) § 115 lg 1 ja § 117 lg 1 alusel arvates 29.03.2005. I.H. esitas maksuotsusele vaide, mis 04.07.2005 vaideotsusega jäeti rahuldamata. 28.04.2005 esitas kaebaja kaebuse Maksu- ja Tolliameti Põhja Maksukeskuse 30.03.2005 toimingule, mis seisnes maksuotsuse avaldamises Ametlikes Teadaannetes, õigusvastasuse tuvastamiseks. 12.08.2005 esitas kaebaja kaebuse Maksu- ja Tolliameti Põhja Maksukeskuse 28.03.2005 maksuotsuse nr 12-5/161 tühistamiseks. 18.04.2006 kohtumäärusega liitis kohus haldusasjad ühte menetlusse. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD Kaebaja taotleb maksuotsuse tühistamist ja toimingu õigusvastaseks tunnistamist. 02.08.2005 (haldusasi nr 3-05-626) esitatud kaebuses kaebaja leiab, et maksuhaldur on rikkunud uurimispõhimõtet ega ole selgitanud välja kaebajale soodsaid asjaolusid. Tõendid on kogutud ärakuulamispõhimõtet rikkudes. Revisjoni lõppedes ei ole läbi viidud lõppvestlust vastuolus
Rikutud on kaebaja õigust esitada revisjoniaktile eriarvamus. Maksuotsus on sisuliselt õigusvastane, kuna tõendatud ei ole, et kaebaja ei ole maksuotsuses märgitud rahasummasid üle andnud kolmandatele isikutele; maksusumma arvestamise metoodika osas on otsus põhjendamata; tuvastatud ei ole kaebaja poolt tahtlikku maksuseaduse rikkumist. Maksusumma on määratud aegumistähtaja rikkumisega. 28.04.2005 (haldusasi nr 3-531/2005) kohtule esitatud kaebuses kaebaja leiab, et Ametlikes Teadaannetes maksuotsuse avaldamise kohta ei ole esitatud õiguslikke ja faktilisi põhjendusi. Maksuhaldur on otsuse kättetoimetamisel rikkunud
§-s 55 sätestatut, kuna viidatud normis esitatud tingimusi otsuse kättetoimetamiseks avaldamisega Ametlikes Teadaannetes ei esinenud. 04.04.2006 kaebuse täienduse kohaselt avaldati teade vaid ühel korral (teist teadet ei avaldatud enne 30.03.2005) ning avaldamata on üleantava dokumendi resolutiivosa. 2 Kaebaja elab makshaldurile teadaoleval aadressil. 28.03.2005 käidi kaebaja elukohas kellaajal, milliseks kesklinnas töötaval inimesel on võimatu koju jõuda. Maksuhaldur oleks saanud haldusakti üle anda hilisemal kellaajal. Kaebaja põhjendatud huvi toimingu vaidlustamisel seisneb selles, et toimingu õigusvastasus toob kaasa maksuotsuse õigusvastasuse. Haldusakti ei saa lugeda kättetoimetatuks selle õigusvastase avaldamisega. Posti teel sai kaebaja maksuotsuse kätte 12.04.2005. Vastustaja väited kaebaja kättesaamatuse kohta töökohas ei oma antud asja tähtsust, kuna töökoha aadressil peab olema kättesaadav üksnes juriidiline isik. Vastustaja palub jätta kaebuse mõlema taotluse osas rahuldamata. Maksuotsust üritati kaebajale kätte anda 28.03.2005 nii kaebaja töö- kui elukohas, kuid tulemusteta. Kaebaja töökohas ei teatud tema asukohta. Eeltoodu tõttu avaldati maksuotsus 30.03.2005 Ametlikes Teadaannetes.
lg 1 võimaldab maksuhalduril valida haldusakti kättetoimetamise viisi ning selle valik toimub kaalutlusõigust kasutades. Vastustaja leiab, et antud asja oli oluline avalik huvi, so vajadus maksuotsus kaebajale kätte toimetada enne
§-s 98 sätestatud aegumistähtaja saabumist. Antud juhul oli aegumise tähtapäevaks 31.03.2005. Seega ei oleks posti teel saatmisel olnud tagatud otsuse kätteandmine ning kaebaja oleks saanud haldusakti kättesaamist vältida. Samuti ei olnud kaebaja kättesaadav töökoha ega kodusel aadressil ning töökohas ei teatud kaebaja viibimiskohta. Esindajat kaebajal ei olnud. Seega esinesid
kohaldamise faktilised asjaolud: kaebaja ei olnud maksuhaldurile kättesaadav teadaoleval aadressil; kaebaja tegelik viibimiskoht oli teadmata; kaebajale ei olnud muul viisil võimalik maksuotsust kätte toimetada.
ega haldusmenetluse seaduse (edaspidi HMS) ei sätesta, et Ametlikes Teadaannetes avaldatud teates tuleks viidata avaldamise aluseks olevale õigusnormile. Kaebajal puudub toimingu õigusvastasuse tuvastamiseks põhjendatud huvi. Maksuotsus on sisuliselt õiguspärane ning rikutud ei ole oluliselt menetlusnorme. Kaebaja tuluks oli erinevate välismaiste äriühingute pangakontodelt väljavõetud sularaha. Kaebaja ei ole tõendanud, et andis raha üle kolmandatele isikutele. Kaebaja jättis maksuotsuses märgitud summad deklareerimata ega tasunud nendelt tulumaksu, selles väljendub kaebaja tahtlus. Maksusumma määramise õiguslikud alused ja metoodika on toodud maksuotsuse lk 17-18. Kaebaja kui üksikisiku suhtes ei viidud läbi revisjoni, vaid üksikjuhtumi kontroll
KOHTU PÕHJENDUSED Käesolevas asjas tuleb esmalt vastata küsimusele, kas maksuotsus on tehtud seaduses ettenähtud tähtaja jooksul ning sellele küsimusele jaatava vastuse andmise korral analüüsida, kas maksuotsus võib muudel kaebaja poolt väljatoodud põhjendustel olla õigusvastane. Kuna kaebaja on esitanud liidetud haldusasjas kaks taotlust (Maksu- ja Tolliameti Põhja Maksukeskuse 28.03.2005 maksuotsuse nr 12-5/161 tühistamiseks ja vastustaja 30.03.2005 toimingu, mis seisnes maksuotsuse avaldamises Ametlikes Teadaannetes, õigusvastasuse tuvastamiseks), peab kohus võtma seisukoha, kas kaebajal esineb põhjendatud vajadus eraldi otsuse resolutiivosas toimingu õigusvastasuse tuvastamiseks. 3 Kaevatava maksuotsusega kohustati I.H.t tasuma tulumaksu 1998.a. eest (1 047 781 krooni) ja 1999.aasta eest (23 831 krooni). Antud asjas tuleb aegumise kindlakstegemisel juhinduda
lg-s 1 ja 4 sätestatust.
Maksusumma tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise korral on maksusumma määramise aegumistähtaeg kuus aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati.
lg 4 kohaselt pärast aegumistähtaja möödumist ei või selles asjas maksuotsust teha ega muuta või kehtetuks tunnistada selles maksuasjas varem tehtud maksuotsust. 1998.a. tuludeklaratsiooni esitamise tähtpäevast arvates möödus 6-aastane aegumistähtaeg 31.03.
lg 1 annab maksuhaldurile kaalutlusõiguse valida erinevate kättetoimetamise või -andmise viiside vahel, kuid
sätestab konkreetsed tingimused, millal võib haldusakti kätte toimetada avaldamisega perioodilises väljaandes.
(sõnastus kuni 30.06.2005) sätestab, et kui menetlusosalise aadressi kohta puuduvad andmed või kui menetlusosaline ei ela ega asu registrisse kantud või maksuhaldurile teadaoleval aadressil ja tema tegelik viibimiskoht ei ole teada ning dokumenti ei ole muul viisil võimalik kätte toimetada, võib maksuhaldur dokumendi resolutiivosa avaldada ametlikus väljaandes Ametlikud Teadaanded või üleriigilise levikuga päevalehes. Dokumendi resolutiivosa avaldatakse vähemalt kahel korral ja vähemalt kahenädalase vahega. Dokumendi resolutiivosa loetakse kättetoimetatuks esmakordse avaldamise päevale järgneval päeval. Riigikohtu halduskolleegiumi 20.06.2003 lahendis nr 3-3-1-49-03 (p 16, 17) asuti seisukohale, et HMS § 60 lg 1 kohaselt saab õiguslikke tagajärgi luua vaid kehtiv haldusakt. Haldusakti teatavakstegemine või kättetoimetamine omab akti kehtivuse seisukohast universaalset tähendust, sh ka akti andmise aegumise kohaldamisel. Kui aegumistähtaja jooksul ei ole maksusumma määramisest isikut teavitatud, tekib tal õiguspärane ootus eeldada, et maksusummat enam ei määratagi. /…/ Nendel juhtudel, kui haldusakt tuleb anda teatud tähtaja jooksul, tuleb haldusakt ka teatavaks teha selle tähtaja kestel. Füüsilisele isikule maksuotsuse kättetoimetamise osas on Tallinna Ringkonnakohus teinud lahendid haldusasjades nr 2-3/455/05 ja 3-04-87, asudes seisukohale, et maksuhaldur võib maksuotsuse resolutiivosa avaldamise kaudu Ametlikes Teadaannetes maksuotsuse kätte toimetada vaid juhul kui esinevad
§-s 55 märgitud kõik tingimused, so menetlusosaline ei 4 ela maksuhaldurile teadaoleval aadressil, tema tegelik viibimiskoht ei ole teada ja maksuotsust ei ole muul viisil võimalik kätte toimetada. Antud asjas ei ole vaidlust, et kaebaja püsiva elukoha aadress oli maksuhaldurile teada. Tõendatud ei ole, et kaebaja oleks elanud ajutiselt teises elukohas. Samuti ei ole antud asjas tõendatud ega veenev vastustaja seisukoht, et kaebajale ei olnud muul viisil võimalik maksuotsust kätte toimetada. Kaebaja on 18.03.2005 esitanud makshaldurile avalduse, paludes kirjad saata avalduses märgitud kodusel aadressil. Maksuhaldur saatis posti teel maksuotsuse kaebajale alles 11.04.2005 kirjaga. Varem posti teel maksuotsust kätte toimetada ei üritatud. 11.04.2005 postiga saadetud maksuotsuse sai kaebaja kätte 12.04.2005. Maksuhaldur käis maksuotsuse allkirja vastu üleandmiseks kaebaja elukoha aadressil kahel korral (28.03 ja 30.03, mis olid tööpäevad) sellistel kellaaegadel (18.00-18.09 ja 17.40-17.45), kus kesklinnas töötav ja Viimsis elav isik tõenäoliselt ei pruugi veel kodus olla. Kaebaja seletas kohtuistungil (tlk 48, II köide), et viibis antud perioodil Eestis ja elas maksuhaldurile teadaoleval aadressil; päevi, kus ta kella kuueks koju jõuab ei ole ning selleks ajaks ei jõua koju isegi tema lapsed; tema telefonile oli helistatud tundmatutelt numbritelt, kuid kaebaja ei mäleta, et oleks jäetud teateid kõneposti; oleks tuldud kella 20.00 ajal oleks kaebaja tõenäoliselt kodus olnud. Maksuhaldur käis samuti kaebaja töökohas (28.03, 29.03 kahel korral, 30.03), kus kaebaja maksuhalduri esindajate visiitide ajal ei viibinud.
lg-st 2 tulenevalt saab füüsilisest isikust menetlusosalisele dokumendi kätte toimetada allkirja vastu tema elukohta tööpäeviti ajavahemikul 8.00 kuni 20.00 või maksuhalduri juhi loal kell 20.00 kuni 8.00 ja puhkepäevadel. Eeltoodu ei tähenda kohtu hinnangul seda, et kui dokument antakse isikule kätte töökohas või maksuhalduri ruumides ja ta selle vastu võtab, ei saaks lugeda dokumenti kätteantuks. Antud juhul maksumaksja töökohas dokumendi kätte anda ei õnnestunud. Samas annab seadus piisavalt laiad võimalused dokumendi kätteandmiseks ja – toimetamiseks. Kui maksuhaldur valib dokumendi kätteandmiseks (antud juhul kesklinnas asuvas kaebaja töökohas käimine, kaebaja elukoha külastamine vahetult peale maksuhalduri esindaja tööpäeva lõppu) endale kõige mugavama võimaluse, ei saa lugeda täidetuks
§-st 55 tulenevat tingimust – dokumendi muul viisil kättetoimetamise võimatus. Kohus on seisukohal, et antud kohtuasjas tuvastatud asjaolud ei anna alust järelduseks, et maksuotsuse kättetoimetamine muul viisil kui perioodilises väljaandes avaldamisega oleks olnud objektiivsetest takistustest tulenevalt praktiliselt võimatu või maksuhaldurile ülemääraseid kulutusi tekitav ning vaidlust ei ole asjaolu üle, et kaebaja teatavakstehtud elukohas püsivalt elas. Maksuhalduril ei ole keelatud kasutada üheaegselt mitut dokumendi kättetoimetamise viisi (panna otsus posti ja viia ka isiku elukohta jm). Vastustaja ei ole ka väitnud, et kaebajale oli kaevatav haldusakt teatavaks saanud enne Ametlikes Teadaannetes avaldamist. Kohus leiab, et eeltoodust tulenevalt ei saa lugeda maksuotsust kaebajale kättetoimetatuks avaldamisega Ametlikes Teadaannetes 30.03.2005, kuna täidetud ei olnud
§-s 55 sätestatud eeldused, seega oli selline kättetoimetamine õigusvastane ning maksuhaldur on eeltoodust tulenevalt rikkunud
1998.a. osas tulumaksu määramine on seega aegunud ning maksuotsus kuulub selles osas tühistamisele (sh intressinõude osas) HKMS § 26 lg 1 p 1 alusel. Kuna 1999.a. tuludeklaratsioonis maksuotsuses käsitletud tulu deklareerimata jätmise ja tulumaksu tasumata jätmise osas ei ole 6-aastane aegumistähtaeg möödunud, peab kohus kontrollima, kas kohaldada oleks tulnud 3-aastast aegumistähtaega. 5 Märgitud 3-aastane tähtaeg lõppes 2003.a. märtsis. Pikema (6 a.) aegumistähtaja kohaldamiseks tuleb tuvastada, kas kaebaja jättis maksusumma tahtlikult tasumata. Kohus leiab, et kaevatavas maksuotsuses on tõendeid ja tuvastatud asjaolusid kogumis hinnates õigesti leitud, et kaebaja on 1999.a. saadud tulu (108675 krooni) - offshore äriühingute arvelduskontodelt Krediidipangas väljavõetud summad - jätnud deklareerimata. Kaebaja on märgitud raha saajaks sularaha väljamaksuorderitel; kaebaja on tegutsenud offshore äriühingute volitatud esindajana, olles ka allkirjaõiguslikuks isikuks pangas; kaebaja on olnud seotud AS-ga N.F.; puuduvad kirjalikud kokkulepped aktsiate omandamise kohta. Samuti on asja materjalide (sh kaebaja enda maksumenetluses antud seletustega) tõendatud, et kõnealustel offshore äriühingutel majandustegevust ei ole ning need on sisuliselt vormistatud Eestis (AS-s D.), millest võib järeldada, et nende soetamise eesmärgiks oli tulu varjamine. Kaebaja poolt 03.05.2006 kohtule esitatud OÜ I.H. Õigusbüroo konto väljavõtetelt ei nähtu, et AS N.F. poolt õigusabi eest tasutud summad oleksid seotud käsundi täitmisega seoses aktsiakapitali suurendamise eest tehtud sissemaksete tagastamisega. A.T. maksumenetluses antud seletus põhineb oletusel, et raha tagastati kolmandatele isikutele, A.T. ise nende väidetavate tagastamiste juures ei viibinud. Kaebaja ei mäletanud, kuhu kõnealused rahasummad täpselt kanti ega soovinud avaldada investorite nimesid, kes raha ülekandmiseks korralduse andsid (tlk 49, II köide). Kaebaja ei ole tõendanud ega andnud ka maksuhalduri seisukohti kummutavaid usutavaid seletusi selle kohta, et ta andis raha üle kolmandatele isikutele, mistõttu saab lugeda tõendatuks, et väljavõetud sularaha oli kaebaja tulu. Tulumaksuseaduse (edaspidi TMS) § 3 lg 1 ja 2 ning § 9 lg 1 kohaselt kuulub tulumaksuseaduse alusel maksustamisele kogu Eestis ja väljaspool Eestit saadud tulu. Tulu deklareerimata jätmine on maksuotsusega tuvastatud asjaolude kontekstis käsitletav tahtliku tulu varjamisena. Seega kuulus kohaldamisele
Kaebaja rikkus tulu deklareerimata jätmisega TMS § 27 lg-t 3 ja § 29 lg-t 1. Maksuotsus on 1999.a. tulu eest määratud maksusummalt arvestatud intressi osas samuti õiguspärane.
lg 1 sätestab, kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud.
Maksuotsuse tühistamine täies ulatuses ei ole põhjendatud ka tulenevalt kaebaja poolt kaebuses esiletoodud menetluslikest rikkumistest. Kohus ei nõustu kaebajaga, et vastustaja on rikkunud maksumenetluses uurimispõhimõtet (
). Vastustaja on välja selgitanud need asjaolud, mille väljaselgitamine oli võimalik. Maksumaksjal on kaasaaitamiskohustus (
) ja selgituste andmise õigus, mis võimaldab tal endal esile tuua ja tõendada maksukohustuse kindlaksmääramise seisukohalt soodsaid asjaolusid (antud juhul raha üleandmist kolmandatele isikutele). Vastustaja on samas ka märgitud asjaolu selgitamiseks pöördunud Krediidipanga poole (tlk 118, I köide), kuid pank ei ole andmete väljastamist vaid kaebaja nime järgi pidanud pangaprogrammist tulenevalt võimalikuks. 6 Kaebaja ei ole maksumenetluses ega kohtumenetluses esitanud andmeid, mis võimaldanuks tema väiteid kontrollida. Kaebaja esindaja selgitas vaid, et raha kanti offshore firmade aktsionäride korraldusel kolmandate isikute kontodele (tlk 48-49, II köide). Dokumente raha üleandmise kohta kaebaja esitanud ei ole; puuduvad AS N.F. ja väidetavate aktsiaid omandada soovinud isikute vahelised kirjalikud kokkulepped. Samuti ei nõustu kohus kaebaja väitega, et tema suhtes viidi läbi revisjon.
lg 4 kohaselt võib revisjoni füüsilise isiku juures läbi viia ainult juhul, kui füüsiline isik tegutsed ettevõtjana või on maksu kinnipidaja. Kaebaja eeltoodud tingimustele ei vasta. Samuti ei nähtu maksumenetlusest enesest, et tegemist oleks sisuliselt revisjoni läbiviimisega. Maksumenetluses on koostatud kontrollakt (tlk 13-30, I köide), mitte revisjonikorraldus; 09.11.2004 korralduse kohaselt alustati üksikjuhtumi kontrolli; menetlus ei olnud väga pikaajaline; määratletud oli konkreetselt kontrolli objekt. Asjaolu, et 22.03.2005 otsuse (tlk 115, I köide) resolutiivosas on pikendatud revisjoniaktile arvamuse ja vastuväidete esitamise tähtaega ja kontrollaktis on ekslikult viidatud
lg-le 2 ei muuda üksikjuhtumi kontrolli revisjoniks, kuna tegemist on ilmse maksuhalduri „näpuveaga“. Seega on põhjendamatud kaebaja väited tema õiguste rikkumisest seoses revisjoni lõppvestluse läbiviimisega või revisjoniaktile eriarvamuse esitamise mittevõimaldamisega.
lg-st 1 tulenevalt on maksuhaldur andnud kaebajale võimaluse oma arvamuse ja vastuväidete esitamiseks. Arvamuse sai kaebaja esitada esmalt maksuhalduri juures 04.01.2005 suulisi seletusi andes ning ka 15.03.
§-s 98 sätestatud aegumistähtaega ning asjaolu, et faktilised asjaolud olid kaebajale eelnevast menetluse käigust teada. Maksusumma määramise metoodika ja õiguslikud alused sisalduvad kaevatavas haldusaktis (p 3 ja maksuotsuse lisas 3), mistõttu on kaebaja väide selles osas põhjendamatu. Kohus leiab, et kaebaja ei ole kaebuses esile toodud selliseid menetlusnormide rikkumisi, mis annaksid aluse maksuotsuse tühistamiseks. Juhindudes eeltoodust ja HKMS § 26 lg 1 p-st 6 kohus leiab, et kaebus kaevatava maksuotsuse tühistamiseks 1999.a. tulude maksustamise osas tuleb jätta rahuldamata. Kuna kaebaja ei põhjendanud, miks tuleks kohtuotsuse resolutiivosas tuvastada 30.03.2005 toimingu õigusvastasus, siis loeb kohus märgitud taotluse hõlmatuks tühistamistaotlusega. Tühistamistaotluse põhjendatust hinnates on kohus eelnevalt leidnud, et maksuotsuse teatavakstegemine Ametlike Teadaannete kaudu ei olnud õiguspärane. HKMS § 92 lg 1 kohaselt kannab kohtukulud pool, kelle kahjuks kohtuotsus tehti ning HKMS § 93 lg 1 kohaselt mõistetakse välja kantud kohtukulud poolele, kelle kasuks kohtuotsus tehti. HKMS § 83 kohaselt on kohtukuludeks riigilõiv, asja läbivaatamise kulud ja kautsjon. Asja läbivaatamise kuluks on HKMS § 85 p 3 kohaselt õigusabikulu. HKMS § 87 lg 1 sätestab, et 7 õigusabikuluks on asjast esindajana osa võtnud advokaadi või teise õigusabi osutanud isiku kulud. Kaebaja taotleb kohtukuluna riigilõivu summas 5010 krooni ja õigusabikulu summas 20 188 krooni väljamõistmist vastustajalt. Riigilõivu kandmine on tõendatud Hansapanga 27.04.2005 maksekorralduse nr 48 ja 01.08.2005 maksekorralduse nr 72 väljatrükiga ning õigusabikulu tasumine arvetega nr 50423 ja
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.