TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number 3-06-354 Otsuse kuupäev 06. juuni 2006 Kohtunik Eda Muts Kohtuasi OÜ A kaebus Maksu - ja Tolliameti Lõuna maksu - ja

§ 29

lg 3 p 3 alusel on oluline välja selgitada, et kaup oleks soetatud arvel näidatud registreeritud käibemaksukohustuslaselt. OÜ-l A puuduvad tegeliku kauba müüja poolt väl jastatud arved, milliste alusel oleks tal võimalik sisendkäibemaksu deklareerida ja tasumisele kuuluvast käibemaksust maha arvata. OÜ M rekvisiitidega väljastatud arved ei vasta

§ 37

lg 7 nõuetele, kuna arvetel kauba müüjana näidatud isik ei ole tegelikult olnud kauba müüjaks, millest tul enevalt ei kajasta arved tegelikult toimunud majandustehinguid. Vastav järeldus on tehtud järgmiste tõendite ja asjaolude alusel:

1. Kaebuses väidetakse, et maksuhaldur ei ole vaidlustanud kauba olemasolu ning seda, et OÜ A oli nimetatud kauba soetanud Ee stis ning selle eest ka tasunud. 4 Maksuotsuses ei ole käibemaks määratud sel alusel, et OÜ A ei soetanudki kaupa, seetõttu viited kauba olemasolule ei ole asjakohased. Ebaõige on väide, et maksuhaldur ei ole vaidlustanud seda, et OÜ A oli kauba eest tasunud. Maksuotsuses märgib maksuhaldur: “… ei ole aga tõendamist leidnud, et kukeseened oleks ostetud OÜ -lt M – et kauba oleks üle andnud OÜ M, samuti, et raha nimetatud kauba eest oleks tasutud OÜ -le M. /.../ OÜ A juhatuse liikmete 24.11.2004 seletuse koh aselt “Isikut ei tuvastatud, kellele raha üle anti. Volikirja raha vastuvõtmisel ei esitatud. /…/ Arved toimetas tavaliselt meile järgmise kauba kohale toimetamisel, samal ajal anti ka sularaha üle. /…/ Kahtlused selles, et OÜ A tegevuses pole jä rgitud äris tavapärast hoolsust, leiavad kinnitust ka selles, et OÜ M kassa sissetulekuorderite kohaselt on sularaha laekumine OÜ -le M toimunud samadel kuupäevadel kauba vastuvõtmisega, ehk 13.08.04 ja 28.08.
2. OÜ A kassast on su laraha väljamineku kohta orderid koostatud aga alles 15 .08.2004 ja 31.08.2004 , ehk pä rast seda, kui OÜ M kassa sissetulekuorderite kohaselt see raha oli juba paari päeva eest laekunud. Maksuhaldur leiab, et n imetatud asjaoludel olemasoleva d tõendid viitavad sellele, et soetamisjärgne tasumine OÜ-le M ei ole leidnud tõendamist ning tegu on äris tavapärase hoolsuse puudumisega OÜ A poolt.”
3. OÜ Mi juhatuse liikme APi 29.09.2005 seletuse kohaselt ei o le ta OÜ-st A midagi kuulnud. APi seletusest, samuti teistest seletust est ei tulene, et APi ja USi ja RVi vahel oleksid olemuselt töölepingulised suhted või tööettevõtule vastavad suhted. US ja RV ei te gutsenud APi kontrolli all, tema juhatusel, korraldustel, AP ei organiseerinud transporti, APi poolt oli äriidee ja algkapital ja RV ja US otsustasid, palju nad APile sissetulekutest annavad, osa raha jätsid US ja RV uue kauba ostmiseks. Maksuhaldur jääb maksuotsuses lk 5 -6 toodud tõendite juurde, millised kogumis tõendavad, et US ja RV ei tegutsenud OÜ M volitusel, ega olnud OÜ -ga M ka mitte tegelikes töösuhetes.
4. OÜ A ei ole u saldusväärselt tõendanud, et RV ja US esitasid kauba üleandmisel volituse OÜ M nimel tegutsemise kohta. OÜ A juhatuse liikmet e 24.11.2004 seletuse kohaselt ei tuvastatud isikut, kellele raha üle anti. OÜ A juhatuse l iikmete 25.05.2005 seletuse kohaselt kauba üle andnud isikud ei esitanud volitusi selle kohta, et on volitatud OÜ M nimel kaupa üle andma OÜ -le A. Seega kontrolli ajal kinnitasid OÜ A esindajad, et volitust ei esitatud. OÜ M nimelt RVi ja USi nimele volituse olemasolule ei viidanud OÜ A esindajad kordagi kontrolli käigus ega esitanud ka nimetatud volitust. OÜ A viitas volitusele vaid eriarvamuses. Maksuhaldur leiab, et nimetatud asjaolud, samuti kuna 10.11.2005 ekspertiisiakti nr KE -29/11.3-1 kohaselt allkiri 01.06.2004 volitusel on võltsitud, annab alust järelduseks, et volikiri OÜ M nimelt kauba üleandmise tõendina ei ole usaldusväärne ning selle volikirja esitamine RVi ja USi poolt OÜ A esindajatele kauba üleandmisel ei ole u saldusväärselt tõendatud . Volikirjade ebausaldusväärsusele viitab otseselt ka asjaolu, et 06.12.2005 esitas OÜ A käsitsi kirjutatult veel ühe volikirja 03.06.2004, milline oma vormilt pidi OÜ A esindajates tekitama kahtlusi selle õigusjõus, kuna volikiri on kirjutatud äris tava päratult 5 äärmiselt kritseldades. Selline volikiri pidi OÜ -s A tekitama kahtlusi volikirja kirjutanu meelteseisundis.
5. Asjaolu kohta, et arved oleks tegelikult esit anud OÜ M, puuduvad tõendid. OÜ M juhatuse liige AP eitab arvete koostamist ja edastamis t OÜ-le A. Ekspertarvamuse kohaselt arve -saatelehtedel olevad allkirjad ei ole kirjutatud AP poolt. OÜ A ei ole maksumenetluse käigus esitanud saldoteatisi OÜ M nimelt selle kohta, et arvetel näidatud summad on OÜ -le M laekunud. Maksuotsuses on õigest i järeldatud, et sisuliselt ei vasta ar ved

§ 37

lg 7 nõuetele, kuna sisuliselt pole arvel maksukohustuslase (kauba müüja) nimi õigesti kajastatud.

1. Maksuhaldur on järelduste tegemisel arvestanud APi, USi ja RVi seletusi kogumis ja vastastikuses seos es, arvestades se letustes olevate vastuoludega, jättes maksuõiguslikes järeldustes tuginemata seletuste nendele osadele, millistes esineb vastuolu. Asjas puuduvad tõendid selle kohta, et US ja RV oleksid saanud raha OÜ -lt A. TN ja R.K on nii OÜ A juhatuse liikmed, kui ka OÜ K juhatuse liikmed ning USi ja RVi seletustest nähtuvalt ei tee nad vahet, millal toimus kauba müük OÜ -le K ja/või OÜ -le A. RV ja US ei ole seletanud, et said OÜ A esindajatelt raha. RVi 29.09.2005 seletuse kohaselt kuuleb ta OÜ Ast esimest korda, et OÜ -le A kaupa müüs, ta ei tea. Nii US kui RV kinnitavad, et andsid kauba üleandmise kohta allkirjad, kuid ei kinnita, et oleksid raha saanud OÜ -lt A. Kuna ko kkuostuaktid, millistel on RVi ja USi allkirjad, ei sisalda viidet OÜ-le A, puudub maksuhalduril alus kahelda selles, et US ja RV ei teadnud tehingust OÜ-ga A. Kokkuostuaktide järgi ei ole kaupa saanud OÜ A, vaid TN, millisele asjaolule on viidatud ka maksuotsuses . Kokkuvõttes seisneb OÜ A poolt äris tavapärase hoolsuse mittejärgim ine alljärgnevas: OÜ A juhatuse lii kmed olid teadlikud asjaolust, et US ja RV, kes neile kaupa müüsid, ei ole OÜ M juhatuse liikmed. Maksuhaldurile ei ole usaldusväärs elt tõendatud, et kauba üleandmisel oli olemas volit us OÜ M nimelt RVile ja USile. Volituse olemasolu eitasid OÜ A esindajad esialgselt ise korduvalt, volitust ei esitatud maksumenetluse käigus, vaid üksnes e riarvamusega, volikirjal puudub APi allkiri, allkiri on võltsitud. AP eitab volituse andmist. Usaldusväärsust volituses kahandab veelgi asjaolu, et kontrolli lõppedes esitas OÜ A veel teisegi kritseldatud volituse, mis ilmselgelt viitab OÜ A poolt vä idetavalt OÜ-lt M tehingute tegemisel äris tavapärase hoolsuse puudumisele. Jättes kauba vastuvõtmisel müüjate seotuse OÜ -ga M kontrollimata, arvestades antud juhul ka asjaoluga, et nimetatud isikutele tasuti sularahas kokku väidetavalt 94 287 krooni, on tegu olukorraga, millist maksuhaldur hindab äris tavapäratuks. Tavapärase hoolsuse mittejärgimisele viitavad ka vastuolud OÜ A seletuses raha tasumise asjaolude ja selle kohta vormistatud dokumentide osas. OÜ A juhatuse liikmete 24 .11.2004 seletuse kohaselt isikut ei tuvastatud, kellele raha üle anti, volikirja raha vastuvõtmisel ei esitatud, arved toimetati järgmise kauba kohaletoimetamisel, samal ajal anti ka sularaha üle. Hiljem, 25.05.2005 seletuses kinnitavad OÜ A esindajad hoopis, et kauba üleandnud isikute dokumente kontrolliti. 6 Seega pole OÜ A äris tavapäratult ise täie selguse juures küsimuses, kas kauba üleandjate isikuid kontrolliti. Kokkuostuaktide kohaselt 13.08.2004 on RVile nimetatud päeval tasutud 44 727.90 krooni ja 28.08.2004 on USile tasutud 49 560 krooni. R. K ja T. N seletuste kohaselt aga tasumist kauba üleandmisel ei toimunud, tas umine toimus arvete esitamisel järgmise kaubapartii üleandmisel. Ka OÜ M kassa sissetulekuorderites on raha laekumise kuupäevadeks 13.08.2004 ja 28.08.
2. Nimetatud tõend on vastuolus OÜ A tõendiga sularaha kassast väljamineku kohta (väljamineku orderid), mill ised kajastavad kassast sularaha väljaminekut alles 15.08.2004 ja 31.08.2004 ehk pärast seda, kui OÜ M kassa sissetulekuorderite kohaselt see raha oli juba paari päeva eest laekunud. 10.11.2005 ekspertiisiakti kohaselt OÜ M kassa sissetulekuorderitel oleva d allkirjad AP nimelt ei ole kirjutatud AP poolt. Kuna OÜ A esindajad ei kontrollinud kauba üleandjate USi ja RVi volitusi tegutsemaks OÜ M nimelt, arvestades raha väljamaksmisega seotud vastuolusid maksuhaldurile esitatud tõendites, on maksuotsuses õigest i asutud seisukohale, et väidetavas müügitehingus ei saa OÜ A poolt võetud riske hinnata äris tavapäras eks. Vastustaja leiab, et nimetatud asjaoludel ei ole tehingujärgne tasumine OÜ -le M vajaliku usaldusväärsusega tõendatud ning tegu on äris tavapärase h oolsuse puudumisega OÜ A poolt. Rahasummade tasumist OÜ -ga M mitteseotud isikutele ei saa käsitleda tõendina selle kohta, et vä ljamakse on tehtud sisendkäibemaksu mahaarvamist võimaldavatel asjaoludel ning et maksuhaldur saaks esitatud arveid ja ordereid arvestada OÜ-le M tehtud väljamaksetena. Koostoimes eelviidatud teiste tõenditega asub maksuhaldur seisukohale, et tasumine OÜ-le M pole asjas t õendatud. Kõike eelnevat arvesse võttes on maksuhaldur seisukohal, et kaebuse es itaja väited ei anna alust vaidlustatud maksuotsuse tühistamiseks. Kohtu põhjendused ja otsus Kohus, ära kuulanud protsessiosaliste seletused ja läbi vaadanud toimiku mat erjalid, leiab, et kaebus on põhjendatud ja kuulub rahuldamisele.
3. OÜ A poolt vaidlustatud m aksuotsusega määras Maksu - ja Tolliameti Lõuna maksu - ja tollikeskus (edaspidi maksuhaldur) kaebajale täiendavale tasumisele käibemaksu summas 14 383 krooni. Maksuh aldur leidis, et kontrollimise käigus kogutud tõen dite hindamise tulemusena ei ole leidnud t õendamist, et tegelikult tehingud OÜ A ja OÜ Mi vahel oleks toimunud. Maksuhalduri väitel võis OÜ A kaupa, so kukeseeni kontrollitud perioodil osta, kuid seened ei ole ostetud mitte OÜ -lt M, vaid füüsilistelt isikutelt USilt ja RVilt. Seejuures on maks uhaldur peamise asjaoluna välja toonud ja rõhutanud kaebaja äris nõutava hoolsusnõude mittetäitmist ehk kauba üleandjate vo lituste mittekontrollimist. 7 2.

§ 29

lg 1 kohaselt maksukohustuslase poolt tasumisel e kuuluv käibemaksusumma on maksustamisperio odil sama seaduse § 3 lõikes 4 n imetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks , samuti ettevõtlusega seotud § 4 lõikes 2 n imetatud tehingute või toimingute tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi käibemaks.

§ 29

lg 3 p 1 kohaselt sisendkäibemaks on maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Vastavalt

§ 31

lõikele 1 arvatakse teiselt m aksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral sisendkäibemaks maha sama seaduse § -s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. Vaidlust ei ole selle üle, et OÜ M poolt 13.08.2004 ja 28.08.2004 väljastatud arved vastasid

§ 37lg 7 nõuetele (tlk.123, 124) .

Seega saavad need arved olla seadusekohaseks aluseks käibemaksu mahaarvamisel.

§ 29

lg 3 p 1 kohaselt on õigus sisendkäibema ksu maha arvata siis, kui kauba või teenuse müüja on käibemaksukohustuslane. Kui kauba müüja ei ole käibemaksukohustuslane, ei ole kauba ostjal õigust käibemaksu maha arvata. Antud juhul oli kaebaja tehingupartner OÜ M vaidlusaluste tehingute tegemise ajal registreeritud käibemaksukohustuslasena. OÜ M on esitanud OÜ-le A nõuetekohased arved. Seega olid tingimused, mis annavad kauba ostjale õi guse sisendkäbemaksu mahaar vamiseks, täidetud.

1. Kohus ei nõustu maksuhalduri seisukohaga, et OÜ A ei ole jä rginud äris tavapärast hoolsusnõuet. Riigikohus on asunud kohtulahendites 3 -3-1-29-03, 3-3-1-40-03, 3-3-1-43-03 seisukohale, et ebaõige on tõlgendada käibemaksu maha arvamise õigust reguleerivaid sätteid laiendavalt ja teha sellest järeldust, et ostjal tuleks kontrollida ka müüja esindaja volitusi ja seda, kas müü ja käitub maksuõigussuhetes õigus päraselt. Vastu pidine seisukoht paneks ostjale ebamõistlikult koormava kohustuse, mis poleks esindaja kontrollimise osas kooskõlas ka Tsiviilseadustiku üldosas seaduses sätestatud põhimõtetega esinduse kohta. Maksukohustuslasest ostja on käitunud heas usus , kui ta eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelikult kauba müüja ning kui ta seejuures on üles näidanud äris nõutavat või tavapärast hoolsust müüj a isikusamasuse tuvastamiseks. Seega, kui kauba ostja on kindel, et kauba müüjana arvel märgitud isik on ka tegelikult kauba müüjaks, ei kohusta käibemaksuseadus ostjat üldse müüja esindaja volitusi kontrollida. Maksuhaldurile esitatud OÜ Mi volikirjad USile ja ja RVile on allkirjastatud APi poolt ning kannavad 01.06.2004 ja 03.06.2004 kuupäeva. See, et kaeba ja esitas nimetatud volikirjad alles peale kontrollimist, ei oma maksustamise seisukohalt tähtsust. Nagu märgitud, ei ole os tja kohustatud kontrollima m üüja esindaja volitusi, kui selleks ei pane kohustust maksuseadusest väljaspool asuv seadus. Antud juh ul sellised alused puuduvad.
2. Kaebaja juhatuse liikmete R.Ki ja T.N poolt kohtus antud seletuste kohaselt kohtusid nad enne tehingute toimumist OÜ Mi juhatuse liikme APiga ning leppisid edaspidises 8 koostöös kokku. Kokku lepiti ka selles, et OÜ Mi nimel toovad kaupu teised isikud, kelledeks olid US ja RV. Kohus on seisukohal, et kaebajal puudus alus kahelda sel les, et kauba müüjaks ei ole OÜ M või et kauba toojad S ja V, kelledele ka tasuti kauba eest , ei tegutsenud OÜ Mi nimel ja huvides. Viimaste vastuolulised ütlused, millele on maksuotsuses viidatud, ei anna alust teha ühest järeldust, et tehingud ei toimunud kaebaja ja OÜ Mi vahel. See, kas S ja V olid OÜ -ga M töösuhetes või mitte, ei oma maksustamise seisukohalt tähtsust. Arvestada tuleb asjaoluga, et OÜ A juhatuse liikmed TN ja R.K olid samal ajal ka OÜ K juhatuse liikmed. OÜ K ostis paralleelselt Aga sama kaupa RV ning USilt. Seetõttu on usutav, et andes kaupa üle samade le isikutele, ei olnud kauba üleandjad teadlikud, millisele firmale n ad kaupa müüvad, kas Kle või Ale. RV on 04.02.2005 seletuses maksuametile vastanud, et viis seened Kle, seega mitte eraisikutele.
3. OÜ A on maksuhaldurile esitanud OÜ Mi rekvisiitidega nõuetekohase arve. Asjaolu, et asjassepuutuvatel arvetel ei olnud te gelikult OÜ Mi juhatuse liikme APi allkiri, vaid võltsitud allkiri, ei olnud ega saanud kaebajale olla teada tehingute tegemise ajal. Ekspertiisiakt, milles on tuvastatud, et kõigil ekspertiisiks esitatud OÜ M arvesaatelehtedel ja kassa sissetuleku orderi tel (k.a. arve -saatelehed nr 208 ja 221) o levad allkirjad AP nimel ei ole kirjutatud APi poolt, on koostatud alles 11.novembril 2005 (tlk.56). Arve väljastamine või volikirja esitamine ei ole tehingud, seega arvetel või volikirjal allkirja võltsimine ei t õenda iseenesest müügilepingu tühisust ehk majandustehingute mittetoimumist.
4. Vastustaja esitas kohtumenetluses seisukoha, et OÜ A õigusrikkumine oli tahtlik ning et tegemist oli maksupettusega, kuna AP tegutses A.V vahendusel käibemaksu tagastamist taotleva OÜ A juhatuse liikmete juhiste alusel ja teadmisel. Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi
5. märtsi
6. a otsus asjas nr 3-41-1-02 punktis 16 on Riigikohus andnud j ärgmise seisukoha : "Käibemaksupettusega saab olla tegemist siis, kui müüja väljastab ostjale arve, kuid müüja jätab arvel näidatud käibemaksu riigile tasumata. Selles olukorras tekib riigil nõudeõigus müüja vastu. Ostjal ei ole kohustust kontrollida, kas m üüja tasub riigile käibemaksu, ning üldjuhul pole see tal ka võimalik. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust." Riigikohtu halduskolleegium on
7. mai 2003.a. otsuses haldusasjas nr 3 -3-1-39-03 selgitanud, et käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu võimalikku osavõttu maksupettusest kinnitavad näiteks andmed taotleja ja tehingu teise poole käibemaksukohustuse täitmata jätnud äriühingu - pettusele viitava seose kohta. Maksuhaldur ei ole O Ü A võimalikku osalemist maksupettuses vaidlustatud maksuotsuses käsitlenud. See ei ole leidnud tõendamist ka maksumenetluses kogutud tõendite alusel. Asjaolu, et OÜ Mi juhatuse liige AP võis tegutseda kellegi A.V juhiste alusel, ei tõenda, et ta sellest tulenevalt tegutses OÜ A juhatuse liikmete juhiste alusel v õi nende kontrolli all. Kohtu arvates ei anna alust asuda seisukohale, et OÜ A võ ib olla seotud maksupettusega ka see, et OÜ-l M puuduvad t öötajad ja puudub käive n ing et ta 9 ei ole riigile makse tasunud. See, et tehingu teine pool, müüja , ei käitu maksusuhetes õiguspäraselt, ei tähenda automaatselt, et ostja on käibemaksu maha arvanud alusetult (Riigikohtu lahend nr 3 -3-1-39-03). Eeltoodud põhjendustest lähtudes on kohus seisukohal, et Maksu - ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus on alusetult piiranud kaebaja õigust sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Kaebuse esitaja on vaidlustatud tehingute puhul ostjana üles nä idanud nõutavat hoolsust. Maksuhalduri poolt kogutud tõendite pinnalt ei saa luge da tõendatuks, et tehinguid kaebuse esitaja ja OÜ M vahel ei toimunud reaalselt või et k aebaja oleks tegutsenud pahauskselt. Asjaolu, et arve väljastanud isik on jätnud käibemaksu tasumata ja seda ükskõik mis põhjustel, ei võta arve saajalt õigust käibemak su maha arvata. Vaidlustatud maksuotsusega on OÜ-le A määratud käibemaks tasumisele õigusvastaselt ning Maksu - ja Tolliameti Lõun a maksu- ja tollikeskuse 24.jaanuari 2006.a. maksuotsus nr 12-5/18 kuulub tühistamisele. 7.Kaebuse esitaja on esitanud tao tluse välja mõista vastustajalt kohtukulud summas 4130 krooni. Kohtule on esitatud Advokaadibüroo Valge ja Uiga õiend, milles ad vokaadibüroo juhataja kinnitab, et OÜ A on tasunud advokaadibüroole õigusabi eest tsiviilasja s 4130 krooni. HKMS § 93 lg 1 koh aselt poolele, kelle kasuks kohtulahend tehti, mõistetakse välja tema poolt kantud kohtukulud. Sama paragrahvi lõige 7 sätestab, et kohtukulude väljamõistmiseks esitatakse kohtule enne kohtuvaidlusi kohtukulude nimekiri ja kuludokumendid. Nende esitamata j ätmisel kohtukulusid välja ei mõisteta. Antud juhul on kaebuse esitaja esindaja esitanud kohtule kuludokumendi, mis peaks tõendama, et kaebaja on õigusabi kulud tasunud. Samas ei nähtu, et kaebaja kantud kulud on seotud käesoleva haldusasjaga – puudub hal dusasja number, märgitud on , et on tasutud tsiviilasjas õigusabi eest. Täielikult on aga kaebaja poolt esitamata jäetud kohtukulude nimekiri. Riigikohtu lahendis haldusasjas nr 3 -3-1-13-06 on märgitud, et kohtukulude väljamõistmiseks peab isik ise aktiivs ust ilmutama ja esitama kohtukulude nimekirja. Juhul kui on kohtule jäetud kohtukulude nimekiri esitamata, koh tukulusid välja ei mõisteta. Seega, kuna kaebuse esitaja poolt ei ole koh tukulude nimekirja esitatud, jätab kohus kohtukulud kaebaja enda kanda. Eda Muts kohtunik 10 11