← Eesti

3-20-928/36

Obsah (6)§ 230§ 2§ 62§ 61§ 198§ 107

RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Menetlusosalised Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatam

§ 230lg 5 p 2).

Kolleegium peatub kõigepealt küsimusel, milline on maksuhalduri uurimiskohustus ja maksukohustuslase kaasaaitamiskohustus vastutusotsuse menetluses (I), seejärel selgitab maksukohustuslase võimalusi esitada tõendeid kohtumenetluses (II) ning lõpuks lahendab kassatsioonkaebuse (III). I

  1. Menetlusosaliste ja kohtute seisukohtadest võib järeldada, et erimeelsused on küsimuses, milline on maksuotsuse tegemiseks korraldatud maksumenetluse ja vastutusotsuse tegemiseks korraldatud vastutusotsuse menetluse vahekord ning milline osa on maksuotsusel vastutusotsuse menetluses. Maksuhaldur ja kohtud on leidnud, et äriühingu juhatuse liige peaks esitama kõik tõendid maksumenetluses, pidades maksumenetluse tulemusena valminud maksuotsust mingil määral sarnaseks eelhaldusaktiga vastutusotsuse suhtes. See seisukoht ei ole õige.
  2. Eelnev seostub maksuhalduri uurimiskohustusega vastutusotsuse menetluses. Sõltumata sellest, kas maksuotsus on läbinud kohtuliku kontrolli või mitte, on vastutusotsuse menetlus täiesti iseseisev menetlus. Seda saab järeldada MKS
  3. peatüki
  4. jaost, kus vastutusotsuse tegemine kolmandale isikule on eraldi reguleeritud, ning seda on korduvalt rõhutanud ka Riigikohus oma praktikas (vt nt 3-3-1-23-12, p 25). See tähendab, et vastutusotsuse menetluses on maksuhalduri uurimiskohustus sarnane maksumenetluse uurimiskohustusega. Nagu Riigikohus eespool viidatud lahendis märkis, saab maksuhaldur viidata ühe tõendina maksuotsusele ning seal tuvastatud asjaoludele. Samuti peab maksuhaldur maksukohustuslase seletusest ja vastuväitest tulenevalt analüüsima neis esitatud asjaolusid ning vajaduse korral koguma uusi tõendeid. MKS § 11 lg 1 näeb maksuhalduri uurimiskohustusena ette kõigi asjas tähtsate asjaolude, nii maksukohustust suurendavate kui ka vähendavate asjaolude, arvestamise.
  5. Maksuhalduri uurimiskohustusele vastab maksukohustuslase kaasaaitamiskohustus. Kolleegium ei nõustu kaebaja seisukohaga, et tal ei olegi kohustust vastutusotsuse menetluses tõendeid esitada. MKS § 56 lg 1 näeb ette, et maksukohustuslane on kohustatud maksuhaldurile teatama kõik talle teadaolevad asjaolud, millel on või võib olla maksustamise seisukohast tähtsust. Tõendite esitamise kohustuse näeb otsesõnu ette MKS § 56 lg
  6. See kohustus hõlmab lisaks dokumentide esitamisele ka kohustust teatada maksuhaldurile kõigi nende tunnistajate nimed, kes kaebaja väiteid võiksid kinnitada.
  7. Uurimiskohustuse rikkumisena võib käsitada olukorda, kui maksukohustuslane on vastutusotsuse kavandile vastuväiteid esitades viidanud võimalikele tunnistajatele, kes võiksid tema väiteid kinnitada, ning maksuhaldur on need asjaolud kontrollimata jätnud. Maksukohustuslase ärakuulamine enne haldusakti andmist (MKS § 13) jääks pelgalt formaalseks toiminguks, kui tema vastuväiteid ei kontrollitaks ega hinnataks. Samas ei pruugi selline uurimiskohustuse rikkumine tingida vastutusotsuse tühistamist, kui see menetlusviga pole põhjustanud ebaõige maksunõude 6

(9)3-20-928 esitamist. Seadus ega kohtupraktika ei välista, et maksuhalduril on ka kohtumenetluses õigus esitada lisatõendeid oma seisukohtade tõendamiseks (vt nt 3-12-1360, p 17.2). 17. Kaasaaitamiskohustuse rikkumine ei saa üldjuhul samuti viia selleni, et maksukohustuslasel keelatakse uute tõendite esitamine kohtumenetluses. See oleks vastuolus menetlusosaliste võrdsuse põhimõttega (

§ 2

lg 6) ning

§ 62

sellist alust tõendite esitamise õigeaegsuse ja lubatavuse hindamisel ette ei näe. Tõendid tuleb esitada eelmenetluses määratud tähtaja jooksul või erandjuhul pärast eelmenetluse lõppu. MKS § 102 lg 2 p 1 sätestab, et maksukohustuse vähendamiseks saab maksuotsust muuta või tunnistada kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. Riigikohtu otsuses asjas nr 3-3-1-47-07 peeti seda sätet osal juhtudel võimalikuks kohaldada ka kohtumenetluses kui maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse pahatahtliku rikkumise tagajärge. Siiski tuleb tagada, et kohtupidamine oleks õiglane ning maksuhalduri tegevus ei jääks väljapoole kohtulikku kontrolli. Eeltoodust tulenevalt saab viitega MKS § 102 lg 1 p-le 2 piirata tõendite esitamist maksuotsuste vaidlustamise korral üksnes erandjuhul ja asjas nr 3-3-1-47-07 tehtud Riigikohtu otsuse p-des 12 ja 13 ning asjas nr 3-3-1-56-16 tehtud Riigikohtu otsuse p-des 21 ja 22 toodud seisukohti arvestades. II

  1. Kaebaja taotles kohtumenetluses kolme tunnistaja ülekuulamist, leides, et kaks neist saavad kinnitada tehingute toimumist kaebaja juhitud äriühingu ja kolmanda äriühingu vahel. Kaebaja märkis, et üheks tunnistajaks on tellija juhatuse liige ning teiseks tehingu teise poole töötaja või alltöövõtja töötaja. Kolmanda tunnistaja ülekuulamist taotles kaebaja seetõttu, et selle tunnistaja ütlustest järeldas maksuhaldur maksuotsuse asjas tehtud kohtuotsusele tuginedes, et kaebaja on organiseerinud variäriühingu loomise ja kontrollinud selle tegevust, samas tunnistaja polnud kaebajat talle kohtus esitatud fotolt ära tundnud ning ka isiku kirjeldus ei viidanud kaebajale. Kohtud leidsid, et nende tunnistajate ülekuulamist oleks kaebaja pidanud taotlema äriühingu maksumenetluses või vastutusotsuse menetluses ning praeguses menetluses pole ta esitanud mingeid põhjendusi, millest nähtuks, et tõendite esitamine oleks MKS § 102 lg 1 p 2 kohaselt lubatav. Kolmanda tunnistaja kohta märkis halduskohus veel seda, et tunnistaja on maksuotsuse vaidluses üle kuulatud ja uut ülekuulamist pole vaja. Ringkonnakohus on halduskohtu seisukohtadega nõustunud, jättes kaebaja taotluse veelkord rahuldamata.
  2. Kolleegium leiab, et kohtud on tunnistajate ülekuulamise taotlust rahuldamata jättes rikkunud oluliselt menetlusnorme.

§ 62

lg 3 p 3 näeb ette, et kohus võib keelduda tõendite kogumisest, kui tõendi kogumise vajadust ei ole põhjendatud. Selles sättes ei ole peetud silmas, et menetlusosaline peaks põhjendama, miks ta eelnevas haldusmenetluses selle tõendi kogumist ei taotlenud. On oluline, et praeguses menetluses ei vaidlusta kaebaja maksuotsust ega pea tõendama selle õigusvastasust. Praeguse vaidluse esemeks on vastutusotsus ja selle õiguspärasus. Kohtule on oluline, et menetlusosaline põhjendaks, millist faktiväidet ta soovib taotletud tõendiga tõendada. Kaebaja on selle kohustuse täitnud. 20. Kohtute viide lahendile asjas nr 3-3-1-47-07 ja MKS § 102 lg 1 p-le 2 ei ole praegu asjakohane. Viidatud kohtulahendi asjaolud olid teistsugused: selles asjas jättis maksukohustuslane esitamata dokumendid sisendkäibemaksu kohta, mida ta polnud varem deklareerinud. Neid dokumente oli maksuhaldur temalt maksumenetluses nõudnud ning ta varjas neid maksuhalduri eest. Riigikohus tõdes asjas nr 3-3-1-56-16 tehtud otsuse p-s 21, et selliste tõendite vastuvõtmine ning selle tulemusel maksuotsuse tühistamine muudaks sisutühjaks MKS-is ja maksuseadustes maksukohustuslasele seatud nõuded deklareerimise ja maksuarvestuse kohta ning annaks võimaluse korrata 7

(9)3-20-928 maksumenetlust, kuni saabub maksu määramise aegumistähtaeg. Riigikohus lisas sama otsuse p-s 22, et MKS § 102 lg 1 p 2 kohaldamisel tuleb silmas pidada, et mõne faktilise asjaolu kohta käivaid kõiki mõeldavaid tõendeid või nende esitamise vajadust ei pruugi ükski menetlusosaline suuta ette näha. Seda eriti niisuguste tõendite puhul, mille fikseerimise ja säilitamise kohustust MKS §-d 57 ja 58 ei sätesta. Kui maksuhaldur ei ole maksukohustuslaselt niisuguste tõendite esitamist nõudnud ning maksukohustuslane ei ole neid tõendeid varjanud, ei saa maksukohustuslasele ette heita seda, kui ta mõistab alles pärast maksuotsuse tegemist, et on vaja koguda või esitada mõnd tõendit, seadmaks kahtluse alla maksuotsuses kasutatud tõendite usaldusväärsust või vaidlustamaks nende põhjal tehtud järeldusi. Niisugusel juhul kohalduvad asjas tavapärased halduskohtumenetluse tõendamisreeglid.
  1. Praeguses asjas soovib kaebaja tõendada tunnistajate ütlustega oma vastuväiteid maksuhalduri järeldustele. Kolleegium on korduvalt selgitanud, et kaebaja võib vastutusotsuse vaidlustamisel esitada ka neid vastuväiteid, mida äriühing kui põhivõlgnik ei esitanud, ning et isikul peab vastutusotsuse adressaadina olema tegelik võimalus vastutusotsuse menetluses tuvastatud asjaolusid vaidlustada (vt 3-3-1-20-16, p 16.3; 3-3-1-56-16, p 23).
  2. Kolmanda tunnistaja välja kutsumata jätmist on halduskohus põhjendanud ka sellega, et tunnistaja on juba maksuotsuse vaidlustamisel üle kuulatud ning korduv ülekuulamine pole vajalik. Selline põhjendus nõuaks, et kohus oleks haldusasjas 3-15-2356 ülekuulatud tunnistaja ütluste protokolli lisanud käesoleva haldusasja toimikusse. Kohus saab tugineda üksnes neile tõenditele, mis on haldusasja juurde võetud. Lisaks oli kaebaja kolleegiumi hinnangul piisavalt põhjendanud, miks ta soovib tunnistaja uut ülekuulamist. Kohus oli eelmises maksuotsuse vaidlustamise asjas muu hulgas tunnistaja ütlustele tuginedes teinud järelduse, et kaebaja organiseeris variäriühingu asutamise. Vastutusotsuses tugineti sellele haldusasjas nr 3-15-2356 võetud seisukohale. Kaebaja põhjendusest tunnistaja ülekuulamiseks saab järeldada, et ta soovib tunnistaja ütlustega tõendada fakti, et kaebaja ei saanud olla isikuks, kelle initsiatiivil variäriühing loodi ja tegutses.
  3. Maksuhaldur leidis kassatsioonkaebuse vastuses, et kuna äriühingu juhatuse liige on selle seaduslik esindaja, laieneb maksuotsuses äriühingu tegevuse õigusvastasusele antud hinnang ka juhatuse liikme käitumisele ning õiguskindluse huvides ei saa riik kord kindlaks tehtud asjaolusid ja neile antud hinnanguid hakata vastutusotsuse menetluses, mis on maksuotsuse menetluse jätkumenetlus, ilma pikemata ümber hindama. Kolleegium viitab vastuseks asjas nr 3-3-1-23-12 tehtud Riigikohtu otsuse p-s 25 võetud seisukohale: „Vastutusotsuse adressaat ei pea vaidlustama maksuotsust, kui ta ei nõustu maksuotsuses tuvastatud äriühingu maksuvõla suurusega. Tal on õigus vaidlustada selles osas vastutusotsus. Maksuotsus kui kehtiv haldusakt on siduv üksnes äriühingule. Kui kohtud tühistavad vastutusotsuse põhjusel, et äriühingul puudub selline maksuvõlg, siis jääb äriühingule tehtud maksuotsus äriühingu suhtes jõusse, kuid juhatuse liige maksuotsusega määratud maksusumma eest ei vastuta.“
  4. Kolleegium jääb eeltoodud seisukoha juurde ja rõhutab, et MKS § 96 lg 6 p 1 näeb ette, et vastutusotsuse saab teha üksnes siis, kui äriühingul on tekkinud maksuvõlg. Seega tuleb kohtul vastutusotsuse vaidlustamise korral kõik tõendid ja asjaolud täies mahus üle kontrollida, sest tegemist pole jätkumenetlusega. Siinkohal peab kolleegium vajalikuks rõhutada, et varasema jõustunud kohtulahendi põhjendustes tuvastatud asjaolusid hindab kohus kogumis teiste tõenditega ning sellel kohtuotsusel ei ole kohtu jaoks suuremat jõudu kui teistel tõenditel.
  5. Maksuhaldur väljendas vastuses kassatsioonkaebusele kartust, et maksukohustuslane võib maksuotsuse järeldustest teadlik olles asuda tõendeid fabritseerima ning tunnistajaid mõjutama. See ei ole piisav põhjus, et muuta kolleegiumi varasemat praktikat ja piirata kaebaja õigust esitada vastutusotsuse vaidlustamisel asjakohaseid tõendeid.

§ 61lg 1 sätestab kohtu kohustuse 8

(9)3-20-928 hinnata tõendeid igakülgselt, täielikult ja objektiivselt ning otsustada oma siseveendumuse kohaselt, kas menetlusosalise väide on tõendatud või mitte.

§ 62

lg 6 kohaselt võib kohus jätta arvestamata tõendi, mis on kohtu hinnangul ilmselt ebausaldusväärne, seda seisukohta tuleb põhjendada. III 26. Eeltoodust tulenevalt on kohtud teinud olulise menetlusvea ning jätnud alusetult kogumata kaebaja taotletud tõendid. Kohtud on valesti kohaldanud

§ 62lg 3 p 3.

Kolleegium rahuldab kassatsioonkaebuse, tühistab kohtute otsused ja saadab menetlusökonoomia põhimõtet rakendades asja uueks arutamiseks ringkonnakohtule.

§ 198

lg 2 p 2 näeb ette, et ringkonnakohus tuvastab halduskohtu otsuses tuvastamata asjaolusid ning hindab kohtuotsuses hindamata jäänud tõendeid juhul, kui halduskohus jättis esitatud tõendid või viidatud asjaolud põhjendamatult tähelepanuta. Seega on ringkonnakohtul võimalus halduskohtu tehtud menetlusviga kõrvaldada, taotletud tunnistajad üle kuulata ning kogutud tõendeid hinnata. 27. Kuna kolleegium saadab asja uueks arutamiseks, jagatakse menetluskulud asja uuel lahendamisel. 28. Kautsjon tuleb

§ 107lg 4 (kuni 31.

detsembrini 2021 kehtinud redaktsioonis) koostoimes tsiviilkohtumenetluse seadustiku ja täitemenetluse seadustiku rakendamise seaduse § 3 lg-ga 21 alusel tagastada. 29. Arvestades ringkonnakohtu otsuses võetud seisukohta, tuleb kaebaja nimi asendada avaldatavas otsuses tähemärgiga. (allkirjastatud digitaalselt) 9

(9)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.