KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Kohtunik Tiina Pappel Otsuse tegemise aeg ja koht 15.02.2006. a Tallinn Haldusasja number 3-05-220 (endine 3-406/2005) Haldusa

§ 137lg 2 sätetega.

ASJAOLUD 03.12.2004 Maksu- ja Tolliameti Põhja maksukeskuse maksuotsusega nr. 12-5/460 määrati V.F.le tasumiseks tulumaksu 1999-2001 aasta eest kokku summas 2 007 366 krooni ning tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi alates 01.07.2002 kuni 03.12.2004, summas 1 065 862 krooni. Maksuotsuse tegemise aluseks oli MKS (RT I 2002, 26, 150 koos edasiste muudatuste ja täiendustega) § 92 lg 1 p 2, § 95 lg-d 1, 2 ja 4 ning asjaolu, et V.F. jättis maksustamisperioodidel 1999-2001 deklareerimata maksustatavat tulu kokku summas 7 877 261 krooni ning tasumata tulumaksu kokku summas 2 007 366 krooni, millega on rikkunud tulumaksuseaduse (RT I 1993, 79, 1184 koos edasiste muudatuste ja täiendustega, kehtiv kuni 31.12.1999, TMS) § 27 lg 3 ja § 29 lg 1 ning tulumaksuseaduse (RT I 1999, 101, 903 koos edasiste muudatuste ja täiendustega, TuMS) § 44 lg 1. V.F. esitas maksuotsuse peale vaide. 28.02.2005 Maksu- ja Tolliameti vaideotsusega nr. 16-3 jäeti V.F. vaie rahuldamata. 1 KAEBUSE ESITAJA SEISUKOHT 1. Maksuhalduri poolt viidatud

§ 134

lg 2 puhul on tegemist täpsustava erisättega

§ 134

lg 1 sättele, mistõttu mõlema maksuotsuses viidatud alternatiivse normi samaaegne kohaldamine on välistatud ning maksuotsuse õiguslik põhjendus on seega otsuse kõige olulisemas osas ebaselge ja vastuoluline. Maksuotsuse viitest

§ 134

lg-le 1 tuleb teha järeldus, et maksuhalduri arvates X Inc-i juhtimisorgan asus Eestis, samas kui maksuotsuse viitest

§ 134lõikele 1 tuleb järeldada vastupidist, s.o.

et maksuhalduri arvates X Inc-i juhtimisorgan ei asunud Eestis, vaid Eestis toimus X Inc-i põhitegevus. Maksuotsusest jääb kaebajale selgusetuks, milline oli maksuhalduri tegelik seisukoht X Inc-i juhtimisorgani asukoha ja selle põhitegevuse koha kohta. Kui maksuhaldur leidis, et X Inc-i juhtorgan asus Eestis, siis

§ 134

lg 2 kasutatud sõna „põhitegevus“ tuleb mõista kui tegevust, millel on sama isiku kogu muu tegevusega võrreldes suurem tähendus; isiku tegevus võib toimuda samaaegselt mitmes kohas (riikides), kuid põhitegevuse koht võib igal isikul olla ainult üks. Seda arvestades ei piisanud X Inc-i põhitegevuse koha väljaselgitamiseks tuvastada, et mingi X Inc-i tegevus toimus Eestis ja / või et X Inc oli seotud mingi Eesti residendiga, vaid tuleb välja selgitada, millistes kohtades veel toimus X Inc-i tegevus ning milliste riikide residentidega X Inc oli veel seotud, ning seejärel otsustada, millises kohas toimunud majandustegevus ning milliste riikide residentidega seotus oli X Inc-i jaoks olulisem ja sel alusel juba tuvastada, milline koht on vaadeldav äriühingu põhitegevuse kohana. X Inc- i oluline majandustegevus toimus veel vähemalt kahes riigis, s.o. Usbekistanis ja Turkmeenias. Teisest küljest, maksuhaldurile on teada, et X Inc on registreeritud Belizes ning seega on igati loogiline eeldada, et äriühingu põhitegevus või vähemalt arvestatav oas majandustegevusest toimus just selle asukohas Belizes. Maksuhaldur ei ole ka seda võimalust kontrollinud. 2. Maksuhaldur pidi põhjendama oma maksuotsust vastavalt MKS § 46 lg 3 p 5 nõudele, st. maksuotsuses peab muuhulgas sisalduma selle andmise faktiline ja õiguslik alus, milliste õigusnormide alusel ja millise õigusliku analüüsi tulemina maksuhaldur jõudis järeldusele, et äriühingu õigusvõime ja / või õigussubjektsuse puudumise korral tuleb erinevate isikute poolt selle äriühingu nimel tehtud õigustoiminguid lugeda selle isiku tliminguteks, kes tegelikult kontrollib seda äriühingut. Nii 1994. aastal kehtinud kui ka praegu kehtiva

sätetest ja üldmõttest tuleneb üheselt, et õigusvõimetu isiku nimel tehtud õigustoimingud on õiguslikud olematud, olematut toimingut ei saa aga lugeda ei selle isiku, kelle nimel toiming tehti, ega mis tahes muu isiku toiminguks.

§ 134lg-tes 1-2 sätestatud põhimõtted“.

Isegi kui oleks võimalik nõustuda maksuhalduri seisukohaga, et füüsilise isiku kohustus maksta tulumaksu tema kontrolli all olevast madala maksumääraga territooriumil asuvast äriühingust saadud tulult võis tuleneda „

§ 134

lgtes 1-2 sätestatud põhimõtetest“, siis igal juhul tuleb tõdeda, et see kohustus ei olnud

§ 134sätetes väljendatud piisava selgusega.

Enne Riigikohtu Üldkogu 17.02.2004 otsuse A. V. kriminaalasjas nr. 3-1-1-120-03 teatavaks tegemist ei näinud isegi maksuhaldur ise võimalust rakendada „

§ 134

lg-tes 1-2 sätestatud põhimõtteid“ füüsilise isiku või välisäriühingu tulude maksustamisel. VASTUSTAJA SEISUKOHT 1. Asja materjalist nähtuvalt on X Inc (registri number xxxx) asutatud Belizel 07.12.1995 rahvusvahelise äriettevõttena. Konsultatsioonifirmast Divec saadud dokumentidest nähtuvalt on X Inc aktsionärideks võrdsetes osades Eesti kodanikud V.F. ja V. T. (alates 15.01.1999 ainuisikuliselt V.F.) ning direktoriks Suurbritannia ja Põhja-Iiri Ühendkuningriigi kodanik A. P.. Asja materjalidest nähtuvalt on X Inc asutamine ja A. P.lt direktori teenuse osutamine tellitud V.F. poolt konsultatsioonifirma Divec kaudu. Lähtudes eeltoodust ning asjaolust, et V. T.´i seotus offshore ettevõttega X Inc ei osutunud kontrollimisel tõendatuks ning A. P. oli offshore ettevõttega X Inc seotud vaid varidirektori teenuse osutamise läbi, on Maksu- ja Tolliamet seisukohal, et välismaise variühingu X Inc üle omas alates selle asutamisest reaalset võimu Eesti kodanik V.F.. Seega allus X Inc V.F. juhtimisele ja kontrollile (kogutud tõendid ja tuvastatud asjaolud kajastatud Maksuotsuse lk 2-4). Üldjuhul on äriühingu otseseks äriliseks eesmärgiks põhitegevusega kasumi teenimine. Maksumenetluses kogutud tõenditest ning tuvastatud asjaoludest (Maksuotsus lk 18-22) nähtub, et V.F. poolt X Inc asutamise peamiseks eesmärgiks oli paberitoodangu ostumüügitehingute abil AS-st Y (registrikood xxxxxxxx, endise nimega aktsiaselts L., juhatuse liige V.F.) rahaliste vahendite maksuvabalt väljaviimine ning seeläbi isikliku kasu saamine. Maksumenetluses kogutud tõenditest ja tuvastatuid asjaoludest nähtuvalt käsutas V.F. X Inc vara kui oma isiklikku vara. Eeltoodud asjaoludest lähtuvalt on Maksu- ja Tolliamet seisukohal, et X Inc majanduslike huvide keskuseks oli Eesti Vabariik. X Inc seotust V.F. ja AS-ga Y (endise nimega aktsiaselts L.) kinnitavad samuti lepingutes ja blankettidel X Inc aadressiks märgitud AS Y (endise nimega aktsiaselts L aadress XXXXXX ja telefon xxxxx Eelpoolnimetatud asjaolude põhjal puudub antud juhul alus eelduseks, et X Inc põhitegevuse kohaks võiks pidada Belizet, Usbekistani Vabariiki või Turkmeeniat. 4 Kuivõrd V.F. omas 100% X Inc aktsiatest, siis ei ole Maksu- ja Tolliameti hinnangul veenev kaebuse esitaja väide selle kohta, et X Inc tellimine ja kasutamine võis samal või suuremal määral olla seotud teiste riikide residentidega. Eeltoodud asjaoludest lähtuvalt ei ole samuti usutav, et äriühingu ainuomanik ei ole teadlik, kes või kus korraldab äriühingu igapäevast majandustegevust või millises valdkonnas äriühing peamiselt tegutseb. Seetõttu on Maksu- ja Tolliamet seisukohal, et kaebuse esitaja oletuslikud väited X Inc põhitegevuse koha suhtes on antud juhul põhjendamatud. Eeltoodust tulenevalt on põhjendamatu ka kaebuse esitaja etteheide maksuhalduri poolt uurimispõhimõtte rikkumisest. Erinevalt kaebuse esitajast on Maksu- ja Tolliamet seisukohal, et õiguslik alus Belizel registreeritud äriühingu X Inc tunnistamiseks Eestis õigusvõimetuks tuleneb kuni 30.06.2002 kehtinud tsiviilseadustiku üldosa seaduse (edaspidi

) § 134 lg-tes 1-2 sätestatud põhimõtetest, mis määravad välismaise juriidilise isiku õigus- ja teovõime suhtes kohaldamisele kuuluva õiguse. Samas ei tee välismaise äriühingu võimetus omada õigusi ja kohustusi Eestis olematuks registrikannet Belizel.

1. Kuni 31.12.1999 kehtinud tulumaksuseaduse § 9 lg 1 kohaselt on maksumaksja tulu, mis kuulub tulumaksuga maksustamisele, kogu tema poolt maksustamisperioodil kõigist tuluallikatest saadud tulu. Riigikohtu üldkogu on 17.02.2004 otsuses nr 3-1-1-120-03 sedastanud, et üldjuhul tuleb eeldada, et äriühingu esindaja tegevus tekitab kohustusi, nende hulgas maksukohustuse äriühingule. Kui aga maksu- või kriminaalmenetluses selguvad asjaolud, mis sellise eelduse kahtluse alla seavad, siis tuleb nende asjaolude põhjal otsustada, kas tegelikult sai tulu äriühingu nimel tegutsenud füüsiline isik. Maksumenetluses kogutud tõendite ja tuvastatud asjaolude põhjal võib väita, et V.F. poolt X Inc asutamise tellimise ja X Inc nimel tehtud paberitoodangu ostu-müügitehingute eesmärgiks oli AS-st Y (registrikood xxxxxxx, endise nimega aktsiaselts L.) rahaliste vahendite maksuvabalt väljaviimine ning seeläbi isikliku kasu saamine. Maksumenetluse käigus on leidnud tõendamist, et V.F. kasutas X Inc rahalisi vahendeid isiklikest huvidest lähtuvalt. Nimetatust tulenevalt on Maksu- ja Tolliamet seisukohal, et antud juhul sai X Inc nimel tehtud tehingutest tulu Eesti resident V.F.. Lähtuvalt eeltoodust ning asjaolust, et Eestis õigusvõimetu äriühingu nimel on teinud tehinguid ja toiminguid Eestis õigusvõimeline füüsiline isik V.F., kes on saanud nimetatud tehingutest ja toimingutest isiklikku tulu, siis tuleb X Inc nimel tehtud tehingud ja toimingud lugeda V.F. tehinguteks ja toiminuteks ning saadud tulu maksustada vastavalt
2. aasta osas TMS § 9 lg 1 alusel ning
3. ja
4. aasta osas TuMS 12 lg 1 alusel. Riigikohtu halduskolleegium on 04.10.1999 lahendis haldusasjas nr 3-3-1-31-99 selgitanud, et maksuõigussuhtega seoses tsiviilõigusliku asjaolu tuvastamine ei mõjuta selle asjaolu kehtivust tsiviilõiguslikes suhetes. Seda põhjusel, et haldusasjas tuvastatud tsiviilõiguslik asjaolu ei ole tsiviilkohtumenetluse seadustiku (edaspidi TsKMS) § 94 lg 2 kohaselt siduv ühelegi tsiviilkohtule. Samuti puuduvad antud asjas tõendid selle kohta, et ükski X Inc tehingupartneritest oleks pöördunud kohtu poole konkreetse tehingu tühisuse tunnustamise ja esialgse olukorra ennistamise nõudes. Eeltoodud põhjustel puudub antud juhul vajadus analüüsida tehingu tühisuse tuvastamisega kaasnevaid tagajärgi tsiviilõiguses. Käesolevas asjas on maksuhaldur tuvastanud, et välismaise äriühingu X Inc nimel tehtud tehingutest on saanud tulu füüsiline isik V.F.. Maksuõigussuhe Eesti Vabariigi ja V.F. vahel on antud juhul tekkinud TMS § 9 lg 1 ja TuMS § 12 lg 1 alusel.Maksu- ja Tolliamet vajalikuks märkida, et kuni 31.12.1999 kehtinud TMS § 9 lg 1 ja § 27 lg 3 sätestatud nõuded sisalduvad ka alates 01.01.2000 jõustunud TuMS § 12 lg 1 ja § 44 lg
6. TuMS § 22 lg 1 kohaselt maksustatakse madala maksumääraga territooriumil asuva ning Eesti residentide kontrolli all oleva juriidilise isiku tulu, sõltumata sellest, kas see juriidiline 5 isik on oma kasumit maksumaksjale jaotanud või mitte. Kuivõrd TuMS § 22 lg 3 kohaselt maksustatakse variühingu tulu Eesti residendist füüsilise isiku tuluna, siis ei saa nimetatud sättest teha järeldust selles, nagu tunnustaks Eesti tulumaksusüsteem variühigu juriidilise isiku staatust. Nimetatust tulenevalt on Maksu- ja Tolliamet seisukohal, et TuMS § 22 kohaldamata jätmiseks antud juhul puudub alus. Antud juhul on maksuhaldur võtnud V.F. tulu suuruse kindlakstegemisel arvesse kõik X Inc pangakontodele laekunud summad ning arvestanud laekunud summadest maha kõik ettevõtlusega seotud tõendatud kulud. Kuivõrd V.F. ei ole maksuhaldurile sellekohaste kulutuste tegemist tõendavaid dokumente esitanud, siis puudus maksuhalduril antud juhul võimalus ka tulude vähendamiseks.
7. Asja materjalidest nähtuvalt ei ole kaebuse esitaja maksuhaldurile raamatupidamise dokumente esitanud. Nimetatust tulenevalt puudus maksuhalduril ka võimalus lähtuda arvestusprintsiibi rakendamisel maksukohustuslase eelistusest. Seega on antud juhul asjaolusid arvestades põhjendamatu kaebuse esitaja väide maksumaksja suhtes ebasoodsa valiku tegemises. Maksu- ja Tolliamet peab siinkohal vajalikuks selgitada, et maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 150 lg 1 kohaselt lasub maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Vaatamata asjaolule, et kaebuse esitaja ei taastanud raamatupidamise algdokumente maksumenetluses, ei ole ta neid lisanud ka kohtule esitatud kaebusele.
8. Laenulepingust ei nähtu, et V. L. oleks nimetatud lepingu sõlminud kui Z LLC ja W Corporation esindaja. Seega ei ole nimetatud äriühingud Laenulepingu subjektideks. Asja materjalidest ei nähtu, millisel õiguslikul alusel tekkis väidetava laenu väljastamise kohustus ja sellekohased õigused äriühingutel Z LLC ja W Corporation. Samuti ei ole nähtu lepingust AS Q kohustus väidetava laenu väljastamiseks ja sellekohased õigused. Vaide läbivaatamiseks seaduses kehtestatud tähtaegadest tulenevalt ning asjaolust, et Laenuleping on esmakordselt esitatud alles vaidemenetluses, palus Maksu- ja Tolliamet 16.02.2005 kirjas nr 6-5/1867 V.F.l korraldada V. M. L. ilmumine seletuse andmiseks. Samuti esitada põhjendused selles, miks ei olnud Laenulepingu esitamine võimalik maksumenetluse käigus. V.F. 25.02.2005 seletusest nähtuvalt puudub tal võimalus korraldada V. M. L. ilmumine seletuste andmiseks. Seda muuhulgas põhjusel, et nimetatud isikuga on äritehingud toimunud mitmed aastad tagasi. Samas on V.F. kindel, et V. M. L. elukoht on sama, mis on märgitud väidetavalt
9. aastal koostatud Laenulepingus. Põhjendusena miks ei ole Laenulepingut esitatud varem on V.F. märkinud, et on Laenulepingut üritanud maksuhaldurile esitada juba revisjoni läbiviimisel, kuid revidendid jätsid selle tähelepanuta. Samas on V.F. 13.10.2003 antud seletuses väitnud, et X Inc dokumendid on hävitatud, kuna äriühingut ei eksisteeri. V.F. eelpoolnimetatud selgitused on vastuolulised, seega ebausaldusväärsed. Lähtuvalt eeltoodust ning tuginedes asjas kogutud tõenditele (Eesti Ühispangas asuva arvelduskonto nr xxxxxxxxx väljavõte, Hansapangas asuva arvelduskonto nr xxxxxxxxxxxx väljavõte, V.F. 25.11.2002 seletus), on Maksu- ja Tolliamet seisukohal, et Laenuleping ei kinnita üheselt, et Z LLC (AS Q) ja W Corporation poolt
10. aasta märtsi-, aprilli- ja maikuus X Inc pangakontole kantud rahalisi vahendeid saaks käsitleda V. M. L. ja X Inc vahelisest väidetavast laenusuhtest tulenevate laenukannetena.
11. Asja materjalidest nähtuvalt pärinevad V.F. poolt 03.10.2002 Taani Kuningriiki toimetatud 60 000 USD ettevõtte Reisser Ltd Eesti Ühispangas asuvalt pangakontolt ning on pangakontolt sularahas välja võetud ajavahemiku 17.04.2002.-30.09.2002 jooksul. V. F. poolt 18.04.2002 Rootsi Kuningriiki toimetatud 52 000 USD pärinevad samuti Reisser Ltd Eesti Ühispangas asuvalt pangakontolt ning on pangakontolt sularahas välja võetud ajavahemiku 01.01.2002.-16.04.2002 jooksul. Lähtuvalt eeltoodud asjaoludest on Maksu- ja Tolliamet 6 seisukohal, et vaidemenetluses esitatud väidetavalt A. U.´i ja A. B T.`i poolt allkirjastatud dokumendid ei kinnita, et 28.12.2001, 19.04.2002, 21.04.2002

§ 134lg-test 1 ja 2 ning 8 Tu

MS 1 § 9 lõikest 1, leides, et X Inc oli Eestis õigusvõimetu ning X Inc tulu sai pidada V.F. tuluks. Seega tuleb kohtul võtta seisukoht X Inc õigusvõime kohta Eesti Vabariigis. Kuni 01.07.2002 kehtinud

(edaspidi

1) § 130 kohaselt on välismaine isik juriidiline isik, kelle asukoht (paragrahv 40) on väljaspool Eestit.

§ 40

kohaselt on juriidilise isiku asukohaks koht, kus asub tema juhatus või juhatust asendav organ, kui seaduses ei ole sätestatud teisiti. Käesolevas haldusasjas kogutud materjalidest nähtub, et X Inc on asutatud

1. detsembril
2. aastal Belizes (toimiku nr. 1 lk. 120) St Paul Management Co. Ltd nimel J. V.’i poolt, kes on
3. detsembril 1995 nimetanud äriühingu direktoriks A. P.’i (toimiku lk. 121). Samal kuupäeval on äriühing lasknud välja 50 000 aktsiat, mis A. P.’i kui äriühingu direktori otsuse kohaselt on omandanud V.F. ning V.T. (toimiku nr. 1 lk. 122-123).
4. detsembril
5. aastal on A. P. koostanud ka volikirja V.F. ja V. T.’i nimele, millega on eelnimetatud isikuid volitatud avama ning kasutama pangaarveid, müüma ja ostma piiranguteta mistahes vallas- ja kinnisvara ning vastu võtma äritegevuse käigus saadavat raha, tasuma äriühingu võlgade eest, esindama äriühingut piiranguteta kõigi kolmandate isikute ees, avama filiaale ning äriühingu nimel kõikvõimalikele dokumentidele alla kirjutama.
6. jaanuaril
7. aastal on A. P. otsustanud avada äriühingule pangaarve Eestis, Hansapangas ning anda pangadokumentide allakirjutamise õigus V.F.le ja V. T. (toimiku nr. 1 lk. 126).
8. jaanuaril 1999 on A. P. otsustanud avada X Inc pangaarve Eesti Ühispangas ning anda pangadokumentide allakirjutamise õigus ainuisikuliselt V.F.le (toimiku lk. 130). Samas on haldusasja materjalide juures ka dokument, millest nähtuvalt loobus A. P. juba
9. novembril 1998 äriühingu direktori kohast ning otsustas määrata äriühingu direktoriks samast kuupäevast V. T.’i (toimiku lk. 135). Eeltoodud dokumentide alusel ning tuginedes

1 §-le 130 võiks seega väita, et kuivõrd X Inc nimel võttis Belizes otsuseid vastu A. P., oli äriühingu asukohaks Belize.

1 § 134 lg 1 kohaselt kohaldatakse välismaise juriidilise isiku õigus- ja teovõime suhtes selle maa seadust, kus asub tema juhtorgan. Äriühingu asutamise maa seaduste järgi oli äriühing vaieldamatult õigus- ja teovõimeline.

1 § 135 kohaselt tunnustatakse Eesti Vabariigis välismaiseid juriidilisi isikuid ja neil on võrdne õigus- ja teovõime Eesti juriidiliste isikutega, kui seadusest või lepingust ei tulene teisiti. Õigus- ja teovõimeliseks on X Inc-i eeltoodud dokumentide alusel pidanud ka Eesti Vabariigis äriühingu nimel arve avanud Ühispank (pangakonto avatud

1. jaanuaril 1999) (toimiku nr. 1 lk. 133-134) ning Hansapank (pangakonto avatud 19.01.1996) (toimiku nr. 2 lk. 161). Samas peab kohus käesolevas haldusasjas lähtuma ka nendest tõenditest, millest X Inc-iga suhelnud kolmandad isikud, sh. pangad ilmselt teadlikud ei olnud ning millest kohtu arvates nähtub äriühingu tegeliku juhtimise asukoht. Käesolevas haldusasjas puudub vaidlus selle üle, et äriühingu asutamine ei toimunud A. P.’i ega ka J. V.i initsiatiivil ja huvides. Haldusasja materjalidest nähtuvalt on äriühingu asutamine tellitud Divec Company Formation Services Ltd-lt (edaspidi Divec), kes esitas äriühingu asutamise kohta arved ning organiseeris ka äriühingu toimimiseks vajalikud dokumendid (toimiku nr. 1 lk. 128, 129, 145). Äriühingu asutamise teenuse tellijaks ning kontaktisikuks Divec’is tuleb hoolimata üldvolikirjast V. T.’i nimele pidada V.F.t, kelle kontakttelefon on koos Divec’is koostatud äriühingu asutamiseks vajalike dokumentide nimekirjaga ühisel visandilehel (toimiku nr. 1 lk. 145). Asjaolu, et A. P.’i näol oli tegemist nn varidirektoriga, kes Belizes asutatud äriühingu nimel tegelikke otsused vastu ei võtnud, vaid kirjutas alla talle Divec’ist faksitud valmiskoostatud otsustele, nähtub Divec’i konsultant Katrin Marki
2. jaanuari 1996 kirjast A. P.’ile, milles viimast 9 informeeritakse sellest, et teda soovitakse nimetada X Inc direktoriks ning palutakse allkirjastada volikiri, dokument aktsiate väljalaske kohta ning kaks direktori otsust (toimiku nr. 1 lk. 140). Samuti tõendab vastav kiri, et nii üldvolitus V.F. ja V. T. nimele kui ka muud dokumendid on A. P.’i poolt allkirjastatud pärast dokumentidel märgitud kuupäevi ehk tagantjärele. A. P.’i otsustusõiguse puudumist X Inc juhtimises tõendab ka Divec’ist pr. G.’ile firmast Sark Financial Services
3. novembril 1998 saadetud faks, milles palutakse viimasel võtta allkiri Mr A. P.’i tagasiastumise otsusele (toimiku nr. 1 lk. 136), samuti
4. detsembril 1997 Mrs G.’ile saadetud faks, milles tal palutakse võtta Mr. P. allkiri juurdelisatud üldvolikirjale ning saata see tähtkirjaga võimalikult kiiresti tagasi Divec’ile (toimiku nr. 1 lk. 141). Seega tuleb järeldada, et A. P. ei tegelenud äriühingu X Inc juhtimisega ning äriühingu juhtimist puudutavad otsused tehti Eesti Vabariigis. Kuna vaidlustatud maksuotsuse objektiks on V.F. tulu aastatel 1999 kuni 2001 peab kohus tuvastama, kus toimus äriühingu juhtimine nimetatud perioodil. Haldusasja materjalidest nähtuvalt oli X Inc käsutuses neli arvelduskontot (numbrid xxxxxxxxxxxx, xxxxxxxxxxxxx, xxxxxxxxxxxxxx ning xxxxxxxxxx) (toimiku nr. 1 lk. 169). Kontode allkirjaõiguslikuks isikuks oli
5. aprilli 1999 ettevõtte kinnituse järgi V.F. äriühingu direktorina ainuisikuliselt. Uurides kontode väljavõtteid (toimiku lk. 171) perioodil 01.01.1999 kuni 31.12.2001 nähtub, et nii USD-des, DEM-ides kui ka EEK-ides arveldavatele kontodele on eelnimetatud perioodi vältel tulnud laekumisi erinevatelt Eesti ja välismaistelt äriühingutelt, kuid kõige olulisemas osas on toimunud arveldused AS-ga L (esmakanne äriregistris 23.09.1996, alates 09.01.2003 äriregistris nime all AS Y), mille ainuke juhatuse liige on V.F. alates 20.12.
6. Arvestades asjaolu, et kontode ainukeseks allkirjaõiguslikuks isikuks oli Eesti Vabariigis elav V.F., tuleb järeldada, et temal oli ka ainsana võimalik planeerida äriühingu juhtimist. Kohus on seisukohal, et äritehingud eeldavad ülevaadet äriühingu finantsolukorrast ning rahade liikumise planeerimist. Kauba või teenuse eest tasumine on ka iga ostu-müügitehingu vältimatu osa. Kuna äriühingu eesmärgiks on kasumi teenimine äriühingu omanikele, ei ole see rahade liikumise juhtimiseta võimalik. Seega ei saa äriühingu juhtimine toimuda isiku poolt, kellel puudub juurdepääs äriühingu pangakontole. Eeltoodud põhjusel ning arvestades haldusasjas kogutud tõendeid loeb kohus tuvastatuks, et X Inc juhtimine toimus faktiliselt Eesti Vabariigist. Seoses äriühingu juhtimisega Eestis tuleb pidada ka äriühingu põhitegevuse kohta Eesti Vabariigiks hoolimata sellest, et mõni üksik tehing võis sularaha vahendusel toimuda ka Usbekistanis või Turkmeenias.

1 § 130 kohaselt saab välismaiseks isikuks pidada vaid sellist juriidilist isikut, kelle asukoht (st juhtorgani asukoht) on väljaspool Eestit. Kuivõrd kohus on tuvastanud, et X Inc juhatus või juhatust asendav organ V.F. näol asus Eestis, ei saa X Inc-i hoolimata tema registreerimisest Belizes pidada

1 § 130 kohaselt välismaiseks juriidiliseks isikuks. Vaidlus puudub selle üle, et X Inc ei olnud Eesti Vabariigis äriseadustiku nõuetega kooskõlas äriregistris registreeritud äriühing.

1 § 37 lg 2 kohaselt tekib eraõigusliku juriidilise isiku õigusvõime seaduses ettenähtud registrisse kandmisest, kui seaduses ei ole sätestatud teisiti. Seega järeldab kohus, et X Inc-il puudus seoses juhtimise toimumisega Eesti Vabariigist Eesti Vabariigi seaduste alusel Eestis õigusvõime ning seega ka õigussubjektsus. Kohus ei pea usaldusväärseiks V.F. kohtuistungil esitatud väiteid selle kohta, nagu oleks X Inc’i asutamise tellinud keegi Peterburis elav isik hr. N ning V.F. tegutses vaid selle isiku volituse alusel ning firmat juhtis tegelikult hr. N (kohtuistungi protokolli lk. 2, toimiku lk. 176). Käesolevas haldusasjas ei ole kaebuse esitaja esitanud kohtule ühtegi eeltoodud väiteid tõendavat dokumenti ning ka Divec’i poolt koostatud materjalidest ei nähtu, et X Inc oleks 10 asutatud mõne kolmanda isiku tellimusel. Kaebuse esitaja ei suutnud kohtuistungil veenvalt põhjendada, miks ei saanud hr N ise Eestis Divec’i vahendusel firmat asutada. Kuigi kaebuse esitaja väitel tegutses ta hr. N juhtnööride järgi, ei olnud tal säilinud väidetavat kirjalikku volikirja ega lepingut. Kohus on seisukohal, et nimetatud väited on tõendamata ja paljasõnalised, samuti vastuolus haldusasjas kogutud tõenditega ning üldise äriloogikaga. Äriühingu asutamine ja selle juhtimine saab kohtu arvates teenida vaid asutaja majanduslikku huvi. Äriühingu arvelduskontodelt ei nähtu, et hr. N-le Peterburist oleks seoses väidetava äriühingu kaugjuhtimise või omamisega tasutud. Kaebuse esitaja väitis kohtuistungil, et ta andis äriühingu pangaarvete kasutamise kohta aru hr N-le (toimiku lk. 176). Kuivõrd välismaal registreeritud äriühing oleks saanud pangaarve avada ka Vene Föderatsioonis, kuid tegi seda siiski Eesti Vabariigis, kinnitab veelkord, et äriühingu faktiline juhtimine ja tegevus toimus Eesti Vabariigis. Lähtudes asjaolust, et X Inc näol ei olnud Eesti Vabariigi seaduste järgi tegemist õigussubjektiga, on vastustaja õigesti võrdsustanud X Inc tulu

1. aastal kaebuse esitaja tuluga. Arvestades asjaolu, et kaebuse esitaja
2. aasta eest X Inc läbi saadud maksustatavat tulu ei deklareerinud ning tulumaksu ei tasunud, on vastustaja õigesti leidnud, et kaebuse esitaja rikkus TuMS 1 § 27 lõiget 3, mis näeb ette tulude deklareerimise kohustuse. TuMS 2 § 22 lg 1 kohaselt maksustatakse tulumaksuga madala maksumäära territooriumil asuva ning Eesti residentide kontrolli all oleva juriidilise isiku tulu, sõltumata sellest, kas see juriidiline isik on oma kasumit maksumaksjale jaotanud või mitte. TuMS 2 § 22 lg 5 kohaselt on maksumaksjal õigus arvata maksustamisele kuuluvast välismaise juriidilise isiku tulust maha sama juriidilise isiku poolt tehtud ettevõtlusega seotud kulud. Kuna vastustaja on eeltoodud põhimõtet ka
3. aasta osas rakendanud, on kaebuse esitajat 1999-2001 maksustamisperioodidel saadud tulu osas koheldud ühtemoodi olenemata asjaolust, et
4. aasta osas madala maksumääraga territooriumil asuva juriidilise isiku tulu maksustamise kohta asjakohane säte puudus. Vastustaja on
5. ja
6. aasta kohta õigesti tuvastanud kaebuse esitaja poolt TuMS 2 § 44 lõike 1 rikkumise, kuna ka nimetatud aastatel saadud tulu kaebuse esitaja ei deklareerinud.
7. Kaebuse esitaja poolt saadud tulu suuruse kindlaksmääramine 3.1 Õigusvõimetu isiku tehingud Kaebuse esitaja on seisukohal, et õigusvõimetu isiku nimel tehtud õigustoimingud on õiguslikult olematud, olematut toimingut ei saa aga lugeda ei selle isiku, kelle nimel toiming tehti, ega mis tahes muu isiku toiminguks. Kohus kaebuse esitajaga ei nõustu. Kaebuse esitaja pidi olema tehingute tegemise ajal teadlik, et tal on seoses X Inc õigussubjektsuse puudumisega võimalik kasutada X Inc arvetele kantud summasid Eesti Vabariigi maksuseadusi eirates oma äranägemise järgi isiklikes huvides juhul, kui maksuhalduril pole võimalik tuvastada X Inc-i juhtimist Eesti Vabariigist. Seega oli tehingute tegemiseks olemas kaebuse esitaja tahe. Kuivõrd õigussubjektiks mitteolev X Inc tehinguid vaidlustada ei saanud ning seda ei ole teinud ka ükski tehingu teine pool ning
8. aastal tehtud tehingute alusel on rahad X Inc arvelduskontole laekunud ning kaebuse esitaja on neid kasutanud, tuleb lugeda tehingud reaalselt täidetuks ning õiguslik tagajärg kaebuse esitaja maksustamise seisukohast saabunuks. 11 Maksustamise aspektist on kohtu arvates oluline asjaolu, et kaebuse esitajal puudus X Inc kui juriidilise isiku ees reaalne aruandekohustus, mis andis kaebuse esitajale kontrollimatu võimaluse kasutada X Inc pangaarvet vastavalt oma äranägemisele. Samas, kuivõrd X Inc’i saab seoses õigussüsteemide erinevusega pidada Belize õiguse järgi õigussubjektiks ning kolmandad isikud, kellega tehingud toimusid, ei pidanud teadma, et A. P. X Inc juhtimisega ei tegele ning äriühingut kontrollitakse Eesti Vabariigi residendi poolt, saab kaebuse esitaja poolt X Inc nimel tehtud tahteavaldusi lugeda X Inc jaoks ning seega samaaegselt kaebuse esitaja jaoks siduvaiks. X Inc õigussubjektsuse puudumine, mis omab käesoleval juhul maksuõiguslikku tähendust, puudutab eelkõige kaebuse esitaja ning X Inc vahelist suhet, mitte X Inc suhet kolmandate isikutega, mistõttu kaebuse esitaja väited tehingute tühisuse kohta asjakohatud. 3.2 Arvestusprintsiibi rakendamine Vaidlus puudub selle üle, et X Inc-i raamatupidamisdokumendid ei ole säilinud. Sel põhjusel tuleb pidada kaebuse esitaja väiteid tekkepõhise arvestusprintsiibi rakendamisest raamatupidamises paljasõnalisteks ning vastustajal puudus kohustus eelistada tekkepõhist arvestusprintsiipi kassapõhisele arvestusprintsiibile. 3.3 Maksusumma 7 877 261.- krooni määramine Kohus nõustub kaebuse esitajaga selles, et maksuotsuses on tuvastatud, et kaebuse esitaja on kasutanud isiklike kulude katmiseks
9. aastal 180 240 krooni (toimiku lk. 38, maksuotsuse lk. 7) ning
10. aastal 166 570.- krooni (toimiku lk. 10, maksuotsuse lk. 9), mis kokku moodustab 346 810.- krooni. Samas ei saa vaid eeltoodud summat pidada kaebuse esitaja maksustatavaks tuluks, kuna eeltoodud summa puudutab vaid ühte Ühispanga arvelduskontot, numbriga xxxxxxxxx. Maksu määramisel on arvesse võetud ka kaebuse esitaja tulu, mis on saadud seoses teiste arvelduskontode kasutamisega (Ühispanga arvelduskontod nr xxxxxxxxxx ning Hansapanga arvelduskontod nr. xxxxxxxxxx jaxxxxxxx) (vt maksuotsuse lk. 27-28, toimiku lk. 57-58). Sel põhjusel on kaebuse esitaja maksustatav tulu
11. ning
12. aastal suurem kui eelpool märgitud 346 810.- krooni. Samuti on kaebuse esitaja jätnud arvesse võtmata asjaolu, et maksusumma 7 877 261.- krooni määramisel ei ole vastustaja lähtunud vaid
13. ja
14. aasta tulust, vaid ka
15. aasta tulust. Kaebuse esitaja on kokku liitnud vaid ühe arvelduskonto ulatuses
16. ja
17. aasta tulud. Maksuotsusest nähtuvalt on vastustaja tulu määramisel tulust maha arvestanud maksumenetluse käigus kogutud tõendite alusel tuvastatud kulutused. Vastavate kulutuste tõendamine lasub reeglina siiski maksumaksjal. Nii sätestab TuMS 2 § 22 lg 5, et maksumaksjal on õigus arvata maksustamisele kuuluvast välismaise juriidilise isiku tulust maha sama juriidilise isiku poolt tehtavad ettevõtlusega seotud kulud vastavalt
18. peatükis lubatud tingimustele. TuMS 2 § 32 lg 1 kohaselt võib maksumaksja ettevõtluskulust maha arvata kõik maksustamisperioodi jooksul maksumaksja poolt tehtud dokumentaalselt tõendatud ettevõtlusega seotud kulud. TuMS 2 § 32 lg 2 kohaselt on kulu ettevõtlusega seotud, kui see on tehtud maksustamisele kuuluva ettevõtlustulu saamise eesmärgil või on vajalik või kohane sellise ettevõtluse säilitamiseks või arendamiseks ning kulu seos ettevõtlusega on selgelt põhjendatud. 3.4 Laenulepingu alusel saadud summad Kaebuse esitaja väitel on
19. aasta märtsis, aprillis ja mais X Inc pangakontole laekunud 200 000 USD näol tegemist W Corporation ja Z LLC poolt V. L. eest tasutud laenuga 12 (laenuleping toimiku nr. 1 lk. 68-73, tõlge lk. 79-83, AS Q kinnitus toimiku nr. 1 lk. 65), mida ei saa arvesse võtta X Inc tulu suuruse kindlaksmääramisel. V. L. kui võlausaldaja ning X Inc kui laenuvõtja vahel
20. veebruaril 2000 sõlmitud laenulepingu kohaselt annab võlausaldaja laenuvõtjale laenu 300 000 USD. Lepingu p. 1.1.1 kohaselt makstakse esimene osa laenusummast, suuruses 200 000 USA dollarit laenuvõtja arvelduskontole nr. xxxxxxxx Eesti Ühispangas osaliste maksetena ajavahemikul alates
21. kalendripäevast kuni
22. kalendripäevani lepingu sõlmimisest. Lepingu p. 1.1.2 kohaselt on laenuvõtjal 12 kuu möödumisel alates võlausaldajalt esimese laenuosa saamisest õigus taotleda ülejäänud laenusumma, st 100 000 USA dollari väljamaksmist. Võlausaldaja väljastab laenuvõtjale teise osa laenusummast ainult tingimusel, et laenuvõtja on korrektselt täitnud lepingust tulenevaid kohustusi. Lepingu p. 1.2 kohaselt võtab laenuvõtja teatavaks võlausaldaja avalduse, et nimetatud laenusumma maksavad laenuvõtjale välja äriühingud Z LLC ja W Corp, kelle korraldusel ja huvides võlausaldaja lepingu sõlmimisel ja täitmisel tegutseb, osa summadest võib ta saada ka nimetatud äriühingu koostööpartneritelt (toimiku nr. 1 lk. 79). Kohus tuvastas, et W Corporation on teinud X Inc arvelduskontole nr. xxxxxxxxxxxxxx ülekandeid järgmiselt:
23. märtsil 2000 39 000 USD,
24. aprillil 30 000 USD,
25. aprillil 2000 15 000 USD,
26. aprillil 2000 10 000 USD,
27. aprillil 30 000 USD ning
28. mail 2000 20 000 USD (kokku seega 144 000 USD). Z LLC X Inc arvelduskontole ülekandeid teinud ei ole, küll aga on
29. mail 2000 teinud ülekande AS Q, summas 56 000 USD. Kaebuse esitaja on esitanud ühtlasi kohtule AS Q vastuse X Inc järelepärimisele, mille kohaselt AS Q maksis
30. mail 2000 X kontole nr.xxxxxxxxxx Eesti Ühispangas summa 56 000 USD AS Q kliendi Z LLC korraldusel, kellele AS Q osutas välisvaluutas konverteerimiste ja arvelduste teenuseid ostetud kaupade ja teenuste eest tasumisel ning Z LLC poolt AS-le Q selleks eraldatud rahavahenditest. Kirja kohaselt andis Z LLC AS-le Q korralduse tasuda nimetatud rahasumma 56 000 USD X Inc. Pangakontole selgitusega „contract“ (s.t. „leping“). Kohus tuvastas äriregistri andmebaasi kaudu, et AS Q näol on tegemist tegutseva äriühinguga, kelle
31. aastal esitatud majandusaasta aruandest nähtuvalt oli äriühingu põhitegevuseks kuni 30.06.2004 välisvaluuta konverteerimisoperatsioonid ja rahaliste arvelduste teostamine juriidilistest ja füüsilistest isikutest – Balti ja SRÜ maade – residentide vahel. Seega peab kohus Q AS-i poolt esitatud teavet 56 000 USD tasumise kohta Z LLC eest X Inc pangaarvele usaldusväärseks. Samas on kohus seisukohal, et kohtule esitatud laenuleping üksi ei tõenda asjaolu, et
32. aastal W Corporation ning AS Q poolt X Inc arvelduskontole kantud summade näol oli tegemist V. L.i laenuga, mitte W Corporation ning Z LLC äritehingutest tulenevate võlgnevustega X Inc-ile või AS-le L. Puuduvad tõendid selle kohta, et väidetav laenusumma hiljem ka V. L.le tagastati. Samuti pole tõendatud väidetavate laenusummade kasutamine X Inc ettevõtluse tarbeks. Nii nähtub summade liikumisi uurides, et
33. aprillil 2000 on toimunud 30 000 USD ning
34. aprillil 15 000 USD laekumine firmalt W Corporation X Inc arvele (
35. aprilli 2000 seisuga on pangakontol jääk 31 453 EEK). 5 päeva hiljem,
36. aprillil on X Inc kogu jäägi 31 450 EEK-i üle kandnud AS-le L, märkega Invoice 13 – 20863.08 ning Invoice 19-10586.
38. aprillil 2000 on X Inc arvelduskontole laekunud 10 000 USD firmalt W Corporation ning päeva lõpuks on arvelduskonto jääk 4 097.62 EEK-i. Päev hiljem,
39. aprillil on X Inc kogu jäägi, summas 4 090.00 EEK-i üle kandnud AS-le L, märkega „Invoice 11“. 13 Seega võib järeldada, et kõik väidetavate laenusummade laekumise tulemusena tekkinud kontojäägid on X Inc väiksemate või suuremate ajaliste vahedega üle kandnud AS-le L. Samuti võib järeldada seda, et X Inc ning AS L vahel puudusid reaalsed tehingud, kuna kohus ei pea tõenäoliseks, et AS L väljastas X Inc-ile arveid täpselt viimase arvelduskonto päevaste jääkide suurustes summades. Sellest tulenevalt võib ühtlasi järeldada, et viited väidetavatele arvetele ei ole tõesed ning firmalt W Corporation ja AS-lt Q saadud summasid on tegelikult kasutatud AS L huvides, mitte X Inc ettevõtluse tarbeks. Viimane seab ühtlasi kahtluse alla ka kohtule esitatud laenulepingu vormistamise tegeliku eesmärgi. Ka
40. aastal on W Corporation X Inc arvelduskontole (seekord Hansapangas nr. xxxxxxxx) raha üle kandnud järgnevalt:
41. aprillil 8741.92 EEK-i,
42. aprillil 12 229.19 EEK-i,
43. aprillil 12 313.25 EEK-i ning
44. aprillil 8059 EEK-i (toimiku nr. 2 lk. 173). Summad on üle kantud märkega „za bumagu“ ehk „paberi eest“. X Inc on kas samal päeval või paari päeva jooksul teinud rahaülekandeid ka AS-le L märkega „For paper“ ehk „paberi eest“.
45. aprillil on X Inc AS-le L pärast firmalt W Corporation toimunud laekumist üle kandnud paberi eest täpselt samas suuruses summa 8059 EEK-i. Eeltoodust järeldab kohus seda, et W Corporation oli X Inc äripartner. Laenulepingu p. 1.2 kohaselt võtab laenuvõtja teatavaks võlausaldaja avalduse, et nimetatud laenusumma maksavad laenuvõtjale välja äriühingud Z LLC ja W Corp, kelle korraldusel ja huvides võlausaldaja käesoleva lepingu sõlmimisel ja täitmisel tegutseb. Eeltoodud laenulepingu punktist võib järeldada, et V. .L ei olnud lepingu järgi tegelik laenuandja, vaid eeltoodud laenuandjatest äriühingute esindaja. Laenulepingu p. 2.1.1 kohaselt võivad lepinguosalised kokku leppida ka laenu kustutamise muude võimaluste suhtes, sealhulgas kooskõlastada kogu laenu või mõne selle osa väljamaksmine sularahas või vastastikuste tasaarvelduste korras või anda see võlausaldajale üle laenuvõtja poolt laenusumma eest omandatud kaupadena. Laenu tagasimaksmise viisi määratlematus ning võimalus laenusumma laenulepingu alusel kustutada viitab kohtu arvates samuti asjaolule, et lepinguosaliste eesmärgiks oli välistada väidetava laenusuhte, sh. X Inc poolt laenulepinguga võetud tagasimaksekohustuse reaalse kontrollimise võimalus. Laenulepingu p. 2.1 kohaselt kohustub laenuvõtja tasuma võlausaldajale saadud laenusumma ja laenu kasutamise intressid hiljemalt
46. detsembriks
47. Kohtuistungil selgitas V.F., et X Inc tegevus Eestis lõppes
48. aastal (toimiku nr. 2 lk. 177). Seega on kohus lõppkokkuvõttes seisukohal, et laenuleping ei tõenda X Inc-il reaalse laenusuhte olemasolu ning firmade W Corporation ja AS Q poolt X Inc arvelduskontole ülekantud summade seotus laenulepinguga ei ole tõendamist leidnud. 3.5 Tasu vahendusteenuste eest Kaebuse kohaselt jäeti maksuotsuses põhjendamatult arvestamata X Inc-i
49. aastal saadud tulu kindlakstegemisel osa ettevõtlusega seotud kulusid üldsummas 172 000 USD, millise summa maksis X Inc A. U.le sularahas Turkmeenias toodangu müügil osutatud vahendusteenuste eest. Eeltoodud väite tõendamiseks on kaebuse esitaja esitanud kohtule A. U. kinnituse, et ta sai
50. oktoobril
51. aastal firma X Inc esindajalt V.F.lt 60 000 USA dollarit ühe osana tasust vahendusteenuste osutamise eest firmade X Inc ja Asist vahelistes paberimüügitehingutes (toimiku nr. 1 lk. 90-91). Kohtule on esitatud ka A. U. kinnitus
52. aprillist 2002 selle kohta, et ta sai X Inc esindajalt B. T.lt
53. aprillil 52 000 USA dollarit. Saadud summa oli esimene osa tasust vahendusteenuste osutamise eest firmade X Inc ja Asist vahelistes paberimüügitehingutes (toimiku nr. 1 lk. 92-93). Kohtule on ühtlasi esitatud B. T. kinnitus, et ta sai
54. aprillil 2002 V.F.lt 52 000 USA dollarit edasiandmiseks firma X Inc nimel A. U.le tasuks vahendusteenuste osutamise eest firmade X Inc ja Asist vahelistes 14 paberimüügitehingutes (toimiku nr. 1 lk. 94-95). Kohtule on esitatud ka A. U. kinnitus, et ta sai
55. detsembril 2001 firma X Inc esindajalt V.F.lt 60 000 USA dollarit tasuks vahendusteenuste osutamise eest firmade X Inc ja AAS Dilingtrans vahelistes paberimüügitehingutes (toimiku nr. 1 lk. 96-97). Eeltoodust võiks järeldada, et X Inc V.F. juhtimisel on tasunud ajavahemikus 28.12.2001 kuni 06.10.2002 paberimüügitehingute vahendusteenuste osutamise eest kokku 172 000 USD. Samas on kohus seisukohal, et vastavad kinnituskirjad ei tõenda tegelikku vahendusteenuse osutamist. Kaebuse esitaja V.F. poolt kohtuistungil esitatud väite kohaselt lõpetas X tegevuse Eestis
56. aastal (kohtuistungi protokolli lk. 3, toimiku nr. 2 lk. 177). Eeltoodud väitega on vastuolus kinnitused, millelt nähtub, et V.F. on veel 2002 aastal X Inc juhina vahendusteenuste eest, sealhulgas
57. aprillil 2002 vaid esimese osana tasust, maksnud. V.F. väitel sai ta AS L omanikuks
58. aasta detsembri lõpus ning kaebuse esitaja põhiliseks huviks oli, et AS L saaks äri teha Aasia turgudel. Kaebuse esitaja väitel, kui tema sai AS L omanikuks, hakkaski firma turustama Aasia turgudel (kohtuistungi protokolli lk. 3, toimiku nr. 2 lk. 177). Seega jääb kohtule selgusetuks, miks oli veel
59. aasta lõpus ja
60. aastal vahendusteenuste eest vajalik maksta. Kaebuse esitaja poolt kohtuistungil esitatud väidetest nähtub, et kuna AS-il L ei tulnud Aasia turgudel turustamisest midagi välja, hakkas turustustegevus toimuma X Inc vahendusel. Ka nimetatud väitest tulenevalt jääb kohtule arusaamatuks, kuivõrd sai olla AS L majandusliku eesmärgiga kooskõlas vahendaja kaudu veel teistelegi vahendajatele vahendusteenuste eest märkimisväärsete summade maksmine. X Inc teostas turustamist aastatel 1999-2001 Turkmeeniasse, Usbekistani ja Ukrainasse (toimiku lk. 187, kohtuistungi protokolli lk. 2). Eeltoodust lähtuvalt peab kohus ebausutavaks, et X Inc rahalisi vahendeid on kasutatud veel
61. aastal tagantjärgi 1999.-
62. aastal toimunud vahendusteenuste eest maksmiseks. Kinnituskirjad ei tõenda üheselt vahendusteenuste tegelikku toimumist. Samuti on ebausutav vahendusteenuste eest suures summas sularahas maksmine välismaal, kasutades selleks ka sularaha üleandmist kolmanda isiku kaudu. Samuti jääb selgusetuks vahendusteenuste tegelik olemus ning seotus X Inc ettevõtlusega. Eeltoodud kaalutlustel ei pea kohus esitatud tõendeid usaldusväärseiks ning need tuleb jätta asja lahendamisel arvesse võtmata.
63. Kaebuse esitaja tahtlus MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat. Maksusumma tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise korral on maksusumma määramise aegumistähtaeg kuus aastat. Maksuhaldur on maksuotsuses leidnud, et V.F. on maksuhaldurile madala maksumääraga asuva ning enda kontrolli all olevast äriühingust X Inc saadud tulude deklareerimata jätmisega teadlikult vähendanud tasumisele kuuluvat tulumaksu summat maksustamisperioodidel 1999-2001, millega kaasnes tahtlik väiksema tulumaksu summa tasumine riigieelarvesse (maksuotsuse lk. 26, toimiku lk. 56). Sellest tulenevalt luges maksuhaldur maksusumma määramise aegumistähtajaks kuus aastat. Kaebuse esitaja vaidleb eeltoodud maksuhalduri seisukohale vastu, leides, et

sätted ei väljenda füüsilise isiku kohustust maksta tulumaksu tema kontrolli all olevast madala maksumääraga territooriumil asuvast äriühingust saadud tulult piisava selgusega. Kohus on seisukohal, et sätete selgus või selgusetus maksumaksja jaoks ei saa olla käesoleval juhul maksuotsuse tühistamise aluseks. Kohus nõutub maksuotsuses tehtud järeldusega, mille kohaselt tulude deklareerimata jätmisega vähendas V.F. teadlikult tasumisele kuuluvat tulumaksusummat maksustamisperioodidel 1999-2001. Kohus nõustub maksuhalduriga ka selles, et X Inc kasutamise eesmärgiks V.F. poolt oli paberitoodangu ostu ja müügi tehingute 15 abil AS-stY (endine AS L) rahaliste vahendite maksuvabalt väljaviimine ning seeläbi isikliku kasu saamine. Sellisel eesmärgil tulu deklareerimata jätmist saab käsitleda vaid tahtliku maksu tasumata jätmisena. Maksukorralduse seadus ei sätesta eraldi tahtluse mõistet. Seega tuleb tahtliku tegevuse sisustamisel lähtuda sõnade üldlevinud semantilisest tähendusest. Kuivõrd käesoleval juhul ei ole tegemist kriminaalmenetlusega, oleks tahtluse sisustamine kriminaalõiguse sätete alusel kohtu poolt meelevaldne. Sel põhjusel ei saa kohus nõustuda ka kaebuse esitaja poolt kohtuistungil esitatud seisukohaga, mille järgi tuleb tahtluse sisustamisel lähtuda kriminaalõiguse definitsioonist. Eeltoodud kaalutlustest lähtudes tuleb jätta kaebus rahuldamata. HKMS § 92 lg 1 kohaselt pool, kelle kahjuks kohtuotsus tehti, kannab kohtukulud. Seega jäävad V.F. poolt kantud kohtukulud tema enda kanda. Tiina Pappel kohtunik 16