deklareerides teenuse osutamisest tulenevalt sisendkäibemaksu mahaarvamist, peaks isik deklareerima ka samast teenusest käivet ja käibemaksu. Olukorra ebakindlus ei muuda heauskseks kaebaja käitumist, kus deklareeritakse andmeid, millest tuleneb riigi kohustus raha tagastada, kuid oma vastupidine kohustus jäetakse deklareerimata. Selline teguviis koostoimes eelnevaga kinnitab vastustaja põhjendatud kahtlust, et tegemist on tahtlikult maksueelise saamiseks loodud arutluskäiguga. III - kaebaja tehingud OOO-ga Togur
  2. MTA koostas 08.08.2018 kontrolliakti. Kaebaja esitas kontrolliaktile 16.09.2018 eriarvamuse, milles andis muu hulgas teada (vt eriarvamuse p 4.3.), et tal on „juba praegu koostööpartneriks Venemaal tegutsev ettevõte“. 16.09.2018 eriarvamuses kaebaja MTA-le veel äriühingu nime ei avaldanud. Alles 29.01.2019, s.o pärast vastustaja sellekohast päringut teatas kaebaja (vrd kaebaja kaaskiri, vastustaja vastuse lisa 278), et on teinud tehinguid Venemaa äriühinguga OOO Togur. Kaebaja selgitusel on tegemist algoritmide räsifunktsioonide lahendamise võimsuse osutamise teenusega. Ühtlasi esitas kaebaja MTA-le lepingu koos lisadega, arved ja tabeli laekumiste kohta. 31.05.2019 esitatud eriarvamuses avaldas kaebaja, et osutas teenust OOO-le Togur perioodil september-november
  3. Kohtumenetluse käigus esitas kaebaja mitmeid täpsustavaid selgitusi ning ka täiendavaid tõendeid (vrd 16.01.2020 seisukoht ning sellele lisatud passikoopiad), millest muu hulgas nähtub ka OOO Togur juhatuse liikme korrektne nimekuju.
  4. Vastustaja on OOO-ga Togur seonduvat käsitlenud 08.05.2019 seisukohas (maksuotsuse p 1.3 kohaselt maksuotsuse lahutamatu osa) ning maksuotsuse lk-l 15-
  5. Lisaks on vastustaja seisukohti ka kohtumenetluse kestel täpsustanud. Kokkuvõttes on vastustaja seisukohad järgmised: - Kaebaja ei ole osutanud teenust OOO-le Togur ja seega ei ole tekkinud ka 0% määraga maksustatavat käivet. - Kaebaja esitatud dokumentides esineb vastuolusid ja ebatäpsuseid. Väidetav teenuse osutamise leping on üldsõnaline. Tõendatud ei ole OOO Togur poolne teenuste eest tasumine. Tegu on kaebaja valitud riskantse makseviisiga, kus ta pidi endale teadvustama, et ta ei suuda võimaliku vaidluse korral oma väiteid tõendada. OOO-le Togur väljastatud arved ei vasta KMS-i nõuetele. - OOO Togur taust ei ole usaldusväärne. Kaebaja on ka varem esitanud valeandmeid väidetava tehingupartneri kohta. Kontrolliakti järgselt asus kaebaja esitama järjest uusi, kuid ebamääraseid ning paljasõnalisi väiteid. - MTA on tutvunud andmebaasides leitava infoga (vastustaja vastuse lisad 316-347), kuid tegemist on anonüümse teabega ning neist ei ole võimalik teha kaebaja soovitud järeldusi. Lepingu lisas näidatud XMR- ja ETH-aadressidele tehtud anonüümsed kanded ei tõenda, et makseid tegi kaebaja väidetud isik. - Etteheide kaebaja IT-süsteemide vaatluse tegemata jätmise osas on eesmärgipäratu, kuna detsentraliseeritud arvutivõrgus väidetud teenuse osutamine ja anonüümsete maksete tegemine jääks süsteemis kajastuva teabe anonüümse iseloomu tõttu ka kaebaja IT-süsteemis anonüümseks. - Kaebaja tegutseb spetsiifilises valdkonnas väidetavalt teenuse osutamisega, mistõttu peab kaebaja arvestama oma väidete tõendamisvajadusega. Puuduvad kolmandad osapooled, kellelt saaks kaebaja väiteid üle kontrollida. 10
(18)- Kaebaja viidatud välispäringud ja kaebaja IT-süsteemide vaatlused olnuks ajamahukad ega andnuks kvalitatiivselt midagi juurde. Fakti, et D. Vasianin ei ole Eestis käinud (vrd vastustaja vastuse lisad 319-322), ei oleks ka potentsiaalne välispäringu vastus muutnud. Kaebaja ei saanud D. Vasianinile arveid tema Eestis viibimise ajal üle anda. 19. Kohus nõustub OOO-ga Togur seotud tehingute usutavuse osas vastustajaga 05.12.2019 vastuse p-s 2.4. ja 2.5. ning 30.01.2020 seisukoha punktides 3-6 märgituga ega pea esitatud argumentatsiooni täies ulatuses kordamist

§ 165lg 2 alusel vajalikuks.

Täiendavalt märgib kohus järgmist. Riigikohus on 19.05.2009 lahendis nr 3-3-1-32-09 selgitanud, et sisendkäibemaksu mahaarvamine või tagastamise taotlemine võib olla alusetu eeskätt näiteks juhtudel, kui tehingu poolte vahel esineb pettusele viitav seos, kui ostja ei näita üles äris nõutavat või tavapärast hoolsust, arvestades kaupade või teenuse iseärasusi, kui on tõendatud kaebaja osavõtt maksupettusest, kaebaja hooletusest tingitud pahausksus või muud asjaolud, mis annavad alust järeldada, et arvetel märgitud käivet faktiliselt ei toimunud. Samuti on märgitud, et ainuüksi arvete nõuetekohasus ei välista tehingute mittetoimumist. Seega juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus.

  1. Kohus leiab kohtuotsuse punktis 5 toodule tuginedes, et maksuotsuses on välja toodud piisav põhjendatud kahtlus selleks, et OOO Togur osas tehingute tegeliku toimumise osas on tõendamiskoormus üle läinud kaebajale. Kohus möönab, et üksikud kõrvalekalded, mida maksuhaldur on põhjendatud kahtluse põhjendamiseks välja toonud, ei põhjenda reeglina iseseisvalt tehingute mittetoimumist. Küll aga tuleb arvestada kõiki kõrvalekaldeid kogumis – on eluliselt ebausutav, et kõiki tavapärastest tehingutest kõrvalekaldeid koosmõjus arvestades tehingud siiski toimusid. Vastustaja on kõrvalekaldeid ammendavalt käsitlenud nii 08.05.2019 seisukohas kui ka maksuotsuse punktis 3.
  2. Toodud asjaolud viitavad ilmselgelt tehingu ebatavalisusele. OOO Togur iseloomustus (08.05.2019 seisukoha p 2.4) viitab tüüpilisele n.ö riiulifirmale, s.o olematu käibega äriühingule, mis väidetavalt on ostnud kaebajale suure summa eest teenust. Nagu Riigikohtu lahendist tuleneb, peab maksukohustuslane ise ka näitama üles piisavat hoolsust, et tema tehingupartner on võimeline oma lepingulisi kohustusi täitma. Kaebaja on üksnes vastustaja seisukohad kahtluse alla seadnud ega ole põhjendanud, kuidas ta siiski tehingupartneri võimes lepingut täita veendus. Kuigi see ei ole välistatud, ei pea kohus eluliselt usutavaks, et kaebaja enne lepingu alusel teenuse osutamist teise lepingupoole tausta vastu üldse huvi ei tunne. Sellises olukorras jääb arusaamatuks, miks OOO Togur tegevusaladega seonduv (põhitegevusalaks autotranspordivahendite müük ning lisaks 57 lisategevusala, vrd vastustaja vastuse lisa 303) kaebajas kahtlust ei äratanud. Kohus ei pea ka usutavaks, et kaebaja oli valmis ilma tehingupartneri tausta uurimata osutama teenust 39 422 eurot ulatuses (30.09.2018 arve, vastuse lisa nr 278), kui ettemakse oli üksnes 10 000 eurot (kaebaja ja OOO Togur lepingu p 3.6) ning kaevandamine on nii riistvara koormav kui ka elektritarbe osas kulukas tegevus. Kaebaja ei ole maksumenetluses ehk kohtumenetluses mistahes viisil põhjendanud, millest lähtub tema suur usaldus lepingupartneri vastu, kelle kohta avaldatud andmed pigem sellist finantsvõimekust ja tegevusala ei kinnita. Kohtu hinnangul ei ole äriühingute tausta hindamisel keelatud analüüsida ka n-ö mitteametlikke andmebaase. Pelgalt see, et andmebaasi pidajaks ei ole vastav riigiasutus, ei muuda selles esitatud andmeid ilmtingimata valeks. Käesoleval juhul on vastustaja asjaomastelt veebilehtedelt saadud infot kasutanud üksnes kogumis kõikide teiste tõenditega. Ka ei ole kaebaja, vaatamata sellele, et tema kogemuse kohaselt on OOO Togur usaldusväärne, esitanud tõendeid, mis vastustaja väited ja tehtud järeldused kummutaksid (nt selgitused OOO Togur tegevusala(de) kohta jne). 11

(18)Kohtu hinnangul ei ole täielikult välistatud, et ka äriühing, millel
  1. aastal käive puudus ning millel oli kogu aasta vältel kulusid 16 000 rubla (u 220 euro) eest, võib aasta hiljem olla paremas majanduslikus olukorras. Siiski tuleb ka nimetatud asjaolu hinnata koos teiste olemasolevate tõenditega, mistõttu nõustub kohus vastustajaga (vt 08.05.2019 seisukoha p 2.4), et eluliselt ei ole usutav, et selline äriühing oleks
  2. aastal soetanud kaebajalt arvutusvõimsuse teenust ning maksnud selle eest kokku 107 691 eurot. Suuremahuliste tehingute tegemisel kontrollib keskmine mõistlik isik oma äripartneri tausta. Kaebaja eriarvamuses maksuotsusele (maksuotsuse lk 27) ei nähtu kaebaja mistahes pingutust veenda maksuhaldurit ega ka hiljem kohut, et OOO Togur oli võimeline teenuse eest tasuma ja kaebaja seda ka kontrollis. Kontrollides vastustaja vastuse lisa nr 303 andmebaasi väljavõttel toodud linki10 kohtuotsuse tegemise aja seisuga, ei nähtu OOO Togur finantsandmetest, et tal oleks
  3. aastal olnud võimalik teenuse eest tasuda.
  4. Kohus nõustub vastustajaga, et kaebaja ei ole suutnud usaldusväärselt tõendada, kuidas on väidetavate teenuste osutamise eest tasutud. Vaidlust ei ole selles, et krüptorahas teenuste eest tasumise näol on tegemist n-ö uue makseviisiga. Siiski ei tähenda see, et kõik anonüümsetes keskkondades ja kontrollimatult tehtud väidetavad maksed tuleks tõlgendada kaebaja kasuks. Riigikohus on 04.06.2013 otsuses nr 3-3-1-15-13 selgitanud, et maksukohustuslane peab korraldama oma ettevõtlustegevuse selliselt, et majandustehingud oleksid nõuetekohaselt dokumenteeritud ja maksukohustuse väljaselgitamiseks olulised asjaolud oleksid kontrollitavad. Jättes äris tavapärased dokumendid vormistamata, võtab äriühing endale riski, et võimaliku maksuvaidluse korral võib tehingu toimumise tõendamine olla raskendatud (Riigikohtu 11.02.2015 lahendi nr 3-3-1-65-14 p 13). Kohus leiab, et olukorras, kus isik otsustab lepingulistes suhetes kasutada taolist „teistsugust maksevahendit“, võtab ta teadliku riski, et tal ei pruugi olla võimalik kõiki asjaolusid nõuetekohaselt tõendada. Kohtu hinnangul laieneb see teadlik risk ka sellele, et tehingu tõendamatuse tõttu võib see teatud juhtudel ka maksukohustust mõjutada. Kui tegemist on uue makseviisiga, kus ei ole võimalik üheselt raha maksjat tuvastada, peab maksukohustuslane tagama, et raha saamise allikas oleks tõendatav vähemalt samaväärselt sularahas tehtud maksetega ehk vähemalt sularaha kviitungitega. Kuivõrd nii sularahas kui ka krüptorahas teenuste tasumine on anonüümne, peab kaebaja arvestama, et suure summa tasumine sularahas olla üheks tõendiks selle kohta, et tehing on fiktiivne (Riigikohtu 08.05.2003 otsus nr 3-3-1-43-03). Seega peavad olema tehingu muud aspektid piisavalt ja ilma vastuoludeta tõendatud. Kohus selgitab täiendavalt, et üksnes krüptorahakottide vahel tehtavad maksed ei tõenda mitme tehingupoole olemasolu, kuna ka ühel isikul võib olla mitmeid krüptorahakotte – seda asjaolu ei ole kumbki pool vaidlustanud. Tehingute anonüümsust kinnitab ka Riigi Infosüsteemide Ameti vastus (vastustaja vastuse lisa 288). Kuivõrd kanded krüptorahakottide vahel on anonüümsed, ei saa nende abil ka teenuse osutamise eest tasumist tõendada. Sellises olukorras nõustub kohus vastustajaga ning leiab, et vastustaja on põhjendatult Riigi Infosüsteemi Ameti vastuses märgitule tuginedes jätnud kaebaja arvutisüsteemid vaatlemata. Arvutisüsteemide uurimisest ei oleks saanud (isegi kui sealt oleks nähtunud teatud teenuse osutamisele viitavad asjaolud) selguda, kes on tehingute teine osapool. Kuivõrd teine tehingupartner poleks tuvastatav, ei saaks see olla ka tõendiks, et kaebaja osutas teenust OOO-le Togur. Kohus nõustub vastustajaga selles, et andmebaasides leiduv anonüümne info ei saa kinnitada kaebaja väiteid tehingute toimumise kohta, eelkõige teenuse teist poolt. Cybernetica AS vastusest (vastuse lisa nr 295) tuleneb ka, et teenusepakkuja logisid on lihtne muuta, kustutada ja lisada, ehk kui kellelgi on huvi midagi muud väita, on see lihtne. Maksuhaldur ei pea tegema uurimistoiminguid, sh uurima arvutisüsteemi, kui tulemusel saadav tõendi usaldusväärsus on vähene. Kohus rõhutab, et teenuse ebapiisava dokumenteerimise riski kannab kaebaja. Lisaks ei ole kaebaja väidetava teenuse osutamise osas MTA-le võrdlusandmeid (aeg, maht jne) esitanud ning selliseid andmeid ei nähtu ka arvetelt. 10 https://zachestnyibiznes.ru/company/ul/1051000023030_1001164081_OOO-TOGUR 12
(18)Vastustaja on õigesti märkinud (30.01.2020 seisukoha p 5a), et kaebaja viidatud andmebaasidest (vrd vastustaja vastuse lisad 278, 312-313, 316-318, 326-246) arvete tasumist ei nähtu. Ka laekumisi kajastav Exceli-tabel (vastustaja vastuse lisa 278) ei viita arvetele, kuna kuupäevad, summad ega arvetel näidatud rahaühikud ei kattu. Liiatigi on Excel-tabel ühepoolselt muudetav ega kajasta arvepidamist usaldusväärselt (vt ka 08.05.19 seisukoha p 2.3). 22. Vastustaja on analüüsinud OOO Togur arveid (vastuse lisa nr 278) 08.05.2019 seisukohas, mis on maksuotsuse osaks, märkides juba seal, et arvetel on teenuse mahuks toodud „1“ (p 2.1.2) ning kaebaja pidi esitama lepingu kohaselt kuuarve (p 2.18) ning arvetel ei nähtu, millal teenust osutati (p 2.2.1). Arved on selgelt pealkirjastatud kuude kaupa. Kaebaja on alles kohtumenetluses asunud väitma, et tema ja OOO Togur vahel oli kokkulepe, et tehingupartner tasub tihedama graafikuga. Kui arvel kajastatud teenuse osutamise periood ei vasta tegelikule teenuse osutamise perioodile, ei ole seega võimalik maksuhalduril teenuse osutamise aega ega tasumist ka usaldusväärselt kontrollida, eriti kui kaebaja selgitab arvete jooksvat tasumist alles kohtumenetluses ehk pärast maksuotsuse andmist.

§ 158

lg 2 kohaselt hindab kohus haldusakti õiguspärasust selle andmise aja seisuga ning kui kaebaja ei ole olulisi andmeid vastustajale haldusmenetluses avaldanud, ei saa nende arvestamata jätmist ka vastustajale ette heita. Kaebaja ei ole ka usutavalt põhjendanud, mis sõnastati leping arvete tasumiseks kuupõhiselt (lepingu p 3.3), kui tegelikult sooviti tasuda jooksvalt.

  1. Kohus möönab, et juhatuse liikme nime erinevad versioonid ei takista MTA-l äriühingu kohta infot kogumast, kuivõrd päringu aluseks on eelkõige äriühingu nimi. Välisriigist seisukoha küsimata jätmine ei ole kohtu hinnangul siiski ilmtingimata uurimiskohutuse rikkumine. MTA-l on võrdlemisi lai kaalutlusõigus selles, milliseid tõendeid koguda. Kui muud asjaolud kogumis viitavad sellele, et tehingu toimumist tõendavad asjaolud on ebausutavad ja on alust põhjendatud kahtluseks, et tehingut tegelikult ei toimunud, ei saaks ka väidetava tehingu osapoole kinnitused tõsikindlalt tehingu toimumist tõendada. Seega isegi juhul, kui maksuhaldur oleks OOO Togur juhatuse liikmelt selgitusi küsinud, poleks ainuüksi D. Vasianini kinnitus teenuse osutamist tõendanud. Ainuüksi teise poole kinnitus tehingu toimumise kohta ei lükka käesoleval juhul ümber vastustaja analüüsi tehingu mittetoimumise põhjendatud kahtluse kohta.
  2. Kohus jagab vastustaja seisukohta (vt 30.03.2020 seisukoha p 4), et D. Vasianini nime kirjapilt ei ole üksnes tähtsusetu ebatäpsus. On eluliselt väheusutav, et inimene ei märka lepingut allkirjastades, et tema nime kirjapildis on vigu. Omakäeliselt lepingut allkirjastades ei oleks vastava paranduse tegemine ka ülemäära raske olnud. Samuti ei ole usutav, et isik ei palu teha parandusi kui ka korduvalt esitatud arvetel on tema nimekuju vale. Lepingus ja arvetel toodud valel nimekujul on ka määrav tähtsus vastustaja poolt uurimiskohustuse täitmisel. Kohtumenetluse kestel esitatud passikoopiatest nähtub, et D. Vasianin on erinevalt maksuotsuses väidetust mitmel korral Eestis käinud. Vastustaja esitatud tõendid viitavad (vrd vastustaja vastuse lisad 319-322) selgelt, et vastustaja on OOO Togur juhatuse liikme Eestis viibimist kontrollinud, kuid tõenäoliselt just ebaõigest nimekujust tingituna ei olnud otsing andmebaasist tulemuslik. Kohtule jääb arusaamatuks, miks esitas kaebaja OOO Togur juhatuse liikme passikoopiad alles 16.01.2020, kuigi hiljemalt maksuotsuse saamisel pidi ta olema teadlik, et MTA hinnangul ei ole D. Vasianin aastatel 2017-2019 Eestis viibinud. Olukorras, kus kaebaja esitab alles kohtumenetluse kestel täiendavaid tõendeid, on etteheide, et vastustaja on maksuotsuse tegemisel rikkunud uurimiskohustust, asjakohatu. 13

(18)Kohus ei nõustu kaebajaga, et D. Vasianini passis leiduvad templid Eestis viibimise aja kohta kinnitavad kaebaja versiooni OOO-le Togur teenuse osutamise kohta. Kohus nõustub selles osas vastustaja 30.01.2020 seisukohas toodud analüüsiga (vt seisukoha p 5) ega pea põhjenduste kordamist vajalikuks. Vastustaja on õigesti välja toonud vastuolud D. Vasianini Eestis viibimise aegade ning lepingu väidetava allkirjastamise aja ja arvete üleandmise aja vahel. Kaebaja ei ole oma 18.03.2020 seisukohas vastustaja analüüsile vastanud ega vastustaja analüüsi ümber lükanud. Kaebaja väide, et arved on vormistatud kuude kaupa, millest saab järeldada, et arvetel olevad kuupäevad ei ole usaldusväärsed, seab kahtluse alla ka teised kaebaja väited ja koostatud dokumendid.
  1. Kohus nõustub vastustaja seisukohaga, et 10.09.2018 lepingule kantud allkiri ning D. Vasianini passis olev allkiri erinevad oluliselt. Kuigi ka allkirjad lepingu eri lehtedel erinevad üksteisest, on passi kantud allkiri ilmselgelt teistsugune ning tekitab ka põgusal vaatlusel põhjendatud kahtluse, et allkirja ei ole andnud sama isik. Seda, et allkirjad on erinevad, on möönnud ka kaebaja (18.03.2020 seisukoha p 5).
  2. Kõiki asjaolusid ja tõendeid kogumis hinnates on vastustaja kahtlus tehingu mittetoimumise (s.o teenuse mitteosutamise) osas põhjendatud. Sedavõrd suure hulga ebakõlade esinemine korraga on tegeliku teenuse osutamise korral ebausutav. Ka kohtumenetluse kestel esitatud täiendavad selgitused ja tõendid ei ole suutnud kahtlusi kummutada. IV - kaebaja edasine äriplaan
  3. 12.02.2018 menetlusdokumendis väitis kaebaja, et tema sooviks on ettevõtluse jätkamine ja arendamine just Eestis, kasvatades arvutusvõimsust ning osaledes uusimate blockchain tehnoloogiate väljaarendamises, luues seeläbi lisandväärtust nii know-how, siseriiklike kaupade/teenuste tarbimise kasvu kui ka uute töökohtade näol. Hilisema menetluse käigus (vt 16.09.2018 esitatud eriarvamust) väitis kaebaja, et tema planeeritava tegevuse eesmärgiks pole kunagi olnud üksnes kaevandamine ning tehtud investeeringute abil on võimalik ettevõtlust mitmekesistada ehk pakkuda arvutusvõimsust kasutavaid teenuseid. Eriarvamuse kohaselt on võimalikud tegevused järgmised: renderdamine; arvutusvõimsuse osutamine teistele kaevandajatele, tehisintellekt ehk massiivsete andmebaaside analüüsi abil õigete tegevuste tuletamine, nn deep learning; hashrate’i tagamise teenus; majutusteenus; arvutipargi eespool mainimata eesmärgil kasutamine. Kohtule esitatud kaebuses märkis kaebaja, et tema eesmärgiks on pakkuda olemasolevat ja soetatavat riistvara kasutades globaalset renderdusteenust. Kaugemaks eesmärgiks on välja arendada multifunktsionaalne serveripark, mida oleks võimalik kasutada mitmeks otstarbeks: renderdamine, krüptograafiliste arvutustehte tegemine, andmemassiivide töötlus. Kohtumenetluse kestel on kaebaja samuti rõhutanud ennekõike soovi pakkuda renderdusteenust.
  4. Riigikohus on 18.12.2017 otsuses nr 3-15-2961 selgitanud, et sarnases olukorras tuleb hinnata, kas kavandatav tegevus kujutab endast maksustatavat käivet, kas äriplaani teostumiseks on õiguslikke või muid takistusi ning kas äriplaan on usutav (p 10). Pooled ei vaidle asjas selle üle, et renderdamisteenuse osutamine on käibemaksuga maksustatav. Samuti ei ole kaebaja poolt teenuse osutamiseks õiguslikke takistusi. Küll aga nõustub kohus vastustajaga, et küsitav on äriplaani usutavus ehk tõsiselt võetavus. Kohus nõustub vastustajaga selles, et olukorras, kus kaebajal on vaid visioon, ei ole iga võimalik äriidee ühtlasi ka usutav ja realiseeritav äriplaan (vrd 30.01.2020 seisukoha p 2).
  5. Äriplaani usutavust puudutavas osas nõustub kohus ka vaidlustatud maksuotsuses väljendatuga (maksuotsuse lk 8-15) ega pea kõikide argumentide kordamist vajalikuks (

§ 165lg 2). Täiendavalt märgib kohus järgmist. 14

(18)Äriplaani usutavuse hindamisel tuleb muu hulgas arvesse võtta ka seda, kas väidetavad kavatsused ja tegelikud võimalused on kooskõlas. Siiski ei saa hindamisel arvestada pelgalt olemasoleva arvutipargi teoreetiliste kasutamisvõimalustega. Pelgalt teoreetiline suutlikkus mõne hüpoteetilise teenuse osutamiseks ei anna alust pidada äriplaani usutavaks. Analoogselt ei saa isikul tühja hoone olemasolust järeldada, et isikul on äriplaan kohviku, hotelli või kaupluse pidamiseks, kuigi hoonet võib olla võimalik kõigiks neist tegevusteks kasutada. Seega ei saa ka vaid arvutipargi olemasolust järeldada äriplaani kõikvõimalike arvutusvõimsust nõudvate teenuste pakkumiseks. Kaebaja 16.09.2018 eriarvamusest (vastustaja vastuse lisa nr 259) nähtub vaid loetelu kaebaja hinnangul olulisematest teenustest, mida arvutipargiga on võimalik teoreetiliselt osutada (eriarvamuse p 4.2 jj). Iga teenust on kirjeldatud viitega selle teenuse tehnilisele olemusele (viitega Wikipediale) ning seejärel paari lausega, kuidas kaebaja seda teenust osutab (v. a kaevandmine, mille osas on esitatud pikem selgitus). Kohtu hinnangul ei tõsta Wikipediale viidates kõikvõimalike suurt arvutusvõimsust nõudvate teenuste ülesloetlemine ning erinevate ideede ja võimalike kavatsuste esitamine kaebaja väidete elulist usutavust. Tõendid kogumis viitavad sellele, et kaebaja on esitanud pelgalt loetelu suurt arvutusvõimsust nõudvatest tegevustest. Eriarvamusest ei nähtu, et kaebaja oleks astunud mistahes samme nende teenuste osutamisega alustamiseks. Seega ei saa vastustaja ega kohus maksuotsuse tegemise ajahetke seisuga hinnata, et kaebajal oli tõsiselt võetav kavatsus asuda arvutiparki maksustatava käibe eesmärgil käitama. Samaväärselt võis kaebaja jätta arvutipargi lihtsalt seisma, jätkata kaevandamisega või müüa arvutipark maha – ükski neist tegevustest ei loo maksustatavat käivet. Kohtu hinnangul on vastustaja piisava põhjalikkusega kaebaja äriideid maksuotsuses analüüsinud, arvestades eriarvamuses toodud n.ö kavatsuste lühidust. Vastustaja on põhjendatult leidnud, et neid ei saa pidada eluliselt usutavaks. Maksumenetluse käigus ei pea maksuhaldur analüüsima üksikasjalikult kõikvõimalike alternatiivsete tegevuste võimalikkust, vaid peab ennekõike hindama, kas kaebaja väidetav äriplaan on sedavõrd usutav, et sellest lähtumine on asjaolusid arvestades tõenäoline ja võimalik. Olukorras, kus kaebaja enda n.ö kavatsuste kirjeldus on sedavõrd lühike, ei saa vastustajale ette heita ka seda, et vastustaja on nende tegevuste analüüsimisel tuginenud internetis kättesaadavatele andmetele. Kaebajalt täpsustuste küsimist on kohus käsitlenud järgmises punktis. Lisaks on võimalik eriarvamusest nähtuvat tõlgendada nii, et kaebaja ühtegi teenust ise ei paku, vaid üksnes pakub võimalust eelseadistatud arvutite arvutusvõimsuse kasutamiseks, et teised isikud saaksid ise teenust osutada. Samas on kohtule esitatud äriplaanis (äriplaani ülevaate leht 3) sõnaselgelt öeldud, et kaebaja ise pakub renderdamise teenust. Kohus peab, et on põhimõtteline erinevus, kas kaebaja ise tegeleb näiteks tehisintellekti arendamisega või võimaldab selleks üksnes oma serverite arvutusvõimsuse kasutamist. Kuivõrd ka arvutite eel- või ümberseadistamine nõuab samuti ressursse ja teadmisi, ei muuda vastustaja põhjalikum analüüs maksuotsust õigusvastaseks, vaid näitab veelkord kaebaja äriplaani mitteusutavust. 30. Vastustaja ei ole rikkunud kaebaja õigust olla ära kuulatud Kaebaja on 16.09.2018 eriarvamuses, kus ta esitas oma väidetavad äriplaanid, kirjeldanud asjakohast kohtupraktikat – kaebajale tuleb anda võimalus näitamaks, et kulutused on tehtud maksustatava käibe tarbeks. Seega on kaebaja teadlik, et tal tuleb oma äriplaani usutavust ehk tõsiselt võetavust tõendada. Sellegipoolest puuduvad äriplaanis mistahes tõendid või põhjalikud selgitused äriplaanist nähtuva realiseerimise kohta. Kuigi eriarvamuse on allkirjastanud kaebaja juhatuse liige, on kaebajal olnud maksumenetluses (vt 26.09.17 menetlustoimingu protokoll) ja kohtumenetluses sama professionaalne eriteadmistega esindaja ning ka eriarvamuse sisu viitab sellele, et selle koostaja on asjakohase kohtupraktikaga kursis. Vastustaja on kaebajalt küsinud ka kõiki olemasolevaid dokumente, mis võiks kinnitada teenuse osutamist. Kaebaja avaldas küll valmisolekut dokumentide esitamiseks, kuid dokumente tegelikult ei esitanud, kinnitades üksnes valmisolekut kohtumiseks ja äriplaani koostamiseks (vastuse lisad nr 283 15
(18)ja 286). Vastustaja on samas ka rõhutanud, et uusi dokumente ei ole vaja koostada, kuid tuleb esitada kõik olemasolevad dokumendid, mis tõendavad osutatud ja osutatavaid teenuseid. Vastustaja selgitus, et äriplaani ei koostata vaid MTA-le või kohtule esitamiseks, on korrektne. Kaebaja ei pea koostama dokumente, mida tal äritegevuseks tarvis ei lähe. Küll aga peab kaebaja ära näitama, milliseid reaalseid samme on ta astunud, millest nähtuks äriplaani realiseerimine. Kaebaja ei ole seda maksumenetluses teinud. Kuivõrd kaebajal on professionaalne esindaja, pidi kaebajale olema ka selge, et tegelikud dokumendid tuleb esitada ning MTA jaoks illustreerivate dokumentide koostamine ei ole vajalik. Arvestades kontrolliaktis ja 17.12.2018 korralduses märgitut, ei saa maksuotsust äriplaani puudutavas osas üllatuslikuks pidada. Kaebajal paluti esitada kõik olemasolevad dokumendid, sh jaanuarisveebruaris 2019 korduvalt. Olukorras, kus kaebaja viitas võimalikele täiendavatele tegevustele alles kontrolliaktile esitatud eriarvamuses, ei saanudki vastustaja seda varasemalt analüüsida. Vastustaja ei pea iga eriarvamuses toodud uue väite peale koostama uut kontrollakti ega võimaldama veelkord kaebajal arvamust avaldada. Arvestades kaebaja väidete pidevat muutumist ja täienemist ajas, näiteks nii bitfly gmbh kui ka OOO Togur lisandumist, ei oleks seega võimalik maksumenetlusega lõpule jõuda. Sh on kaebaja väited täienenud ka kohtumenetluses. Eriarvamust esitades peabki isik arvestama, et maksuhaldur kaalub sellest tulenevalt, kas maksuotsust anda. Nagu ka kaebaja oma eriarvamuses kirjutanud on, peab talle olema tagatud võimalus näitamaks, et kulutused on tehtud maksustatava käibe tarbeks. Samas ei kasutanud kaebaja seda võimalust eriarvamuses ega hiljem. Asjaolu, et haldusorgan on isiku esitatud selgitustest või tõenditest teistsuguseid järeldusi teinud, ei tähenda, et tegemist oleks ärakuulamispõhimõtte rikkumisega. Ärakuulamisõigus on isiku õigus avaldada enne haldusakti andmist selle suhtes oma seisukohta. Kui isiku selgitusi ei ole analüüsitud, võib olla tegemist põhjendamiskohustuse rikkumisega, mida kohus on ka läbivalt analüüsinud. 31. Eeltoodust tulenevalt leiab kohus, et maksuotsus on äriplaani puhul ammendav juba osas, milles on sedastatud, et puuduvad mistahes tõendid, mis annaks alust arvata, et kaebaja tegeleb sellega, et lähitulevikus hakkaks tekkima maksustatavat käivet ja üksnes Wikipedia artiklitele viitamine ei ole veenev (maksuotsuse lk 10). Siiski on vastustaja selgitanud, et krüptoraha kaevandamise puhul on tarkvara üldjuhul tasuta kättesaadav, kuid kaebaja väidetud uute teenuste (renderdamise, tehisintellekti, deep learning või housingteenuste) osutamiseks aga mitte. Kohus nõustub vastustajaga, et 16.09.2018 väidetud teenuste osutamine ning kõikehõlmavate äriideede realiseerimine ei ole olemasolevate tehniliste vahendite ja tarkvaraliste lahenduste baasil teostatav ega eluliselt usutav. Vastustaja on vaidlustatud maksuotsuses usutavalt põhistanud, et olemasolev tark- ja riistvara ei võimalda kaebajal soovitud teenuseid osutada ning äriideede elluviimine vajab täiendavat ressurssi (nii raha kui inimeste näol), mida on kinnitanud ka kaebaja (vt järgmine punkt). Vastustaja analüüs on kaebaja eriarvamuse napisõnalisust arvestades isegi ülemäära põhjalik. 32.

§ 158lg 2 kohaselt hindab kohus haldusakti õiguspärasust haldusakti andmise seisuga.

Nagu kohus juba eelnevalt sedastas, on vastustaja järeldus maksuotsuse tegemise aja seisuga, et äriplaan ei ole usutav ega tõsiselt võetav, õiguspärane. Sealjuures ei ole vastustaja rikkunud uurimispõhimõtet, vaid kaebajal oli korduvalt võimalik oma äriplaani selleks ajaks olemasolevate dokumentide või muude tõenditega tõendada. Kohtupraktika kohaselt on siiski äriplaani teostamise kavatsust kohtumenetluses ümber lükata või kinnitada, kui tegemist on asjaoluga, mille tagajärg saabus alles kohtumenetluse jooksul (loa saamine vms). Kaebaja on kohtumenetluses esitanud äriplaani renderdusteenuse pakkumiseks. Kohtule nähtub, et äriplaan on koostatud üksnes kohtumenetluses esitamiseks ning tegemist ei ole tegelikult dokumendiga, mis kinnitaks kaebaja kavatsuste realiseerimist (vt kaebuse lisa, äriplaani 16

(18)ülevaade leht 3). Kohus arvestab ka sellega, et kaebaja on konkreetse valiku teinud alles kaebuses, ning varasemate plaanide ebamäärasusega. Eeltoodud asjaolud kinnitavad kohtu hinnangul kahtlust, et ka renderdusteenuse osas on äriplaan kunstlik ning esitatud vaid sisendkäibemaksu mahaarvamise eesmärgil. Lisaks äriplaanile ei ole kohtule esitatud ühtegi tõendit, mis kinnitaks kavatsuste realiseerima asumist. Dokument, mida kaebaja nimetab äriplaani kohta koostatud eksperdiarvamuseks, ei ole kohtu hinnangul sellena käsitatav. Tegemist on juhendmaterjaliga renderdusteenusega seonduva taristu seadistamiseks (kaebuse lisa 8, tõlge esitatud 25.10.2019). Tegemist ei ole dokumendiga, mis kinnitaks äriplaani asjakohasust ning selle realiseerimise võimalikkust. Kohtule esitatud äriplaani kohaselt on renderdusteenuse pakkumiseks vaja arendada veebikeskkond, asjaomane tarkvara ning lisada vajalikud serverid ja tagavarasüsteemid. Seega ei ole vaidlust selles, et äriplaani elluviimine nõuaks täiendavat ressurssi. Seda, et kohandatud äriplaani realiseerimine nõuab täiendavaid investeeringuid, kordas kaebaja ka esialgse õiguskaitse taotluse täpsustamisel (17.10.2019 täpsustus). Väide, et kaebaja tegevus peatus maksuhalduri tõttu, on paljasõnaline. Kaebaja on ise selgitanud, et lõpetas krüptovara kaevandamise turusituatsiooni muutmise tõttu (vrd kaebuse p 3.4, lisa 6 esitatud tabel ning 11.10.2019 esialgse õiguskaitse taotluses esitatud selgitus). Kohtu hinnangul on kaebaja 23.10.2019 menetlusdokumendis (s.o esialgse õiguskaitse taotluse täpsustuses) esitatud väide, justkui oleks tegemist peatunud tegevuse uuesti alustamisega, alusetu. Vastustaja on 28.10.2019 seisukohas õigesti viidanud kaebaja 11.10.2019 ja 17.10.2019 täiendavates avalduses väljendatule, et kaebaja on oma tegevust ümber kujundamas ning soovib realiseerida kohandatud (s.o vastustaja hinnangul uut) äriplaani. Kohus nõustub vastustajaga selles, et renderdusteenuse pakkumist saab pidada uueks äriplaaniks. Tegemist ei ole üksnes kohandamisega, kuna kaebaja ei ole varasemalt renderdusteenust pakkunud. Kuigi nii krüptoraha kaevandamine kui renderdusteenuse pakkumine nõuavad suurt arvutusvõimsust, eeldab tegevusala muutmine siiski täiendavaid investeeringuid (mida ka kaebaja ise on kinnitanud). Arvutipargi renderdamisele ümberkohandamine on vastuolus ka kaebaja 31.05.2019 selgitusega, et kavatseb jätkata OOO Togurile hashrate tagamise teenust jätkata (lk 3 punkt g). Vastustaja esitatud tõend (vrd 22.10.2019 vastuse lisa 10) viitab, et kaebaja senised töötajad ja juht on asunud tööle OÜ-s SigmaCorp. Seega ei ole eluliselt usutav, et kaebaja ka tegelikkuses sooviks oma tegevust ümber kujundada ning väidetavat äriplaani realiseerida. 33. Täiendavalt on kaebaja esitanud uue kaebuse haldusasjas nr 3-20-596, millega liitmise kohta küsis kohus pooltelt seisukohta. Kaebusest nähtub, et kaebaja müüs 24.01.2020 vara hinnaga 1 071 351 eurot ja taotles selle võrra käesolevas asjas tehtud maksuotsuse muutmist. Kohus märgib, et esialgse õiguskaitse taotluse kohaselt oli kaebajal seisuga 31.12.2018 põhivara kokku summas 818 790 eurot (23.10.2019 vastuse lisa 1) ning seisuga 17.10.2019 masinaid ja seadmeid 911 479,03 eurot eest; väikevahendeid 51 027,25 euro eest ning muud vara 15 279,31 euro eest (17.10.2019 vastus koos lisadega). Arvestades ka üldteada asjaolu, et arvutusvõimsuse kiire kasvu tõttu on arvutitehnika hind ajas kiirelt kukkuv, lisaks on kaevandamine väga riistvara koormav tegevus (vt bitfly lepingu p 3.4, vastuse lisa 247), saab eeltoodust järeldada, et kaebaja on müünud vähemalt määrava osa oma arvutipargist kui mitte kogu põhivara, mistõttu on renderdamise äriplaan muutunud tänaseks sisutuks. Kohus märgib, et ühelt poolt on kaebaja tõenäoliselt oma arvutipargi juba 2020. aasta jaanuarikuud maha müünud, teisalt on kaebaja veel alles 18.03.2020 seisukohas pakkunud, et on valmis oma kohtule esitatud (renderdusteenuse) äriplaani kohtule suuliselt ja kirjalikult selgitama. 34. Kokkuvõttes ei ole kaebaja lisaks paljasõnalisele kavatsusele oma arvutipark ümber seadistada ja uut teenust osutama hakata teinud selleks ühtegi dokumentaalselt ega muul viisil tõendatavat sammu, mille alusel võiks kaebaja äriplaani pidada usutavaks. Ka kohtule esitatud äriplaan on üksnes sellise17
(18)na – kohtule ja vastustajale esitamiseks – koostatud ega kinnita seega kaebaja kavatsusi. Ka kohtumenetluse jooksul ei ole kaebaja astunud ühtegi tõendatavat sammu äriplaani teostamiseks, vaid on tõenäoliselt arvutipargi tervikuna maha müünud. V – Tahtlus ja otsuse kokkuvõte
  1. Maksuotsuse punktis 2.2.4 on vastustaja sedastanud, et kaebaja on teadlikult loonud endale maksueelise. Kohus jääb kohtuotsuse punktid 16 toodu juurde, mis puudutab üksnes sisendkäibemaksu deklareerimist ning käibe deklareerimata jätmist. Vastustaja ei ole ka kaebajale mistahes ajal avaldanud, et kaebaja tegevus on käibemaksuga maksustatav. Heauskset käitumist kinnitab see, kui isik käitub järjekindlalt – deklareerides nii käibemaksu kui ka sisendkäibemaksu. Kaebaja ei ole eeltoodut teinud. Sealjuures ei pidanud vastustaja kaebaja teadliku tegevuse hindamisel jätma välja OOO-sse Togur puutuva. Kontrolliperiood on küll lühem, kuid asjaolude, sh kaebaja käitumise hindamisel on vastustajal õigus ja ka kohustus hinnata kõike toimunut kogumis – nii seda, mis kontrolliperioodile eelnes, kui ka järgnenut.
  2. Maksuotsus on kokkuvõttes põhjendatud ja õiguspärane ning selle tühistamiseks puudub alus. Kuna vaidlustatud korraldusega nõuti tagasi vaidlustatud maksuotsusega tagasinõutud tagastusnõuetega tasaarvestatud rahalised kohustused, siis maksuotsuse tühistamata jätmise tõttu jääb tühistamata ka korraldus. Kohus jätab kaebuse tervikuna rahuldamata.

§ 108lg 1 kohaselt jäävad menetluskulud poole kanda, kelle kahjuks otsus tehakse.

Kuna vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, jäävad poolte menetluskulud poolte endi kanda. 37. Kaebaja esitas koos kaebusega taotluse kohtumenetluse kinniseks kuulutamiseks, mille kohus jättis 03.02.2020 määrusega rahuldamata. Kohus asendab andmesubjekti taotlusel või omal algatusel avaldatavas kohtuotsuses andmesubjekti nime initsiaalide või tähemärgiga ning ei avalda registrikoodi ja muid andmeid, mis võimaldavad teda üheselt identifitseerida (

§ 175lg 3).

Kui otsus sisaldab teavet, millele on seadusega ette nähtud muu juurdepääsupiirang, avaldab kohus huvitatud isiku taotlusel või omal algatusel otsuse andmeteta, mille kohta kehtib juurdepääsupiirang, avaldab üksnes otsuse resolutsiooni või ei avalda otsust (

§ 175lg 5).

Kohus jätab otsuses avaldamata kaebaja nime ning asendab selle tähemärkidega „XXX“, sest need andmed võimaldavad teda üheselt identifitseerida. Muude andmete, sh kaebaja väidetavate tehingupartnerite nimede, varjamist kohus vajalikuks ei pea. Krüptovara kaevandamise, poolis osalemise, OOO-ga Togur väidetavalt tehtud tehingute ja kaebaja äriplaani kohta avaldatud andmed on sedavõrd üldised, et ei võimalda kaebajat tuvastada. Sh ei võimalda kaebajat tuvastada ka kaebaja bilansis toodud varade jaotus summaliselt. Asjaolu, et kaebaja tegevusalaks oli krüptovara kaevandamine ja ta omas selleks arvutiparki, ei ole sedavõrd unikaalne lahendus, mis võimaldaks kaebaja üheselt tuvastada. Kaebaja äriplaan on sedavõrd üldine ja puudutab laiemalt võimalusi, mida on võimalik ühe arvutipargiga ette võtta, et seda ei saa pidada ärisaladuseks EKTÄKS § 5 lg 2 p 1 mõttes. Oluliseks tuleb pidada ka seda, et kaebaja ei asunud tegelikult väidetud äriplaani realiseerima. Kohus ei pea põhjendatuks kohtuotsuse põhjendava osa avaldamata jätmist. Arvestades vaidluse aktuaalsust ja uudsust, on kohtu hinnangul otsuse avaldamisel oluline roll kohtupraktika avalikkusele tutvustamisel. /allkirjastatud digitaalselt/ Kadri Sullin 18

(18)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.