Obsah (9)

§ 147§ 98§ 151§ 95§ 5§ 137§ 92§ 11§ 59

TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number 3-08-765 Otsuse kuupäev 17. oktoober 2008 Kohtunik Roby Koik Kohtuasi OÜ Tulu PH kaebus Maksu-ja Tolliameti Lõuna ma

) §-i 151 lg 1 p 1 kohaselt võib kaebuse esitada muuhulgas vaideotsuse peale, kui sellega on rikutud isiku õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult. Kaebaja leiab, et Maksuamet on läbi vaidemenetluse asunud maksuotsust täiendavalt motiveerima, mis ei ole aga seaduslik ega põhjendatud.

§ 147

lg 1 kohaselt kontrollitakse vaide läbivaatamisel haldusakti andmise õiguspärasust ja otstarbekust. See tähendab kaebuse esitaja hinnangul seda, et analüüsitakse olemasolevat maksuotsust, vaidemenetlus on kontrolliva iseloomuga (vaide lahendajaks on Maksuameti keskasutus), mitte maksuotsuse täiendamine, vastasel juhul kaotaks vaidemenetlus oma funktsiooni. Käesolevas kaebuses näidatud ulatuses maksuotsuse täiendamine (läbi täiendava maksuotsuse põhjendamise ja tõlgendamise) vaidemenetluse raames on kaebaja õigusi rikkuv, mistõttu palub kaebuse esitaja tühistada ka vaideotsuse. Maksuotsuses esineb viiteid, et OÜ-d Avega Holding, MetaloGrupp ja Metal King on deklareerinud käibeid perioodi kohta, mille suhtes on teostatud maksukontrolli kaebaja suhtes, mis tähendab ilmselt, et nimetatud firmad on ka ise tunnistanud tehingute olemasolu. 6 10.Neil asjaoludel ei ole kaebaja nõus maksuhalduri tehtud maksuotsusega ja selles esitatud järeldustega ning taotleb haldusakti tühistamist Samuti leiab kaebaja, et antud juhul kuulub tühistamisele ka vaideotsus, sest sellega on rikutud kaebaja õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult. Samuti taotleb kaebaja vastustajalt riigilõivu 2 137, 35 krooni ja õigusabikulude 5 900 krooni väljamõistmist. Vastustajate seisukohad 11.Vastustajad peavad kaebust põhjendamatuks ja vaidlevad sellele vastu. Vastustajad on seisukohal, et vaidlustatud maksuotsus ja vaideotsus on seaduslikud ja põhjendatud ning puudub alus nende tühistamiseks. OÜ Tulu PH kontrolli käigus tuvastatud, maksustamise seisukohalt tähendust omavad asjaolud, nendest tehtud järeldused ja maksu määramise metoodika on vaidlustatud maksuotsuses ja vaideotsuses kirjeldatud ning OÜ Tulu PH maksustamine käibemaksuga ja tulumaksuga on põhjendatud. Kontrolli käigus kogutud tõendeid analüüsides ja neid kogumis hinnates jõudis maksuhaldur järeldusele, et OÜ Tulu PH ning OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp vahel ei ole kontrollitud perioodil tehinguid toimunud. Nimetatud äriühingud ei ole OÜ-le Tulu PH kaupu ja teenuseid müünud, seega ei ole OÜ Tulu PH kaupu ja teenuseid arvetel näidatud müüjatelt saanud. Järelduste tegemisel on maksuhaldur tuginenud järgmistele asjaoludele.

1. OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp juhatuse liikmed on kirjutanud alla äriühingu asutamis-, registreerimis- ja pangadokumentidele, kuid ei tea midagi äriühingute majandustegevusest, ei ole teinud müügitehinguid, ei ole käinud äriühingutes, ei ole osalenud enda isikusamasuse tuvastamises, ei ole esitanud arveid äriühingute nimel, ei ole saanud tehingute täitmise eest raha ja ei ole kedagi volitanud äriühingute nimel tehinguid tegema (Kaido Põdra tunnistajana ülekuulamise protokoll 07.04.2006; Margus Miksoni tunnistajana ülekuulamise protokoll 30.05.2006; Priit Korpuse tunnistajana ülekuulamise protokoll 28.04.2006).
2. OÜ Tulu PH juhatuse volitatud esindaja Alar Zäuram ei tea väidetavate müüjate esindajate nimesid, kontaktandmeid jms. (14.03.2007 seletus). Ei saa pidada tavapäraseks, et ostja ei huvitu ega säilita selliste müüjate kontaktandmeid, kes pakuvad soodsat ja kvaliteetset teenust, samuti ei tea, kellele esitada võimalikke pretensioone.
3. Kriminaalasja nr 05930000231 menetluse käigus on 26.10.2006 kahtlustatavana üle kuulatud Arnold Lõhmus. A.Lõhmuse 26.10.2006 seletuse kohaselt olid OÜ-d Avega Holding, MetaloGrupp ja Metal King nende firmade hulgas, mida ta kasutas “arvete kirjutamiseks erinevatele äriühingutele, mis ei kajastanud reaalseid tehinguid”. Reaalne majandustegevus nimetatud äriühingutel puudus. Arvete väljastamine toimus vastavalt “arvevabriku” kliendi tellimusele, müüjale ülekantud summa tagastati kliendile. Tartu Maakohtu 21.09.2007 kohtuotsuse (asjas 1-07-71354) kohaselt kasutas Margo Möller OÜ-d Metal King ja OÜ-d MetaloGrupp valeandmete esitamisele kaasaaitamiseks eelnimetatud äriühingute nimel väljastatud fiktiivseid dokumente. Nimetatud kohtuotsuse kohaselt korraldas T.B. ajavahemikul 01.01.2004 kuni 01.04.2006 varifirmade OÜ Avega Holding, OÜ Metal King ja OÜ MetaloGrupp tegevust. Kohtuotsuse kohaselt tunnistas kohus Margo Mölleri ja T.B.i süüdi. 7
4. Arved OÜ Tulu PH ostjatele on esitatud ja tasutud varem, kui arved väidetavatele müüjatele. Sellega seoses ei saa tõendatuks lugeda asjaolu, et arvevabrikantide poolt tagastatud raha eest soetas OÜ Tulu PH ettevõtlusega seotuid kaupu või teenuseid.
5. OÜ Tulu PH ei ole täitnud kaasaaitamiskohustust, s.t esitanud tõendeid arvetel näidatud summade kasutamise kohta oma ettevõtluses, kuigi maksumenetluses on tõendamist leidnud, et ta ei saanud kulutusi teha väidetavatele müüjatele kaupade ja teenuste eest tasudes.
6. Eelpool öeldust tulenevalt ei ole võimalik, et OÜ-le Tulu PH kaupade müüjaks ja teenuse osutajaks olid OÜ-d Avega Holding, MetaloGrupp ja Metal King. Nimetatud äriühingute nimel esitasid arveid Arnold Lõhmus jt maksupettuste organiseerijad. Arved väljastati “arvevabriku” tellijate initsiatiivil ja nende poolt soovitud sisuga, arved ei kajastanud tegelikke majandustehinguid ning neid kasutati tellijate poolt sisendkäibemaksu alusetuks mahaarvamiseks ja tõendamaks, et äriühingust väljamakstud summade näol on tegemist ettevõtlusega seotud kuludega. Eelpool öeldust tulenevalt ei saanud OÜ-d Tulu PH käsitleda heauskse ostjana, kes ei teadnud ega pidanudki teadma, et arvetel märgitud äriühingud ei ole tegelikud müüjad. Arvesse võttes, et OÜ Tulu PH ei ole andnud maksuhaldurile mingit teavet väidetavate müüjate kohta, on selge, et ta kas teadis või pidi teadma, et tegemist on fiktiivsete arvetega. 20.12.2004 arve nr 674 osas ei ole käibemaksu määramise aegumistähtaeg möödunud, kuna

§ 98

lg 1 kohaselt on maksuhalduril õigus määrata maksusumma kuue aasta jooksul, juhul kui maksusumma jäeti tasumata tahtlikult. Maksukohustuslase tahtlus on maksumenetluses tuvastatud. Vastustaja on seisukohal, et kaebuse esitaja käsitleb vaidemenetlust kitsendavalt, väites

§ 147

lg-le 1 tuginedes, et vaide läbivaataja ainult kontrollib maksuotsuse õiguspärasust ja otstarbekust ning ei tohi esitada omapoolseid põhjendusi ja tõlgendusi vaidlusaluse maksuotsuse kohta. Nimetatud seisukoht on ilmses vastuolus näiteks

§ 147

lg-dega 2 ja 5, mis näevad ette täiendavate tõendite kogumise ja menetlustoimingute tegemise vaiet läbivaatava haldusorgani poolt. Nimetatud sätted oleksid sisutud juhul, kui vaide läbivaataja peaks vaideotsuse tegemisel piirduma pelgalt maksuotsuse hindamisega. Käesolevas vaidluses on kõik vaide lahendaja järeldused tehtud maksuotsuses viidatud tõenditele ja kindlakstehtud asjaoludele tuginedes, seega ei ole põhjendatud kaebaja väide, et vaide läbivaataja on vaideotsuses asunud maksuotsust täiendama. Vastustajad leiavad, et 28.01.2008 maksuotsus nr 12-5/33 ja 18.03.2008 vaideotsus nr 6-1/461 on seaduslikud ja põhjendatud ning puudub alus nende muutmiseks või tühistamiseks. Kohtu põhjendused ja otsus 18.

§ 151

lõike 1 alusel on maksukohustuslasel või muul menetlusosalisel, kelle taotlus jäi vaidemenetluses rahuldamata või kelle õigusi vaidemenetluses rikuti, õigus pöörduda halduskohtumenetluse seadustikus sätestatud tingimustel ja korras kaebusega halduskohtusse. Kaebuse võib esitada muuhulgas haldusakti või selle osa kehtetuks tunnistamiseks, mille kehtetuks tunnistamist on rahuldamata jäetud vaidega taotletud (

§ 151

lg 1 p 1) ja vaideotsuse peale, kui sellega on rikutud isiku õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult 8 (

§ 151lg 1 p 3).

Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 3 lõike 1 punkti 1 kohaselt kuulub halduskohtu pädevusse avalik-õiguslike vaidluste lahendamine. Kuna poolte vahel on maksustamisest tulenev vaidlus ja maksuõigus kuulub avaliku õiguse valdkonda, siis on halduskohus nii materiaal-kui menetlusõiguslikult pädev vaidluse lahendamiseks. Kaebus on esitatud tähtaegselt (HKMS § 9 lg 3) ning on lubatav (HKMS § 6 lg 2 p 1). HKMS § 26 lg 1 p 1 alusel on halduskohtul kaebuse sisulisel lahendamisel õigus tühistada õigusvastane haldusakt. HKMS § 7 lõige 1 sätestab, et kaebusega võib halduskohtusse pöörduda isik, kes leiab, et haldusakti või toiminguga on rikutud tema õigusi või piiratud tema vabadusi. 19. Kaebuse esitaja subjektiivseid avalikke õigusi on käesolevas haldusasjas rikutud, kuna maksu- ja vaideotsuses on vääralt tõlgendatud materiaalõigust, mille tõttu kuuluvad haldusaktid tühistamisele. Vaidlust ei ole selles, et OÜ-d Avega Holding, OÜ-d Metal King ja OÜ-d MetaloGrupp on maksuameti poolt kogutud tõendite alusel kasutatud nn varifirmadena nn arvevabriku teenuse osutamisel maksuametile teada olevate füüsiliste isikute poolt. Vaidlus on aga selles, kas arvevabriku kliendiks oli käesoleval juhul kaebaja või isik, kes kaebajale kaupu ja teenuseid müüs. Nimetatud asjaolu ei ole maksumenetluses usaldusväärselt tõendamist leidnud. Kohus, hinnates asjas kogutud tõendeid kogumis ja nende vastastikuses seoses, on seisukohal, et kaebaja ei olnud teadlik ega pidanud teadma, et tehingu teiseks pooleks ei ole arvetel näidatud käibemaksukohustuslane, samuti ei ole tõendatud, et kaebaja rikkus tavapärast (nõutavat ) või äris tavapärast hoolsust. Asjaolu, et arvevabrikul võis olla palju kliente, ei saa olla määravaks maksustamisel ja maksustamiseks vajalike haldusaktide andmisel. Kohus on seisukohal, et materiaalõiguse väärale kohaldamisele on viinud vastustajate eeldus kaebaja kui ostja pahausksusest. Nn arvevabriku teenuseid võisid kasutada nii müüjad kui ostjad. Vastustaja ei ole tõendanud, et arvevabrik kasutas ainult ühte skeemi (ostja isikuga seonduvat) maksude tasumisest kõrvale hoidumisel. Vastustaja on tõendite kogumisel keskendunud eelkõige kaebaja äripartneritele, kes said kaupu ja teenuseid kaebajalt. Selles osas on menetlus läbi viidud korrektselt (korraldused teabe andmiseks jne). Vastustaja ei ole käesolevas maksuasjas kogunud vahetult ühtegi tõendit kaebajale kaupu ja teenuseid osutanud müüjate kohta. Piirdutud on ainult tõdemusega, et kaebaja esindajad ei avalda isikute nimesid, kes kaupu ja teenuseid müüsid ja osutasid. Kasutatud on kriminaalmenetluses ja teistes maksumenetlustes kogutud tõendeid, mis ei tõenda kaebaja poolt arvevabriku teenuse kasutamist. Vaidlust ei ole selles, et vastustajal on õigus kasutada kriminaalmenetluses kogutud tõendeid ka juhul kui puudub jõustunud kohtuotsus. Kohus on aga seisukohal, et käesoleval juhul tuleb kriminaalmenetluses kogutud tõenditesse suhtuda kriitiliselt, sest puudub mõistlik põhjendus, miks kriminaalmenetlustes ülekuulatud isikuid ei saanud üle kuulata käesolevas maksumenetluses, mis oleks eelduslikult võimaldanud välja selgitada, kas käesoleval juhul oli arvevabriku teenuse kasutajaks müüja või ostja. Kuna vastustaja on selle asjaolu jätnud välja selgitamata, on kohus seisukohal, et see kõrvaldamata kahtlus tuleb tõlgendada kaebaja kasuks. Kuna maksuotsus ei ole nõuetekohaselt motiveeritud, siis ei läinud käesolevas asjas tõendamiskoormus üle kaebajale, sest maksuhalduri kogutud tõendid ei põhjenda usaldusväärselt maksuhalduri seisukohta ja ei sea kahtluse alla maksukohustuslase esitatud andmete õigsust, mille tõttu ei ole nad ka piisavad selleks, et määrata tasumisele kuuluv maksusumma. 20.

§ 95

järgi on maksuotsus haldusakt, mille teeb maksuhaldur, määrates tasumisele kuuluva maksusumma. Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 54 kohaselt on haldusakt 9 õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiv õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. Vaidlustatud maksuotsus on antud Maksu- ja Tolliameti poolt oma struktuuriüksuse – Lõuna maksu- ja tollikeskuse – kaudu. Pädevus maksuhalduri kohustuste täitmiseks tuleneb MaksuTolliametile

§ 5lõikest 1.

Vaideotsuse andmise pädevus tuleneb

§ 137lõikest 3.

Maksuotsuse tegemise õiguslikud alused on sätestatud

§-s 92. Käesolevas asjas on maksuhaldur maksu määramise õiguslikuks aluseks lugenud

§ 92

lg 1 p 2, mille kohaselt määrab maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma, kui maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid, mille tagajärjel tema poolt deklaratsioonis näidatud maksusumma või deklaratsiooni andmete alusel maksuhalduri arvutatud maksusumma on väiksem maksusummast, mis oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele.

1. Käibemaksu määramise faktiliste ja õiguslike asjaolude suhtes on maksuhaldur seisukohal, et kaebaja esitas teadlikult valeandmetega
2. a detsembrikuu käibedeklaratsiooni. Kaebaja on maksuhalduri arvates ettekavatsetult deklareerinud sisendkäibemaksu teenuseta fiktiivsete ostuarvete alusel, et mitte tasuda tasumisele kuuluvat käibemaksu. Kaubata ja teenusteta fiktiivsete ostuarvete alusel sisendkäibemaksu deklareerimisega rikkus kaebaja käibemaksu seaduse (edaspidi KMS) §-s 24 sätestatut. Kuna kaebaja tegevus oli tahtlik, siis vastavalt

§ 98

lg-le 1 on maksusumma määramise aegumistähtaeg kuus aastat ning seega on maksusumma määratud tähtaegselt.

1. Tulumaksu määramise faktiliste ja õiguslike asjaolude suhtes on maksuhaldur seisukohal, et kaebaja on teinud väljamakseid fiktiivsete kaupade, teenuste ostuarvete alusel, mistõttu on väljamaksed ettevõtlusega mitteseotud kulud tulumaksuseaduse (edaspidi TuMS) § 51 lg 2 p 3 mõistes, millelt kaebuse esitaja on jätnud arvestamata, deklareerimata ja maksuhaldurile üle kandmata tulumaksu. Kaebaja rikkus TuMS § 54 lg-st 2 ja 4 tulenevaid nõudeid.
2. Maksuotsuse tegemisele eelneb alati kas maksurevisjon või üksikjuhtumi kontroll. Käesoleval juhul viidi kaebaja suhtes vastustaja poolt läbi üksikjuhtumi kontroll seoses OÜde Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp nimel väljastatud arvete kajastamisega kaebuse esitaja raamatupidamis- ja maksuarvestuses.
3. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldurile esitatud arved-saatelehed tõendavad, et kaebajal on OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp ostetud kaup olemas ja teenus osutatud. Kaup viidi otse kaebajalt kaupa või teenust ostnud kliendi objektile. Kliendid jäid teenusega rahule ja tasusid vastavalt arvele. Kaebaja ei olnud teadlik OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp
4. aastal kaupa või teenust ostes, et nimetatud firmad on nn varifirmad. Kaebaja on tõenditena esitanud OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp kaupade ja teenuste ostmise ning ostuarvetel olevate nimetustega kaupade ja teenuste edasimüügi arvete koopiad ja pangaväljavõtted nende arvete tasumise kohta. Kaebaja on seisukohal, et OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp arved summas 153 220 krooni ei olnud fiktiivsed, sest osutati allhanke korras OÜ Tulu PH klientidele teenust ja seega on seotud kaebaja majandustegevusega ning oli õigus deklareerida sisendkäibemaksu 23 372 krooni. Kaebaja on tõendanud, et väljamakstud summa 153 220 krooni on tasutud konkreetsete teenuste ostuarvete alusel ning samade teenuste eest on esitatud nõuetekohased arved kaebaja klientidele ja nad on selle eest tasunud. Seetõttu on 153 220 krooni ettevõtlusega seotud kulu ja sellelt ei tule arvestada tulumaksu 47 873 krooni. 10
5. Vastustaja leiab, et kuigi kaebaja väitel ta kaupade ja teenuste ostmisel veendus, et kõnealused arved vastavad käibemaksuseaduse sätetele, tehingud toimusid, arvete alusel tasuti pangaülekandega, siis on kogu saadud teavet ja dokumente kogumis hinnates selgusetu, mille eest ja kellele tasuti.
6. Maksukohustuslase õigus käibemaksusummalt sisendkäibemaks maha arvata tuleneb KMS § 29 lg-st
7. KMS § 29 lg 3 p 1 järgi on sisendkäibemaks on maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Sisendkäibemaksu mahaarvamine on lubatud nõuetele vastava arve alusel (KMS § 31 lg 1). KMS § 37 lg-s 7 on nimetatud, mida tuleb arvele märkida. TuMS §-de 32 lg 1 ja 51 lg 1 kohaselt võib maksumaksja ettevõtlustulust maha arvata kõik maksustamisperioodi jooksul maksumaksja poolt tehtud dokumentaalselt tõendatud ettevõtlusega seotud kulud. Õige on vastustaja seisukoht, et maksuotsusega ei pea tuvastama maksupettust. Seda on märkinud Riigikohus oma 20.06.
8. a otsuses nr 3-3-1-34-
9. Seega võib maksuhaldur kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning leides, et maksudeklaratsioonis on esitatud ebaõigeid andmeid, teeb maksuotsuse, millele aga ei pea järgnema kuriteo- või väärteomenetlus.
10. Maksumenetluses kehtib sarnaselt teiste haldusmenetlustega uurimisprintsiip, mis tähendab, et maksuhalduril on õigus ja kohustus ise tõendeid koguda (

§ 11

).

§ 59

lg 1 kohaselt on tõendiks maksumenetluses kõik asjas kogutud andmed, sh maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult, riigi-, valla- või linnaasutuselt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus. Maksumenetluses võib kasutada kriminaalmenetluses kogutud tõendeid, kui haldusmenetluse seadus või maksukorralduse seadus ei välista nende tõendite lubatavust (Riigikohtu seisukoht, 16.01.

1. a määrus nr 3-3-1-2-03). Vastustaja on maksuotsuses leidnud, et OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp nimel kaebuse esitajale väljastatud arvetel näidatud majandustehinguid ei ole tegelikult tehtud, sest kriminaalasja nr 05930000231 menetluse raames ütlusi andnud Arnold Lõhmuse väitel on OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp firmad, mida ta kasutas arvete kirjutamiseks erinevatele äriühingutele, mis ei kajastanud reaalseid tehinguid. Arnold Lõhmus on ka seonduvalt AS Kirjastus Elmatar ja AS K ja H maksumenetlusega andnud kolmanda isikuna 07.11.
2. a seletuse, milles ta ei eita kriminaalmenetluses antud ütlusi. Samas ei ole vastustaja põhistanud, mis takistas tal OÜ Tulu PH maksumenetluses, A.Lõhmust üle kuulata kolmanda isikuna, või miks ei ole A. Lõhmust küsitletud seonduvalt käesolevas vaidluses oluliste asjaolude väljaselgitamisega. Kriminaalmenetluse raames on tunnistusi andnud ka OÜ Avega Holding juhatuse liige Kaido Põder, kelle ütluste kohaselt ta ei tea, millise äriühingu juhatuse liige ta on; tema ei ole näinud ega esitanud kuhugi firma dokumente. Ka OÜ MetaloGrupp ja Metal King juhatuse liikmed vastavalt Priit Korpus ja Margus Mikson andsid kriminaalmenetluses tunnistusi, et nemad ei ole nimetatud firmade nimel ühtegi tehingut teinud. Maksuhaldur on maksuotsust põhistanud veel Tartu Maakohtu 21.09.
3. a otsusega M. Mölleri ja T.B.i süüasjas, milles nimetati varifirmade, mille tegevust M. Möller ja T.B. ajavahemikul 01.01.2004 kuni 01.04.2006 korraldasid, hulgas ka OÜ-d Avega Holding, Metal 11 King ja MetaloGrupp. Paraku ei ole aga selles kohtuotsuses tuvastatud asjaolusid OÜ-ga Tulu PH seonduvalt. Vastustaja ei ole põhistanud, mis takistas tal OÜ Tulu PH maksumenetluses M.Möllerit ja T.B. üle kuulata kolmanda isikuna seonduvalt käesolevas vaidluses oluliste asjaolude väljaselgitamisega. Kriminaalasjas nr 05930000231 kogutud tõendid tõendavad vastustaja arvates, et perioodil, mil toimusid tehingud kaebuse esitajaga, olid OÜ-d Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp varifirmad ning seega arved on fiktiivsed, tehinguid reaalselt ei toimunud. Tõepoolest, arvetel märgitud firmade seaduslikud esindajad on kriminaalasja nr 05930000231 menetlemise käigus tunnistanud, et nemad ei ole firmade nimel ühtegi tehingut teinud. Samas ei ole tõendatud, kes nende firmade nime all suhetes kaebajaga esines ja kaebajaga tehinguid tegi. Kaebaja on selgitanud, miks ta ei oska öelda nende isikute nimesid, kelle vahendusel ta kaupu ostis ja teenust sai. Käibemaksu puhul on oluline (möödapääsmatu) tuvastada tehingu teine pool, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ka ostjal õigust käibemaksu maha arvata. Käesolevas asjas heidab maksuhaldur kaebuse esitajale ette, et viimane ei uurinud OÜ-de Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp (tegelike) esindajate nimesid, volitusi ega kontaktandmeid. KMS § 29 lg 3 p 1 järgi peab ostja kontrollima, kas müüja on käibemaksukohustuslane. Riigikohus on 16.04.
4. a otsuses nr 3-3-1-29-03 asunud seisukohale, et kontrollida saab seda, kas arvel on märgitud käibemaksukohustuslase kood ja käibemaksu summa ning kas arvel märgitud käibemaksukohustuslane on registreeritud vastavas registris. Ebaõige on tõlgendus, et ostjal tuleks juhtumil, kui vorminõuetele vastaval arvel müüjana märgitud isik on kantud käibemaksukohustuslaste registrisse, kontrollida ka müüja esindaja volitusi ja seda, kas müüja käitub maksuõigussuhetes õiguspäraselt. Seoses arvevabrikuid puudutavate kaasustega, ei ole Riigikohus seda seisukohta muutnud. Käesoleva vaidluse faktilised ja õiguslikud asjaolud ei sarnane Tallinna Ringkonnakohtu poolt haldusasjas nr 3-06-1633 tuvastatud asjaoludega, kuna selles asja oli leidnud tõendamist, et kaebaja oli teadlik, et kauba tegelikuks müüjaks ei olnud arvetel näidatud isik ning et arvetel näidatud juriidilist isikut kasutati maksupettuse toimepanemiseks. Kaebaja kontrollis äriregistrist, kas müüja on käibemaksukohustuslane. Arved tasuti pangaülekannete teel. Riigikohus on otsuses nr 3-3-1-21-04 märkinud, et kui müüja esindaja tuvastamise nõuet on rikutud sularahata arveldamise teel müüja pangakontole tasumisel, võib hoolsusnõude rikkumine sarnastes asjades olla määrava tähtsusega siis, kui mõistlikult käituv ostja pidi aru saama, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Sularahata arveldamise teel müüja pangakontole tasumisel ei saa müüja esindaja isiku tuvastamata jätmisest teha järeldust, et seetõttu pole teada tegelik müüja. Käesolevas asjas ei tuvastanud kaebuse esitaja ostjana müüja esindajat, mida ei saa talle aga ette heita, sest kohustust kontrollida esindaja isikusamasust, volitust jms kaebajal ei olnud. Müüja esindaja tuvastamata jätmine pole seega selles asjas oluline.
5. Riigikohus on 06.03.
6. a otsuses nr 3-4-1-1-02 märkinud: „Ostjal ei ole kohustust kontrollida, kas müüja tasub riigile käibemaksu, ning üldjuhul pole see tal ka võimalik. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Kui ostja tegutseb heas usus ning näitab müüja ja müüja esindajate kontrollimisel üles äris nõutavat ja tavapärast hoolsust, siis ei saa müüja käibemaksupettused piirata ostja õigust sisendkäibemaksu maha arvata.“ 12 „Ostja hoolsuskohustuse ulatuse hindamiseks tuleb arvestada ka kauba või teenuse iseärasusi ning sedalaadi kaupade ja teenuste müügi puhul nõutavaid või tavapäraseid tingimusi. Kui väljapoole maksuõigust jääv seadus paneb tehingu poolele täiendavaid kohustusi ostu-müügi vormistamiseks või ostjale kohustuse kontrollida müüja esindaja isikusamasust ja ostja jätab sellised kohustused täitmata, siis ei ole ostja näidanud üles nõutavat hoolsust ning sellest tulenevalt lasub tal kohustus tõendada, et tehing toimus ka tegelikult ja kauba või teenuse müüja on tõepoolest arvel näidatud isik,“ leidis Riigikohus 02.06.2003 otsuses nr 3-3-1-
7. Maksuhaldurile 14.03.
8. a antud seletuste kohaselt ostis kaebaja OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp kaupu ja teenuseid – uksi, korrustelefone, trellisid ja metallitöid ning tehingute maksumus jäi 13 500-35 796 krooni vahele. Taolistele tehingutele ei tulene seadustest täiendavaid kohustusi ostu-müügi vormistamiseks ega ostjale kohustust kontrollida müüja esindaja isikusamasust. Järelikult ei saa kaebajale ette heita hoolsuskohustuse rikkumist ega muude kohustuste täitmata jätmist. Kaebaja näitas üles nõutavat hoolsust, kontrollides äriregistrist müüja käibemaksukohustuslaseks olemist, ning tegutsedes heas usus, ei saa müüja käibemaksupettused (nn varifirmadeks olemine) piirata kaebuse esitaja (ostja) õigust sisendkäibemaksu maha arvata.
9. Teiseks käibemaksu mahaarvamise eelduseks on, et soetatud kaubad ja teenused peavad olema seotud maksumaksja ettevõtlusega. Tegemist on määratlemata õigusmõistega. OÜ Tulu PH (registrikood 10149507) tegevusaladeks on äriregistri B-osa registrikaardi kannete kohaselt toidu- ja tööstuskaupade jae-, hulgi- ja komisjonikaubandus, transporditeenused Eesti Vabariigi piires, võtmete valmistamine, lukkude ja seifide remont ja avamine, lukkude ja lukutoodete paigaldus, info- ja reklaamiteenused, vahendustegevus. OÜ-delt Avega Holding, Metal King ja MetaloGrupp ostis kaebuse esitaja korrustelefone, terasuksi, aknatrelle ning nende paigaldust. Kaebaja müüs nimetatud kaubad ja teenused edasi oma klientidele, kes on kaupade ja teenuste saamist kinnitanud. KMS § 29 ei nõua, et kaubad ja teenused peavad jääma maksumaksja omandisse (Riigikohtu 18.10.1999.a otsus nr 3-3-1-32-99). Kaebaja ütluste, kolmandate isikute seletuste ja vaatlustega on tõendatud, et OÜ Tulu PH pakkus korrustelefone, aknatrelle ja terasuksi, kaupu tõid kohale ja paigaldasid töömehed. Seega on tuvastatud, et kaubad ja teenused olid seotud kaebaja ettevõtlusega ning kaebajal oli õigus KMS § 29 lg 1 alusel käibemaksusummalt sisendkäibemaks maha arvata.
10. Tulumaksuarvestuses kehtivad oluliselt lihtsamad tõendamisnõuded kui käibemaksuarvestuses. Sellisele seisukohale on asunud Riigikohus 19.06.
11. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-26-
12. Tulumaksuarvestuse põhinõue on see, et kuludokument peab võimaldama adekvaatselt tuvastada majandustehingu toimumise näidatud poolte vahel. Käesoleval juhul on tõendatud, et arved on vormiliselt nõuetekohased, arvetel näidatud summad on tasutud arved väljastanud äriühingutele ning arvetel näidatud äriühingud on arvete alusel identifitseeritavad. Riigikohus on 12.06.
13. a otsuses nr 3-3-1-52-03osundanud, et: „Mittenõuetekohase kuludokumendi alusel tehtud väljamaksest saab rääkida näiteks siis, kui tasutakse sularaha tundmatule füüsilisele isikule või kui pangaülekandega tasutud summa puhul ei ole võimalik tuvastada, mille eest raha maksti.“ Riigikohtu poolt näitena toodud asjaolusid käesolevas vaidluses ei esine, raha on makstud saadud kaupade ja teenuste eest.
14. Kohus ei nõustu kaebajaga, et vaideotsuses on pädevust ja vaidemenetluse kui sellise eesmärki moonutatud. Samas märgib kohus vastuseks vastustajatele, et vaideotsusest tuleneb, et vaideorgan on sisuliselt muutnud maksuotsuse motiive. Kuna ka vaideotsuses toodud 13 motiividel puudub alus kaebaja maksustamiseks, siis rikub vaideotsus kaebaja subjektiivseid õigusi maksuotsusest sõltumatult.
15. Neil faktilistel ja õiguslikel asjaoludel on vastustajad ebaõigesti tõlgendanud KMS § 29 lg 3 p 1 ja TuMS § 32 lg 1 ja § 51 lg
16. Maksuotsus ja vaideotsus on selles osas vastuolus kehtiva õigusega ning kuuluvad tühistamisele kui õigusvastased kaebaja õigusi rikkuvad haldusaktid. Kaebus kuulub rahuldamisele.
17. HKMS § 92 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebaja on menetluskulu kandnud riigilõivu tasumisel 2 137,35 krooni ja õigusabi eest 5 900 krooni. Menetluskulu on kantud vastavalt panga vahendusel ja sularaha sissemaksega advokaadibüroo kassase. Tegemist on põhjendatud ja vajaliku menetluskuluga, mis tuleb vastustajalt välja mõista. Roby Koik kohtunik 14