← Eesti

3-21-373/10

Obsah (8)§ 1361§ 8§ 35§ 98§ 96§ 131§ 32§ 40

KOHTUMÄÄRUS Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Oliver Kask ja Villem Lapimaa Määruse tegemise aeg ja koht 7. juuli 2021, Tallinn Haldusasja number 3-21-373 H

§ 1361lg 4).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 3-21-373 1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas Tallinna Halduskohtule 22.02.2021 taotluse anda maksukorralduse seaduse (

) § 130 lg 1 p-de 1 ja 3 ning § 1361 lg 1 alusel luba seada Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) käsutamise keelumärked QQ-le kuuluvatele osalustele äriühingutes M OÜ, H OÜ, W OÜ, A OÜ, F OÜ ja C OÜ ning YY-le kuuluvatele osalustele äriühingutes K OÜ, V OÜ, F OÜ, T OÜ, T OÜ ja P OÜ, samuti arestida QQ ja YY pangakontod vastavalt 65 439,50 euro ja 71 012,50 euro ulatuses. Maksuhaldur nõuab sisse UÜ P maksuvõlga (22.02.2021 seisuga 736 875,39 eurot) ning alustas 22.02.2021 taotlusega UÜ P õiguseellase T OÜ (kustutatud 20.07.2020) endiste juhatuse liikmete QQ ja YY suhtes maksumenetlust

§ 8lg 1, § 40 lg 1 ja § 96 lg 1 alusel vastutusotsuse koostamiseks.

MTA kontrollis T OÜ käibemaksu, tulumaksu ja tööjõumaksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil 2019. a juulist kuni septembrini ning väljastas T OÜ õigusjärglasele U UÜ-le 15.09.2020 maksuotsuse nr 12.2-3/051084-128, millega kohustas tasuma maksusumma 80 845,14 eurot. Maksuotsust ei ole vaidlustatud. T OÜ kustutati 20.07.2020 seoses ühinemisega U UÜ-ga ning U UÜ kustutati 28.10.2020 seoses ühinemisega UÜ-ga P. Seega läksid T OÜ kohustused üle UÜ-le P (äriseadustiku (ÄS) § 391 lg 4 ja

§ 35

). T OÜ juhatuse liikmeteks olid QQ (11.03.2010–03.12.2019) ja YY (09.10.2017–21.05.2020). MTA tuvastas 15.09.2020 maksuotsusega kokkuvõtvalt: 1) T OÜ deklareeris

  1. a juulist kuni septembrini alusetult sisendkäibemaksu OÜ M ja maksuotsuse p-s 2.5.1 käsitletud arvete alusel kokku 19 994,10 eurot; 2) T OÜ ei deklareerinud
  2. a juulist kuni septembrini ettevõtlusega mitteseotud kulusid kokku 93 279,55 eurot ja jättis neilt tasumata tulumaksu 23 319,89 eurot; 3) T OÜ võõrandas 25.09.2019 MMM korteriomandi 131 000 euro eest enne selle esmast kasutuselevõttu uuena, millest tekkis 20% määraga maksustatav käive 109 166,67 eurot ja millele lisandus käibemaks 21 833,33 eurot; 4) T OÜ deklareeris
  3. a juulis alusetult 0% määraga maksustatavaid toiminguid ja tehinguid kokku 18 852,50 eurot; 5) T OÜ jättis
  4. a märts–aprill ja juuni–oktoober deklareerimata töötajatele makstud netotöötasu 22 356,50 eurot, millelt tekkis maksukohustus 15 697,82 eurot. Menetluse tõenäoliseks tulemuseks on QQ ja YY solidaarne vastutus UÜ P põhimaksuvõla eest 80 845,14 euro ulatuses. Maksuvõlg on tekkinud ajal, mil QQ ja YY vastutasid T OÜ juhatuse liikmetena äriühingu

-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ja täieliku täitmise eest. Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et YY teadis OÜ-ga M tehingute mittetoimumisest, ning kuna tema sõlmis need tehingud, siis oli tegemist tahtliku tegevusega maksueelise saamiseks. Esitatud deklaratsioonidest ja YY ütlustest nähtuvalt tegeles QQ tööjõu rendiga ning aitas koostada lepinguid ja esitas deklaratsioone. Kuivõrd QQ omas ülevaadet äriühingu majanduslikust olukorrast ja tal oli juurdepääs äriühingu dokumentidele, siis oli tal äriühingu üle piisav kontroll, täitmaks nii deklareerimis- kui ka tasumiskohustust. QQ-l puudusid objektiivsed takistused äriühingu majandustegevuse sisuliseks juhtimiseks. Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et QQ ja YY tegevuse ning UÜ P maksuvõla vahel on põhjuslik seos ja isikud rikkusid oma kohustusi tahtlikult. Tasumata maksukohustuselt arvestatud intress on olemuselt põhivõlaga lahutamatult seotud ning 15.02.2021 seisuga oli intressivõlg 606,36 eurot. Seega on võimaliku vastutusotsusega nõutava summa suuruseks kokku 81 451,50 eurot. Aegumistähtaeg hakkas kulgema 2019. a märtsi TSD esitamise ja tasumise tähtpäevast (10.04.2019) ning viieaastast aegumistähtaega arvestades aegub maksusumma määramine kõige varem 2025. a jaanuaris (

§ 98

lg 1).

§ 96lg-tes 5 ja 6 nimetatud vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid ei esine. 2

(11)3-21-373 Maksuhaldur alustas UÜ P maksuvõla sundtäitmist 04.12.2020, kuid senini ei ole sissenõudmine olnud tulemuslik.

§ 96

lg 5 teises lauses nimetatud kolme kuu jooksul sissenõudmise ebaõnnestumise nõue peab lisaks olema täidetud vastutusotsuse tegemise hetkel, mitte aga vastutusotsuse koostamisele suunatud menetluse ajal. Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et pärast rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine osutuda maksukohustuslaste tegevuse tõttu raskendatuks või võimatuks. T OÜ ühines vahetult pärast maksukontrolli alustamist U UÜ-ga, omades samal ajal juba 32 345,84 euro suurust maksuvõlga. Ühinemised U UÜ-ga ja UÜ-ga P on toimunud teadlikult eesmärgiga jätta maksukohustused täitmata. U UÜ täisosaniku MTÜ G ja usaldusosaniku S MTÜ ning UÜ P täisosaniku MTÜ A ja usaldusosaniku MTÜ X juhatuse liikmeks oli variisiku tunnustega OO, kes on äriregistri andmetel seotud 142 äriühinguga, millest enamik on maksuvõlgadega või likvideerimisel. QQ ja YY tegevust T OÜ ühinemisel U UÜ-ga ajal, mil äriühingu maksukontroll oli pooleli, ei saa pidada vastutustundlikuks ega mõistlikuks. QQ ja YY tegevuses on tuvastatav ükskõikne suhtumine avalik-õiguslike kohustuste täitmisse, mistõttu on võimalik, et nad hoiduvad kõrvale ka vastutusotsuse täitmisest. QQ-le kuulub VVV kinnistust 1/2 kaasomandi osa, mis on koormatud 36 142 euro suuruse hüpoteegiga. Vahetult enne T OÜ suhtes maksukontrolli algatamist võõrandas QQ talle Vinni vallas NNN külas kuulunud kinnistu F OÜ-le. QQ saab tulumaksuga maksustatavaid väljamakseid H OÜ-lt brutosummas 1167 eurot. Maksuhaldur peab põhjendatuks keelumärgete seadmist QQ-le kuuluvatele osadele äriühingutes M OÜ (osa nimiväärtus 2556 eurot), H OÜ (osa nimiväärtus 2556 eurot), W OÜ (osa nimiväärtus 900 eurot), A OÜ (osa nimiväärtus 2500 eurot), F OÜ (osa nimiväärtus 5000 eurot) ja C OÜ (osa nimiväärtus 2500 eurot). Kuna MTAle ei ole teada QQ-le kuuluvate osade tegelik väärtus, siis on keelumärgete seadmisel põhjendatud lähtuda osade nimiväärtusest. QQ osalused 6 äriühingus katavad kokku 16 012 eurot. Sissenõutava maksuvõla suurust ja QQ kaasomandis oleva kinnisaja koormatust arvestades on lisaks põhjendatud arestida QQ pangakontod (sh võimalikud hoiukontod) 65 439,50 euro ulatuses. Kuna QQ-l on kaks ülalpeetavat, siis ei kuulu

§ 131

lg 3 ning täitemenetluse seaduse (TMS) § 132 lg-te 1 ja 3 kohaselt igakuiselt arestimisele vähemalt 974 eurot (s.o 584 + 195 + 195). QQ pangakontode arestimise tulemusel on maksuhalduril võimalik nõuda planeeritava vastutusotsusega määratav maksukohustus sisse vähemalt osaliselt ja taotletavad abinõud ei koorma QQ rohkem, kui on vajalik vastutusmenetluse raames esitatava nõude täitmise tagamiseks. YY-le kuulub MMM kinnistu, mis on koormatud 130 000 suuruse hüpoteegiga ning alates 14.10.2020 lisaks 150 000 euro suuruse hüpoteegiga F OÜ kasuks. QQ ja YY on seejuures F OÜ endised juhatuse liikmed ning praegu on äriühingu juhatuse liige RR, kes omab seost 13 äriühinguga. YY saab tulumaksuga maksustatavaid väljamakseid OÜ-lt S brutosummas 610,59 eurot, T OÜ-st 637,76 eurot ja V OÜ-st 1913,27 eurot. Maksuhaldur peab põhjendatuks keelumärgete seadmist YY-le kuuluvatele osadele äriühingutes OÜ K (osa nimiväärtus 1278 eurot), V OÜ (osa nimiväärtus 1278 eurot), F OÜ (osa nimiväärtus 2500 eurot), T OÜ (osa nimiväärtus 2508 eurot), T OÜ (osa nimiväärtus 2500 eurot) ja P OÜ (osa nimiväärtus 375 eurot). MTA-le ei ole teada YY-le kuuluvate osade tegelik väärtus ja nimiväärtusest lähtudes katavad YY osalused 6 äriühingus kokku 10 439 eurot. Sissenõutava maksuvõla suurust ja YY omandis oleva kinnisaja koormatust arvestades on täiendavalt põhjendatud arestida YY pangakontod (sh võimalikud hoiukontod) 71 012,50 euro ulatuses. Kuna YY-l on kaks ülalpeetavat, siis ei kuulu igakuiselt arestimisele vähemalt 974 eurot. QQ ja YY ei ole vastutusmenetluse raames veel maksuhaldurile seletusi andnud ning nende vastutuse ulatust ei ole seni tuvastatud. Maksuhaldur lõpetab täitetoimingud

§ 1361lg 3 3

(11)3-21-373 kohaselt kahe tööpäeva jooksul, kui selgub, et QQ ja YY ei vastuta maksuvõla eest või kui isikud esitavad asendustagatise väärtusega 87 171,50 eurot (sisaldab täitetasu 5720 eurot) või kannavad maksuhalduri deposiiti 81 451,50 eurot. 2. Tallinna Halduskohus andis 26.02.2021 määrusega MTA-le loa seada Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) käsutamise keelumärked QQ-le kuuluvatele M OÜ, H OÜ, W OÜ, A OÜ, F OÜ ja C OÜ osadele ning arestida QQ kõik Eesti krediidiasutustes avatud pangakontod (sh hoiukontod) 65 439,50 euro ulatuses. Samuti anti luba seada käsutamise keelumärked YY-le kuuluvatele OÜ K, V OÜ, F OÜ, T OÜ, T OÜ ja P OÜ osadele ning arestida YY kõik Eesti krediidiasutustes avatud pangakontod (sh hoiukontod) 71 012,50 euro ulatuses. MTA 22.02.2021 taotlus vastab

§ 1361lg 2 nõuetele ja on vajalikul määral põhistatud.

MTA algatas taotlusega QQ ja YY suhtes vastutusotsuse koostamise menetluse, mille võimalikuks tulemuseks on isikute solidaarne vastutus UÜ P maksuvõla eest MTA 15.09.2020 maksuotsusega nr 12.2-3/051084-128 määratud maksukohustuse ulatuses. Vastutusmenetlus võib alata ka halduskohtule loataotluse esitamisega (Riigikohtu 14.05.2013 määrus nr 3-3-1-713, p 12). MTA taotluses toodud asjaolude pinnalt ei ole vastutusotsuse tegemine välistatud või ilmselgelt võimatu. Maksuotsusega määratud, kuid tasumata 80 845,14 euro suurune kohustus tekkis ajal, mil T OÜ juhatuse liikmeteks olid QQ ja YY. Maksusumma määramise viieaastane aegumistähtaeg ei ole möödunud ning UÜ P õigusvõime ei ole lõppenud ja tema varade arvelt ei ole õnnestunud maksuvõlga sisse nõuda. Kuigi sissenõudmise algusest ei ole veel möödunud kolm kuud (täitub 04.03.2021), on puuduvad UÜ-l P pangakontod ja registervara, mille arvelt maksuvõlga tasuda. UÜ P ei ole käibemaksukohustuslane ja ei ole deklareerinud töötasu väljamakseid ega esitanud majandusaasta aruannet. Seega ei ole tegemist tegutseva äriühinguga ning puudub võimalus nõuda maksuvõlg sisse äriühingu majandustegevusest tekkiva tulu arvelt. Täidetud on

§ 1361

lg-s 1 sätestatud eeldus, et kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine. QQ ja YY varasem tegevus T OÜ majandustegevuse korraldamisel iseloomustab nende suhtumist avalik-õiguslikesse kohustustesse ja samal viisil võivad nad suhtuda ka vastutusotsuse täitmisse. Varasem käitumine tingib põhjendatud kahtluse, et isikud asuvad ka vastutusotsuse täitmisest kõrvale hoidma ja vastutusotsuse hilisem sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskendatuks või võimatuks. Kohus nõustub ka täitmist tagavate toimingute valikuga. Kuna äriühingute osalustele keelumärgete seadmine ei kata nõuet tervikuna, siis on põhjendatud ka isikute pangakontode arestimine. Pangakonto arestimine on küll isiku tegevust intensiivselt riivav meede, kuid praegusel juhul ei ole võimalik rakendada vähem koormavaid alternatiive, mis tagaksid maksunõude täitmise.

§ 131lg-st 3 tulenevalt ei kuulu igakuiselt arestimisele vähemalt 974 eurot.

Taotluses on selgitatud, et täitetoimingud lõpetatakse nõuetele vastava tagatise esitamisel või täitetoimingu tinginud asjaolude äralangemisel. Asendustagatise suuruseks on 87 171,50 eurot (sh täitemenetluse alustamise tasu 120 eurot, kohtutäituri põhitasu 3600 eurot ja võimalik lisatasu 2000 eurot) või deposiiti kantav tagatissumma 81 451,50 eurot. MENETLUSOSALSTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS 3. QQ ja YY paluvad 16.03.2021 määruskaebuses (täiendatud 14.04.2021) tühistada halduskohtu määrus ja jätta MTA taotlus rahuldamata.

§ 1361

lg 1 kohaldamise alused ei ole täidetud, sest kavandatav vastutusotsus oleks ilmselgelt õigusvastane. Vaidlust ei ole selles, et MTA algatas maksukontrolli T OÜ suhtes, tegi maksuotsuse U UÜ-le ja tegeleb UÜ P maksuvõla sissenõudmisega. Juhatuse liikme solidaarne vastutus äriühingu maksuvõla eest on olemuselt aktsessoorne kõrvalkohustus, mille kehtivuse eelduseks on põhikohustuse kehtivus. 4

(11)3-21-373 Seega eeldab vastutusotsuse tegemine mh kehtiva maksuvõla olemasolu ja vastutusotsusega saab sisse nõuda üksnes selle tasumata osa. Maksuvõla lõppemise üheks aluseks on ka äriühingu registrist kustutamine (nt Riigikohtu 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p 50.e). Kuna nii T OÜ kui ka U UÜ on äriregistrist kustutatud, siis oleks määruskaebuse esitajatele vastutusotsuse tegemine ilmselgelt õigusvastane. Kuigi kohtupraktikas on peetud võimalikuks maksuvõla üleminekut ja vastutusotsuse tegemist pärast äriühingute ühinemist (nt Tallinna Ringkonnakohtu 08.11.2019 otsus nr 3-18-1700, p 10), ei ole seni käsitletud olukorda, kus maksuotsus on väljastatud ühinemise teel tekkinud äriühingule, mis on ise samuti äriregistrist kustutatud. Määruskaebuse esitajad ei ole kunagi olnud seotud U UÜ-ga ega UÜ-ga P. Seega ei saa nad ka vastutada UÜ P maksuvõla eest. Äriühingute ühinemise järel saavad üle läinud maksuvõla kui aktsessoorse kõrvalkohustuse eest vastutada õigusjärglasest äriühingu juhatuse liikmed. Kavandatav vastutusotsus oleks õigusvastane ka sellel põhjusel, et

§ 96

lg 5 kohaselt võib vastutusotsuse teha alles pärast seda, kui maksuhaldur on alustanud maksuvõla sissenõudmist ja see ei ole kolme kuu jooksul õnnestunud (vt Riigikohtu 09.10.2019 otsus nr 3-17-991, p 11). UÜ P maksuvõla sissenõudmist alustati 04.12.2020 ehk MTA 22.02.2021 taotluse esitamise hetkeks ei olnud sellest veel möödunud kolm kuud. Kuigi välistatud ei ole võimalus rakendada täitetoiminguid ka olukorras, kus

§ 96

lg-s 5 toodud tähtaeg ei ole möödunud ja vastutusotsus on alles kavandamisel, on MTA-l sel juhul ulatuslik põhjendamiskohustus näidata ära tõenäolise maksuvõla kujunemine (nt Tallinna Ringkonnakohtu 03.07.2018 määrus nr 318-1082, p 6; 25.06.2014 määrus nr 3-14-50383, p 9). Kuna T OÜ ja U UÜ on kustutatud ning määruskaebuse esitajad ei vastuta UÜ P maksuvõla eest, siis ei ole maksuhaldur täitnud põhjendamiskohustust. MTA ega halduskohus ei ole põhjendanud, miks on keelumärgete seadmisel arvestatud ainult osade nimiväärtusega, mitte äriühingute tegeliku turuväärtusega. Määruskaebuse esitajatelt ei saa nõuda, et nad tõendaksid neile kuuluvate äriühingute osade väärtust, kuna see eeldaks eksperdiarvamuse tellimist. Asjaolu, et määruskaebuse esitajatele kuuluvate osade väärtus ei ületa nende nimiväärust, pidanuks tõendama maksuhaldur. Kuna kõik äriühingud tegutsevad, siis ei osutuks võimaliku tulevase rahalise nõude sundtäitmine oluliselt raskendatuks või võimatuks. Näiteks V OÜ kasumiaruande kohaselt oli äriühingul käibevarasid kokku 1 456 905,68 eurot (sh raha 213 074,20 eurot) ning materiaalset põhivara (masinad ja seadmed) kokku 1 511 965,99 eurot. Lisaks on V OÜ omakapital (sh jaotamata kasum) kokku üle 1,7 mln euro ning kuna YY-le kuulub 1/2 äriühingu osalusest, siis on tema osa tegelikuks väärtuseks ca 850 000 eurot. Seega oleks ainuüksi nimetatud osa arestimine piisav, tagamaks võimaliku vastutuskohustuse täitmist YY poolt. Suuremate nõuete ja majandustegevusega tegelevate isikute puhul tuleks eelistada käibevahendite kasutamist vähem piiravaid täitmise tagamise vahendeid (nt kohtulikku hüpoteeki) ja pangakonto arestida üksnes juhul, kui puudub mõistlik alternatiiv ja arestimata jätmisega kaasneks oluline oht täitmisele (nt Riigikohtu 20.01.2011 määrus nr 3-2-1-133-10, p 16). Määruskaebuse esitajate pangakontode arestimine on ilmselgelt ebaproportsionaalne ja nende õigusi intensiivselt riivav meede. Ka maksuasjades ei ole lubatav nõude ületagamine. Halduskohtu väide, et määruskaebuse esitajad hakkavad vastutusotsuse täitmisest kõrvale hoidma, on oletuslik ja tõendamata. MTA ega halduskohus ei ole toonud välja, et määruskaebuse esitajad oleksid varem jätnud avalik-õiguslikud kohustused täitmata. 4. Maksu- ja Tolliamet palub 01.04.2021 vastuses jätta määruskaebus rahuldamata. Ekslik on seisukoht, et vastutusotsuse tegemine on maksuvõla lõppemisest tingituna välistatud ning määruskaebuse esitajad ei saa vastutada UÜ P maksukohustuste eest. Äriühingute ühinemine toob kaasa ka sellise maksuvõla ülemineku, mis on tekkinud enne ühinemist, kuigi tuvastatakse maksuotsusega alles pärast ühinemist.

§ 32kohaselt tekib maksuvõlg siis, kuid esitatakse 5

(11)3-21-373 ebaõigete andmetega deklaratsioon, mitte siis, kui maksuhaldur deklaratsioonis ebaõigete andmete esitamise maksuotsusega tagantjärele tuvastab.

§ 96

lg 1 ei näe ette, et juhatuse liikme vastutus lõppeks maksukohustuse üleminekul õigusjärglasele. Seega ei lõppe õigusjärgluse korral ka võimalus teha õiguseellase juhatuse liikme suhtes vastutusotsus (ÄS § 391 lg 4 ja

§ 35

). Õigusjärgluse puhul ei pea

§ 96

lg 5 tähenduses maksuvõlaga äriühing olema sama, mille juhatuse liikmeks isik oli. Äriühingute järjestikune ühinemine ei võimalda juhatuse liikmel vabaneda

§ 8lg-s 1 sätestatud vastutusest.

Kuigi taotluse esitamise ajaks ei olnud maksuvõla äriühingule sissenõudmise algusest veel möödunud kolm kuud, ei välistanud see vastutusotsuse tegemisele suunatud menetluse alustamist ja võimaliku vastutusotsusega määratava maksukohustuse sissenõudmise tagamist. Maksuhaldur on piisavalt põhjendanud, miks ei õnnestu maksuvõlga äriühingult sisse nõuda ja miks võib maksukohustuse hilisem sundtäitmine osutuda määruskaebuse esitajate tegevuse tõttu raskendatuks või võimatuks. Maksuhaldur ei pea selleks esitama konkreetseid tõendeid, vaid üksnes põhjendama sellekohast kahtlust. Määruskaebuse esitajate käitumine T OÜ maksumenetluses viitab, et nende eesmärk oli maksumenetlust põhjendamatult venitada ja takistada maksukohustuse kindlakstegemist ning vältida maksukohustuse tasumist. Äriühingu osalustele seatud keelumärgete puhul ei ole määruskaebuse esitajad selgitanud, kui suur on nende osade tegelik väärtus või millisel viisil oleks maksuhaldur pidanud selle välja arvutama. Pangakontode arestimist ei saa pidada ebaproportsionaalseks olukorras, kus määruskaebuse esitajatel puudub muu vara, mille suhtes täitetoiminguid rakendada. Väited kavandatava nõude ületagamisest on paljasõnalised. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 5.

§ 1361

alusel täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmisel ei kontrolli kohus üksikasjalikult seda, kas käimasoleva maksumenetluse tulemusena maksuhalduri poolt eeldatavalt tehtava vastutusotsuse sisulised eeldused on täidetud ja kas vastutusotsus oleks õiguspärane, vaid kontroll hõlmab eelkõige seda, kas vastutusotsuse tegemine on õiguslikult võimalik ja tõenäoline, sh kas esinevad vastutusotsuse tegemist välistavad asjaolud. Sellisteks asjaoludeks võivad olla näiteks maksusumma määramise aegumistähtaja möödumine (

§ 96

lg 5) või maksuvõla lõppemine (

§ 96

lg 6 p 3), samuti olukord, kus kohtu hinnangul oleks juhatuse liikme tahtluse või raske hooletuse tuvastamine ebatõenäoline (nt Riigikohtu 12.02.2020 määrus nr 3-19-1672, p 18). 6. Praegusel juhul alustas MTA 22.02.2021 taotluse esitamisega QQ ja YY suhtes vastutusotsuse koostamisele suunatud maksumenetlust, mis on iseenesest lubatav (nt Riigikohtu 02.06.2017 määrus nr 3-3-1-17-17, p 12; 14.05.2013 määrus nr 3-3-1-7-13, p 12), ning seega ei saanud maksuhalduril olla kujunenud lõplikku seisukohta ja kogutud tõendeid kõigi vastutusotsuse tegemisel tähtsust omavate asjaolude kohta. Määruskaebuse esitajate väide maksuvõla lõppemisest on ilmselgelt ekslik.

§-st 35 ja ÄS § 391 lg-test 1 ja 4 tulenevalt lähevad äriühingute ühinemisel ühendatava äriühingu kohustused (sh maksukohustused) üle ühendavale äriühingule. Üle lähevad kõik maksuvõlad, mis on ühinemise hetkeks tekkinud ja maksuvõla ülemineku seisukohast ei ole oluline, millal maksuvõlg maksuotsusega õiguslikult siduvalt kindlaks tehakse.

§ 32

kohaselt on maksuvõlg igasugune tähtpäevaks tasumata maksusumma või maksukohustuslase taotlusest lähtudes alusetult tagastatud või tasaarvestatud summa, samuti neilt arvestatud tasumata intress. MTA 15.09.2020 maksuotsusega nr 12.23/051084-128 kohustati U UÜ-d tasuma 80 845,14 eurot, mis seondus T OÜ 2019. a märtsi kuni oktoobri maksukohustustega (täitmistähtajaga 10.04.2019 kuni 10.11.2019). Kuna maksukohustused olid tekkinud enne T OÜ ühinemist U UÜ-ga (20.07.2020) ja U UÜ 6

(11)3-21-373 ühinemist UÜ-ga P (28.10.2020), siis on need läinud üle UÜ-le P, kelle õigusvõime ei ole lõppenud. Seega ei ole lõppenud ka T OÜ seaduslike esindajate solidaarne vastutus äriühingu maksuvõla eest kui aktsessoorne kõrvalkohustus (nt Riigikohtu 02.02.2018 otsus nr 3-15-2813, p-d 16.1–16.2), olenemata sellest, et QQ ja YY ei ole seotud U UÜ-ga ega UÜ-ga P. Õigusaktidest ei tulene piirangut, et äriühingu kohustused saavad minna üle ainult ühe korra, mistõttu ei oma tähtsust, mitu korda maksuvõlg ühinemise teel õigusjärglasele üle läinud. 7. Ebaõige on ka arusaam, et ühinemise korral läheb

§ 40

lg-s 1 sätestatud seadusliku esindaja vastutus üle õigusjärglasest äriühingu juhatuse liikmetele.

§ 8

lg 1, § 40 lg 1 ja § 96 lg 1 alusel saab vastutusotsuse teha üksnes isikule, kellel lasusid maksuvõla tekkimise ajal

§ 8

lg-s 1 sätestatud kohustused (nt Riigikohtu 12.02.2020 määrus nr 3-19-1672, p 19). Praegusel juhul asjassepuutuval ajavahemikul 10.04.2019–10.11.2019 olid T OÜ juhatuse liikmed QQ ja YY, mistõttu vastutavad just nemad tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega (T OÜ üldõigusjärglane UÜ P), kui nad on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud

§ 8lg-s 1 sätestatud kohustusi ning see põhjustas maksuvõla tekkimise.

Need asjaolud tuleb MTA-l selgitada välja vastutusotsuse koostamise menetluse käigus. Kui QQ ja YY vastutavad 80 845,14 euro suuruse põhimaksuvõla eest, siis vastutavad nad solidaarselt maksukohustuslasega ka sellelt arvestatud intressi eest, sh selle ajavahemiku eest, mil nad ei olnud enam juhatuse liikmed (nt Riigikohtu 16.10.2019 määrus nr 3-19-269, p 9; 21.11.2019 määrus nr 3-19-276, p 11). MTA 22.02.2021 taotluse kohaselt oli arvestuslik intress 15.02.2021 seisuga 606,36 eurot. 8. Määruskaebuse esitajate suhtes vastutusotsuse tegemine ei ole välistatud ka põhjusel, et MTA 22.02.2021 taotluse esitamise ajaks ei olnud veel möödunud

§ 96

lg-s 5 sätestatud kolme kuu pikkune ajavahemik, mille jooksul ei ole õnnestunud maksukohustuslaselt endalt maksuvõlga sisse nõuda.

§ 96

lg-tes 5 ja 6 sätestatud tingimused peavad olema täidetud vastutusotsuse tegemise hetkel (nt Riigikohtu 03.12.2020 otsus nr 3-19-104, p 18; 09.10.2019 otsus nr 3-17-991, p-d 11–12), kuid need asjaolud ei pea tingimata esinema juba vastutusotsuse tegemisele suunatud maksumenetluse alustamise ajal. Neist sätetest ei tulene keeldu alustada menetlusega, vaid üksnes piirang teha vastutusotsus (nt Tallinna Ringkonnakohtu 21.05.2020 määrus nr 3-20-629, p 9 ja seal viidatud varasemad lahendid). Määruskaebuse esitajate väited maksuhalduri kõrgendatud põhjendamiskohustusest maksuvõla kujunemise äranäitamisel ja selle rikkumisest ei ole põhjendatud, sest praegusel juhul ei ole tegemist sellise olukorraga, kus maksuhaldur oleks alustanud vastutusotsuse koostamisele suunatud maksumenetlust juba enne äriühingule maksuotsuse tegemist (erinevalt määruskaebuses viidatud haldusasjast nr 3-181082). Maksuhaldur on samas põhistanud, et maksuvõla sissenõudmine UÜ-lt P ei ole tõenäoline (sh osaliselt), sest äriühingul puudub igasugune vara ja tegelik majandustegevus. MTA taotluses ja 15.09.2020 maksuotsuses välja toodud asjaolude pinnalt ei ole alust pidada ilmselgelt ebatõenäoliseks, et QQ ja YY võivad

§ 8lg 1 ja § 40 lg 1 alusel vastutada maksuvõla eest solidaarselt äriühinguga.

9.

§ 1361

alusel täitetoiminguks loa andmine on prognoosotsus ka sellest aspektist, et puudub kindel teadmine isiku võimaliku käitumise kohta tulevikus (nt Riigikohtu 18.06.2013 määrus nr 3-3-1-28-13, p 11.3.1; 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-4-13, p 22), mistõttu sättes märgitud kahtlus sundtäitmise hilisemast raskendatusest ei eelda seda, et isik oleks juba astunud konkreetseid samme selleks, et takistada võimaliku rahalise kohustuse hilisemat sissenõudmist, vaid

§ 1361

alusel täitmist tagavate toimingute ennetav rakendamine ongi nähtud ette selle olukorra vältimiseks. Eelkõige annavad kahtluseks alust äriühingu maksumenetluses kogutud tõendid, mis viitavad juhatuse liikme ebausaldusväärsele käitumisele maksuõigussuhetes, sest kui isik on varem korraldanud äriühingu tegevust eesmärgiga vältida maksukohustuse täitmist, 7

(11)3-21-373 on põhjendatud eeldada, et selline soovimatus säilib ka tulevikus (nt Riigikohtu 28.01.2013 määrus nr 3-3-1-16-12, p 10.4).
  1. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri hinnanguga, et QQ ja YY tegevus T OÜ majandustegevuse ja maksude tasumise korraldamisel ning maksukontrolli ajal äriühingu mahajätmine (s.o ühendamine tõenäolise variühinguga) annavad põhjust arvata, et määruskaebuse esitajad võivad asuda hoidma kõrvale ka kavandatava vastutusotsuse täitmisest. Määruskaebuses ei ole põhjendatud, et QQ-le kuulunud kinnistu võõrandamine F OÜ-le ning YY kinnistule sama äriühingu kasuks hüpoteegi seadmine oleks toimunud mingil muul eesmärgil peale kavatsuse oma vara varjata või muuta selle arvelt võimalike nõuete (sh vastutuskohustuse) täitmine raskendatuks.
  2. Maksuhaldur on praeguses asjas taotlenud esmalt keelumärgete seadmist määruskaebuse esitajatele kuuluvatele osalustele erinevates äriühingutes ning kuna maksuhalduri hinnangul ei olnud võimalik osade tegelikku väärtust tuvastada ja nende nimiväärtus jäi maksukohustusest oluliselt väiksemaks, siis taotles maksuhaldur ühtlasi luba arestida puudujääva summa ulatuses QQ ja YY pangakontod (sh hoiukontod). Määruskaebuse esitajad on leidnud, et asjas on toimunud ületagamine, sest osade tegelik väärtus ületab nii nende nimiväärtust kui ka tagatavat maksukohustust. Iseenesest on õige, et maksukohustuste täitmise tagamisel tuleb samuti vältida ületagamist (nt Riigikohtu 05.04.2019 määrus nr 3-17-2005, p 9). MTA taotluses on osade nimiväärtusest lähtumist põhjendatud asjaoluga, et osade tegelik väärtus ei ole teada. Maksuhaldur on küll täiendavalt toonud välja, kas ja millise aasta kohta on konkreetne äriühing viimati esitanud majandusaasta aruande, kuid ei ole aruannetest nähtuvaid andmeid sisuliselt analüüsinud (s.o püüdnud hinnata osade bilansilist väärtust). Määruskaebusest võib aru saada, et osaluste tegeliku väärtuse kindlakstegemiseks tuleks tellida ekspertiis ja sellised tõendid pidanuks esitama maksuhaldur. Samas on määruskaebuse esitajad 14.04.2021 seisukoha p-s 2.11 näitlikult tuginenud V OÜ bilansis kajastatud andmetele.
  3. Ringkonnakohus nõustub, et osaühingu osa nimiväärtus ei peegelda üldjuhul äriühingu osaluse tõenäolist turuväärtust (vrd Riigikohtu 26.11.2014 määrus nr 3-1-1-75-14, p 40). Osa nimiväärtus on arvestuslik näitaja, mis lepitakse kokku osaühingu asutamisel ja millele vastavalt teevad asutajad-osanikud hiljem ka sissemaksed (ÄS § 138 lg 2 p-d 4–5 ning § 155 lg 1). Osade nimiväärtuste summa väljendab osaühingu osakapitali. Osaühingu osanikud võivad teatud juhtudel otsustada osakapitali suurendada ning sel juhul suureneb ka osade nimiväärtus, kusjuures osanike varasemad osalusproportsioonid üldjuhul säilivad (ÄS § 193 lg 1 ja § 195 lg 3). Osa bilansiline väärtus on üldjuhul osa nimiväärtus koos vastava osaga osaühingu kasumist. Osa nimiväärtuse kokkulangemist osa bilansilise väärtusega esineb tegutseva osaühingu puhul harva. Osa nimiväärtus võib osaühingu kasumit arvestades olla osa bilansilisest väärtusest oluliselt väiksem, samas kui kahjumliku tegutsemise korral võib osa nimiväärtus olla ka osa bilansilisest väärtusest suurem. Osa tegelikuks väärtuseks (turuväärtuseks) on tsiviilseadustiku üldosa seaduse § 65 kohaselt üldjuhul selle harilik väärtus ehk kohalik keskmine müügihind (turuhind). Harilik väärtus on seega hind, mille eest on konkreetset eset tavapäraselt võimalik müüa. Osaühingu osa nimiväärtus, bilansiline väärtus ja turuväärtus seostuvad omavahel selliselt, et mida suurem on osaühingu kasum, seda suurem on üldjuhul ka osa turuväärtus ja vastupidi (nt Riigikohtu 12.11.2018 määrus nr 1-18-1170, p-d 17–19).
  4. Süüteoasjades on leitud, et näiteks aktsiate arestimise puhul on üldjuhul põhjendatud tuvastada aktsiate väärtus aktsiaseltsi bilansilise väärtuse alusel ja aktsia tegeliku turuväärtuse määramine oleks vara arestimise menetluse eripära arvestades põhjendamatult ajamahukas ja kulukas (vt Riigikohtu 26.11.2014 määrus nr 3-1-1-75-14, p 40). Osaühingu osa tagatisväärtuse kindlaksmääramisel ei pruugi siiski olla põhjendatud lähtuda samasugusest metoodikast, sest 8
(11)3-21-373 osaühingu arestitud osa sundmüük täitemenetluses on sageli väga keeruline. Osaühing on olemuselt suletud ühingutüüp ning osa omandamise vastu ei tunne üldjuhul huvi keegi peale teiste osanike, kuid nemadki ei pruugi soovida seda omandada. Vähemusosaluse puhul on ostuhuvi eriti väike (nt Riigikohtu 12.11.2018 määrus nr 1-18-1170, p-d 24–25). Osaühingu osa väärtuse hindamisel on osaühingu majandusliku seisundi kõrval määrav seegi, millise õiguse ja kontrolli annab osa ühingu juhtimisel ning kasumi jaotamisel (nt Riigikohtu 08.04.2019 otsus nr 2-14-51896, p 23.1). Osaühingu osa sundmüügi korral võib ostuhuvi lisaks oleneda väga suurel määral ühingu majandustegevuse läbipaistvusest ja sellega seotud riskidest, mis avalduvad eriti olukorras, kus müüdav osa ei anna ainu- ega enamusosalust ja teiste osanike valmidus võimaliku uue osanikuga koostööd teha on ebaselge (vt Riigikohtu 06.10.2016 otsus nr 3-1-1-58-16, p 39). 14. Ringkonnakohtu hinnangul on süüteomenetluses vara arestimise küsimuses avaldatud seisukohad laiendatavad ka täitetoiminguks loa andmise menetlusele, sest tegemist on samuti kiireloomulise küsimusega, mille eesmärk on tagada tulevase võimaliku nõude täitmine. Seega ei ole ka loamenetluses põhjendatud nõuda maksuhaldurilt osaühingu osa tegeliku turuväärtuse kindlakstegemist, sest see oleks ülemäära aeganõudev ja kulukas. Selle asemel on põhjendatud lähtuda osaühingu osa nimiväärtusest või asjakohasel juhul bilansilisest väärtusest. Seejuures eeldab bilansilisest väärtusest lähtumine mh seda, et maksuhaldurile on avalikult kättesaadavad ajakohased andmed osaühingu majandusliku seisundi kohta. Kuivõrd puudutatud isiku eelnev teavitamine kavandatavast toimingust oleks vastuolus

§ 1361

eesmärgiga vältida seda, et maksukohustuse sissenõudmine võiks osutuda tema tegevuse tõttu võimatuks, siis ei saa ka maksuhaldurilt eeldada puudutatud isikult andmete nõudmist nende äriühingute bilansi kohta, milles ta omab osalusi. Sellele vaatamata tuleb osaühingu osadele käsutamise keelumärgete seadmisel põhjendada, millistest asjaoludest lähtudes on osaühingu osade väärtuse määramisel võetud aluseks osade nimiväärtus.

  1. Olukorras, kus maksuhalduril ei olnud 22.02.2021 taotluse esitamise ajal võimalik võtta aluseks muid andmeid peale äriühingute majandusaastate aruannete, mis olid viimati esitatud kas
  2. a kohta (H OÜ, W OÜ, A OÜ, OÜ K, T OÜ) või veelgi varasemate aastate kohta (M OÜ, V OÜ, F OÜ) või polnud neid üldse esitatud (F OÜ, C OÜ, T OÜ, P OÜ), ei ole põhjust heita ette lähtumist osaühingute osade nimiväärtusest. Olenemata sellest, et ÄS § 5258 järgi tuli
  3. a kohta majandusaasta aruanne esitada hiljemalt 31.10.2020 ja
  4. a majandusaasta aruande esitamise tähtaeg oli 30.06.2021, ei tähenda see, et maksuhalduril oleks põhjust 22.02.2021 taotluses lähtuda äriühingute bilansiandmetest 31.12.2019 seisuga või veelgi varasemast ajast. Isegi kui äriühingul võis 31.12.2019 seisuga olla jaotamata kasumit, puudub ülevaade äriühingu majandustegevusest ja selle tulemist
  5. a-l. Välistada ei saa võimalust, et hiljem tegutseti kahjumiga, mida ei ole võimalik katta ka seni jaotamata kasumi arvelt.
  6. QQ ainuosalusega äriühingute (M OÜ, H OÜ, A OÜ, F OÜ, C OÜ) kohta puudusid MTA 22.02.2021 taotluse esitamise ajal ja äriregistri järgi puuduvad senini andmed, mis kajastaksid nende bilanssi hilisema kui 31.12.2019 seisuga. Ajakohasemat teavet äriühingute majandusliku seisundi kohta ei ole esitatud ka määruskaebuse menetluses. Nagu eelnevalt märgitud, ei ole osaühingu osa bilansilise väärtuse kindlakstegemisel üle-eelmise majandusaasta andmetest, mistõttu on maksuhaldur põhjendatult võtnud aluseks osade nimiväärtuse, vaatamata sellele, et
  7. a majandusaasta aruannete järgi oli H OÜ jaotamata kasum 806 550 eurot ja M OÜ jaotamata kasum 482 864 eurot. Samas on halduskohus andnud alusetult maksuhaldurile loa taotleda käsutuskeelu seadmist W OÜ osale nimiväärtusega 900 eurot, sest kõnealune osa ei kuulu QQ-le, vaid nimetatud äriühingu osanikuks on M OÜ. Kuigi QQ on M OÜ ainuosanik, on siiski tegemist erinevate isikutega ning kuna M OÜ ei saa olla kavandatava vastutusotsuse adressaadiks, siis ei saanud MTA taotleda

§ 1361lg 1 alusel halduskohtult luba tema 9

(11)3-21-373 suhtes täitmist tagavate toimingute sooritamiseks. Seega tuleb halduskohtu määrus tühistada osas, millega anti luba taotleda käsutamise keelumärke seadmist W OÜ osale. Seda vaatamata asjaolule, et äriregistrist ei nähtu, et tegelikult oleks selle loa alusel keelumärget üldse seatud. QQ kaudset osalust W OÜ-s võis siiski olla põhjust arvestada M OÜ osa tagatisväärtuse hindamisel.
  1. YY omab ainuosalusi F OÜ-s, T OÜ-s ja T OÜ-s ning 1/2 suurusi osalusi OÜ-s K ja V OÜ-s, samuti 12,5% suurust osalust P OÜ-s. Kõigi eeltoodud äriühingute kohta puudusid MTA 22.02.2021 taotluse esitamise ajal andmed, mis kajastaksid nende bilanssi hilisema kui 31.12.2019 seisuga. Seega puudus maksuhalduril teave, mille põhjal teha kindlaks osaühingute osade aktuaalne bilansiline väärtus, ning põhjendatud oli lähtuda osade nimiväärtusest. Äriregistrist nähtuvalt on pärast halduskohtu määruse tegemist ja enne määruskaebuse lahendamist OÜ K ja T OÜ esitanud
  2. a majandusaasta aruanded (vastavalt 28.02.2021 ja 30.06.2021), samuti on määruskaebuse menetluses ringkonnakohtule esitatud V OÜ bilanss ja kasumiaruanne 31.12.2020 seisuga. OÜ K
  3. a majandustegevuse tulemiks oli kahjum, mida ei suudetud täielikult katta ka eelmiste perioodide jaotamata kasumi arvelt. T OÜ jaotamata kasum oli 207 487 eurot. V OÜ bilansist ja kasumiaruandest 31.12.2020 seisuga nähtub, et kuigi
  4. a majandustegevuse tulemiks oli kahjum, oli omakapitali suuruseks 31.12.2020 seisuga siiski 1 733 190,99 eurot.
  5. Kuna OÜ-l K puudub jaotamata kasum, siis ei ole selle osaühingu osa väärtus suurem kui osa nimiväärtus. Määruskaebuse menetluses esitatud V OÜ bilansi andmete usaldusväärsus on ringkonnakohtu hinnangul küsitav, sest V OÜ on viimati 13.05.2020 esitanud registripidajale
  6. a majandusaasta aruande ning pole senini esitanud isegi
  7. a majandusaasta aruannet. Lisaks on YY-l äriühingus 50% suurune osalus (st tegemist ei ole ainu- või enamusosalusega), mille sundmüük ei pruugi tõenäoliselt osutuda edukaks, vähemasti mitte ligilähedaselt osa bilansilisele väärtusele vastava hinnaga, sest puudub võimalus teisest osanikust sõltumatult otsustada mh kasumi jaotamise üle (vt Riigikohtu 12.11.2018 määrus nr 1-18-1170, p 25). Kuna andmed T OÜ
  8. a majandustegevuse kohta esitati äriregistrile 30.06.2021, siis ei olnud maksuhalduril ja halduskohtul võimalik nendega arvestada. Seega on põhjendatult lähtutud osaühingute osade nimiväärtusest. Kuna praeguseks kajastab aruanne samuti juba enam kui poole aasta vanuseid andmeid ning seejuures on T OÜ peamiseks tegevusalaks tööjõu lühiajaline rentimine teistesse Euroopa Liidu liikmesriikidesse, mis võib olla COVID-19 piirangute tõttu oluliselt raskendatud, samuti on tegemist alles 04.02.2019 asutatud äriühinguga, millel ei pruugi olla välja kujunenud püsivat kliendibaasi, siis ei pea ringkonnakohus põhjendatuks ka selles osas kalduda kõrvale osa nimiväärtusest.
  9. Lisaks määruskaebuse esitajatele kuuluvatele osalustele keelumärgete seadmisele taotles MTA kohtult puudutatud isikute pangakontode arestimist tagamata jäänud maksukohustuse ulatuses. Kuigi füüsiliste isikute pangakontode arestimine ei pruugi olla alati proportsionaalne abinõu maksukohustuste täitmise tagamiseks, ei ole see siiski välistatud, kui puudub muu võimalus tõenäoliselt määratavat maksukohustust tagada ning isiku varasemat tegevust arvestades on põhjust kahelda tema usaldusväärsuses. Vajaduse korral saab kohus ise tagada, et arest oleks proportsionaalne, näiteks keelates isikule laekuvast sissetulekust igakuiselt arestida

§ 131

lg-s 3 märgitust suurema summa (nt Riigikohtu 12.02.2020 määrus nr 319-1672, p-d 27–29). Praegusel juhul on maksuhaldur näidanud, et QQ ja YY muu vara arvelt ei ole võimalik vastutusotsusega tõenäoliselt määratavat rahalist kohustust tagada ning isikute senise käitumise põhjal on põhjust arvata, et nad püüaksid astuda samme, et jätta maksukohustused täitmata. Seetõttu on maksukohustuse hilisema sissenõudmise tagamiseks olnud põhjendatud arestida nende pangakontod (sh hoiukontod). Määruskaebuses ei ole sisuliselt põhjendatud, kuidas riivab pangakontode arestimine QQ ja YY tavapärasest 10

(11)3-21-373 intensiivsemalt või miks tuleks nende puhul jätta igakuiselt arestimata

§ 131lg-s 3 märgitust suurem summa.

Määruskaebuse esitajad ei ole lisaks viidanud, et maksukohustuse täitmise tagamiseks oleks tõhusalt võimalik rakendada mingeid muid abinõusid.

  1. Eelneva põhjal jääb YY määruskaebus rahuldamata, kuid ringkonnakohus rahuldab osaliselt QQ määruskaebuse ja tühistab Tallinna Halduskohtu 26.02.2021 määruse resolutsiooni p 1.1 osas, millega anti loa seada käsutuskeeld W OÜ osale. MTA taotlus tuleb selles osas jätta rahuldamata. Muus osas jääb halduskohtu määruse resolutsioon muutmata, kuid ringkonnakohus täiendab halduskohtu määruse põhjendusi vastavalt käesoleva määruse põhjendustele.
  2. Haldusasjas määruskaebuse esitamine on lõivuvaba (HKMS § 104 lg 1; riigilõivuseaduse (RLS) § 22 lg 1 p 9). Kuna määruskaebusele lisatud 16.03.2021 maksekorraldusest nähtuvalt on QQ ja YY määruskaebuselt tasutud riigilõiv 30 eurot, siis tuleb nimetatud summa HKMS § 104 lg 5 p 1 ja lg 8 ning RLS § 15 lg 1 p 1 alusel maksjale tagastada. (allkirjastatud digitaalselt) 11

(11)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.