Obsah (7)

§ 253§ 63§ 241§ 6§ 137§ 141§ 138

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus: Kohtunik: Otsuse tegemise aeg ja koht Haldusasja number: Tallinna Halduskohus Sirje Tromp Haldusasi: X OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikesku

) § 63 lg 5 kohaselt osa viinas sisaldunud etanooli koguses 5080 liitrit tollijärelevalve alt ebaseaduslikult väljaviiduks. 17.12.2004 teavitas Tallinna Tolliinspektuur X OÜ-d maksuvõla olemasolust summas 869 188 krooni ning ärakuulamisõiguse võimaldamisest. 10.01.2005 esitas X OÜ maksuvõla teatele eriarvamuse. 15.11.2005 tegi Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus maksuotsuse nr 12-5/579, millega määrati X OÜ-le tasumiseks tollivõlast tulenev maksusumma tollilaost kadumaläinud etanooli eest suuruses 869 188 krooni, sh aktsiis tollilaost kadunud etanoolilt 736 600 krooni ja käibemaks aktsiisilt 132 588 krooni. Maksuotsuse tegemisel on maksuhaldur vastavalt

§ 253

lg 2 kohaldanud seisuga 10.12.2003 kehtinud maksuseadusi (so alates 01.07.2002 kuni 01.05.2004 kehtinud tolliseadustikku), kuna nii OÜ Vaba Ladu tollilaos kui ka X OÜ tollilaos ilmnesid tollivõla tekkimist põhjustavad asjaolud 10.12.2003. Maksuotsuses on tuginetud

§ 63

lg 3, mille kohaselt juhul, kui kaup viiakse ebaseaduslikult tollijärelevalve alt välja või kui tollil on kahtlusi kauba tollijärelevalve alt ebaseadusliku väljaviimise suhtes ja

§ 241

lõikes 3 nimetatud võlgnik ei suuda tollile tõendada sellele kaubale tollikäitlusviisi määramist, on võlgnik kohustatud viie kalendripäeva jooksul kauba ebaseadusliku tollijärelevalve alt ebaseadusliku väljaviimise või selle avastamise päevast arvates tasuma tollivõlast tuleneva maksusumma.

§ 6

lg 22 kohaselt on tollivõlg isikule pandud kohustus tasuda impordimaksude summa (tollivõlg sisseveol) või ekspordimaksude summa (tollivõlg kauba väljaveol), mis maksuseaduste alusel kaubale määratakse.

§ 241

lg 1 sätestab, et kauba sisseveol tekib tollivõlg, kui kaup, millelt kuuluvad tasumisele impordimaksud, viiakse tollijärelevalve alt välja ebaseaduslikult. Eeltoodu alusel on MTA Põhja maksu- ja tollikeskus leidnud, et käesoleval juhul on X OÜ võimaldanud oma tollilaost kauba ebaseaduslikult välja viia ega ole kauba väljaviimisest teavitanud tolli, seega on X OÜ osalenud kauba ebaseaduslikus tollijärelevalve alt väljaviimises. Vastavalt

§ 137

punktidele 2 ja 3 vastutab tollilaopidaja selle eest, et täidetakse tolliladustamise tolliprotseduuril oleva kauba ladustamisest tulenevad kohustused ning selle eest, et järgitakse tollilao pidamise loas ettenähtud tingimusi. Seega on X OÜ isikuks, kes peab täitma kaubale rakendatava tolliprotseduuri (tolliladustamisest) tulenevaid kohustusi. Sellest tulenevalt on maksuhaldur vaidlustatava otsusega määranud võlgnikuks kaebuse esitaja – X OÜ. Vaidlustatava maksuotsusega määratud summa on kaebuse esitaja tasunud 12.12.2005. 4 Kaebuse motiivid ja nõue Kaebuse esitaja Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 15.11.2005 maksuotsusega nr 12-5/579 ei nõustu ning leiab, et see on õigusvastane järgmistel põhjustel: 1. Kaebuse esitaja ei saa olla väidetava tollivõla eest vastutav isik. Vastavalt tolliseadustiku (

), millele on tuginenud maksuhaldur vaidlustatava otsuse tegemisel, § 253 lg 2 kui tollivõla tekkimise kuupäeva ei ole võimalik täpselt määrata, võetakse maksustamisel kohaldatava seaduse määramisel arvesse kõige varasem päev, mil tolli arvates ilmnesid kauba suhtes tollivõla tekkimist põhjustavad asjaolud ning tollivõla olemasolu on kindlaksmääratav tolli käsutuses oleva informatsiooni alusel. Sama paragrahvi lg 3 kohaselt kui tolli käsutuses olev informatsioon võimaldab kindlaks teha, et tollivõlg tekkis enne päeva, mil tema arvates tollivõla tekkimist põhjustavad asjaolud ilmnesid, määratakse tasumisele kuuluv impordi- või ekspordimaksude summa selle maksuseaduse alusel, mida oleks kohaldatud kõige varasemal päeval, mil tollivõla tekkimist on võimalik kindlaks teha. Kaebaja leiab, et selleks päevaks ei ole mitte 10.12.2003, nagu on märgitud otsuses, vaid et tollivõla tekkimist põhjustavad asjaolud ilmnesid juba kauba tollilattu saabumisel 21.11.2001, 28.11.2001 ja 14.12.

1. Nimetatu nähtub X tollilao juhataja R.T. poolt MTA uurimisosakonnale antud ütlustest, millest nähtub, et 2001.a. lattu saabunud viinakastid olid lahtised. Nimetatud asjaolust teavitas R.T. oma ülemust P.T., kuid viimane ütles, et probleeme ei ole ja käskis kauba vastu võtta. Sellest võib järeldada, et laoarvestuse eest vastutaval töötajal tekkis juba siis kahtlus kauba puutumatuse osas. 2001.a. novembris-detsembris kehtinud tolliseaduse § 40 lg 6 kohaselt vastutas tollilao pidaja tolliladustamisel oleva kauba puutumatuse, laoarvestuse täpsuse ning temale ja laole tollieeskirjades ettenähtud tingimuste täitmise eest. Tolliseadus ei kehtestanud kauba tolliladustamise eest vastutava isiku vastutust tollivõlast tuleneva maksusumma tasumise eest. Kuna maksukohustus saab tekkida üksnes seaduse alusel, ei saanud tollilao pidaja vastutust maksukohustuse täitmise eest kehtestada seadusest alamalseisva õigusaktiga, näiteks rahandusministri määrusega. Kaebaja on siinjuures osundanud Tallinna Ringkonnakohtu 28.12.2001 otsusele haldusasjas nr II-3/497/01, milles on leitud, et kuni 01.07.2002 kehtinud tolliseadus ei näe ette kauba ajutise ladustamise eest vastutava isiku kohustust tasuda tollivõlg. Järelikult ei saanud toll teha kaebuse esitajale kui tollilao pidajale maksuotsust tollivõlast tuleneva maksusumma tasumiseks, kuna kaebuse esitaja ei ole seadusest tulenevalt tollimaksukohustuslaseks. Toll on seega teinud maksuotsuse valele subjektile, mistõttu maksuotsus on õigustühine;
2. Kaupa ei ole viidud ebaseaduslikult tollijärelevalve alt välja tolliladustamise ajal kaebuse esitaja tollilaos, mille eest on vastutav kaebuse esitaja. Kaebuse esitaja poolt tolliladustamisele võetud kaup (viin Sedoi Valaam) ei ole koguseliselt muutunud (vähenenud). Tollieeskirjade ja maksuseaduse (alkoholi-, tubaka- ja kütuseaktsiisi seaduse) mõttes ei ole tegemist kauba puudujäägi või kahjustusega, mis võiks tollilao pidajale muude tingimuste täitmisel kaasa tuua vastutuse ja seeläbi maksukohustuse. Maksuotsuses on kaubana käsitletud etanooli, mille kadu on väidetava tollivõla tekkimise aluseks. Samal ajal ei olnud tolliladustamisel olnud kaup mitte etanool, vaid viin. Etanool ei ole kaup tollieeskirjade ega maksuseaduse mõistes. Tollil ja ka kaubaomanikul puuduvad pretensioonid viina kadumise osas;
3. Kauba väidetava puudujäägi tuvastamiseks toimunud mõõtmised ei ole toimunud nõuetekohaselt. Kaebaja leiab, et maksuotsuses viidatud tõenditega (OÜ Keskkonnauuringute Keskuse 28.10.2004 kaalumisakt nr 1-3/715 ja 02.07.2004 proovivõtu-, 5 koguse mõõtmise ja analüüsiakt nr 1-3/354) ei ole tõendatud, kas kauba ebaseaduslik tollijärelevalve alt väljaviimine on toimunud või mitte. Vastustaja poolt esitatud tõendid ei ole kooskõlas mõõteseadusega, mis reguleerib mõõtmist, sh mõõteriistade kasutamist ning mõõtetulemuse jälgitavuse tõendamist. Majandus- ja kommunikatsiooniministri 08.04.2004 määrusega nr 67 kehtestatud „Aktsiisikauba valmistamiseks kulutatud toorme ja aktsiisikauba koguse mõõtmiseks, alkoholi puhul ka etanoolisisalduse määramiseks kasutatavate mõõtevahendite metroloogilistele omadustele esitatavad nõuded“ § 2 lg 1 kohaselt alkoholi etanoolisisalduse mõõtmise korral peab mõõtetulemuste jälgitavus olema tõendatud mõõteseaduse § 5 tähenduses. Vaidlustatavas otsuses see jälgitav ei ole ning puudub viide asjakohastele tõenditele. Mõõteseaduses sätestatu kohaselt maksumenetluses kasutatavad mõõtevahendid peavad olema saanud tüübikinnituse ning olema taadeldud. Käesolevas asjas on tolliladudes olevaid mahuteid käsitletud mõõtevahendina, mistõttu tulenevalt mõõteseadusest pidi mahutitele olema omistatud tüübikinnitus ja need pidid olema taadeldud. Samad nõuded kehtivad areomeetrile, millega mõõdeti etanoolisisaldust. Kaebajale teadaolevalt puuduvad nii tüübikinnitused kui ka taatlemine. Kuna kontrollmõõtmine ei ole toimunud mõõtmise ajal kehtinud mõõteseaduses sätestatud korras, siis ei saa kontrollmõõtmine ja kontrollmõõtmise tulemusi fikseerivad tõendid olla aluseks maksuotsuse tegemisel;
4. Maksuhaldur ei ole maksuotsuse tegemisel ja kauba puudujäägi tuvastamisel arvesse võtnud tolliladustamise käigus kauba loomulikku kadu. Vaidlusaluse kauba tolliladustamine on toimunud pikema ajavahemiku vältel. Seega on mõistlik eeldada, et kauba ladustamise ajal tekivad loomulikud kaod. Alkoholi puhul on tulenevalt Euroopa Komisjoni 22.01.91 määruse nr 147/91, millega määratletakse ja kinnitatakse lubatud hälve riikliku sekkumise raames ladustatud põllumajandustoodete kadude puhul, art 2 punktist 1 kinnitatud ladustamise käigus lubatud tavakadude protsendimääraks 0,6% eelarveaastas.
5. Kaebuse esitaja kui tollilaopidaja, kes on käitunud heas usus ja mõistliku hoolsusega, ei saa vastutada tollivõlast tuleneva maksusumma tasumise eest. Kõnealune kaup saabus kaebuse esitaja tollilattu kolme partiina teistest tolliladudest (Kärmu KTK tolliladu ja Kadaka Terminaal OÜ tolliladu). Kauba tolliladustamisel olid täidetud kõik Vabariigi Valitsuse 05.03.2002 määrusega nr 91 kehtestatud „Tolliladustamise tolliprotseduuri rakendamise eeskirja“ nõuded. Kaebuse esitaja on käitunud heas usus ja mõistliku hoolsusega. Kauba vastuvõtul tollilattu selle täiendavat kontrolli (näiteks kauba alkoholisisalduse kontrolli areomeetriga) kaebuse esitaja poolt ei tehtud, sest kaup tuli teisest tollilaost, sellele oli eelnenud tollikontroll ja visuaalsel vaatlemisel ei tekitanud kaup mingeid kahtlusi. Viinakasti kui pakendi avatus ei olnud käsitletav kauba kahjustumisena. Kaebuse esitaja ei ole käidelnud kõnealust kaupa ilma tolli loata. Kõik tolliladustamise ajal kaubaga sooritatud toimingud on toimunud tolli teadmisel ja nõusolekul. Samuti oli kaup tollile pidevalt kättesaadav ning kauba suhtes oli toll ise korduvalt sooritanud erinevaid toiminguid. 02.05.2005 lõpetati MTA uurimisosakonnas Põhja ringkonnaprokuratuuri loal täielikult kriminaalasja menetlus nr 04930000101 menetlus kuriteo toimepannud isikute tuvastamatuse tõttu KrMS § 2001 lg 1 alusel, kuna kriminaalmenetluse käigus ei õnnestunud kindlaks teha isikut, kes on kuriteo toime pannud ning samuti polnud võimalik koguda asjaolude suhtes lisatõendeid. 6 Kaebaja on seisukohal, et

ega õiguse üldpõhimõtetega, sh võrdse kohtlemise põhimõttega ei ole kooskõlas tõlgendus, mille kohaselt tollilao pidaja suhtes kehtib kõrgendatud vastutuse põhimõte või kõrgendatud hoolsuskohustuse standard. Tollilao pidaja saab vastutada tollivõla eest juhul, kui ta on käitunud ebamõistlikult, st ilmselgelt tollieeskirju eirates. Tollilao pidajal kui eraõiguslikul isikul ei ole võimalik tolli tegevust kontrollida. Seega on tal õigus heas usus eeldada, et talle on esitatud nõuetekohaselt vormistatud tollidokument ja kaup on tolli poolt kontrollitud ja aktsepteeritud. Kaebaja arvates on vastustaja ise eiranud head haldustava. Kui pädev haldusorgan näeb, et isiku käitumine on vastuolus kehtiva õigusega, on ta kohustatud isikut sellest mõistliku aja jooksul teavitama ning võimaldama tal oma käitumist muuta.

1. Käesoleval juhul on välistatud kaebuse esitajal käibemaksukohustuse tekkimine. Kaebuse esitaja tugineb oma väite esitamisel Euroopa Ühenduse Nõukogu Kuuenda Direktiivile nr 77/388 EMÜ, mis on alates 01.05.2004 Eestis otsekohaldatav, koosmõjus Euroopa Kohtu 14.07.2005 otsusega kohtuasjas nr C-435/03 (British American Tobacco International Ltd., Newman Shipping & Agency Company vs Belgia riik). Nimetatud kohtuasi käsitles juhtumit, kus firma Newman Shipping poolt Belgias peetavas tollilaos toimus tubakatoodete vargus. Belgia maksuhaldur esitas firmale varguse tõttu puuduolevate sigarettide eest aktsiisi ja käibemaksu tasumise nõude, asudes seisukohale, et kauba vargus on käsitletav „kauba tarnimisena“, mis toob kaasa käibemaksukohustuse. Euroopa Kohus leidis, et mõiste „kauba tarnimine“ Kuuenda Direktiivi art 2 tähenduses ei hõlma kaubavargust, sest tegemist ei ole kauba omandiõiguse üleminekuga rahalise tasu eest. Vargus kui selline ei ole käibemaksuga maksustatav tehing. Tuginedes Euroopa Kohtu otsuses sisalduvatele järeldustele, leiab kaebaja, et kui kaup väljub tolli järelevalve alt ebaseaduslikult, ei saa maksuhaldur esitada heauskse tollilao pidaja vastu käibemaksunõuet, kuna puudub käibemaksukohustuse tekkimiseks nõutav „kauba tarnimise“ koosseis.
2. Kaebaja leiab, et vaidlustatav maksuotsus on puudulikult motiveeritud, mis raskendab kaebeõiguse adekvaatset ja efektiivset realiseerimist. Maksuhaldur on menetluse käigus ära kuulanud otsuse adressaadi, kuid ei ole maksuotsuses põhjendanud, miks selle tegemisel ei ole arvestatud üht või teist tõendit, sh kaebaja eriarvamuses esitatud vastuväiteid. Maksuotsusest ei nähtu, et vastustaja oleks kontrollinud OÜ Vaba Ladu mahutite nõuetekohasust (nt kui mahutites oli muid kaubajääke, võis see mõjutada viina kvaliteeti). Samuti tekitab kaebajas kahtlust viina pudelitest mahutitesse ümbervalamise perioodi pikkus (05.-10.10.2003), mistõttu ei olnud välistatud viina kvaliteedi kahjustumine. Otsusest ei nähtu kasutatud mõõtevahendite vastavus mõõteseadusele. Maksuotsuse kohaselt on 18.11.2002 analüüsitud OÜ-s Areto 1 pudel viina Sedoi Valaam, mille villimiskuupäevaks oli märgitud 24.01.
3. Sellise villimiskuupäevaga viinale Sedoi Valaam ei ole tolliladustamise protseduuri kaebuse esitaja juures kohaldatud. Otsuses ei ole ära näidatud maksusumma määramise adekvaatset metoodikat koos faktiliste asjaoludega. Otsusest ei nähtu, kas maksusumma määramisel on arvesse võetud ka kauba (viina Sedoi Valaam) nõuetekohase osa (absoluutalkoholi sisaldus 40 mahuprotsenti) suurust või mitte. Samuti ei ole maksuhaldur arvestanud ladustatud kauba loomulikku kadu. Eeltoodust tulenevalt palub kaebuse esitaja tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 15.11.2005 maksuotsuse nr 12-5/579 ning mõista Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuselt kaebuse esitaja X OÜ kasuks välja tema poolt kantud kohtukulud summas 61 635.87 krooni, sh riigilõiv 5000 krooni ja õigusabikulud summas 56 635.87 7 krooni vastavalt Advokaadibüroo Straus & Partnerid poolt esitatud kohtukulude nimekirjale ja kuludokumentidele. Vastustaja seisukoht Vastustaja kaebusega ei nõustu ja vaidleb sellele vastu.
4. Käesolevas asjas kohaldamisele kuuluva tolliseadustiku (

) §134 lg 1 p 1 võimaldab tolliladustamise tolliprotseduur tollilaos ladustada välisriigi kaupa impordimaksude tasumiseta ja kaubanduspoliitiliste meetmete rakendamiseta.

§ 137

kohaselt (kui § 138 lg-st 1 ei tulene teisiti) vastutab tollilao pidaja selle eest, et 1) tollilaost ladustamise ajal kaupa tolli järelevalve alt välja ei viida; 2) täidetakse tolliladustamise protseduuril oleva kauba ladustamisest tulenevad kohustused; 3) järgitakse tollilao pidamise loas ettenähtud tingimusi; 4) tasutakse

§ 241alusel tekkida võivast tollivõlast tulenev maksusumma.

Vastustaja ei nõustu kaebuse esitaja väitega, et tolliladustamisele võetud kaup ei ole koguseliselt vähenenud. Kaebaja ladustas tollilaos kokku 66 433 0,48-liitrist pudelit viina, st 12 755 liitrit etanooli. Alkoholi-, tubaka- ja kütuseaktsiisi seaduse (ATKAS) § 1 lg 1 kohaselt maksustatakse aktsiisiga alkohol, tubakatooted ja kütus (aktsiisikaup). Alkoholi, sh viina, aktsiisiga maksustamise objektiks on tootes sisalduv etanool. Kaebaja tollilao pidajana võttis endale vastutuse alkoholi ladustamise ja säilimise eest. Kuna kauba alkoholiks kvalifitseerimine saab toimuda üksnes tootes sisalduva etanooli protsendi läbi, siis on ilmne, et maksuhaldur käsitleb tolli järelevalve alt väljaläinuks etanooli, mis pidanuks sisalduma ladustatud viinas, mitte viinapudeleid kui selliseid. ATKAS § 30 lg 1 kohaselt on aktsiisikauba kadu aktsiisikauba puudujääk, mis tekkis aktsiisikauba ajutises aktsiisivabastuses tootmises, ladustamisel või veol. ATKAS kohaselt on alkoholiks liigitumise eelduseks teatava koguse etanooli sisaldus. Deklaratsioonidest nähtub, et kaebaja on ladustanud oma tollilaos alkoholi (viina), mille etanoolisisaldus on 40 mahuprotsenti. Olukorras, kus tolliladustamise käigus on tollilaopidaja kontrolli all oleva kauba koostis (etanooli sisaldus) muutunud, on tegemist aktsiisikauba kaoga. Kaebaja ei väljastanud oma tollilaost sama kaupa, mille ta lattu sisse oli võtnud.

1. Vaidlustatava maksuotsuse tegemisel on maksuhaldur järginud uurimispõhimõtet ning selgitanud välja kõik maksustamise seisukohast tähtsust omavad asjaolud. Kõik otsuses märgitud väited on dokumentaalselt tõendatud. Kaebajal ei ole oma väidete tõendamiseks olnud esitada täiendavaid tõendeid ei maksumenetluses ega ka kohtumenetluses. Maksuhaldur ei ole jätnud maksuotsuses kaebaja vastuväiteid tähelepanuta. Maksuotsuse motiveeringus on välja toodud kõik faktilised ning õiguslikud asjaolud, millele maksuotsus tugineb, ning selline motiveering hõlmab ühtlasi vastuseid eriarvamuses püstitatud küsimustele ja väidetele.
2. Vastustaja ei nõustu kaebaja väitega, et mõõtmised vaidlusaluses asjas ei ole läbi viidud nõuetekohaselt ning tehtud mõõtmised ei ole otsuses jälgitavad. Maksuotsus tugineb OÜ Eesti Keskkonnauuringute Keskus analüüsiaktidele. OÜ KKK on akrediteeritud kalibreerimis- ja katselabor mõõteseaduse § 34 tähenduses, mis osutab kalibreerimis- ja katseteenust, mille tulemuse jälgitavus on tagatud (akrediteeritud katselabori mõistet tundis ka varem kehtinud mõõteseadus). Maksuotsus tugineb OÜ KKK poolt teostatud mõõtmiste tulemustele. Tolliametnike poolt läbiviidud mõõtmised andsid üksnes põhjuse selliste analüüside tellimiseks. Kaebajal oli mõõtmistulemusi neist teada saades võimalik vaidlustada maksumenetluse käigus, kuid kaebaja seda teinud ei ole. 8 Vastustaja möönab ebatäpsust tootjapoolset partiid tähistava kuupäeva (24.11.2001) osas OÜ Areto poolt koostatud kange alkohoolse joogi katsetulemuste protokollis nr 1194, millele on maksuotsuses viidatud (pudelil oleva markeeringu järgi villimiskuupäev 23.11.2001). Muud tunnused (tootja ja viina nimetus) viitavad X OÜ tollilaos ladustatud alkoholile. Analüüsiakti näol, milles esineb eelpoolnimetatud eksitus, ei ole tegemist mitte tolli tellimusel sooritatud analüüsiga, vaid viina omaniku volitusel kaebaja poolt tellitud analüüsiga.
3. Kaebaja poolt viidatud Euroopa Kohtu lahend käsitleb olukorda, kus tollilaos on toimunud vargus, mida Belgia maksuhaldur käsitles kaubatarnena ja mis omakorda toob kaasa käibemaksukohustuse tekkimise. Antud juhul ei olegi maksuhaldur asunud seisukohale, et kui kaup väljub tolli järelevalve alt ebaseaduslikult, on tegemist käibega käibemaksuseaduse § 3 lg 1 p 1 tähenduses. Käesoleval juhul, nagu nähtub ka maksuotsusest, on käibemaksuga maksustamise objektiks kauba import Eestisse. Kauba impordiks loetakse seejuures KMS § 6 lg 1 p 3 kohaselt ka muud juhud, millega kaasneb tollivõla tekkimine tolliseadustiku tähenduses.

§ 241

lg 1 kohaselt tekib tollivõlg kauba sisseveol, kui kaup, millelt kuuluvad tasumisele impordimaksud, viiakse tolli järelevalve alt välja ebaseaduslikult. Sama paragrahvi lg 3 p 2 kohaselt on võlgnikuks isik, kes osales kauba väljaviimises ja teadis või oleks pidanud teadma, et kaup viiakse tollijärelevalve alt välja, ning p 3 kohaselt on võlgnikuks isik, kes kauba omandas või hoiule võttis ja kauba omandamise või hoiulevõtmise ajal teadis või oleks pidanud teadma, et kaup on tollijärelevalve alt välja viidud. Nimetatud sätetest tuleneb põhimõte, et tollilao pidaja vastutab selle eest, millise kauba ta tollilattu sisse võtab, et see vastaks deklaratsioonile ning et see säiliks tema tollilaos samas koguses ja kvaliteedis. 5. Toll ei ole kõnealusel juhul jätnud täitmata oma kohustusi tollijärelevalve teostamisel. Vastavalt

§-le 146 võib toll lubada tolliladustamise protseduuril olevat kaupa ühest tollilaost teise viia. See toimub ladustaja taotlusel ning tolli loal. Kaup liigub saatelehtedega ning tulenevalt

§-s 141 sätestatud tollilaopidaja laoarvestuse pidamise kohustusest tollilaos, peab tolli poolt määratud isik laoarvestust kõikide kaupade kohta, mille suhtes on rakendatud tolliladustamise tolliprotseduuri.

§ 141

lg 3 kohaselt on tollil igal ajal õigus kontrollida kaupa, mille suhtes rakendatakse tolliladustamise protseduuri või mida ladustatakse tollilaos, samuti kaubaga seonduvaid dokumente. Seega on tollil õigus kontrollida, mitte kohustus. Sellist õigust on toll ka Kadaka tollilaos sama kauba osas rakendanud. Ent ka selline tollikontroll ei eelda kaubast proovide või analüüside võtmist, vaid tähendab siiski kauba koguste kontrolli.

1. Tollilaopidaja on kohustatud kahtluse korral kontrollima kauba vastavust lähetamisel kaasasolevatele dokumentidele. X tollilao juhataja R.T. ütlustest MTA uurimisosakonnale nähtub, et 2001.a. lattu saabunud viinakastid olid lahtised, millest ta teavitas oma ülemust P.T. Viimane käskis sellest hoolimata kauba lattu vastu võtta. Sellest võib järeldada, et laoarvestuse eest vastutaval töötajal tekkis kahtlus kauba puutumatuse osas, kuid X OÜ juhatuse liige andis korralduse kaup tollilaos siiski ladustada. Sellega võttis kaebuse esitaja endale teadlikult riski, et kaup, mis tollilattu saabus, võis olla juba varem kahjustunud. Tollilao laojuhataja tööjuhendi p 4 kohaselt on laojuhataja kohustuseks koostada akt kauba valdaja esindaja ja tolliinspektori juuresolekul, kui lattu vastuvõetavate kaupade tegelikud kogused erinevad kauba saatedokumentides näidatust, või juhul, kui lattu on saabunud kahjustatud (riknenud, purunenud) kaup, ning kinnitama andmeid enda, kauba valdaja ja tolliinspektori allkirjaga. Seega ei ole kaebaja tolliladu ning selle töötajad täitnud nendele pandud kohustusi.
2. Vastustaja on seisukohal, et just tollilao pidajal lasub kõrgendatud hoolsuskohustus, kuid kaebuse esitaja ei ole seda piisava hoolikusega täitnud. X OÜ tollilao pidajana on võtnud kauba oma vastutavale hoiule ning seetõttu kannab ka seadusest tulenevat vastutust kauba koguselise säilimise eest kuni tolliladustamise 9 lõpetamiseni. Tollilao pidamine ei ole isikule mitte kohustus, vaid õigus, mille ta vabatahtlikult endale võtab. Lisaks seadusest tulenevatele kohustustele on kaebajale avaliku tollilao pidamise loa väljastamisel kaebaja volitatud esindaja P.T. oma allkirjaga kinnitanud tollilao töökorralduse, mille p 3 kohaselt tagab tollilao pidaja muuhulgas tollijärelevalve all oleva kauba puutumatuse laos ja lao territooriumil asuvatel kommertsveokitel. Kauba tollijärelevalve all olemist ei saa tõlgendada kui pidevat tolli kontrolli ja järelevalvet kauba üle, sh proovide ja analüüside võtmist kaubast igas tollilaos. Pigem on tegemist tolli järelevalvega isikute üle, kelle valduses on tolli järelevalve all olev kaup. Tolliladustamise mõte on selles, et kaubalt impordimaksude tasumist ja kaubanduspoliitiliste meetmete rakendamist edasi lükata. Seega on tollijärelevalve eesmärk tolliladustamise tolliprotseduuri rakendades jälgida, et kõiki toiminguid ning tolliformaalsusi kaubaga tehakse kooskõlas tollieeskirjadega.
3. Vastustaja on seisukohal, et kaup läks tolli järelevalve alt välja 10.12.2003, mil tollitöötajad viisid läbi esmase kontrolli kaebaja tollilaos oleva vedeliku alkoholisisalduse kindlakstegemiseks. Seega saab tollivõla tekkimise hetkeks kõige varasema kuupäevana võtta 10.12.2003, mistõttu kuulub asjas kohaldamisele alates 01.07.2002 jõustunud tolliseadustik, mitte enne seda kehtinud tolliseadus. Kaebaja ei ole tõendanud, et kaup läks tolli järelevalve alt välja varem, kui tuvastas toll. Ka juhul, kui kohaldamisele kuuluks varasem tolliseadus, oleks ikkagi väär kaebaja seisukoht, et tolliseadus ei kehtestanud tolliladustamise eest vastutava isiku vastutust tollivõlast tuleneva maksusumma tasumise eest. Tolliseaduse § 40 lg 7 ära toodud delegatsiooninormi alusel antud rahandusministri 31.08.1999 määruse nr 63 „Tollilao asutamise, tegutsemise ning lõpetamise tingimuste ja korra kinnitamine“ p 3 kohaselt vastutab tollilao pidaja selle eest, et tollilaos hoitavat kaupa ei viida ebaseaduslikult tolli järelevalve alt välja, ja tekkida võivast tollivõlast tuleneva maksusumma tasumise eest. Seega kehtis ka enne 01.07.2002 jõustunud tolliseadustikku analoogne regulatsioon tollilao pidaja vastutuse osas üksnes selle erisusega, et tollilao pidaja kohustused ja vastutus olid täpsustatud rahandusministri määrusega. Kaebaja poolt viidatud Tallinna Ringkonnakohtu lahend ei ole käesolevas vaidluses asjakohane, kuna see käsitleb toolilao pidaja vastutuse ulatust ajutise tolliladustamise korral, mitte aga tolliladustamise protseduuri rakendamisel. Kauba ajutine ladustamine ning tolliladustamine ei ole samaväärsed mõisted ega toimingud ning need on reguleeritud

erinevates sätetes.

1. Paljasõnalised on kaebaja väited OÜ Vaba Ladu mahutite nõuetele mittevastavuse ja viina ümbervalamise perioodi pikkuse kohta. Ümbervalamise perioodiks ei olnud 05.1010.10.2003, vaid 05.
2. eemaldati OÜ Vaba Ladu tollilaos Xlt saabunud koormalt tollitõkend ning 10.10.2003 toimus viina ümbervalamine tollilaos AS-i Flora mahutitesse ning esimeste analüüside võtmine. Analüüsiaktidest nähtub, et kõik proovide võtmised toimusid tolli kontrolli all.
3. Vastustaja möönab, et ATKAS § 30 kohaselt on aktsiisilaost lubatud aktsiisikauba kadu, kuid sama paragrahvi lg 4 kohaselt ei loeta põhjendatuks aktsiisikauba kadu, mille tekkimise põhjendus või tõendusmaterjal ei ole piisav. Kaebaja ei ole antud juhul teavitanud järelevalve tolliasutust võimalikest oma laos tekkinud kadudest, vaid on kõnealuse alkoholi ladustamise ajal esitanud laoaruandeid, milles kinnitab, et laoseisus pole muutusi toimunud. Samuti pole kohtumenetluse käigus esitatud ühtegi selgitust selle kohta, kuidas selline kadu tekkida sai. Eeltoodu alusel palub vastustaja jätta X OÜ kaebus rahuldamata. Kohtu põhjendused ja otsus 10
4. Kohus leiab, et käesoleva maksuvaidluse lahendamisel kuulub kohaldamisele 01.07.2002 – 01.05.2004 kehtinud tolliseadustik (

), millest Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus on vaidlustatava maksuotsuse tegemisel ka lähtunud.

§ 241

lg 1 sätestatu kohaselt tekib kauba sisseveol tollivõlg, kui kaup, millelt kuuluvad tasumisele impordimaksud, viiakse tollijärelevalve alt välja ebaseaduslikult. Lg 2 kohaselt tekib tollivõlg kauba tollijärelevalve alt väljaviimise päevast. Vastavalt

§ 253

lõikele 1 määratakse impordi- või ekspordimaksudega maksustamisel tasumisele kuuluvad maksusummad selle maksuseaduse alusel, mida kohaldatakse päeval, mil kauba suhtes tekib tollivõlg, kui käesolevast seadustikust ei tulene teisiti. Sama paragrahvi lõike 2 kohaselt juhul, kui tollivõla tekkimise päeva ei ole võimalik täpselt määrata, võetakse maksustamisel kohaldatava seaduse määramisel arvesse kõige varasem päev, mil tolli arvates ilmnesid kauba suhtes tollivõla tekkimist põhjustavad asjaolud ning tollivõla olemasolu on kindlaksmääratav tolli käsutuses oleva informatsiooni alusel. Antud juhul ilmnesid kauba suhtes tollivõla tekkimist põhjustavad asjaolud 10.12.2003, mil tollitöötajad viisid läbi esmase kontrolli OÜ Vaba Ladu tollilaos ja kaebaja tollilaos oleva viina Sedoi Valaam alkoholisisalduse kindlakstegemiseks. Seega on maksuotsuses tollivõla tekkimise hetkeks kõige varasema kuupäevana õigesti võetud 10.12.2003 ning sellest lähtuvalt kohaldatud asjas nimetatud päeval kehtinud maksuseadusi, st alates 01.07.2002 jõustunud tolliseadustikku. Mingeid tõendeid selle kohta, et kaup läks tolli järelevalve alt välja varem, kui tuvastas toll, ei ole kaebaja esitanud. Vastustaja on tõepoolest viidanud X OÜ tollilao juhataja R.T. poolt MTA uurimisosakonnale antud ütlustele selle kohta, et 2001.a. kaebaja tollilattu saabunud viinakastid olid lahtised, millest laoarvestuse eest vastutaval töötajal tekkis kahtlus kauba puutumatuse osas, kuid X OÜ juhatuse liige P.T. andis sellele vaatamata korralduse kaup tollilaos ladustada. Laojuhataja ütluste põhjal on maksuhaldur leidnud, et kaebaja kui tollilaopidaja võis kauba vastuvõtmisel üles näidata ebapiisavat hoolsust kauba puutumatuse suhtes ning sellega võttis sellega endale teadlikult riski, et kaup, mis tollilattu saabus ja seal ladustati, võis olla juba varem kahjustunud. See iseenesest aga ei tõenda, et kaup oleks olnud juba lattu saabumisel kahjustunud. Seega ei saa nimetatud väitest teha järeldust, nagu oleksid tollivõla tekkimist põhjustavad asjaolud ilmnenud juba 21.11.2001, 28.11.2001 ja 14.12.12.2001, kui kaup tollilattu saabus, nagu seda on tõlgendanud kaebuse esitaja. Seega puudub antud juhul alus

§ 253

lg 3 rakendamiseks, kuna tolli käsutuses olev informatsioon ei võimalda kindlaks teha, et tollivõlg tekkis enne päeva, mil tema arvates tollivõla tekkimist asjaolud ilmnesid. Seetõttu ei ole käesolevas maksuvaidluses ka kohaldatav 2001.a. novembris-detsembris (so enne tolliseadustiku jõustumist 01.07.2002) kehtinud tolliseadus, mis ei näinud ette tolliterminaali pidajale kui tolliladustamise eest vastutava isikule tollivõlast tuleneva maksusumma tasumise kohustust. Kaebaja poolt viidatud Tallinna Ringkonnakohtu 28.12.2001 otsus haldusasjas nr II-3/497/01 ei ole antud juhul asjassepuutuv, kuna nimetatud otsuse tegemise aluseks on olnud tolliseadus, mis käesolevas vaidluses kohaldamisele ei kuulu. Pealegi käsitleb osundatud otsus toolilao pidaja vastutuse ulatust ajutise tolliladustamise korral, mitte aga tolliladustamise protseduuri rakendamisel. Kauba ajutine ladustamine ning tolliladustamine ei ole samaväärsed mõisted ega toimingud ning need on reguleeritud

erinevates sätetes.

1. Käesolevas asjas puudub vaidlus selle üle, et kaebaja tollilattu tolliladustamise protseduurile paigutatud imporditud viin Sedoi Valaam, mis saabus tollilattu kolme partiina vastavalt 21.11.2001 (tollideklaratsioon I 359625), 28.11.2001 (tollideklaratsioon I 369118) ja 14.12.12.2001 (tollideklaratsioon I 391847), oli tollijärelevalve all olev kaup. Kokku 11 ladustati kaebaja tollilaos tollideklaratsioonidest nähtuvalt 66 433 pudelit (0,48 l) 40mahuprotsendilist viina Sedoi Valaam. Vastavalt ATKAS (10.12.2003 redaktsioonis) §-le 12 toimub kauba alkoholiks kvalifitseerimine ja alkoholi liigitamine erinevatesse kaubagruppidesse tootes sisalduva etanooli protsendi alusel. ATKAS §12 lg 6 p 1 kohaselt on muu alkohol käesoleva seaduse mõistes toode, mille etanoolisisaldus on üle 1,2 mahuprotsendi ja mille EKN-i kaubakoodi esimesed neli numbrit (EKN-i rubriik) on 2207 või
2. Vastavalt Vabariigi Valitsuse 17.12.2002 määrusele nr 403 „Eesti kaupade nomenklatuur“ kuulub viin rubriiki
3. Alkoholi, sh viina, aktsiisiga maksustamise objektiks on tootes sisalduv etanool. ATKAS § 46 lg 6 kohaselt on muu alkoholi aktsiisimäär 145 krooni muu alkoholi etanoolisisalduse ühe mahuprotsendi kohta hektoliitris. ATKAS § 22 p 2 sätestab, et aktsiisi maksab võlgnik

mõistes. ATKAS § 24 lg 7 kohaselt tekib võlgnikul maksukohustus tollivõla tekkimise päeval. Eeldusel, et kaebuse esitaja tollilattu paigutatud viina puhul oli tegemist 40mahuprotsendilise viinaga, pidi nimetatud koguses viinas sisalduma 12 755 liitrit etanooli. Maksumenetluse käigus tehti kindlaks, et tollilaos olev kaup on kahjustunud, kuna viina Sedoi Valaam absoluutalkoholi sisaldus on vähenenud ning sellest on kaduma läinud 5080 liitrit absoluutalkoholi (etanooli). Maksuotsuses on õigesti käsitletud tolli järelevalve alt väljaläinud kaubana etanooli, mis pidanuks sisalduma ladustatud viinas, mitte viinapudeleid, mille arv kaebaja väitel ei ole tolliladustamise ajal vähenenud ega tekkinud mingit puudujääki. Olukorras, kus tolliladustamise käigus on tollilaopidaja kontrolli all oleva kauba koostis (etanooli sisaldus) muutunud, on tegemist aktsiisikauba kaoga. Kaebaja ei väljastanud oma tollilaost sama kaupa, mille ta lattu sisse oli võtnud. Seega ei ole õige ega põhjendatud kaebuse esitaja väide, et kaupa ei ole tolliladustamise ajal kaebuse esitaja tollilaos viidud ebaseaduslikult tollijärelevalve alt välja, kuna tolliladustamisele võetud kaup (viin Sedoi Valaam), mille eest on vastutav kaebuse esitaja, ei ole koguseliselt muutunud (vähenenud). 3.

§ 6

lg 22 kohaselt on tollivõlg isikule pandud kohustus tasuda impordimaksude summa (tollivõlg sisseveol) või ekspordimaksude summa (tollivõlg kauba väljaveol), mis maksuseaduste alusel kaubale määratakse.

§ 63

lõigetes 1 ja 2 sätestatu kohaselt on tolliterritooriumile toimetatud kaup selle saabumisest alates tollijärelevalve all kuni selle tollistaatuse selgitamiseni. Vastavalt

§ 63

lg 3 juhul, kui kaup viiakse ebaseaduslikult tollijärelevalve alt välja või kui tollil on kahtlusi kauba tollijärelevalve alt ebaseadusliku väljaviimise suhtes ja

§ 241

lõikes 3 nimetatud võlgnik ei suuda tollile tõendada sellele kaubale tollikäitlusviisi määramist, on võlgnik kohustatud viie kalendripäeva jooksul kauba ebaseadusliku tollijärelevalve alt ebaseadusliku väljaviimise või selle avastamise päevast arvates tasuma tollivõlast tuleneva maksusumma. Sama paragrahvi lg 5 kohaselt tollijärelevalve all oleva kauba hävimisel või kahjustumisel on kauba valdaja kohustatud sellest esimesel võimalusel tollile teatama ja esitama materjalid kauba hävimise või kahjustumise kohta. Kui esitatud tõendusmaterjalid tolli ei rahulda, loetakse kaup tollijärelevalve alt ebaseaduslikult väljaviiduks.

§ 241

lg 1 sätestab, et kauba sisseveol tekib tollivõlg, kui kaup, millelt kuuluvad tasumisele impordimaksud, viiakse tollijärelevalve alt välja ebaseaduslikult.

§ 241

lg 3 kohaselt on võlgnik isik, kes : 1) viis kauba tollijärelevalve alt välja; 2) osales kauba väljaviimises ja teadis või oleks pidanud teadma, et kaup viiakse tollijärelevalve alt välja; 3) kauba omandas või hoiule võttis ja kauba omandamise või hoiulevõtmise ajal teadis või oleks pidanud teadma, et kaup on tollijärelevalve alt välja viidud; 4) peab täitma kauba 12 ajutisest ladustamisest või kaubale rakendatava tolliprotseduuri kasutamisest tulenevaid kohustusi. Vastavalt

§ 137

p 1 vastutab tollilao pidaja selle eest, et tollilaos ladustamise ajal kaupa tollijärelevalve alt välja ei viida (kui

§ 138lõikest 1 ei tulene teisiti).

Vastavalt

§ 137

punktidele 2 ja 3 vastutab tollilaopidaja selle eest, et täidetakse tolliladustamise tolliprotseduuril oleva kauba ladustamisest tulenevad kohustused ning selle eest, et järgitakse tollilao pidamise loas ettenähtud tingimusi. Alates 01.12.2003 täiendati

§ 137

punktiga 4, mille kohaselt vastutab laopidaja selle eest, et tasutakse käesoleva seadustiku § 241 alusel tekkida võivast tollivõlast tulenev maksusumma. 4. X OÜ tollilao pidajana on isikuks, kes peab täitma kaubale rakendatavast tolliprotseduurist (tolliladustamisest) tulenevaid kohustusi. Kaebaja ei ole maksumenetluse käigus maksuhaldurile ega ka kohtule esitanud mingeid tõendeid ega selgitusi selle kohta, kuidas on osutunud võimalikuks tolliladustamisele paigutatud kauba (viina) etanoolisisalduse vähenemine suures ulatuses. Kaebaja poolt 10.01.2005 esitatud eriarvamuses ja kohtukaebuses märgitu kohaselt leiab kaebuse esitaja, et tegemist ei ole kauba ebaseadusliku väljaviimisega tollijärelevalve alt, kuna kauba (viina) kogus ei ole ladustamise järgselt vähenenud võrreldes ladustamise eelselt tollile deklareerituga, st kaup on säilinud kadudeta. Viina kadumise osas kaebajale pretensioone ei ole esitatud. Kuna kaup saabus kaebaja tollilattu teistest tolliladudest (Kärmu KTK tollilaost ja Kadaka Terminal OÜ tollilaost), siis kauba vastuvõtul kaebaja poolt täiendavat kontrolli kauba suhtes ei tehtud ning kaup ei tekitanud visuaalsel vaatlemisel kahtlusi. Viimane väide on vastuolus kaebaja enda laojuhataja R.T. poolt MTA uurimisosakonnale kriminaalmenetluse käigus antud ütlustega, et kaup saabus lattu pakendites (teipimata pappkastides), mis kõik olid avatud ning mis tekitas kahtlusi kauba puutumatuse suhtes). Kahtluse korral tulnuks kontrollida kauba vastavust lähetamisel kaasasolnud dokumentidele, mida aga ei tehtud. Vaatamata sellele võttis kaebuse esitaja kauba oma tollilattu vastu ilma seda täiendavalt kontrollimata ja kauba võimalikust kahjustumisest tolli informeerimata. Vastupidiselt kaebaja enda arvamusele ei saa kaebaja sellist tegevust käsitleda heas usus ja mõistliku hoolsusega käitumisena. Tolliladustamisele võetud viina etanoolisisalduse mittevastavus markeeringul ja kaubadeklaratsioonides märgitud 40 mahuprotsendile sai kaebuse esitajale teatavaks siis, kui ta 01.11.2002 alkoholiregistrisse kandmise eesmärgil deklareeris vabasse ringlusesse ühe pudeli 23.01.2001 markeeringuga viina ja 05.11.2002 kaks pudelit 03.07.2001 markeeringuga viina Sedoi Valaam, mida analüüsiti OÜ-s Areto. Analüüsi tulemusena selgus, et viinast võetud proovi kanguse (38,86 mahuprotsenti) kõrvalekalle ületas lubatud (+/- 0,3%) piiri, mistõttu ei olnud võimalik analüüsiks toodud viina kandmine alkoholiregistrisse (kange alkohoolse joogi katsetulemuste protokoll nr 1194 19.11.2002, tlk 150). Nii Tallinna Tolliinspektuurile 17.12.2002 taotluse esitamisel laos oleva viina Sedoi Valaam hävitamiseks kui ka viina riigi omandisse ülekandmisel ja kaebajale vastutavale hoiule andmisel 28.02.2003 kuni selle realiseerimiseni tollioksjonil 40-mahuprotsendilise alkoholina oli kaebaja teadlik sellest, et tollilaos oleva viina kangus võib mitte vastata nõuetele, st et viina etanoolisisaldus võib olla väiksem, kui see oli märgitud tolliladustamise aluseks olevates dokumentides. Kaebaja pidi ka aru saama, et kui viina, mille ta on oma tollilattu vastavalt kaasasolnud dokumentidele sisse võtnud 40-mahuprotsendilisena, tegelik kangus osutub selle laost väljastamise ajal väiksemaks, siis loetakse kaup, millelt kuuluvad tasumisele impordimaksud, selle hoiulevõtmise ajal osaliselt tollijärelevalve alt välja läinuks ning seetõttu võib

§ 241

alusel tekkida tollivõlg, mille on kohustatud tasuma kaebaja.

§241

sätestatust tuleneb põhimõte, et tollilao pidaja vastutab selle eest, millise kauba ta 13 tollilattu sisse võtab ning selle kauba vastavuse eest kaubadeklaratsioonile, samuti selle eest, et kaup säiliks tema tollilaos samas koguses ja kvaliteedis. Seega lasub tollilao pidajal kõrgendatud hoolsuskohustus, mida kaebuse esitaja tollilao pidajana ei ole täitnud. Käesoleval juhul on tuvastatud, et kaebaja toolilattu paigutatud viina Sedoi Valaam etanooli (absoluutalkoholi) sisaldus on tolliladustamise ajal vähenenud kokku 5080 liitri võrra ehk 39,9%. Tuginedes eelpoolnimetatud

sätetele, on MTA Põhja maksu- ja tollikeskus vaidlustatavas maksuotsuses põhjendatult leidnud, et kaup on antud juhul viidud ebaseaduslikult tolli järelevalve alt välja, millest ei ole teavitatud tolli ega esitatud kauba kahjustumist tõendavaid dokumente, seega on X OÜ osalenud kauba ebaseaduslikus tollijärelevalve alt väljaviimises

§ 241lg 3 p 2 mõistes.

Kaebuse esitajal on vastavalt

§ 63lg 3 tollivõlast tuleneva maksusumma tasumise kohustus.

Seega ei ole põhjendatud kaebuse esitaja väide, et maksuotsus on tehtud valele subjektile. 5.

§ 6

lg 16 kohaselt tollijärelevalve on tolli üldine tegevus tollijärelevalve alla kuuluvale kaubale kohaldatavate tollieeskirjade täitmise jälgimiseks. Nõustuda tuleb vastustaja väitega, et kauba tollijärelevalve all olemist ei saa tõlgendada kui pidevat tolli kontrolli ja järelevalvet kauba üle, sh proovide ja analüüside võtmist kaubast igas tollilaos. Pigem on tegemist tolli järelevalvega isikute üle, kelle valduses on tolli järelevalve all olev kaup. Tolliladustamise mõte on selles, et kaubalt impordimaksude tasumist ja kaubanduspoliitiliste meetmete rakendamist edasi lükata. Seega on tollijärelevalve eesmärk tolliladustamise tolliprotseduuri rakendades jälgida, et kõiki toiminguid ning tolliformaalsusi kaubaga tehakse kooskõlas tollieeskirjadega. Tollil on õigus, kuid mitte kohustus tollijärelevalve all olevat kaupa vajadusel kontrollida. Seega ei pidanud toll kontrollima ega mõõtma kaebaja tollilaos tolliladustamise protseduuril oleva alkoholi etanoolisisaldust, vaid see kohustus lasus tollilao pidajal.

1. Maksuotsuse kohaselt on kauba puudujääk käesolevas asjas tuvastatud OÜ Keskkonnauuringute Keskus 02.07.2004 proovivõtu-, koguste mõõtmise ja analüüsiaktiga nr 1-3/354 (tlk 84-85) ja 28.10.2004 kaalumisaktiga nr 1-3/715 (tlk 52). Kaebuse esitaja on leidnud, et mõõtmised ei ole läbi viidud mõõteseaduses (MS) ettenähtud korras ja nende jälgitavus MS § 5 lg 1 tähenduses ei ole tõendatud. Vastavalt MS § 5 lg 2 p 1 peab tolli- ja maksuseadustes sätestatud mõõtmiste korral olema tagatud mõõtetulemuste jälgitavus. Sama paragrahvi lõikes 1 sätestatu kohaselt on mõõtetulemuste jälgitavus tõendatud, kui mõõtmised on teinud pädev mõõtja, kes kasutab kalibreeritud või taadeldud mõõtevahendeid või sertifitseeritud etalonaineid, järgides asjakohast mõõtemetoodikat. MS § 5 lõigete 3, 4 ja 5 kohaselt mõõtja pädevust hinnatakse ja tõendatakse akrediteerimise või erialase pädevuse hindamise ja tõendamise teel. Akrediteerimisel hindab akrediteerimisasutus mõõtja vastavust asjakohase laboritele pädevusnõudeid kehtestava rahvusvahelise standardi nõuetele, järgides nimetatud standardites sätestatud akrediteerimisprotseduure ja nõudeid. Mõõtja erialast pädevust hindab ja tõendab Eesti Akrediteerimisasutus. Käesolevas asjas mõõtmisi teostanud OÜ Keskkonnauuringute Keskus on akrediteeritud kalibreerimis- ja katselabor MS § 34 lg 1 tähenduses, mis vastavalt sama paragrahvi lõikele 2 osutab kalibreerimis- või katseteenust, mille tulemuste jälgitavus on tõendatud. Akrediteeritud labor on kohustatud tagama pideva vastavuse pädevusnõuetele. Seega puudub antud juhul alus kahelda OÜ KKK poolt teostatud mõõtmistulemuste vastavuses. Majandus- ja kommunikatsiooniministri 08.04.2004 määrusega nr 67 kehtestatud Aktsiisikauba valmistamiseks kulutatud toorme ja aktsiisikauba koguse mõõtmiseks, alkoholi 14 puhul ka etanoolisisalduse määramiseks kasutatavate mõõtevahendite metroloogilistele omadustele esitatavate nõuete § 2 lg 1 kohaselt aktsiisikauba valmistamiseks kulutatud toorme ja aktsiisikauba koguse, alkoholi puhul ka etanoolisisalduse mõõtmiste korral peab mõõtetulemuste jälgitavus olema tõendatud MS § 5 tähenduses. Vastavalt määruse nr 67 § 4 lg 1 aktsiisikauba mõõtmiseks kasutatavate mõõtevahendite ja mõõtetulemuste jälgitavuse tõendamise üle teostab järelevalvet Tehnilise Järelevalve Inspektsioon mõõteseaduse alusel. Seega oli kaebuse esitajal kahtluste korral OÜ Keskkonnauuringute Keskus poolt alkoholi etanoolisisalduse määramiseks kasutatud mõõtevahendite ja mõõtetulemuste jälgitavuse suhtes võimalik juba maksumenetluse käigus pöörduda Tehnilise Järelevalve Inspektsiooni poole, kuid kaebuse esitaja seda teinud ei ole. Seetõttu on kaebaja väited mõõtmiste mittenõuetekohase läbiviimise ja mõõtetulemuste MS-le mittevastavuse kohta paljasõnalised ja tõendamata ning need tuleb jätta tähelepanuta.
2. Õige ei ole kaebuse esitaja väide, et käesoleval juhul on põhjendamatu käibemaksu kohustuse tekkimine X OÜ-l, kuna tegemist ei ole kauba käibega käibemaksuseaduse (KMS) § 3 lg 1 p 1 tähenduses. Vaidlustatavas maksuotsuses ei olegi leitud, et juhul, kui kaup väljub tolli järelevalve alt ebaseaduslikult, on tegemist käibega KMS § 3 lg 1 p 1 mõttes. KMS § 1 kohaselt on käibemaksu objekt sama seaduse §-s 4 sätestatud maksustatav käive. KMS § 4 p 2 kohaselt on maksustatav käive kauba import Eestisse. KMS § 2 lg 3 p 1 kohaselt peab käibemaksu maksma isik, kes on käibemaksu osas võlgnik

tähenduses. KMS § 6 lg 1 p 3 kohaselt loetakse kõnealuse seaduse tähenduses kauba impordiks juhud, millega kaasneb tollivõla tekkimine

tähenduses. Kaebuse esitajale ongi rakendatud käibemaksu 18% määras KMS § 6 lg 1 p 3 alusel, kuna tollivõla tekkimine

tähenduses on tõendatud. Kaebaja poolt osundatud Euroopa Kohtu 14.07.2005 otsus kohtuasjas nr C-435/03 (British American Tobacco International Ltd., Newman Shipping & Agency Company vs Belgia riik) ei ole antud juhul asjassepuutuv, kuna nimetatud kohtuasi käsitles juhtumit, kus firma Newman Shipping poolt Belgias peetavas tollilaos toimus tubakatoodete vargus. Käesoleval juhul puuduvad igasugused tõendid selle kohta, et kaebuse esitaja tollilaos oleks toimunud alkoholi vargus.

1. Kaebaja leiab, et vastustaja ei ole vaidlustatava maksuotsuse tegemisel ja kauba puudujäägi tuvastamisel arvesse võtnud kauba loomulikke kadusid, mistõttu maksuotsus on selles osas põhjendamatu ja õigusvastane. Kaebaja on viidanud Euroopa Komisjoni 22.jaanuari 1991.a. määrusele nr 147/91, millega määratletakse ja kinnitatakse lubatud hälve riikliku sekkumise raames ladustatud põllumajandustoodete kadude puhul. Nimetatud määruse art 2 punktiga 1 on alkoholi puhul kinnitatud ladustamise käigus lubatud tavakadude protsendimääraks 0,6% eelarveaastas. Kohus leiab, et nimetatud määruses on silmas peetud tavakadusid, mis tekkivad sekkumise käigus põllumajandussaaduste või –toodete harilikul ladustamisel või töötlemisel, kui saaduste ja toodete säilitamistingimusi on piisavalt järgitud. Loomuliku kaoga tuleb arvestada eelkõige juhul, kui ladustamise käigus on sekkutud ladustamise protsessi. Antud juhtumi puhul näiteks siis, kui alkoholi oleks tollilaos ümber valatud ühest mahutist teise vms. Käesoleval juhul on aga tegemist tollilattu saabunud kinnistes pudelites alkoholiga, mille ümbervalamine toimus alles siis, kui sellest olid võetud analüüsid ning oli selgunud, et pudelites olev vedelik ei vasta dokumentides märgitule. Alkoholi ümbervalamine toimus lühikese ajaperioodi vältel, mille jooksul sellises suuruses kao tekkimine ei ole võimalik. Kaebaja on küll väitnud, et alkoholi ümbervalamine OÜ Vaba Ladu tollilaos AS-i Flora mahutitesse toimus 05.-10.12.2003, kuid vastustaja on nimetatud väite ümber lükanud, 15 kinnitades, et tegelikult toimus alkoholi ümbervalamine pudelitest mahutitesse ainult 10.12.
2. ATKAS § 30 kohaselt on aktsiisilaost lubatud aktsiisikauba kadu, so aktsiisikauba puudujääk, mis tekkis aktsiisikauba ajutises aktsiisivabastuses tootmisel, ladustamisel või veol. ATKAS § 30 lg 3 kohaselt on aktsiisilaopidaja kohustatud viivitamatult pärast kao avastamist koostama akti, kus näidatakse kao suurus ja tekkimise põhjused, ning esitama selle koos asjakohaste tõenditega tema aktsiisilao või tegevuskoha üle järelevalvet teostavale Maksu- ja Tolliameti piirkondlikule struktuuriüksusele. Lg 4 kohaselt ei loeta põhjendatuks aktsiisikauba kadu, mis tekkis laopidaja, tema töötaja, aktsiisikauba vedaja või tootja süüteo või lohakuse tõttu, samuti aktsiisikauba kadu, mille tekkimise põhjendus või tõendusmaterjal ei ole piisav. Käesolevas asjas puuduvad andmed selle kohta, et kaebuse esitaja oleks teavitanud tolli oma laos tekkinud võimalikest kadudest. Vastupidi, kaebaja on kõnealuse alkoholi ladustamise ajal igal aastal esitanud laoaruandeid, millest nähtub, et laoseisus pole muutusi toimunud. Kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud ühtki selgitust ega põhjendust selle kohta, milline oli alkoholi kadu tema tollilaos ning kuidas ja millistel asjaoludel see tekkida võis.
3. Käesoleval juhul ei ole toimunud topeltmaksustamist sellises mõistes, kus impordimaksude tasumise kohustus on nii kaebajal kui ka AS-l Flora, kes 20.10.2003 enampakkumise protokolli kohaselt ostis tollioksjonil 40-mahuprotsendilist viina Sedoi Valaam, mille etanoolisisaldus osutus hilisemate analüüsitulemuste kohaselt märgatavalt väiksemaks. Vastustaja väitel teatas Mayer Industries AS (endise nimega AS Flora) oma 18.11.2004 kirjas kaubast loobumisest, kinnitades, et Maksu- ja Tolliamet on ettevõttele hüvitanud kauba maksumuse.
4. Nõustuda ei saa kaebuse väitega, et vaidlustatav maksuotsus on puudulikult motiveeritud. Maksuotsuse motiveeringus on ära toodud kõik faktilised ja õiguslikud asjaolud, millele maksuotsus tugineb. Maksuotsuse tegemisel on maksuhaldur lähtuvalt uurimispõhimõttest välja selgitanud kõik maksustamise seisukohast tähtsust omavad asjaolud ja tõendid. Seda tõendab ka asjaolu, et kaebaja ei ole kohtumenetluse käigus esitanud täiendavalt tõendeid oma väidete kinnitamiseks. Ainuüksi asjaolu, et maksuhaldur ei ole vaidlustatavas otsuses eraldi analüüsinud kaebaja eriarvamuses toodud väiteid, ei tähenda, et maksuotsus oleks puudulikult motiveeritud. Maksuotsuses toodud põhjendused hõlmavad ühtlasi vastuseid ka kaebaja eriarvamuses esitatud väidetele. Maksuotsuse väidetav motiveerimatus ei ole kaebajal takistanud tema kaebeõiguse realiseerimist. Põhjendatud ei ole kaebaja väide, et maksuotsus on puudulik ka maksu määramise metoodika osas, kuna kaebajale jäävat arusaamatuks, kas maksusumma määramisel on arvesse võetud ka kauba nõuetele vastava (absoluutalkoholi sisaldusega 40%) osa suurust või mitte. Maksuotsuse lk-l 3 lõigetest 1-4 nähtub selgelt, millised olid vahed mahutites sisalduva vedeliku etanooli sisalduse ja kaebaja tollilaost lähetatud viinas sisalduma pidanud etanooli vahel. Kokku oli kadunud 5080 liitrit etanooli. Selline kogus on aluseks võetud ka maksusumma arvutamisel (maksuotsuse lk 5 kajastatud lõik tollivõlast tuleneva maksusumma arvestus tollilaos kaduma läinud etanooli osas). Kaebaja poolt viidatud ebatäpsus OÜ Areto poolt koostatud kange alkohoolse joogi katsetulemuste protokollis nr 1194, milles on tootjapoolse villimiskuupäevana ekslikult märgitud 24.11.2001 (peaks olema 23.11.2001) ei mõjuta vaidlustatavat maksuotsust sisuliselt. Pealegi, nagu on viidanud vastustaja, on tegemist mitte tolli tellimusel teostatud analüüsiga, vaid kaebaja enda poolt viina omaniku volitusel tellitud analüüsiga, mille alusel kaebaja taotles ka viina omaniku volitusel tollilt luba kauba hävitamiseks. 16 Eeltoodu alusel kohus leiab, et Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse vaidlustatav 15.11.2005 otsus nr 12-5/579 on seaduslik ja õiguspärane ning kaebuses toodud väited ei anna alust selle tühistamiseks. X OÜ kaebus tuleb seetõttu jätta rahuldamata ning kohtukulud kaebuse esitaja enese kanda. Sirje Tromp kohtunik