← Eesti

3-20-2201/44

Obsah (5)§ 231§ 230§ 109§ 108§ 175

RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Menetlusosalised Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatam

) § 62 lg-t

  1. Väite, et Sausti tee 6 elamu oli katkematult X ja R. Rassi perekonna kasutuses alates
  2. maist 2018, esitas kaebaja esmakordselt kohtumenetluses. MTA on
  3. augusti
  4. a korraldusega kohustanud kaebajat esitama kõik ostuarved ajavahemikul juuni 2016 – veebruar
  5. Kaebajale pidi olema arusaadav, milliseid konkreetseid tõendeid tuli seoses Sausti tee 6 kinnisasjaga esitada. Kaebaja kasutas maksumenetluses õigusteadmistega isiku abi. Kaebaja arusaamist kinnitab see, et ta esitas maksuhaldurile kuluarved Lehise põik 9-2 ja 9-1 korteriomandite kohta. Kaebaja tegutses tahtlikult või vähemalt hooletult. 9.2 Esitatud tõendid ei kinnita, et Sausti tee 6 võõrandamisel on maksuvabastuse eeldused täidetud. Elamu kasutusse võtmine eeldab selle sihipärast ekspluateerima asumist pärast tootmisprotsessist väljumist. Elamu kasutuselevõtuks KMS § 16 lg 2 p 3 mõttes ei saa pidada selle valduse üleandmist ja kättesaadavaks tegemist ajal, mil renoveerimistööd on pooleli. Selline tõlgendus moonutab käibemaksusüsteemi toimimist ja on vastuolus käibemaksu loogikaga. KMS ei defineeri täpsemalt, mida tähendab ehitise esmane kasutuselevõtt (taaskasutuselevõtt), sh kelle poolt, kui kauaks ja kuidas peab olema ehitis kasutusele võetud, et selle müük muutuks maksuvabaks. Rahandusministeeriumi käibemaksuseaduse kommentaaride kohaselt loetakse ehitise esmase kasutuselevõtuna ehitise reaalset otstarbekohast kasutama hakkamist. Euroopa Kohtu otsuse p-s 41 asjas C-308/16 Kozuba Premium Selection on toodud välja, et maksuvabastuse kontekstis tuleb ehitise esmase kasutuselevõtu kriteeriumit mõista nii, et see vastab asja esmasele kasutamisele selle omaniku või üürniku poolt. 6

(13)3-20-2201 9.3 Vältimaks käibemaksusüsteemi toimimise moonutamist, ei tohi majanduslikus mõttes ühest sooritusest koosnevat tehingut kunstlikult osadeks lahutada (Euroopa Kohtu otsus asjas C-153/17 Volkswagen Financial Services (UK), p-d 29 ja 30). Sausti tee 6 kinnisasjal oleva elamu renoveerimistööde ja kinnisasja võõrandamise puhul ei saa rääkida majanduslikult sõltumatutest tehingutest. Mõlema toimingu majanduslikuks sisuks oli Sausti tee 6 kinnistu võõrandamine pärast renoveerimistööde lõpetamist. Puuduvad tõendid, et X sooviks oli asuda kasutama oluliselt parendatud elamut pärast renoveerimistööde valmimist üürnikuna. Samuti ei nähtu asja materjalidest, et kaebaja ise oleks kasutanud või plaaninud elamut kasutada. Lisaks ei nähtu, et kontrollitaval perioodil oleks Sausti tee 6 üürile antud, tasutud üüri või hüvitatud tarbitud kommunaalteenuste kulu. 9.4 Tunnistaja X ja kaebaja juhatuse liige on kinnitanud, et vaidlusalune Sausti tee 6 elamu oli kogu renoveerimistööde perioodi nende valduses ja eesmärgiks oli see saada pärast renoveerimistööde lõpetamist perekonna omandisse. Sellest ei saa järeldada, et Sausti tee 6 puhul oleks tegemist kasutusele võetud kinnisvaraga. Samuti on nii kaebaja seaduslik esindaja kui ka tunnistaja kinnitanud, et
  1. a mais, mil X koos perega elamusse väidetavalt kolis, olid renoveerimistööd veel pooleli. Seda väidet kinnitab töövõtulepingu p 7.
  2. Maksu- ja kohtumenetluses on kaebaja juhatuse liige kinnitanud, et
  3. detsembril 2019 ei olnud ehitustööd veel lõppenud.
  4. veebruari
  5. a üleandmise-vastuvõtmise aktis kinnitas tellija, et tööd on vastu võetud ning loetud pretensioonideta üleantuks samal päeval, kui toimus Sausti tee 6 kinnistu võõrandamine. 9.5 Ringkonnakohus tühistas
  6. oktoobri
  7. a korralduse ebaõigesti Sausti tee 6 puudutavas osas, kuigi nõustus, et kaebaja on vaidlusalusel perioodil tegelenud ettevõtlusega ja tema käibemaksukohustuslaseks registreerimine oli õiguspärane.
  8. Kaebaja vaidleb MTA kassatsioonkaebusele vastu. 10.1 Kaebaja ei ole
  9. mai
  10. a menetlusdokumendi lisasid 4–8 kohtumenetluses esitades käitunud tahtlikult või hooletult. Kaebajalt ei saanud eeldada, et ta osanuks MTA
  11. augusti
  12. a korralduses toodut tõlgendada sedasi, et vastustajale tulnuks esitada ka viidatud tõendid. Kaebaja ei pidanud aru saama, et tal tuleb maksuhaldurile esitada ka isiklikud arved. 10.2 X selgitas kohtumenetluses, et elas koos perega elamus juba alates
  13. maist
  14. Pärast ehitustööde lõppu (hiljemalt
  15. detsember 2019), aga enne võõrandamistehingut oli elamu kasutuses. Üleandmis-vastuvõtmisakti allkirjastamisest ei saa tuletada tööde valmimise tegelikku hetke (mutatis mutandis Riigikohtu tsiviilkolleegiumi otsus nr 2-14-61484/71, p-d 17–18). Pisipuuduseid ei arvestata kui lõpetamata objekti (vt ka võlaõigusseaduse § 638 ja Riigikohtu tsiviilkolleegiumi otsus asjas nr 3-2-1-80-08, p 22 teine lõik). KOLLEEGIUMI SEISUKOHT
  16. Kolleegium lahendab esmalt kaebaja (I) ning seejärel vastustaja (II) kassatsioonkaebuse. Seejärel võtab kolleegium seisukoha menetluslike taotluste kohta (III). I
  17. Kolleegiumi hinnangul tegeles kaebaja vaidlusaluste kinnisasjade võõrandamisel ettevõtlusega (majandustegevusega) KMS § 2 lg 2 esimese lause ja käibemaksudirektiivi art 9 lg 1 mõttes. 7
(13)3-20-2201
  1. KMS § 2 lg 2 esimese lause kohaselt on ettevõtlus käesoleva seaduse tähenduses isiku (§ 3) iseseisev majandustegevus, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest. Käibemaksudirektiivi art 9 lg 1 sätestab, et “maksukohustuslane” on iga isik, kes mis tahes paigas teostab iseseisvalt mis tahes majandustegevust, olenemata nimetatud tegevuse eesmärgist või tulemustest. “Majandustegevus” on tootja, ettevõtja ja teenuseid osutava isiku mis tahes tegevus, sealhulgas kaevandamis- ja põllumajandusalane tegevus ning kutsealane tegevus. Majandustegevusena käsitatakse eelkõige materiaalse või immateriaalse vara kasutamist kestva tulu saamise eesmärgil. Seega saab kaebajat KMS § 2 lg 2 ja käibemaksudirektiivi art 9 lg 1 alusel käsitada käibemaksukohustuslasena üksnes juhul, kui vaidlusalused tehingud on käsitatavad osana tema majandustegevusest (vt ka Euroopa Kohtu otsus asjas C-180/10 ja C-181/10, p-d 42–44). Seejuures on ,,ettevõtlus“ käibemaksuõiguses autonoomne mõiste, mida tuleb sisustada konkreetse isiku majandustegevuse sisu kaudu, arvestamata seejuures isiku õiguslikku vormi või kasumi teenimise eesmärki (kolleegiumi otsus asjas nr 3-3-1-10-16, p-d 9 ja 10).
  2. Euroopa Kohtu praktikas on sätestatud kriteeriumid, mille alusel hinnata konkreetse tegevuse majanduslikku iseloomu selleks, et käsitada isikut maksukohustuslasena. Hindamisel tuleb muu hulgas arvesse võtta tegevuse kestvat iseloomu, sh kestva tulu teenimist, samuti analüüsida muid tingimusi, mille raames majandustegevus toimub. Arvestada tuleb seda, milline oleks asjaomases valdkonnas tegutseva ettevõtja tüüpiline tegevus, millisel ajavahemikul tegutseti, ning klientide hulka (Euroopa Kohtu otsus asjas C-612/21 GminaO, p-d 33–35 ja otsus asjas C-263/11 Redlihs, p 38). Kinnisasjaga seotud tehingud pole erandjuhul käsitatavad isiku majandustegevusena, kui kinnisaja omanik teostab üksnes enda omandiõigust ega tegutse kestva majandustegevuse eesmärgiga. Sellisel juhul ei kujuta ka kinnisasja müük endast kestva tulu saamist (Euroopa Kohtu otsus liidetud asjas C-180/10 ja C-181/10, p-d 36–38 ja 45). Kirjeldatud olukorraga ei ole siiski tegemist juhul, kui isik tegutseb aktiivselt kinnisvara turustamise alal, kasutades samu meetodeid nagu need, mida kasutab turustamisel tootja, ettevõtja või teenuste osutaja käibemaksudirektiivi art 9 lg 1 teise lõigu tähenduses. Selline aktiivne tegevus võib seisneda eeskätt kinnistul tehtavates arendustöödes ja tunnustatud turundusmeetodite kasutamises (samas, p-d 39 ja 40). Seejuures viitab mõiste „kasutamine“ käibemaksudirektiivi art 9 lg 1 teise lõigu tähenduses tehingu juriidilisest vormist olenemata kõikidele tehingutele, mille eesmärk on kõnealusest varast kestva tulu saamine (Euroopa Kohtu otsus asjas C-655/19, p 27).
  3. Kohtud on kooskõlas eelnevalt viidatud Euroopa Kohtu praktikaga hinnanud kaebaja majandustegevuse määratlemiseks tema tegutsemist iseloomustavaid asjaolusid kogumis ning menetlusnorme järgides õigesti kindlaks teinud, et kaebaja tegevusalaks oli muu hulgas kinnisasjade ostmine ja müümine. Samuti on kohtud tuvastanud kaebaja aktiivse tegutsemise Lehise põik 9-1 ja 9-2 korteriomandite turundamisel. Sellest järeldasid kohtud õigesti, et kaebaja tegeliku peamise tegevusalana ei saanud käsitada üksnes soetatud kinnisvara üürile andmist või käitamist. Puudub vajadus neid põhjendusi korrata (

§ 231lg 6).

Kohtumenetluses pole leidnud tõendamist, et kinnisasjade soetamisel oli kaebaja eesmärgiks üksnes nende väljaüürimine ja soetatud kinnisasjade käsitamine kinnisvarainvesteeringutena. Eelneva tõttu pole määrav ka asjaolu, et kaebaja on enda

  1. a majandusaasta aruandes märkinud majandustegevusala koodina üksnes kinnisvara üürile andmise ja käitamise. Kolleegiumi hinnangul ei rikkunud kohtud menetlusnorme, kui jõudsid tõendeid kogumis hinnates järeldusele, et kaebaja majandustegevus oli majandusaasta aruandes märgitust laiem.
  2. Kaebaja käitus sarnaselt teiste kinnisvaraturul tegutsevate kinnisvara käitlevate ettevõtetega ning vaidlusaluse kolme kinnisasja võõrandamine ei saanud olla juhuslik, vaid iseloomustas kaebaja kestvat majandustegevust. Eelneva tõttu pole põhjust käsitada kaebaja tegevust kinnisasjade 8

(13)3-20-2201 võõrandamisel üksnes enda omandiõiguse teostamisena, nagu seda on selgitanud Euroopa Kohus otsuses liidetud asjas C-180/10 ja C-181/
  1. Abitehinguga saaks tegemist olla üksnes siis, kui vaidlusalused tehingud oleksid kaebaja kogukäibe osas teisejärgulise või juhusliku tähtsusega (vt ka Euroopa Kohtu otsus asjas C-716/18, p-d 34 ja 35). Nagu kolleegium eespool selgitas, pole see praegusel juhul nii.
  2. Lehise põik 9-1 ja 9-2 korteriomandite müügitehingute käibemaksuga maksustamise osas nõustub kolleegium haldus- ning ringkonnakohtu järeldustega ega korda neid (

§ 231lg 6).

Kohtud on veenvalt põhjendanud, miks ei kinnita maksumenetluses esitatud tõendid kaebaja väidet, et korterid olid enne nende võõrandamist kasutusele võetud. Kaebaja viited kontrolliakti p 1.1.2 p 6 alapunktile 7 ja p 1.1.2 alapunktile 4 ei lükka neid seisukohti ümber. Maksuhaldur on selgitanud, milles seisnevad vastuolud Yi ja W ütlustes. Kogumis muude tõenditega ei kinnita need väidet, et korterid olid üürile antud.

  1. Lehise põik 9-1 ja 9-2 korteriomandite võõrandamistehingute maksustamine käibemaksuga ei too kaasa käibemaksu lubamatut kumulatsiooni. Käibemaksu õigusvastane kumulatsioon tekib siis, kui tasutud käibemaksusumma jääb ebaõiglaselt ettevõtja kanda. Praegusel juhul pole sellise olukorraga tegemist, sest maksuhaldur pole keelanud kaebajal sisendkäibemaksu maha arvata. Pea olematu mahaarvatav sisendkäibemaksu summa tekkis kaebaja sõnul seetõttu, et ta kasutas korteriomandite ehitamiseks omavahendeid ega soetanud kaupu ja teenuseid, mida sisendkäibemaksu arvestuses kajastada. See on kaebaja äririsk ega too kaasa tema maksustamata jätmist. Asjaolu, et kaebaja tõlgendas tehingute maksustamist maksuhaldurist erinevalt, pole samuti mõjuv põhjus maksukohustuse määramata jätmiseks. Maksuhalduril on õigus maksukontrolli käigus kaebaja tehtud tehingud ümber hinnata ning need vajaduse korral maksustada. Ühtne käibemaksusüsteem peab tagama selle, et igasugune majandustegevus, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest, maksustatakse täiesti neutraalselt, kui see tegevus on iseenesest käibemaksuga maksustatav (vt nt Euroopa Kohtu otsus asjas C-672/16 Imofloresmira-Investimentos Imobiliários, p 38 ja seal viidatud kohtupraktika). Kaebaja pidi sellega arvestama. II
  2. MTA hinnangul kohaldas ringkonnakohus ebaõigesti MKS § 102 lg 1 p 2, kui võttis haldusasja materjalide juurde kaebaja
  3. mai
  4. a menetlusdokumendi lisad 4–
  5. MKS § 102 lg 1 p 2 sätestab, et maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu maksukohustuse vähendamiseks, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavakssaamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest.
  6. Kolleegium selgitas otsuse nr 3-20-928/36 p-des 17 ja 20 kokkuvõtvalt, et viitega MKS § 102 lg 1 p-le 2 saab piirata tõendite esitamist maksuotsuste vaidlustamise korral üksnes erandjuhul ja asjas nr 3-3-1-47-07 tehtud Riigikohtu otsuse p-des 12 ja 13 ning asjas nr 3-3-1-56-16 tehtud Riigikohtu otsuse p-des 21 ja 22 toodud seisukohti arvestades. Kaasaaitamiskohustuse rikkumine ei saa üldjuhul samuti viia selleni, et maksukohustuslasel keelatakse uute tõendite esitamine kohtumenetluses. MKS § 102 lg 1 p 2 kohaldamisel tuleb silmas pidada, et mõne faktilise asjaolu kohta käivaid kõiki mõeldavaid tõendeid või nende esitamise vajadust ei pruugi ükski menetlusosaline suuta ette näha. Seda eriti niisuguste tõendite puhul, mille fikseerimise ja säilitamise kohustust MKS §-d 57 ja 58 ei sätesta. Kui maksuhaldur ei ole maksukohustuslaselt niisuguste tõendite esitamist nõudnud ning maksukohustuslane ei ole neid tõendeid varjanud, ei saa maksukohustuslasele ette heita seda, kui ta mõistab alles pärast maksuotsuse tegemist, et on vaja koguda või esitada mõnd tõendit, seadmaks kahtluse alla maksuotsuses kasutatud tõendite usaldusväärsust või vaidlustamaks nende 9

(13)3-20-2201 põhjal tehtud järeldusi. Niisugusel juhul kohalduvad asjas tavapärased halduskohtumenetluse tõendamisreeglid.
  1. Ringkonnakohus ei eksinud menetlusnormide vastu, kui võttis kaebaja
  2. mai
  3. a menetlusdokumendi lisad 4–8 haldusasja materjalide juurde. Kolleegiumi hinnangul ei viita asja materjalid sellele, et kaebaja jättis tõendid pahatahtlikult maksumenetluses esitamata. Maksuhalduri
  4. juuni ja
  5. augusti
  6. a korralduste pinnalt ei pidanud kaebaja järeldama, et tal tuleb esitada ka Sausti tee 6 kinnisasja kasutamist tõendavad dokumendid. MTA
  7. augusti
  8. a korralduses on küll muu hulgas küsitud kõiki kaebaja ostuarveid perioodil juuni 2016 – veebruar 2020 (k.a), kuid kaebaja võis põhjendatult eeldada, et silmas on peetud üksnes neid ostuarveid, mis seonduvad otseselt tema ettevõtlusega. Kaebajale ei saa ette heita ka seda, et ta ei esitanud tõendeid kohe pärast kontrolliaktiga tutvumist. Maksumaksja kaasaaitamiskohustus puudutab eelkõige selliste maksuarvestuse dokumentide esitamist, mille olemasolu on maksukohustust vähendava asjaolu materiaalõiguslik eeldus ning mis peab olema maksukohustuslase valduses juba maksukohustuse deklareerimise ajal (näiteks KMS § 37 nõuetele vastav arve sisendkäibemaksu mahaarvamise eeldusena). Maksukohustuslasel ei ole kohustust koguda ja säilitada tõendeid maksuhalduri võimalike etteheidete kohta näiteks tehingute näilikkuse osas, kuigi talle võib põhjendatud kahtluse korral üle minna tõendamiskoormus. Sellise vaidluse korral võib alles vaidluse käigus selguda, kas ja mis liiki tõendeid maksukohustuslane saab oma seisukohtade põhjendamiseks kasutada (kolleegiumi otsus nr 3-19-2430/48, p 19). Praegusel juhul polnud tegemist dokumentidega, mille säilitamiskohustus tulenes kaebajale raamatupidamisalastest õigusaktidest. Tõendite esitamine kohtumenetluses ei toonud praeguse kaasuse asjaolusid arvestades kaasa ka ohtu, et maksumenetlus kandub suures osas üle kohtumenetlusse. Vastustaja pole seadnud kahtluse alla ka seda, et esitatud dokumendid on ehtsad.
  9. Sausti tee 6 kinnistu osas on menetlusosalised erimeelt küsimuses, kas kinnistu koos oluliselt parendatud elamuga võõrandati enne või pärast selle esmast kasutuselevõttu.
  10. KMS § 16 lg 2 p 3 kohaselt ei maksustata käibemaksuga kinnisasja või selle osa käivet. Maksuvabastust ei kohaldata kinnisasjale, mille oluline osa on ehitis ehitusseadustiku tähenduses või ehitise osa ja mis võõrandatakse enne ehitise või selle osa esmast kasutuselevõttu, kinnisasjale, mille oluline osa on oluliselt parendatud ehitis või selle osa ja mis võõrandatakse enne ehitise või selle osa parendamisele järgnevat taaskasutuselevõttu, ega ehitusmaale. Ehitis või selle osa on oluliselt parendatud, kui parendustega seotud kulutused ületavad vähemalt 10 protsenti ehitise või selle osa soetusmaksumust enne parendamist. Käibemaksudirektiivi art 12 lg 1 punkti a kohaselt võivad liikmesriigid maksukohustuslasena käsitada isikut, kes juhuti teeb artikli 9 lõike 1 teises lõigus nimetatud tegevusega seotud tehingu, eelkõige mõne järgmistest tehingutest: a) ehitise, ehitise osade või ehitise aluse maa võõrandamine enne esmast kasutuselevõttu. Liikmesriigid võivad käibemaksudirektiivi art 12 lg 1 p-s a nimetatud tehingud vabastada käibemaksust (art 135 lg 1 punkt j).
  11. Nii uue kui ka oluliselt parendatud ehitise võõrandamisel sõltub tehingu käibemaksuga maksustamine sellest, kas ehitisele on enne selle müüki tekkinud lisandväärtus (vt ka käibemaksudirektiivi art 12 lg 2 ja Euroopa Kohtu otsus asjas C-308/16, p 32). Uue ehitise puhul kaasneb lisandväärtus siis, kui ehitis valmib. Olemasolevate ehitiste puhul lisandub väärtus siis, kui ehitis kujundatakse ümber nii, et olemasolevat ehitist võib pidada uueks (samas, p 55), st saavutatud on uue ehitise omadused ning suurendatud olemasoleva ehitise väärtust. Seejuures ei pea ehitustööd olema tervikuna lõpetatud, kuid need peavad olema jõudnud piisavalt kaugele, et nende lõpetamisel oleks ehitis mõeldud kasutamiseks muul otstarbel (samas, p 54) ning hoonet peab olema oluliselt muudetud eesmärgiga muuta selle otstarvet või muuta märkimisväärselt selle kasutustingimusi 10
(13)3-20-2201 (kolleegiumi otsus nr 3-20-663/23, p 13). Kui ehitis võõrandatakse kohe pärast selle valmimist, lisatakse tehingule käibemaks.
  1. Eluruumi müük pärast selle esmast kasutuselevõttu lisandväärtust ei tekita. Sellisel juhul on tehing käibemaksuvaba. Käibemaksudirektiivi art 135 lg 1 punktis j sätestatud maksuvabastuste kontekstis tuleb ehitise „esmase kasutuselevõtu“ kriteeriumit mõista nii, et see vastab asja esmasele kasutamisele selle omaniku või üürniku poolt. See kriteerium valiti selleks, et määrata kindlaks hetk, mil kaupa saab pidada tootmisprotsessist väljunuks, et siseneda tarbimissektorisse. Samas ei pea omanik olema asja kasutanud maksustatava tehingu raames (Euroopa Kohtu otsus asjas C-308/16, p-d 41 ja 47). Samadest kriteeriumitest tuleb lähtuda siis, kui ehitis võetakse pärast selle olulist parendamist taaskasutusele ning võõrandatakse selle järgselt (vt ka kolleegiumi otsus nr 3-20-663/23, p-d 12 ja 13).
  2. Seega nähtub eelnevalt viidatud kohtupraktikast, et esmase kasutuselevõtu kriteeriumi sisustamisel on määrav ajahetk, millal ehitis väljus tootmisprotsessist tarbimisprotsessi ning tarbija sai hakata toodet (eesmärgipäraselt) kasutama. Kui valminud või oluliselt parendatud ehitis võetakse kasutusele enne selle esmast võõrandamist, pole ehitise hilisemal võõrandamisel enam tegemist uue ehitisega KMS § 16 lg 2 p 3 mõttes, sest täiendav lisandväärtus puudub (vt ka Euroopa Kohtu otsus asjas C-251/16, p 71). Lisandväärtust loob ehitamine või ehitise oluline parendamine, mitte võõrandamine.
  3. Ringkonnakohus tegi asjas kogutud tõenditele tuginedes kindlaks, et X ning tema pere elasid Sausti tee 6 elamus enne selle võõrandamist
  4. veebruaril
  5. Ringkonnakohus viitas muu hulgas X ütlustele, mille kohaselt kolis ta koos perega Sausti tee 6 elamusse juba
  6. a-l, kui renoveerimine oli veel pooleli. Ringkonnakohus järeldas, et kinnistu koos elamuga oli enne müüki taaskasutusele võetud ning kinnistu võõrandamistehing seetõttu käibemaksuvaba. Kolleegium sellega ei nõustu.
  7. Käibemaksudirektiivi art 135 lg-s 1 ette nähtud maksuvabastuste määratlemiseks kasutatud mõisteid tuleb tõlgendada kitsalt, arvestades seda, et need maksuvabastused on erandid üldpõhimõttest, mille kohaselt maksustatakse käibemaksuga iga kaubatarne ja iga teenus, mille maksukohustuslane on tasu eest osutanud. Käibemaksudirektiivis sätestatud mõistete tõlgendamine peab olema kooskõlas maksuvabastuste eesmärkidega ning järgima neutraalse maksustamise põhimõtte nõudeid, mis on ühise käibemaksusüsteemi lahutamatu osa. Kitsa tõlgendamise nõue ei tähenda siiski, et maksuvabastusi määratlevaid mõisteid peaks tõlgendama nii, et kaob nende maksuvabastuste toime (Euroopa Kohtu otsus asjas C-308/16, p-d 39 ja 40).
  8. Lisandväärtuse tekkimise ajahetkeks on tootmisprotsessi lõpp. Maksuvabastuse rakendamisel on selle ajahetke täpne fikseerimine oluline, sest ehitise (taas)kasutuselevõtt peab toimuma pärast sellest protsessist väljumist. Kuigi ehitise tootmisprotsessist väljumiseks ei pea olema kõik ehitustööd lõppenud, peavad need olema valminud sellisel määral, et ehitist on võimalik kasutada lähtuvalt eesmärgist, mille tarbeks ehitise omanik ehitus- ja parendustöid tegi. Nagu kolleegium eelnevalt selgitas, on uue ehitise puhul selleks ehitise valmimine. Olemasolevate ehitiste puhul, kui on saavutatud uue ehitise omadused ning suurendatud olemasoleva ehitise väärtust. Seega tähistab tootmisprotsessi lõpp seda ajahetke, kui ehitustööde tulemusel on saavutatud eesmärk, mille tarbeks ehitamist alustati või ehitis algul soetati. Kui ehitustöid teostati selleks, et ehitada või oluliselt parendada ehitist selle hilisema müügi eesmärgil, tuleb tootmisprotsessi lõpp määratleda siis, kui ehitis on valmis selle võõrandamiseks ostjale ehk sisenemiseks tarbimissektorisse. Sellisel juhul kohaldub käibemaksuvabastus üksnes juhul, kui ehitis võetakse (taas)kasutusele pärast kirjeldatud tootmisprotsessi lõppu. See asjaolu tuleb maksuhalduril maksumenetluses tõendeid kogumis hinnates iga kord tuvastada. Kuivõrd käibemaks on tarbimismaks, tuleb see ajahetk määratleda võimalikult 11
(13)3-20-2201 lähedal ehitise lõpptarbijale, võttes arvesse ka ehitise lisandväärtuse tekkimist. Ehitise (taas)kasutuselevõtt ei saa seega alata siis, kui ehitustööd on alles pooleli, vaid peab olema fikseeritud pärast nende lõppu. Üksnes sellisel juhul puudub ehitise edasisel võõrandamisel lisandväärtus.
  1. Menetlusosaliste vahel pole vaidlust selles, et Sausti tee 6 kinnistu soetas kaebaja, kelle tellimusel kinnistul ehitustöid tehti. Kinnistu koos sellel asuva elamuga oli kaebaja omandis kuni selle võõrandamiseni X-ile
  2. veebruaril
  3. Kaebaja eesmärgiks oli seega müüa X-ile oluliselt parendatud ehitis. Sellest eesmärgist lähtuvalt sai kinnistul asuvat ehitist pidada tootmisprotsessist väljunuks pärast seda, kui elamu oli oluliselt parendatud ning ehitustööd lõppenud selliselt, et kaebaja sai elamu võõrandada X-ile. Käibemaksuvabastuse rakendamiseks pidi seega ehitise taaskasutuselevõtt toimuma pärast seda, kuid enne taaskasutuselevõtu järgse müügitehingu toimumist. Seega ei tähendanud ehitise kasutada andmine X-ile enne Sausti tee 6 kinnistu võõrandamistehingut, kuid ehitustööde tegemise ajal, ehitise taaskasutuselevõttu KMS § 16 lg 2 p 3 mõttes. Vastupidine tõlgendus tooks kaasa käibemaksuvabastust andvate normide kuritarvitamise, sest võimaldaks maksukohustuslasel vältida tehingu maksustamist käibemaksuga üksnes nii, et juba ehitise ehitamise või olulise parendamise ajal antakse see kolmandale isikule (tasuta) kasutada. See poleks kooskõlas nende normide eesmärgiga.
  4. Enne ehitise võõrandamistehingut selle kasutada andmise tehingute puhul tuleb hinnata ka nende tehingute tegelikke ja peamisi eesmärke (vrd Euroopa Kohtu otsus asjas C-251/16 Cussens jt). Kui maksumenetluses kogutud tõendite põhjal selgub, et tehingute tegelikuks eesmärgiks oli üksnes maksusoodustuse saamine, st ehitise müügi vabastamine käibemaksust, tuleb jätta need tehingud maksustamisel arvesse võtmata (samas, p-d 55–60) ning ehitise võõrandamisel rakendada tehingule kohalduvat tavapärast käibemaksumäära. Äriühingu puhul võib selliseks kahtluseks anda alust nt ehitise kasutusse andmine selle eest tasu saamata, sest tavapäraselt on äriühingu majandustegevuse eesmärgiks (kestva) tulu teenimine. Sellele võib viidata ka tehingus märgitud kasutusperioodi tavapäratult lühike kestus.
  5. Praeguses asjas pole esitatud tõendeid selle kohta, et kaebaja oleks saanud Sausti tee 6 kinnisasja kasutusse andmisest tulu või et elamu üürile andmine oleks olnud kaebaja algne eesmärk Sausti tee 6 kinnistu soetamisel.
  6. Eelnevast tulenevalt ei olnud Sausti tee 6 kinnistu võõrandamistehing käibemaksuvaba. Seega eksis ringkonnakohus materiaalõiguse kohaldamisel. MTA kassatsioonkaebus tuleb rahuldada. Ringkonnakohtu otsus tuleb tühistada ka osas, mis puudutab MTA
  7. oktoobri korralduse osalist tühistamist. Tõendatud on kaebaja tegelemine ettevõtlusega. Seega oli kaebajal kohustus esitada ka deklaratsioonid korralduses kajastatud maksustamisperioodide osas. III
  8. Kokkuvõtvalt jätab kolleegium kaebaja kassatsioonkaebuse rahuldamata (

§ 230lg 5 p 1), kuid rahuldab MTA kassatsioonkaebuse.

Kolleegium tühistab materiaalõiguse normi ebaõige kohaldamise tõttu (

§ 230lg 1) ringkonnakohtu otsuse osas, millega kaebus rahuldati.

Selles osas jääb jõusse halduskohtu otsus (

§ 230lg 5 p 4).

Halduskohtu otsuse põhjendusi tuleb täiendada käesoleva otsuse põhjendustega (

§ 230lg 5 p 6).

Kaebaja kaebus jääb seega tervikuna rahuldamata. 35.

§ 109

lg 4 sätestab, et kui kõrgema astme kohus muudab alama astme kohtu lahendit või teeb lahendi asja uueks arutamiseks saatmata, muudab ta menetluskulude jaotust.

§ 108lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kasuks otsus tehakse. Kaebuse tervikuna rahuldamata 12

(13)3-20-2201 jätmise tõttu jäävad kaebaja kohtumenetluses kantud kulud tema enda kanda. MTA pole üheski kohtuastmes taotlust menetluskulude väljamõistmiseks esitanud (

§ 109lg 1).

36. Kohtulahendi avalikustamisel tuleb anonüümida kõigi füüsiliste isikute, v.a kaebaja ning vastustaja esindajate nimed (

§ 175lg 3). (allkirjastatud digitaalselt) 13

(13)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.