) § 83 lg 4 sätestab, et teeseldud tehingut ei võeta maksustamisel arvesse. 19.03.2001.a. müüs T.K. korteri sama hinnaga S. Š.le(surnud xx xx xxxx.a.). Korteri ostu-müügi tehingute puhul liikus raha järgmiselt: 22.02.2001.a. kandis T.K. 620 000 kr notar G. S. deposiiti; 23.02.2001.a. kanti L.I. Optiva Pangast saadud EVP laenust 680 000 kr T.K. arvelduskontole; 26.02. 2001.a. tagastas T.K. L.I. EVP-laenu 866 666 kr EVP-des Optiva Pangale; S.Š. tasus ostuhinnast 480 000 kr enne lepingu sõlmimist ja 19.03.2001.a. 820 000 kr. Seoses üürnikele L.I.le ja tema pojale A. L.ile asenduspinna – korteri Mahtra 9-37 soetamisega ja sinna ümberasumisega on T.K. teinud kulutusi kokku 281 000 kr(korter 240 000 kr + üürivõla tasumine 11 000 kr + remont 20 000 kr + kolimisraha 10 000 kr) ning tasus R.P.le müügihinna 620 000 kr - kokku kulutused seoses Raua põik 5-9 müügiga 901 000 kr(tl II-12-21). 02.12.2005.a. otsusega nr 5583 muutis PMTK maksuotsuseid nr 12-5/317 ja nr 12-5/159 ning tagastas T.K.le enammakstud tulumaksu 131 962 kr ja intressi 82 282 kr 30 s. Otsuse kohaselt tasus T.K. 6.05.2005.a. nimetatud maksuotsuste alusel Maksu- ja Tolliameti kontole 351 023 kr tulumaksu ja 216 560 kr intressi. Kohtumenetluse käigus esitas T.K. täiendavaid vara soetamismaksumust ja otseseid müügikulusid tõendavaid dokumente, mille tulemusena vähenes maksustatav tulu ning tasumisele kuulub maksuotsuse nr 12-5/317 järgi 130 199 kr tulumaksu ja maksuotsuse nr 12-5/159 järgi 94 195 kr tulumaksu(tl IV-9-11). MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD Kaebaja palub vaidlustatud maksuotsused tühistada. Maksuhaldur ei ole võimaldanud kaebajal tutvuda kõikide maksuotsuse aluseks olevate tõenditega, näiteks kolmandatelt isikutelt kogutud teabega. Maksuhaldur on teostanud kaebaja suhtes mitte üksikjuhtumi kontrolli, vaid maksurevisjoni, mis on vastuolus
§-ga 73 lg 4. Üksikjuhtumi kontroll ei saa kesta 3 aastat ning samuti ei saa üksikjuhtumi kontrollina käsitleda kahe maksustamisperioodi(2000 ja 2001) täies ulatuses kontrollimist. Seejuures ei ole maksuhaldur ajavahemikus 23.07.2002 - 1.04.2004 teostanud ühtegi menetlustoimingut, milline venitamine on kaebaja õigusi rikkuv. 2000.a. maksustamisperioodi osas on maksuhaldur juba maksude tasumise õigsust kontrollinud, tehes kaebaja esitatud deklaratsiooni ümberarvutused. Seega on tegemist topeltrevisjoniga, mis on vastuolus
-ga, maksuõiguse üldpõhimõtete ja põhiseaduse(PS) §-dest 10, 3 ja 13 tulenevate õiguskindluse, riigivõimu omavoli eest kaitse ning halduse hea tava põhimõtetega.
§-de 81 lg 1, 4; 95 lg 1, 2; 102 lg 3 koosmõjust tulenevalt võib revisjoni tulemusel tehtud maksuotsust, mille vaidlustamise tähtaeg on möödunud, uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu kehtetuks tunnistada üksnes juhul, kui see on tuvastatud seoses kuriteoga, milles on alustatud kriminaalmenetlust. Kaebaja suhtes ei ole alustatud kriminaalmenetlust, järelikult ei saa tema suhtes topeltrevisjone teostada. Maksuotsus on 2000.a. maksuperioodi osas aegunud, sest 6aastast aegumistähtaega saab kohaldada ainult tahtliku maksude tasumisest kõrvalehoidumise korral, millega maksuhaldur aga ei ole revideerimist põhjendanud. Kaebaja on järginud kõnealuste maksuepisoodide osas kõiki maksuseadusi. Roosikrantsi 16 omavahel ehituslikult seotud korterid 8 ja 9, mille valdus oli kaebajale üle läinud juba 1999.a. novembris, olid 2000.a. kaebaja peamiseks elukohaks ning on käsitatavad ühtse elukohana. Eraldi korteriomandid valmisid 2000.a. lõpus. Ka vaideotsuses on korter nr 8 tunnistatud kaebaja elukohaks. TMS § 15 lg 5 p1 kohaselt ei maksustata korteri võõrandamisest saadud kasu, kui tegemist on eluruumiga, mida maksumaksja kuni võõrandamiseni kasutas oma alalise või peamise elukohana. Vaadeldaval perioodil kehtinud tsiviilseadustiku üldosa seaduse(TsÜS) § 21 kohaselt on isiku elukoht koht, kus inimene alaliselt või peamiselt elab. Maksumaksjate registrisse oli kaebaja kantud Roosikrantsi 16-9 aadress. Kaebaja oli sunnitud korterid maha müüma üksnes seetõttu, et sattus perekonda kolmikute sündimise järel raskesse majandusliku olukorda. Kuna kaebaja ehitas kortereid endale ega pidanud seega kellelegi enda poolt tehtud kulutusi tõendama, pole tal säilinud kõiki kulutusi tõendavaid dokumente. Maksuhaldur oleks ise pidanud ära hindama need tööd, mille osas tehtud kulutuste kohta pole kaebajal kirjalikke dokumente esitada. Roosikrantsi 16-9 müügist ei saanud kaebaja mingit tulu, samuti mitte Raua põik 5-9 müügist. Kõik tehingud seoses Raua põik 5-9 korteriga olid reaalsed ja omasid ka tegelikke õiguslikke tagajärgi. Korteri võõrandamisest sai kasu üksnes R.P.; ostu-müügi lepingu säte, et osa müügihinnast(T.K. poolt tehtud kulutused) kantakse T.K. arvele, ei saa muuta R.P.i maksukohustust. Nimetatud põhimõte tuleneb Riigikohtu Halduskolleegiumi 22.05.2001.a. lahendist nr 3-3-1-26/
Maksuhaldur on
sätestatud uurimisprintsiipi järginud ja kolmandatelt isikutelt saadud dokumentide ja seletuste abil kindlaks teinud kaebaja maksukohustuse. Alles 09.06.2004 a kontrollaktile esitatud vastuväited on sisuliselt esimesed kaebaja esindaja vahendusel antud seletused tema poolt sooritatud kinnisvaratehingutele. Õigust tutvuda maksuhalduri poolt kogutud andmetega ning teha neist koopiaid või väljavõtteid ei soovinud kaebaja ise kasutada, vaid kasutas maksumenetluses erinevaid esindajaid (K.Kägi, T.Tiivel, P.Lätt ja E.Kergandberg), kuid alles kontrollaktile vastuväidete, vaide ja kohtukaebuse esitamise staadiumis. Kaebaja ise tutvus toimikuga alles pärast vaidemenetlust. Toodud asjaoludel on asjakohatu süüdistada maksuhaldurit menetlusnormide mittejärgimises. Kontrolli pikaajalisus oli tingitud kontrollitava enda käitumisest, kes maksuhalduriga ei kontakteerunud, selgitusi ega dokumente ei esitanud. Kuna
ei reguleeri kontrolli läbiviimise tähtaaja küsimust, vaid ainult maksu määramise tähtaegu(
lg 1), siis on väärad ka kaebaja vastavasisulised väited menetluse venitamise osas. Kaebaja tutvus kontrollimaterjalidega 3-l korral pärast vaidemenetlust (3.02.2005.a., 7.02.2005.a., 15.02.2005.a.) ning talle esitati 7.02.2005.a. ka nõutud dokumendid. 4. ja 15.02.2005.a. esitatud teabenõuetele on PMTK vastanud kirjadega 21.02.2005.a. nr 1.1-5/3874-1 ja 2.03.2005.a. nr 12-8/6969-1.
lg 2 kohaselt on maksuhalduril õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandusvõi kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente. Kontroll jaguneb 1)üksikjuhtumite kontrolliks 2)üldkontrolliks ehk revisjoniks. Seaduseandja ei ole kummagi kontrolli mõistet sõnaselgelt selgitanud. Üksikjuhtumi kontrolli eesmärgiks on suhteliselt piiritletud asjaolude kontroll.
lg 4 kohaselt võib füüsilise isiku juures revisjoni läbi viia ainult juhul, kui füüsiline isik tegutseb ettevõtjana või on maksu kinnipidaja. Faktiliselt on sätte mõtteks see, et füüsiliste isikute revideerimine on üldse välistatud. See tähendab, et füüsilise isiku maksude tasumise õigsust saab kontrollida ainult üksikjuhtumi kontrolli raames ning see ei ole piiritletud maksustamisperioodide arvu ega kontrolli läbiviimise ajaga. Siduvaks on
PMTK kontrollis kaebaja maksude tasumise õigsust aastatel 2000 ja 2001 seonduvalt kinnisvaratehingutega, maksurevisjoni läbi ei viidud. 2000.a. tulumaksu tasumise õigsust ei ole maksuhaldur varem kontrollinud. Kuna
lg 1 kohaselt saab maksu juurde määrata 3 aasta jooksul, tahtluse tuvastamisel aga 6 aasta jooksul maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast arvates, on ka füüsilisel isikul kohustus säilitada maksusumma arvestamise aluseks olevaid dokumente 6 aastat(Tallinna Ringkonnakohtu 5.11.2004 jõustunud otsus nr 2-3/682/04 ja Riigikohtu 2.12.2004 a otsus nr 3-3-1-51-04). Maksuotsuse nr 12-5/317 lk-l 7 on kirjas, et kaebaja tahtlus maksude tasumisest kõrvalehoidumisel väljendub teadlikus ja süsteemikindlas korterite ostmises ja müümises ning saadud tulude deklareerimata jätmises, samuti seletuste andmisest ja dokumentide esitamisest kõrvalehoidumises. Vaideotsusega tunnistati kehtetuks Roosikrantsi 16-8 korteri võõrandamisest saadud kasult määratud tulumaks 107 018 kr ning Raua 5-9 korteri võõrandamisest saadud kasult määratud tulumaks 109 070 kr. Jõusse jäi Roosikrantsi 16-9 võõrandamisest saadud kasult määratud tulumaks 259 636 kr. Roosikrantsi 16 korter nr 8 osteti 630 000 kr eest ja korter nr 9 100 000 kr eest notariaalse ostu-müügi lepingu alusel 14.04.2000.a. Korteri müümisel 3.08.2000.a. oli korter nr 9 baasil moodustatud korter nr 11 üldpinnaga 111.1 m2, mis müüdi A. J.le 1 100 000 kr eest. Korteri ehitamiseks tehtud väljaminekute kohta kaebaja kuludokumente ei esitanud, mistõttu kujunes kasu korteri võõrandamisest maksuotsuses toodud arvestuse järgi 1 100 000 – 100 000 – 1 400 = 998 600 kr. Korteri ostja A.J. poolt antud suulise seletuse kohaselt oli pööningul asuv korter nr 11 väljaehitamata toorik ning seega ei saanud olla kaebaja alaline ega peamine elukoht. Rahvastikuregistris on kaebaja elukohaks xxxxxxxxxx(tl I-184), kus perekond Karma kontrollitaval perioodil faktiliselt elas, ja eramu xxxxxx. Tuludeklaratsioonides on tõesti aadressina märgitud 2000.a. Roosikrantsi 16-9(pööning) ja 2002.a. Köleri 32-10(kelder), kuhu saadetud maksuhalduri korraldus aga tagastati, sest sellist korterit ei eksisteerinud. Asjaolu, et pööning oli ehituslikult seotud korteriga 8, ei oma maksustatava tulu väljatoomisel õiguslikku tähendust, sest TMS § 15 lg 1 p 1 kohaselt laieneb maksuvabastus vaid alalisele või peamisele elukohale, mida väljaehitamata pööning kindlasti mitte ei ole. Korteri nr 8 võõrandas kaebaja juba 25.05.2000.a., pööningukorruse väljaehitamise projekteerimine ja ehitusloa taotlemine algatati alles 2000.a. ning 1.04.2000.a. andsid Roosikrantsi 16 omanikud nõusoleku pööningukorruse ehitustööde tegemiseks. Millal ja millises mahus ehitustöid pööningukorruse väljaehitamisel tehti, on kaebaja poolt tõendamata. TMS § 37 lg 1 kohaselt on kasu või kahju vara müügist vara soetamismaksumuse ja müügihinna vahe. Soetamismaksumuse määramine toimub vastavalt TMS §-le 38, mille 1. lõike kohaselt on soetamismaksumus kõik maksumaksja poolt vara omandamiseks ning selle parendamiseks ja täiendamiseks tehtud dokumentaalselt tõendatud kulud, sealhulgas makstud komisjonitasud ja lõivud. Seega peab olema kuludokumendiga tõendatud, et kulutus on tehtud seonduvalt Roosikrantsi 16-9 pööningukorruse väljaehitamisega ja et selle kulutuse on kandnud kaebaja. Riigikohus on asunud 17.05. 1999.a. määruses haldusasjas nr 3-3-1-21-99 seisukohale, et dokumentaalne tõend kulutuse tegemise kohta on kuludokument, mis peab vastama raamatupidamise seaduse §-s 8 lg 1 toodud nõuetele. Samas lahendis on ka märgitud, et kui maksumaksjal ei ole sellist dokumenti esitada, siis ei ole kulutuse mahaarvamine lubatud. Vara soetamismaksumust ei saa kindlaks teha asjaolu põhjal, et vara iseenesest olemas on(Tallinna RK jõustunud otsus 5.11.2004 a nr 2-3/682/04). Seega pole põhjendatud kaebaja seisukoht
sätestatud hindamismeetodi kasutamiseks võõrandatava vara soetamismaksumuse kindlakstegemisel. Ka ei saa Ehitusekspertiisibüroo OÜ hinnanguga tõendada Roosikrantsi 16-9 pööningukorruse väljaehitamiseks tehtud kulutusi. Samuti ei ole tõendina tehtud kulutuste osas arvestatav ehituspäevik; Oruvee, Lääts & CO projekti seletuskiri ning lisad, OÜ AD Ansambel projektid, Roosikrantsi 16-8 kinnistamisotsus. Arvestades Roosikrantsi 16-9
lg 2 kehtib järgmises sõnastuses: „Maksuhalduril on õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandus- või kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente, samuti teha kaupade, materjalide ja muu vara ning tehtud tööde ja osutatud teenuste inventuure ja ülemõõtmisi. Kontroll jaguneb: 1)üksikjuhtumite kontrolliks(§-d 60–72); 2)üldkontrolliks ehk revisjoniks (§-d 73 –81).“ Revisjoni võib füüsilise isiku juures läbi viia ainult juhul, kui füüsiline isik tegutseb ettevõtjana või on maksu kinnipidaja(
Kuna kaebaja vaidlusalustes tehingutes ei tegutsenud ettevõtjana ega ka maksu kinnipidajana ning kontrolliti tema poolt üksikute elamispindade ostmist-müümist, ei olnud tegemist revisjoniga, vaid üksikjuhtumite kontrollimisega. 2000.a. tulumaksu tasumise õigsust ei ole vastustaja varem kontrollinud, kaebaja esitatud maksudeklaratsiooni ümberarvutuste tegemine ei ole käsitatav kontrollimisena
Vastavalt sama seaduse §-le 88 lg 1 arvutab maksukohustuslane deklaratsiooni alusel tasumisele kuuluva maksusumma ise, maksuhalduril on õigus seda kontrollida ning vajaduse korral määrata maksusumma
§-s 98 sätestatud tähtaja, s.o. kolme või kuue aasta jooksul. Kontrollimine venis kolme aasta peale sellepärast, et kaebaja ei olnud vastustajale kättesaadav – vastustaja poolt kaebaja enda näidatud aadressil saadetud ettekirjutused ja korraldus tagastati postiasutuse poolt hoiutähtaja möödumisel või sellepärast, et aadressina märgitud korterit polnud olemas(tl III-152-161). Seetõttu oli vastustaja sunnitud hankima kaebaja maksude tasumisega seotud dokumente ja muid andmeid kolmandatelt isikutelt, mis loomulikult nõudis palju rohkem aega. Ka kohtu poolt kaebajale kaebuses näidatud aadressil saadetud kohtukutse tagastati Eesti Posti poolt märkusega „hoiutähtaja möödumisel“ (tl 186-188). Kuna kaebaja hoidus maksuhalduriga kontakteerumast, polnud tal ka võimalik tutvuda tema kohta maksumenetluses kogutud dokumentidega. Siis, kui kaebaja selleks soovi avaldas, võimaldas vastustaja tal tutvuda kontrollimaterjaliga ning vastas ka kaebaja teabenõuetele. Asjaolu, et Roosikrantsi 16 korter nr 9 oli ehituslikult seotud korteriga nr 8, ei tähenda, et korterit nr 9 tuleb igal juhul käsitada kaebaja eluruumina. Kui kaebaja 14.04.2000.a. korteri nr 9 100 000 kr eest ostis, oli see elamiskõlbmatu(olemas olid vaid seinad), elamiseks sai kasutada vaid korterit nr 8(tl I-127-154). Ka kaebaja ise möönis kohtuistungil, et pööningul asuvas korteris nr 9 ta ei elanud. Korteri nr 8 müüs kaebaja aga ära enne, kui korteri nr 9 elamiskõlblikuks ehitas. Korteri nr 9 müüs kaebaja ära 1 000 000 võrra kallimalt kui ostis, väidab aga, et korteri ehitamisele tehtud kulutused ületasid müügiga saadud tulu. Kaebaja väitel pole tal kõiki kuludokumente võimalik esitada, sest osa tööde eest maksis ta tegijatele sularahas ning vastustaja oleks ise pidanud hindama kaebaja poolt tehtud kulutusi. Kohus selle seisukohaga ei nõustu. Vastavalt TMS §-le 37 lg 1 on vara müügist saadud kasu või kahju müüdud vara soetamismaksumuse ja müügihinna vahe. Sama seaduse § 38 lg 1 ja 3 kohaselt on soetamismaksumus kõik maksumaksja poolt vara omandamiseks ning selle parendamiseks ja täiendamiseks tehtud dokumentaalselt tõendatud kulud, sh makstud komisjonitasud ja lõivud; omavalmistatud asja soetamismaksumuseks on selle asja valmistamiseks tehtud dokumentaalselt tõendatud kulude summa. Tulumaksuarvestuse põhinõudeks on, et kuludokument peab võimaldama adekvaatselt tuvastada majandustehingu toimumise poolte vahel. Kirjalikust kuludokumendist peab nähtuma kulutuse sisu, selle tegemise aeg ning raha saaja. Kulu peab olema tehtud maksumaksja poolt. Soetamismaksumuse tõendamise kohustus on pandud maksumaksjale, kes ei ole seda aga teinud.
kohaselt lasub maksukohustuslasel maksuhalduri määratud maksusumma vaidlustamise korral kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kaebaja ei ole seda tõendanud. Põhjendamata on kaebaja väited, et kõik tehingud seoses Raua põik 5-9 korteriga olid reaalsed ning et korteri võõrandamisest sai kasu üksnes R..P R.P. volitas kaebajat müüma kõnealust korterit kaebaja enda äranägemisel määratud hinnaga ja tingimustel, klausliga, et müügihinnast 620 000 kr kantakse A. P. arveldusarvele(tl II-103). Nimetatud summa ongi R.P. tulu. R.P. volituse täitmiseks piisanuks sellest, kui kaebaja peale korteris elavatele L.I. ja A.L. asenduskorteri ostmist oleks korteri kohe müünud S.Ś.le. Kaebaja ei ole esitanud ühtegi mõistlikku põhjendust, miks oli tal vaja korter R.P. nimel kõigepealt L.I. müüa, seejärel osta see 4 päeva hiljem L.I. endale ja kolm nädalat hiljem müüa S..Sile. Ainus mõistlik põhjjendus sellisele müügikarussellile on kaebaja soov saada kasu L.I. nimel teostatud EVP-laenutehingust, mille mehhanismi vastustaja eespool on põhjalikult selgitanud. Põhjendatud on vastustaja seisukoht, et vaidlustatud maksuotsustes käsitletud kaebaja tegevus on käsitatav maksude tasumisest tahtliku kõrvalehoidumisena, millisel juhul on maksusumma määramise tähtaeg vastavalt
§-le 98 lg 1 kuus aastat. Põhjendatud on ka vastustaja seisukoht, et kohtukulud tuleb täies ulatuses jätta kaebja kanda, vaatamata otsusega nr 5583 vaidlustatud mak- susummade vähendamisele. Sest kaebaja esitas maksusummade vähendamist tinginud tõendid alles kohtumenetluse ajal, pidanuks aga tegema seda maksumenetluse staadiumis, mis oleks vältinud ka kohtuvaidlust selles osas. Kohtunik: D.Maastik
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.