KOHTUMÄÄRUS Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Maret Altnurme, liikmed Oliver Kask ja Virgo Saarmets Määruse tegemise aeg ja koht 20. november 2020, Tallinn Haldusasja number 3-20-1

) § 1361 lg 4). ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas 08.10.2020 Tallinna Halduskohtule maksukorralduse seaduse (

) § 1361 lg 1 alusel taotluse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks, paludes anda luba

§ 130

lg 1 p-s 3 sätestatud täitetoimingu sooritamiseks sissenõude pööramise teel rahalistele nõuetele ja varalistele õigustele, valides meetmena aresti seadmise AS X ettemaksukontole (viitenumber 13445144) Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) 48 040 euro ulatuses. MTA on alustanud 27.07.2020 korralduse nr 12.2-3/053165-11 alusel AS X mai 2020 käibedeklaratsiooni esitamisel tekkinud tagastusnõude õigsuse kontrolli. Mai 2020 käibedeklaratsiooni esitamisel tekkis AS-l X tagastusnõue 48 040 euro ulatuses. AS X esitas MTA-le kontrollimiseks AS G nimel väljastatud arve summas 288 240 eurot (sh käibemaks 48 3-20-1946 040 eurot). Arve järgi soetas AS X AS-lt G perioodil 2017–2020 esimene kvartal juhtimis- ja juriidilist teenust. MTA tuvastas, et AS X ei ole AS-lt G arvel kajastatud teenuseid soetanud. Maksumenetluses kogutud tõendid kogumis ja vastastikuses seoses viitavad sellele, et AS X teadis, et tehinguid pole toimunud ning näilike tehingute eesmärgiks oli maksukohustuse vähendamine. AS G poolt väljastatud arve on umbmäärane. Arvelt ei selgu majandustehingute täpne sisu ja arvnäitajad ning teenuse saamise fakt pole kontrollitav. Juhtimisteenuse lepingu (leping) p-s 2 on välja toodud pakutavate teenuste nimekiri, kuid lepingu lisas 16 ei ole fikseeritud, milliseid konkreetseid teenuseid ja millises mahus AS X sai. AS X ega AS G ei ole esitanud MTA-le raamatupidamisdokumente, mis tõendaksid tehingute jooksvat dokumenteerimist ja võimaldaksid usaldusväärselt veenduda teenuse osutamises. Arve esitamine perioodi 2017– 2020 I kvartal eest alles 27.05.2020 on vastuolus käibemaksuseaduse (KMS) § 11 lg-ga 4 ning lepingu p-ga 7. Ei ole usutav, et äriühing esitab arve alles 3 aastat pärast teenuse osutamise algust, kuivõrd teenuse osutamisel on eelduseks siiski rahaliste vahendite saamine tehtud töö eest. AS G deklareeris vaidlusaluseid tehinguid mais 2020, jätmaks mulje tehingute toimumisest, kuid jättis käibemaksu riigituludesse tasumata. Perioodil 10.03.1999–03.05.2019 AS X juhatuse liikmeks olnud HH kinnitas, et ajavahemikul 2017–03.05.2019 ei osutanud AS G AS-le X teenuseid juhtimisteenuse lepingu alusel. HH ei maininud tehinguid ka vastutusmenetluses, mille raames kohustati teda vastutusotsusega tasuma AS X maksuvõlga 43 860,35 eurot. Kui vaidlusalused tehingud oleksid tõesti aset leidnud, siis HH huvides oleks olnud tehingute toimumist kinnitada. Tegelikkuses mittetoimunud tehingute kajastamine raamatupidamises saab oma olemuselt olla vaid teadlik tegevus. AS X ja AS G juhatuse liikmete perekondlik seotus võimaldas neil ühiselt varjata toimumata tehingut, takistada MTA-d tegelike asjaolude väljaselgitamisel ning lõi eeldused äriühingute vahel fiktiivse tehingu tegemiseks. AS X tehingud AS-ga G olid näilikud ning kajastatud üksnes eesmärgiga maksuarvestuses maksueelise saamiseks. Maksueelis seisneb alusetu sisendkäibemaksu deklareerimise kaudu alusetu käibemaksu tagastusnõude esitamises, millega AS X soovib vähendada oma maksuvõlga ja vältida pankrotti. AS X palus 02.06.2020 vastuväites pankrotiavaldusele lõpetada pankrotimenetlus, märkides mh seda, et äriühingul on tekkinud mais 2020 sisendkäibemaks 48 040 eurot, mille saab arvestada varasema maksuvõla (43 535,34 eurot) katteks. Kuivõrd tehinguid AS-ga G ei ole toimunud, siis on AS X tagastusnõue alusetu. Kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on AS X sisendkäibemaksu vähendamine 48 040 euro võrra, mille tulemusel kuulub AS-l X juurde tasumisele käibemaks 48 040 eurot (KMS § 29 lg 1 ja lg 3 p 1 ning § 31 lg 1,

§ 83lg 4).

Maksuhalduril on kontrollimisel tekkinud põhjendatud kahtlus, et pärast rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. MTA-l on põhjendatud kahtlus, et AS X on pannud toime maksupettuse. Olukorras, kus isik on esitanud MTA-le teadlikult valeandmeid, ei saa eeldada tema heausksust määratava maksukohustuse tasumisel. AS X kõik pangakontod on arestitud. AS-l X puudub sularaha. Kinnistusraamatu kohaselt ei kuulu äriühingule kinnisvara. Liiklusregistri andmete kohaselt ei kuulu äriühingule sõidukeid. AS X omandis ei ole väikelaevu. Sõltumatu vandeaudiitor loobus arvamuse avaldamisest AS X 2018. a majandusaasta aruandele põhjusel, et ettevõtte varadest üle 90% moodustavad nõuded seotud osapoolte vastu ning vandeaudiitoril ei õnnestunud hankida asjakohast tõendusmaterjali nende nõuete eksisteerimise ja asjakohase hindamise kohta. Seega on andmed AS X võimalike varade kohta ebausaldusväärsed. Seisuga 31.05.2020 on AS-l X kohustusi kokku 796 602,87 eurot. 2

§ 106lg-s 2 ettenähtud piiratud menetlustähtaja tingimustes.

MTA on pikendanud äriühingu 22.06.2020 esitatud käibemaksu tagastusnõude täitmise tähtpäeva 13.08.2020 otsusega nr 12.2-3/053165-421 ja 15.09.2020 otsusega nr 12.2-3/053165-6. Seega on MTA kasutanud ära KMS § 34 lg-s 2 sätestatud võimaluse pikendada tagastusnõude kontrollimisega seoses selle tagastusnõude täitmise tähtaega 60 päeva võrra. MTA-l ei õnnestunud menetlust läbi viia nõutud tähtaja jooksul temast mittetulenevatel asjaoludel. AS X on venitanud teabe ja dokumentide esitamisega. Kuna

§ 13

paneb maksuhaldurile kohustuse tagada maksukohustuslasele enne tema õigusi puudutava haldusakti andmist ärakuulamisõigus, ei saa MTA väljastada maksuotsust, millega saaks jätta tagastusnõue

§ 107lg 3 alusel rahuldamata.

Seetõttu on MTA sunnitud AS X poolt mai 2020 KMD-ga tekkinud tagastusnõude aluseks oleva enammaksu vabastama äriühingu ettemaksukontole enne võimaliku maksuotsuse väljastamist. Arvestades maksumenetluse ja võimaliku kohtumenetluse pikkust, on vajalik, proportsionaalne ja põhjendatud täitmist tagavate toimingute sooritamine, kuna meetmete mitterakendamise korral võib haldusakti täitmine olla raskendatud või osutuda koguni võimatuks. Tulenevalt

§ 1361

lg 2 p-st 3 lõpetab maksuhaldur täitetoimingu, kui isik esitab tagatise

§ 120

lg 1 p 3 ja § 121 kohaselt suuruses 48 040 eurot, valides tagatise liigi vastavalt

§-s 122 sätestatud loetelule. Asendustagatise esitamisel peab esitatav tagatis lisaks maksuhalduri nõudele katma ka sundtäitmise kulud, mille suurus oleneb tagatise liigist (

§ 122

). Kui AS X soovib tagatissumma kanda deposiiti, siis on kantava deposiidi väärtuseks 48 040 eurot. 2. Tallinna Halduskohus rahuldas 12.10.2020 määrusega MTA taotluse ning andis loa seada arest AS X ettemaksukontole (viitnumbriga 13445144) Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) 48 040 euro ulatuses. Taotlus vastab

§ 1361lg 2 nõuetele.

Täidetud on

§ 1361

lg-s 1 sätestatud eeldused, et toimumas on kontrollimenetlus ning selle tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine. Maksuhaldur alustas 27.07.2020 korralduse nr 12.2-3/053165-11 alusel AS X mai 2020 käibedeklaratsiooni esitamisel tekkinud tagastusnõude õigsuse kontrolli. Maksuhaldur on põhistanud oma seisukohta, et kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on äriühingu sisendkäibemaksu vähendamine 48 040 euro võrra, mille tulemusel kuulub täiendavale tasumisele käibemaks 48 040 eurot. Maksuotsuse tegemine ei ole välistatud või ilmselgelt võimatu. Pigem on tõenäoline, et maksumenetlus lõpeb perioodi mai 2020 osas otsusega tagastusnõuet mitte rahuldada. Taotluses on välja toodud piisavad asjaolud, miks kahtlustatakse äriühingut maksupettuses osalemises ning mis põhjustel on MTA seisukohal, et tehinguid ASga G ei ole toimunud ja millest tulenevalt on AS X tagastusnõue alusetu. Maksuhaldur on taotluses ja kontrollaktis ära näidanud maksupettuses osalemisega saavutatud maksueelise, milleks on sisendkäibemaksu mahaarvamise suurendamine ning sellega AS X võimaliku pankroti vältimine. Seega on täidetud

§ 1361

lg-s 1 sätestatud eeldus, et kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine. Möödunud ei ole

§ 98

lg s 1 sätestatud maksu määramise aegumistähtaeg ning AS X õigusvõime ei ole lõppenud. Täidetud on eeldus, et kontrolli tulemusel antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks tulenevalt maksukohustuslase tegevusest. Maksuhaldur on põhjendanud, et kahtlus võimaliku maksuotsuse sundtäitmise võimatusest tuleneb 3

§ 120

lg 1 p 3 ja § 121 kohaselt summas 48 040, valides tagatise liigi vastavalt

§-le 122. Kui AS X soovib tagatissumma kanda deposiiti, siis on kantava deposiidi väärtuseks taotluse kohaselt 48 040 eurot. Arvestades asjaolu, et tänaseks on maksuhaldur tagastusnõuet menetlenud juba

-s sätestatud maksimumtähtaja jooksul, ei tohiks piirangud ettemaksukontole laekuva raha osas kesta kuigivõrd pikalt. Maksuhaldur on selgitanud, et vajalik on veel üksnes maksukohustuslase ärakuulamine. Maksumenetluse venimine on olnud tingitud AS X tegevusest. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

1. AS X palub 03.11.2020 määruskaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 12.10.2020 määrus ning jätta MTA taotlus rahuldamata. Määruskaebuse esitaja ei nõustu tehingute mittetoimumise väitega. AS X endine juhatuse liige HH on infoallikana äärmiselt ebausaldusväärne, sest tegeleb äriühingu ja seotud isikute huvide kahjustamisega. MTA on käitunud vastuoluliselt ning on asunud AS-lt G vaidlusaluse arve alusel deklareeritud maksuvõlga sisse nõudma. Järelikult on MTA tegelikult aktsepteerinud AS G esitatud arve alusel tekkinud sisendkäibemaksu ja omakorda AS X sisendkäibemaksu arvel nõude tasaarvestust. Vastupidisel juhul tekiks topeltmaksustamise situatsioon. Täiesti tähelepanuta on jäänud, et vaidlusalune leping, mille aluse toimus teenuse osutamine, on kehtiv. Isegi kui seada kahtluse alla HH juhatuse liikmeks oleku ajal toimunud teenuste osutamine, siis ei saa automaatselt järeldada, et teenuste osutamist ei toimunud pärast HH lahkumist
2. a-l. Teenuste sisseostmist kinnitab ainuüksi asjaolu, et deklaratsioone on koostanud AS X nimel raamatupidaja, kes on ka AS G raamatupidaja jne. AS X mai 2020 deklaratsiooni esitamine ei olnud kuidagi seotud pankrotiavaldusega. AS X vastu esitatud pankrotiavaldus oleks jäänud igal juhul rahuldamata (HH vastutusotsus oli tagatud hüpoteegiga).
3. MTA palub 13.11.2020 vastuses jätta määruskaebus rahuldamata. Kontrollimenetluses on tuvastatud, et AS X ei ole AS-lt G arvel kajastatud teenuseid soetanud. AS X teadis, et tehinguid pole toimunud ning näilike tehingute eesmärgiks oli maksukohustuse vähendamine. Väide, et vaidlusalune leping, mille alusel toimus teenuste osutamine, on kehtiv, ei oma asja lahendamisel tähtsust. MTA on seisukohal, et puudutatud isikul puudub nõuetele vastav arve (KMS § 37 lg 1). AS-ga G tehinguid ei toimunud, vaid tehinguga on soovitud jätta üksnes mulje tehingu olemasolust ning näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse (

§ 83lg 4 esimene lause).

Puudutatud isik ei ole määruskaebuses põhistanud, et see seisukoht ei vasta tegelikkusele. Puudutatud isikule on praeguseks väljastatud maksuotsus, millega nõutakse tagasi ettemaksukontole täidetud tagastusnõue 48 040 eurot. Maksuotsus loetakse täidetuks AS X poolt maksustamisperioodil 2020. a mai alusetult deklareeritud ja äriühingu ettemaksukontole 4

§-s 1361 sätestatud eeldused olid täidetud. Kohus ei pea vajalikuks kõiki halduskohtu määruse põhjendusi korrata (HKMS § 201 lg 4, § 203 lg 2). 6. Kohus ei hinda

§ 1361

alusel esitatud taotluse läbivaatamisel üksikasjalikult, kas maksuhaldur on kogunud piisavalt tõendeid maksusumma määramiseks ja maksumenetluse tulemusena maksuhalduri poolt eelduslikult tehtav maksuotsus oleks õiguspärane. Kohus kontrollib üksnes järgmiste eelduste täidetust (Riigikohtu 18.06.2013 määrus nr 3-3-1-28-13, p 10): 1) maksuhaldur kontrollib maksude tasumise õigsust; 2) kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine; 3) maksuhalduril on kontrollimisel tekkinud põhjendatud kahtlus, et sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks; 4) sundtäitmise võimatus või oluline raskendatus tuleneb maksukohustuslase tegevusest; 5) halduskohtule esitatavas taotluses on märgitud andmed tagatise kohta, mille esitamisel maksuhaldur lõpetab täitetoimingud. Ringkonnakohtu hinnangul olid kõik loetletud eeldused praegusel juhul täidetud.

1. Maksuhaldur on 27.07.2020 korraldusega nr 12.2-3/053165-1 alustanud AS X mai 2020 käibedeklaratsioonil kajastatud tagastusnõude õigsuse kontrolli. Seega on täidetud eeldus, et peab esinema käimasolev kontrollimenetlus.
2. Taotluses toodud asjaolude pinnalt ei saa väita, et maksuotsuse tegemine oleks välistatud või ilmselgelt võimatu. Kontrollimenetluse eesmärk on rahalise kohustuse määramine AS-le X summas 48 040 eurot. Kohtud peavad üldjuhul hoiduma haldusorgani asemel maksuhaldurile sundtäitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmisel eelhinnangu andmisest kavandatava haldusakti õiguspärasusele (Riigikohtu üldkogu 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-1512, p 49). Kohus saab kontrollida eelkõige seda, et kavandatava maksuotsuse tegemine ei oleks ilmselgelt välistatud. MTA 13.11.2020 vastusest nähtuvalt on MTA teinud 30.10.2020 AS-le X maksuotsuse nr 12.2-3/053165-
3. AS X maksuotsuse sisuline kohtulik kontroll saab toimuda alles selle maksuotsusele esitatava kaebuse läbivaatamisel halduskohtus. 9.

§ 1361

lg 1 rakendamise kohustuslikuks eelduseks on maksuhalduril põhjendatud kahtluse esinemine selles, et pärast maksuseadusest tuleneva rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. Põhjendatud kahtluse olemasolu hindab kohus senises maksumenetluses kogutud kõigi tõendite pinnalt ja teeb selles osas prognoosotsuse. Maksukohustuslase tegevuse tõttu maksusumma hilisema sissenõudmise raskendatuses 5