← Eesti

3-17-523/53

Obsah (8)§ 165§ 229§ 61§ 65§ 158§ 109§ 107§ 175

RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Menetlusosalised Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatam

) § 230 lg 5 p 2).

  1. Praeguses asjas ei ole maksuhaldur seadnud kahtluse alla, et kaebaja on soetanud Bogarolo OÜ, OÜ Macodes ja OÜ Tootsi Peenar arvetel näidatud kogustes teravilja ja rapsi, samuti mitte seda, et kaebaja kasutas seda kaupa maksustatavate tehingute tegemiseks. Vaidluse all on, kas maksuhalduril oli õigus keelduda kaebajale nende äriühingute väljastatud arvete osas sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse andmisest olukorras, kus kaebaja ostujuht oli teadlik, et tehingute ahelas jäetakse käibemaks riigile tasumata. Kolleegium vastab tulenevalt MTA kassatsioonkaebusest kõigepealt küsimusele, kas töötaja teadmise saab omistada kaebajale (I), selgitab seejärel maksuotsuse faktilist ja õiguslikku alust (II) ning tõendamist (III). Viimaseks lahendab kolleegium menetluslikud küsimused (IV). I
  2. Ringkonnakohtu jaoks oli tõendeid kogumis hinnates veenev, et kaebaja ostujuht teadis, et Bogarolo OÜ, OÜ Macodes ja OÜ Tootsi Peenar ei olnud kaebajale müüdud kauba tegelikud müüjad, kuid tema teadmist ei saa omistada kaebajale.
  3. Ringkonnakohus eksis, kui leidis, et praegune juhtum sarnaneb juhtumiga, mida Riigikohus lahendas haldusasjas nr 3-3-1-12-
  4. Viidatud lahendis oli äriühingu töötaja pannud koos teiste isikutega toime kuriteo oma äriühingust tööandja vara vastu, pettes äriühingu usaldust kuritarvitades fiktiivsete arvete alusel temalt raha välja. Kolleegium leidis, et sellises olukorras ei ole põhjendatud teistele äriühingutele tehtud väljamaksete maksustamine tulumaksuga TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel, sest üldjuhul pole juriidilise isiku vara vähenemine hävinemise, kaotsimineku ja varguse tõttu ettevõtlusega mitteseotud kulu TuMS § 51 lg 2 mõttes. Kolleegium rõhutas seejuures, et pole oluline, et üks kuriteos süüdi mõistetud isikutest oli kaebaja töötaja. Oluline oli kuritegude suunatus kaebaja varaliste huvide vastu, mitte aga riigi fiskaalhuvi vastu (kolleegiumi
  5. mai
  6. a otsus asjas nr 3-3-1-12-12). Praeguses asjas ei ole tegemist tulumaksu määramisega ettevõtlusest varjatult välja viidud kasumi maksustamisel, vaid sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse andmisest keeldumisega.
  7. Kolleegium on asjas nr 3-3-1-60-11 leidnud, et maksustamise seisukohalt on ebaoluline, millisele töötajale või juhatuse liikmele on äriühing pannud ülesande kontrollida, kas arvel müüjana märgitud isik on variisik. Vastupidine seisukoht võiks viia selleni, et kui äriühing jätab oma tegevuse nõuetekohaselt korraldamata, muutub maksuhalduri kontroll ja maksusumma määramine väga keeruliseks või võimatuks (kolleegiumi
  8. veebruari
  9. a otsus asjas nr 3-3-1-60-11, p 31). Kolleegium on sellele viidanud ka hiljem (nt
  10. novembri
  11. a otsus nr 3-12-1360/131, p 27). Sellest seisukohast tuleb juhinduda ka praeguses asjas.
  12. TsÜS § 117 lg 1 kohaselt on esindusõigus õiguste kogum, mille piires esindaja saab tegutseda esindatava nimel. TsÜS § 123 lg 1 sätestab, et kui tehingu õiguslikud tagajärjed sõltuvad sellest, kas 7

(11)3-17-523 isik teadis teatud asjaolusid või pidi neid teadma, tuleb nende asjaolude hindamisel lähtuda esindaja, mitte esindatava isikust.
  1. Kohtud on tuvastanud, et kaebaja ostujuhid tegid kaebaja juhatuse kehtestatud hinna ja koguste piires sisseoste, aktsepteerisid pakkumisi ja sõlmisid igakordseid kokkuleppeid, kontrollisid kauba kvaliteedi, koguse ja hinna õigsust, samuti, et Bogarolo OÜ, OÜ Macodes ja OÜ Tootsi Peenar suhtlesid peamiselt A-ga. Seega oli A-l kui kaebaja ostujuhil esindusõigus TsÜS § 117 lg 1 mõttes kaebaja nimel nende tehingute tegemiseks ning TsÜS § 123 lg 1 alusel tuleb asjaoludest teadmise või teadma pidamise hindamisel lähtuda tema kui kaebaja esindaja isikust. Ostujuht ei pidanud teadma tehingute õiguslikke tagajärgi, vaid üksnes faktilisi asjaolusid, mis sellise tagajärje kaasa toovad.
  2. Sellest tulenevalt saab kaebaja ostujuhi teadmise omistada kaebajale. Praeguse asja kontekstis ei ole oluline, et töötaja võis oma tegevust kaebaja juhatuse eest varjata või et ta tegutses omakasu eesmärgil. Kui tööandjale tekib seeläbi kahju, siis vastutab töötaja selle eest eraõiguslike või osal juhtudel ka karistusõiguslike sätete alusel. Kolleegium rõhutab veelkord, et selle seisukohaga ei muudeta varasemas otsuses asjas nr 3-3-1-12-12 avaldatut, sest viidatud asjas oli tegemist tulumaksu määramisega ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetele, mille äriühing oli teinud kuritegeliku ründe tõttu tema varaliste huvide vastu.
  3. Kuna ringkonnakohus eksis, kui leidis, et kaebaja töötaja teadmist ei saa praegusel juhul omistada kaebajale, siis tuleb kassatsioonkaebus rahuldada ning ringkonnakohtu otsus tühistada. II
  4. Maksuotsuse kohaselt osteti kaup algsetelt müüjatelt ilma käibemaksuta, see müüdi Bogarolo OÜ, OÜ Macodes ja OÜ Tootsi Peenar väljastatud arvete alusel kaebajale koos käibemaksuga. Tehingute ahelas jäeti käibemaks riigile tasumata, võeti sularahas välja ning jagati skeemiga seotud füüsiliste isikute (sh kaebaja ostujuht A) vahel ära.
  5. Kuigi kaebaja väitel on maksuotsuse faktiline alus ebaselge, nõustub kolleegium ringkonnakohtuga, et maksuotsuse faktiliseks aluseks on kaebaja teadmine, et kauba müüjaks ei olnud arvetel näidatud isikud. Kolleegiumi arvates on maksuotsuse faktiline alus piisavalt selge. Kaebajale oli arusaadav, milles seisneb talle etteheidetav käitumine, et tal oleks võimalik seda tõhusalt vaidlustada (vt ka kolleegiumi
  6. juuni
  7. a otsus asjas nr 3-3-1-27-14, p 16).
  8. Kolleegium nõustub ringkonnakohtuga, et maksuotsuses kirjeldatud asjaolud on nende tõendatuse korral piisavad põhjendatud kahtluseks, et arvetel näidatud tehinguid poolte vahel ei toimunud ning tegelikult soetati kaup tuvastamata isikutelt. Kui seda kahtlust ümber ei lükata, täidavad vaidlusalused tehingud MKS § 83 lg 4 koosseisu. MKS § 83 lg-t 4 saab kohaldada olukorras, kus tehing tehakse teise tehingu varjamiseks või teeseldakse tehingu toimumist üldse (kolleegiumi
  9. oktoobri
  10. a otsus nr 3-15-1303/37, p 9). Näiliku tehingu korral pooled kokkulepitud tagajärgi tegelikult ei soovi, st nad on varjatult kokku leppinud, et ei pea end seotuks tehingus näidatud õiguste ja kohustustega. Poolte tegeliku tahte kindlakstegemisel peab tuvastatud asjaoludest usutavalt nähtuma, et poolte tegelik tahe ei olnud suunatud vaidluse all oleva tehingu tegemisele, vaid nad soovisid sellega varjata teistsugust tehingut (maksustamisel tuleb tuvastada maksueelis) või teeselda tehingu toimumist üldse (maksueelise tuvastamine ei ole maksu määramisel vajalik) (Riigikohtu halduskolleegiumi
  11. märtsi
  12. a otsus nr 3-18-1740/36, p 14). 8
(11)3-17-523
  1. Ringkonnakohtu tuvastatust lähtudes on praeguses asjas vaidlusaluste tehingute puhul olnud poolte tahteavaldused suunatud teistsuguse tehingu varjamisele. Tehingute teiseks pooleks ei olnud arvetel märgitud äriühingud, vaid tundmatud kolmandad isikud. Kogu tehingute ahel ja selles vahelülidena kasutatud variühingute tegevus oli vajalik üksnes selleks, et jätta varjatult käibemaks riigile tasumata. Seega tegelikkuses puudus vajadus nende vahelülide järele ning äriühingute tegevuses puudus majanduslik sisu. Kõige selgemalt tuleb see esile tehingute puhul, kus A korraldas ise kauba ostmise algselt müüjalt, kuid lasi vormistada arved Bogarolo OÜ-l. Näilikeks saab aga pidada kõiki tehinguid, mille puhul kaebaja ostujuht teadis, et tehing oli seotud näilike tehingute ahelaga ning seeläbi maksupettusega.
  2. Kuna poolte tahe oli suunatud teistsuguste tehingute varjamisele, tuleb MKS § 83 lg 4 alusel maksustamiseks tuvastada ka maksueelis (kolleegiumi
  3. detsembri
  4. a otsus asjas nr 3-3-1-67-09, p 18; viimati kolleegiumi
  5. augusti
  6. a otsus nr 3-17-2250/28, p 15.2). Praegusel juhul on maksueeliseks kaebajale esitatud arvetel kajastatud käibemaksusummad, mida riigile ei tasutud. Kolleegium on varem selgitanud, et maksueeliseks saab lugeda ka olukorra, kus tehingute ahelas kasutatavad äriühingud ei deklareeri või tasu käibemaksu, kuid ostja deklareerib arvete alusel sisendkäibemaksu (kolleegiumi
  7. septembri
  8. a otsus nr 3-14-53226/100, p 15). Seejuures ei pea maksueelist saama maksuotsuse adressaat – piisab, kui maksueelis nähtub kõiki asjaolusid tervikuna vaadates (kolleegiumi
  9. jaanuari
  10. a otsus asjas nr 3-3-1-53-16, p 16 koostoimes p-ga 7;
  11. märtsi
  12. a otsus nr 3-18-1740/36, p 17.2). Seega oli praegusel juhul riigile tasumata käibemaksu näol maksueelis olemas ning kuigi seda ei saanud kaebaja, ei välista see MKS § 83 lg 4 kohaldamist.
  13. Kolleegium märgib täiendavalt vastuseks kaebajale, et isegi juhul, kui nõustuda kaebaja seisukohaga, et Bogarolo OÜ, OÜ Macodes ja OÜ Tootsi Peenar olid tegelikud müüjad ning kaebaja ja nende vahel tehtud tehingud olid kehtivad ja kauba omandiõigus vaidlusalustele äriühingutele üle läinud, ei pruugi see asjaolu iseenesest tuua kaasa maksuotsuse tühistamist. Kolleegium on oma praktikas pidanud võimalikuks hinnata maksuotsuses näilikeks tehinguteks peetud tehingud kohtumenetluses ümber kehtivateks ning sellisel juhul tekiks maksukohustus MKS § 84 alusel (vt nt kolleegiumi
  14. märtsi
  15. a otsus nr 3-18-1740/36, p-d 15-17). Lisaks on kolleegium varem rõhutanud, et kui tehingute ahelasse on kaasatud vahelülina variühing, mis jätab käibemaksu deklareerimata või riigieelarvesse kandmata, on see käsitatav maksupettusena ning kui ostja sellest teadis või pidi teadma, on ta ebaõigesti nende arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvanud (vt nt kolleegiumi
  16. jaanuari
  17. a otsus asjas nr 3-3-1-30-15, p-d 16-18;
  18. septembri
  19. a otsus nr 3-14-53226/100, p 10). Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt kehtib Euroopa Liidu õiguses üldpõhimõte, mille kohaselt ei või õigussubjektid liidu õigusnorme ära kasutada kuritarvituse või pettuse eesmärgil. Kui objektiivsete asjaolude alusel on tõendatud, et maksukohustuslane, kellele tarniti kaupa või osutati teenuseid, mis on sisendkäibemaksu mahaarvamise aluseks, teadis või oleks pidanud teadma mistahes viisil, et kaupa soetades või teenust saades osales ta käibemaksupettusega seotud tehingus, tuleb keelduda talle käibemaksu mahaarvamise õiguse andmisest. Seda sõltumata sellest, kas ta osales selles pettuses aktiivselt või kas see tehing andis talle maksueelise või mingi majandusliku eelise või mitte (vt Euroopa Kohtu
  20. aprilli
  21. a määrus Finanzamt Wilmersdorf, C-108/20, p-d 21-38 ja seal viidatud varasem praktika). Kuritarvituse keelu põhimõttele tuginedes tuleb käibemaksu mahaarvamise õiguse andmisest keelduda isegi siis, kui liikmesriigi õiguses sellist keeldu sätestavad õigusnormid puuduvad (vt Euroopa Kohtu suurkoja
  22. veebruari
  23. a otsus N Luxembourg 1 jt, C-115/16, C-118/16, C-119/16 ja C-299/16, p 102 ja seal viidatud varasem praktika). 9
(11)3-17-523 III
  1. Kaebaja väitel on kriminaalasjas tehtud kohtuotsusega tõendatud, et kaebaja ostujuhi teadmine erinevate tehingute asjaoludest oli erinev ning kuna ta puutus kokku üksnes B-ga, kes ei teadnud kõigi tehingute üksikasju, siis ei saanud ka ostujuht neid asjaolusid teada. Kaebaja väitel puuduvad tõendid, et ostujuht oleks B-lt saanud infot selle kohta, et OÜ Macodes on maksupettusega seotud.
  2. Kolleegiumi hinnangul ei ole käesolevas asjas oluline, kas ostujuht teadis kõigi maksuotsuses käsitletud vaidlusaluste tehingute üksikasju, vaid üksnes see, kas ta teadis kõigi vaidlusaluste tehingute puhul, et need on seotud näilike tehingutega ja seeläbi maksupettusega. Seejuures ei pruugi olla vajalik teha seda kindlaks iga tehingu kaupa eraldi, vaid võib piisata ka sellest, kui grupeerida tehinguid olulisemate tunnuste, nt praegusel juhul tehingupartnerite (Bogarolo OÜ, OÜ Macodes, OÜ Tootsi Peenar) kaupa, sest pooled pole asjas tõstatanud kahtlust, et sama tehingupartneriga võiks olla tehtud nii tegelikke kui varjatud tehinguid.
  3. Ringkonnakohus on küll üldsõnaliselt märkinud, et tema jaoks on kriminaaluurimise käigus antud ütlusi ja kogutud tõendeid kogumis hinnates veenev, et ostujuht teadis, et Bogarolo OÜ, OÜ Macodes ja OÜ Tootsi Peenar ei olnud teravilja ja rapsi tegelikud müüjad, kuid ta ei ole tema teadmist kontrollinud iga äriühingu osas eraldi. Ringkonnakohus ei võtnud seisukohta kaebaja väite kohta, et ostujuht ei teadnud faktilistest asjaoludest, mis viitasid OÜ Macodes seotusele maksupettusega, ning rikkus sellega menetlusnormi (

§ 165lg 1 p 4 ja § 185 lg 1).

Kolleegiumil ei ole võimalik seda rikkumist kõrvaldada, kuna selleks on vaja hinnata tõendeid ja tuvastada asjaolusid (

§ 229lg 2 esimene lause ja lg 3).

Ringkonnakohtu otsus tuleb tühistada täies ulatuses ja saata asi uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule. Asja uuel läbivaatamisel tuleb ringkonnakohtul kindlaks teha, kas kaebaja ostujuht teadis kõigi kolme vaidlusaluse tehingupartneri kohta, et nende väljastatud arved on seotud maksupettusega. 28. Kolleegium ei nõustu kaebaja väitega, et kahtlus kaebaja maksupettuses osalemise kohta on ümber lükatud õigeksmõistva kohtuotsusega kriminaalasjas ning seega on tõendamiskoormus maksuhalduril. Kaebaja õigeksmõistmisel kriminaalasjas ei ole määravat mõju maksuotsuse õiguspärasusele. Kriminaalasjas kontrolliti, kas kaebaja tegevus täidab karistusseadustiku normi koosseisu, mille alusel teda süüdistati. Praegusel juhul mõisteti kaebaja kriminaalasjas õigeks, kuna süüdistuses kaebajale omistatud ostujuhi tegu ei vastanud KarS § 3891 lg 2 subjektiivsele koosseisule, sest ostujuht ei olnud esitanud Bogarolo OÜ, OÜ Macodes ja OÜ Tootsi Peenar arveid kaebaja raamatupidajale kaebaja maksukohustuse vähendamise eesmärgil.

§ 61

lg 2 kohaselt ei ole ühelgi tõendil kohtu jaoks ette kindlaks määratud jõudu, kohus hindab kõiki tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses.

§ 61

lg 4 kohaselt hindab kohus ka varasema jõustunud kohtulahendi põhjendustes tuvastatud asjaolusid kogumis teiste tõenditega.

§ 65

lg 1 kohaselt võib kohus asja lahendamisel arvestada tõendina ka süüteomenetluses protokollitud ütlusi. Seega on maksu- ja kriminaalmenetluses võimalik vastastikku vahetada tõendusteavet, kui neil menetlustel on kokkupuutepunkte faktilistes asjaoludes, ning kriminaalmenetluses kogutud tõendid võivad olla tõenditeks haldus- või halduskohtumenetluses, kui nende tõendite lubatavus ei ole seadusega välistatud (vt kolleegiumi 8. aprilli 2015. a otsus asjas nr 3-3-1-9-15, p 15 ja seal viidatud varasem praktika). Seejuures ei ole halduskohtule siduvad kriminaalasjas tehtud kohtulahendi põhjendustes antud õiguslikud hinnangud.

§ 158lg 1 kohaselt otsustab kohus, millised asjaolud on tuvastatud ja millist õigusakti tuleb asjas kohaldada. 10

(11)3-17-523 IV
  1. Kaebaja esitas kassatsiooniastmes lisatõenditena B kirja ning tema
  2. augustil 2021 kahtlustatavana ülekuulamise protokolli, samuti MTA
  3. detsembril 2021 ringkonnaprokurörile esitatud tsiviilhagi variühinguid väidetavalt kontrollinud isikute vastu kriminaalmenetluses 1 215 643,96 euro suuruse kahju hüvitamiseks. Ringkonnakohtul tuleb otsustada nimetatud tõendite vastuvõtmise üle.
  4. Kuna kolleegium saadab asja uueks arutamiseks, ei jaga ta menetluskulusid (

§ 109lg 4).

31. MTA oli kautsjoni tasumisest vabastatud (

§ 107lg 9 kuni 31.

detsembrini 2021 kehtinud redaktsioonis). 32. Kolleegium asendab avaldatavas otsuses füüsiliste isikute nimed (v.a menetlusosaliste esindajad otsuse sissejuhatuses) tähemärkidega (

§ 175lg 3). (allkirjastatud digitaalselt) 11

(11)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.