KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lilianne Aasma, Viive Ligi ja Ivo Pilving Otsuse tegemise aeg ja koht
- jaanuar 2007, Tallinn Haldusasja number 3-05-489 Haldusasi OÜ * kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksukeskuse 25.05.2005 maksuotsuse nr 12-5/274 osaliseks tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu 10.03.2006 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus OÜ * apellatsioonkaebus Asja läbivaatamise kuupäev
- jaanuar 2007 Menetlusosalised Kaebaja OÜ *, esindajad vandeadvokaat Kaspar Lind Marko Virkunen ja Vastustaja Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus, esindaja Kateriin Pärn RESOLUTSIOON Rahuldada OÜ * apellatsioonkaebus. Tühistada Tallinna Halduskohtu
- märtsi 2006 otsus ja teha uus otsus, millega rahuldada OÜ * kaebus ning tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksukeskuse
- mai 2005 maksuotsus nr 12-5/274 käibemaksu summas 81 483 krooni ja intressi summas 42 279 krooni ning tulumaksu summas 187 679 krooni ja intressi summas 110 976 krooni puudutavas osas. Mõista Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuselt välja OÜ * kasuks menetluskulud summas 16 195 (kuusteist tuhat ükssada üheksakümmend viis) krooni. EDASIKAEBAMISE KORD Kohtuotsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse vahetult Riigikohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 3-05-489
- Maksu- ja Tolliameti Põhja maksukeskus kontrollis OÜ * käibe-, tulu-, sotsiaal- ja töötuskindlustusmaksu arvestamise ja tasumise õigsust perioodil jaanuar 2002 kuni detsember
- Maksu- ja Tolliameti Põhja maksukeskuse 25.05.2005 maksuotsusega nr 12-5/274 kohustati OÜ-d * tasuma muuhulgas täiendavalt käibemaksu 81 483 krooni ja intressi 42 279 krooni ning tulumaksu 187 679 krooni ja intressi 110 976 krooni. Maksuotsuse kohaselt on tõendatud, et tehingud OÜ-dega N ja T ei ole toimunud. Toimus ainult raha ülekandmine OÜ * arvelduskontolt või kassast OÜ-de N ja T arvelduskontole või sularahas tundmatule isikule. Üksnes arvete alusel raha maksmine pangaülekandega või sularahas ei tõenda sisulist teenuste osutamist, kui puuduvad muud faktilised asjaolud, mis tõendavad majandustehingute tegelikku toimumist kõnealuste osaühingute vahel. OÜ N ja T ei olnud reaalselt tegutsevad ettevõtted, neis ei toimunud tavapärast majanduslikku tegevust, nende käibedeklaratsioonides arvestatud käibemaks ja sisendkäibemaks on võrdne, nad pole käibemaksu tasunud. Osaühingute arvelduskontode väljavõtetest selgub, et Hansapangas arvelduskontodele laekunud summad on samal päeval pangakaardiga välja võetud või tehtud sisekanne teisele arvelduskontole, sh OÜ-lt T OÜ-le N. OÜ N pole soetanud arvutite tagavaraosi ja hooldusvahendeid ega saanud osutada OÜ-le * arvutipargi hooldusteenuseid. Kinnitust ei leidnud OÜ * töötajate väited, et OÜ N kontaktisikud olid K.V ja M.R ning et raha anti M. Rile. OÜ N juhatuse liige 27.12.1999 04.03.2002 K. V ei tea oma seletuse kohaselt OÜ-st N midagi, ta kirjutas vaid käibedeklaratsioonidele alla; samuti ei tea ta midagi OÜ-st *. OÜ N juhatuse liige alates 04.03.2002 M. R väidab seletustes, et sai äriühingu oma nimele 2 000 krooni eest. Tema volitust Hansapangas pikendati kevadel 2002, pärast seda pole ta OÜ-ga N seotud. OÜ T pole soetanud sõidukite tagavaraosi ega saanud seega osutada OÜ-le * sõiduautode hooldus- ja remonditeenuseid. Kinnitust ei leidnud OÜ * töötajate väited, et OÜ T kontaktisik oli G.K, kelle kätte anti raha. OÜ T juhatuse liige alates 13.06.2000 G. K ei tea oma seletuse kohaselt midagi OÜ-st T, pole näinud ega esitanud ühtegi osaühingu dokumenti, pole kohtunud ühegi OÜ * inimesega ega ole kursis selle äriühingu käekäiguga. OÜ * kajastas 2002.a käibedeklaratsioonides sisendkäibemaksu hulgas OÜ N rekvisiitidega arvete alusel käibemaksu kokku 41 119 krooni ja OÜ T arvete alusel 40 364,24 krooni ning esitas lisaks arvetele nimetatud äriühingute pitsatitega varustatud sularahamaksete kviitungid. OÜ * arvestas sisendkäibemaksu maha esitatud arvete alusel, kuid reaalseid majandustehinguid toimunud ei ole. Seega puudub äriühingul arvetel märgitud käibemaksu ulatuses sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Osaühingu poolt nimetatud tehingupartnerite kontaktisikute K. V, M. Ri ja G. Ku isikusamasus ei ole tuvastatud. Rahapesu tõkestamise seaduse (RahaPTS) §-de 5 lg 1 p 2; 7 lg 3, alates 01.01.2004 rahapesu ja terrorismi rahastamise tõkestamise seaduse (RTRTS) §-de 5 lg 1 p 8; 6 lg 5 alusel on ettevõtja kohustatud tuvastama isikusamasuse kõigil isikutel, kellega ta omavahel ilmselgelt seoses olevate tehingute eest nii sularahas kui sularahata arveldamise korral võtab vastu, vahendab või maksab välja sularahas ja sularahata maksetena kokku üle 200 000 krooni. Isikusamasus tuleb sama seaduse § 9 lg 1 alusel tuvastada ka juriidilise isiku esindajal. OÜ * tegi sularahata ülekandeid ja maksis sularahas OÜ-le N kokku 269 558 krooni ning OÜ-le T kokku 264 610 krooni, tegemata midagi tehingupartnerite isikusamasuse tuvastamiseks, jättes sellega täitmata hoolsuskohustuse nõude. Tehingupartneri kassa sularaha maksekviitungid ei tõenda raha vastuvõtmist OÜ-de N ja T poolt, sest on identifitseerimata raha vastu võtnud isik. OÜ * ei ole esitanud tõendeid, millest järelduks, et teenuse müüja on arvetel näidatud isik. Osaühingu juhatuse liikmed ei tea isikuid, kes reaalselt teenuseid müüsid, kellele teenuste eest tasuti ning kes OÜ * poolsel volitusel nimetatud teenuseid tellisid. Kassa väljamineku orderi 2
(8)3-05-489 alusel sularaha saamist kinnitab ainult M. V (OÜ * juhatuse liige alates 21.02.2001) 21 480 krooni ulatuses. Selgusetu on, kellele konkreetselt sularaha edasi toimetati. OÜ-de N ja T rekvisiitidega kassa sissetuleku kviitungitel puudub märge sularaha vastuvõtja kohta. Kviitungitel olevad allkirjad ei sarnane nimetatud äriühingute juhatuse liikmete Eesti passi taotlusel olevate allkirjadega. TMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kulu väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Kuni 31.12.2002 kehtinud raamatupidamise seaduse (RPS) § 8 lg 1 ja alates 01.01.2003 kehtiva RPS § 7 lg 1 kohaselt on raamatupidamisarvestuse algdokument majandustehingu toimumist kinnitav kirjalik tõend, millel peavad olema dokumendi nimetus ja number, koostamise kuupäev ja registreerimise number, tehingu sisu ja alus, tehingu arvnäitajad (kogus, hind, summa), tehingu teiste poolte nimed ja asu- või elukoha aadressid ning allkirjad. Dokumentaalne tõend kulutuse tegemise kohta on kuludokument, mis peab vastama kehtiva RPS § 8 lg 1 nõuetele. Raamatupidamisarvestuse algdokument peab tõendama tehingu toimumist ning selle põhjal peab olema võimalik välja lugeda tehingu objekt, tehingu toimumise aeg, tehingu pooled ning kinnitus tehingu täitmise kohta (allkiri). Kui väljamakse aluseks oleva tehingu olemasolu ei ole leidnud tõendamist, ei ole kulutus ka dokumentaalselt tõestatud ning seega puudub OÜ-l * raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Kuna teenuste osutamine ja tööde teostamine OÜ-de N ja T rekvisiitidega arvete alusel on tõendamata, on: 1) nende arvete alusel 81 483 kooni sisendkäibemaksu maha- arvamisega rikutud KMS § 11 lg 1; 2) OÜ * poolt nimetatud äriühingutele jaanuar 2002 - jaanuar 2003 tasutud 534 168 krooni on ettevõtlusega mitteseotud kulu, millelt jäeti deklareerimata ja tasumata 187 679 krooni tulumaksu, rikkudes TMS § 54 lg 2 ja
- MKS § 98 lg 1 sätestab, et maksusumma määramise aegumistähtaeg on kolm aastat, maksusumma tahtliku tasumata jätmise korral kuus aastat. OÜ * on tahtlikult jätnud deklareerimata ja tasumata kontrollitava perioodi eest tasumisele kuuluvad maksud, tahtlus väljendub teadlikus tegevuses valeandmete esitamisel maksudeklaratsioonides.
- OÜ * kaebuses paluti tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksukeskuse 25.05.2005 maksuotsus nr 12-5/274 käibemaksu summas 81 483 krooni ja 42 279 krooni intressi ning tulumaksu summas 187 679 krooni ja 110 976 krooni intressi puudutavas osas. Kaebaja on teenuse saajana käitunud hoolsalt ja heauskselt, pidades arvetel näidatud äriühinguid reaalseteks teenuse osutajateks. Tasumine teenuste eest toimus arvete alusel pärast teenuste saamist. Puuduvad dokumentaalsed tõendid ja asjaolud, mis osundaksid, et vastavaid teenuseid ei osutanud kõnealused äriühingud, vaid mingi kolmas isik. Kaebaja ei vastuta teise poole kohustuste täitmata jätmise eest, maksuhaldur pole tõendanud kaebaja pahausksust. Maksusumma määramine kaebajale M. Ri ja G. Ku poolt kriminaalasjas antud tunnistuse põhjal on vastuolus MKS §-ga
- Võib-olla need isikud ei tegelenud äriühingute igapäevase majandustegevuse juhtimisega, vaid olid kellegi kolmanda isiku teenistuses. G. Ku tunnistus kinnitab, et OÜ T puhul oli tegemist reaalse majandustegevusega tegeleva äriühinguga; M. Ri ütluste põhjal ei saa järeldada, et tegemist polnud tegutseva äriühinguga. Kaebaja esindaja G. F ning juhatuse liikmed M. O ja M. V on kinnitanud tehingute toimumist ja teenuste saamist äriühingutelt T ja N. Maksuhaldur ei viidanud asjaoludele, mille põhjal kaebaja esindajad oleksid võinud tehingute tegemise ajal kahtlustada, et ei saa teenust arvel näidatud äriühingult. Kaebaja tellis 2002.a autoremondi teenust kokku neljalt äriühingult, mille puhul puudusid lepingud ja vastuvõtu aktid, kuid maksuhaldurit häirib see vaid OÜ T puhul. Kaebaja arvates piisas OÜ T esindaja tuvastamiseks ja talle raha maksmiseks asjaolust, et isik tõi kaebaja auto remonditult tagasi, 3
(8)3-05-489 mingeid volitusi polnud lisaks enam vaja nõuda. Riigikohtu 03.06.2004 otsuse nr 3-3-1-21-04 p-s 15 selgitati, et kui isikul on seadusest (nt RahaPTS-st) tulenev kohustus sularaha saaja tuvastada, aga suurte summade tasumise korral seda ei tehta, siis on tegu hoolsusnõude rikkumisega, mis mõjutab sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Kaebaja äripartnerite puhul olid tehingute eest arvete alusel tasutud summad 11 000 kuni 35 000 krooni. Tehingud ei olnud omavahel seotud, vastustaja ei ole motiveerinud ega tõendanud, miks need tehingud olid omavahel ilmselgelt seotud. Maksuhaldur jättis ka tähelepanuta, et kaebaja tasus osa arveid pangaülekannetega. Kaebaja kontrollis tehingupartnerite käibemaksukohustuslase staatust käibemaksuregistrist. Maksuhalduri kogutud tõendid ei kinnita, et kaebaja oleks rikkunud KMS või TMS nõudeid.
- Vastustaja palus jätta kaebuse rahuldamata, leides, et kaebaja ning OÜ-de T ja N vahel ei ole majandustehinguid toimunud, kuna kaebaja ei suuda tõendada tavapärasele majandustehingule iseloomulikke olulisi asjaolusid. G. F, M. O, M. V ei suuda seletada teenuste soetamisega seotud üksikasju - kes töid teostas ja teenuseid tellis. G. K seletustest nähtuvalt sai ta OÜ T tegevusest teada maksukeskuses. M. R ei ole andnud tunnistusi selle kohta, et OÜ N teostas reaalseid majandustehinguid. Kaebaja raamatupidamisdokumentidest nähtub, et M. O väljastati sularaha OÜ T arvete tasumiseks, kuid ei nähtu, kellele ta sularaha edastas. Majandustehingute toimumine kuludokumentides näidatud müüjaga ei ole leidnud kinnitust ning tegemist on ostja hoolsusnõude rikkumisega.
- Tallinna Halduskohtu 10.03.2006 otsusega jäeti kaebus rahuldamata. 1) Tulenevalt 01.01.2002 - 30.04.2004 kehtinud KMS § 20 lg 1 ja lg 3 p 1, § 22 lg 1 ja § 28 lg 1 p-st 1-7 peab ostja kontrollima, kas arvel märgitud müüja on käibemaksukohustuslane: kas arvel on märgitud käibemaksukohustuslase kood ja käibemaksu summa ning kas see käibemaksukohustuslane on registreeritud vastavas registris. Seejuures ei olene ostja õigus käibemaksu maha arvata sellest, kas müüja käitub maksuõigussuhetes õiguspäraselt või mitte. Kui ostja on käitunud heauskselt, puudub alus piirata tema õigust käibemaksu maha arvata. Ostja on tegutsenud heas usus, kui ta eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelik kauba müüja ning kui ta on seejuures üles näidanud äris nõutavat või tavapärast hoolsust. Kui aga väljapoole maksuõigust jääv seadus paneb tehingu poolele täiendavaid kohustusi ostumüügi vormistamiseks või ostjale kohustuse kontrollida müüja esindaja isikusamasust ja ostja jätab sellised kohustused täitmata, siis ei ole ostja näidanud üles nõutavat hoolsust ning sellest tulenevalt lasub tal kohustus tõendada, et tehing ka tegelikult toimus ja kauba müüja on tõepoolest arvel näidatud isik. Sellise kohustuse pani kaebajale RahaPTS § 5 lg 1 p 2 ja § 7 lg 3, mis jõustus 17.11.2000 ja kohustas ettevõtjat kooskõlas RahaPTS §-ga 9 tuvastama isikute isikusamasus, kellega ta tehingu või omavahel ilmselgelt seoses olevate tehingute sooritamisel kokku võtab vastu, vahendab või maksab välja sularaha üle 100 000 krooni, sularahata arveldamise korral üle 200 000 krooni või tehingu või omavahel ilmselgelt seoses olevate tehingute eest nii sularahas kui sularahata arveldamise korral sularahas ja sularahata maksetena kokku üle 200 000 krooni. 2) Kaebaja on maksnud viie auto remondi ja varuosade eest
- a kokku 264 610 krooni OÜ T rekvisiitidega arvete alusel järgmiselt: jaanuaris, veebruaris, juulis, augustis, septembris, oktoobris igas kuus kaks arvet ning aprillis, mais ja novembris üks arve. Kaebaja on kasutanud
- a pidevalt ka OÜ N teenuseid, makstes selle firma rekvisiitidega jaanuaris, veebruaris, mais, juunis, juulis, augustis, septembris, novembris ja detsembris koostatud 11 arve alusel kokku 269 558 krooni konsultatsioonide, inkassoteenuse, õigusabi, otsepostitusteenuse, kontoritarvete, arvutipargi hoolduse ja tarkvara uuendamise eest. Kuna kaebaja tehingud mõlema äriühinguga on ilmselgelt omavahel seoses, oli kaebaja RahaPTS § 9 järgi kohustatud kontrollima kõnealuste osaühingute esindajate isikusamasust ja volitusi ning tegema säilitamiseks koopiad isikusamasuse tuvastamiseks esitatud isikut tõendava dokumendi 4
(8)3-05-489 isikuandmete või kannetega lehekülgedest ja volitusi tõendavatest dokumentidest. Samad nõuded on sätestatud alates 01.01.2004 kehtivas RTRTS §-des 5 lg 1 p 8; 6 lg 5;
- Kaebaja tunnistas, et ei ole tuvastanud ühegi OÜ-d T ja N esindanud isiku isikusamasust ega kontrollinud nende volitusi esindada nimetatud äriühinguid. Seega ei ole kaebaja näidanud üles nõutavat hoolsust ja peab tõendama, et tehing toimus ka tegelikult ja kauba või teenuse müüja on tõepoolest arvel näidatud isik. 3) OÜ N pole soetanud arvutite tagavaraosi ja hooldusvahendeid ning OÜ T sõidukite tagavaraosi, seega ei saanud need äriühingud osutada kaebajale arvutipargi ja sõiduautode hooldus- ja remonditeenuseid. Kaebaja esindaja G. F ning juhatuse liikmed M. O ja M. V ei tea isikuid, kes reaalselt teenuseid müüsid, kellele teenuste eest tasuti ning kes kaebaja poolt arvetel märgitud teenused tellis. OÜ N juhatuse esimees K. V väidab, et vormistas firma enda nimele 1999 detsembris Urmasenimelise tuttava palvel, kellele andis ka peale Ühispangas arve avamist pangakaardid; on alla kirjutanud ainult käibedeklaratsioonidele, mille sisust ei tea midagi ning alates 2001 oktoobrist ei tea ka firmast enam midagi, siis müüdi see kellelegi ära; OÜ-st *, selle esindajast ja juhatuse liikmetest polnud ta midagi kuulnud. M. R seletas, et vormistas OÜ N enda nimele 2001 detsembris Jako-nimelise noormehe palvel, kes lubas selle eest 2000 krooni; avas ka arve Hansapangas ning on sealt 2002 jaanuarisveebruaris ühel korral võtnud 100 000 krooni, mille andis Raivo-nimelise mehe kätte; alates kevadest 2002 ei tea firmast enam midagi. Toimikus olevatel OÜ N arvetel olevad arve koostaja allkirjad ei sarnane ei K. V seletusel ega M. Ri ülekuulamisprotokollil olevate allkirjadega. OÜ T juhatuse liige G. K väitis, et mõned aastad tagasi kirjutas ta kasiinovõla kustutamiseks mitmele Igori-nimelise mehe esitatud paberile alla, millest mõned olid tühjad. Ta sai Hansapangast pangakaardid, mis ta andis ühe temaga panka kaasa tulnud tundmatu mehe kätte. Rohkem ta seda meest ega Igorit ei näinud. Ta sai küll aru, et tema nimel on mingi firma, kuid selle nime ei tea, OÜ-st T kuulis alles maksuametis. Toimikus olevatel OÜ T arvetel/kviitungitel olevad arve/kviitungi koostaja allkirjad ei sarnane G. Ku ülekuulamisprotokollil olevate allkirjadega. M. R ega G. K ei ole ülekuulamistel andnud mingeid kinnitusi kõnealuste osaühingute reaalse majandustegevuse toimumise kohta, vaid mõlemad on seletanud, et ei tea sellest midagi. 4) Ei ole võimalik tuvastada, kes on võtnud välja osaühingute arveldusarvetele kaebaja poolt kantud raha ja kes oli sularaha vastuvõtja. Niisuguse kahtluse korral tuleb kaebajal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud äriühingutega siiski toimunud. Kaebaja ei ole vastustajale ega kohtule täiendavaid tõendeid esitanud. Kaebaja ei ole tõendanud, et vaidlusalused majandustehingud reaalselt üldse toimunud oleksid. 5) Tulumaksuarvestuses peab kuludokument võimaldama tuvastada majandustehingu toimumise näidatud poolte vahel. Kui makstakse sularaha tundmatule füüsilisele isikule või kui pangaülekandega tasutud summa puhul ei ole võimalik tuvastada, kellele tegelikult maksti, on tegemist mittenõuetekohase kuludokumendi alusel tehtud väljamaksega. Maksuotsuse aluseks tulumaksu osas on asjaolu, et väljamakseid tehti seoses selliste väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei ole leidnud kinnitust. 6) Maksuotsus on motiveeritud, selles on põhjendatud, miks ja millistele õigusaktide sätetele tuginedes käibe- ja tulumaks ning intress on määratud. ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES
- OÜ * apellatsioonkaebuses paluti tühistada halduskohtu otsus, rahuldada uue otsusega kaebus ja mõista välja kantud kohtukulud. 5
(8)3-05-489 Kohus rikkus HKMS § 16 lg 2, TsMS § 442 lg 8 ja § 436 lg 1 nõudeid ning tõlgendas valesti 01.01.2002-30.04.2004 kehtinud KMS § 20 lg 1 ja RahaPTS § 7 lg 3 sätteid. 1) Kaebaja jäi kaebuses toodud põhjenduste juurde ja leidis, et kohus eiras uurimispõhimõtet. Kohus ei püüdnudki asjas tähtsust omavaid asjaolusid välja selgitada ja kaaluda ega hinnanud kaebaja toodud asjaolusid: teenuste korrektset kajastamist osaühingu maksuarvestuses ja raamatupidamises; tegemist on tavapärase käitumisega - sarnaselt telliti ja saadi teenust ka teistelt äriühingutelt. Kohus ei rahuldanud vaidlusaluste tehingutega seotud M. O tunnistajana ülekuulamise taotlust. 2) Kohus ei viidanud asjaoludele, mille põhjal kaebaja võinuks tehingute tegemisel kahtlustada, et ei saa tegelikult teenust arvel näidatud äriühingult. Asjaolu, et kaebaja raamatupidamises puuduvad üleandmis-vastuvõtuaktid või et tehingupartner on nn varifirma tunnustele vastav, ei anna veel alust kaebaja käsitlemiseks pahausksena. Kohus ei tõendanud kaebaja pahauskust. Seega tuleb asuda seisukohale, et kaebaja tegutses osaühingutega tehinguid tehes heauskselt. Kaebaja ei osalenud käibemaksupettuses ega vastuta tehingupartnerite äritegevuse eest. Kohus tugines OÜ N ja OÜ T juhatuse liikmete protokollitud ütlustele, jättes põhjendamatult arvestamata kaebaja esindajate ütlustega. Nii G. F (esindaja volikirja alusel), M. O kui ka M. V (juhatuse liikmed) kinnitasid seletustes tehingute toimumist ja reaalset teenuste saamist äriühingutelt T ja N. 3) Kohus ei hinnanud kaebusele lisatud teenuste arveid eraldi lähtuvalt teenuste sisust, vaid lähtus asjaolust, et äriühingutelt saadi teenuseid pidevalt konkreetse ajavahemiku jooksul. Sealjuures märkis kohus, et tegemist oli erinevate teenustega. Kohtu selline tõlgendamine on vastuolus RahaPTS (alates 01.01.2004 RTRTS) sätestatud põhimõtetega. Kaebajal ei olnud kohustust tehingupartnerit dokumentaalselt tuvastada, kuna tehingud OÜ-dega N ja T ei olnud ilmselgelt seotud tehingud ja ühegi tehingu eest ei tasunud kaebaja sularahas 100 000 krooni ega ülekandega 200 000 krooni. Tegemist polnud omavahel ilmselgelt seotud tehingutega RahaPTS § 7 lg 3 mõttes. Iga kaebaja tehing OÜ-ga N ja OÜ-ga T oli iseseisev ja teistest tehingutest sõltumatu tehing. Kaebaja leiab, et tehingu pooled on leidnud tõendamist, kuna osa arveid on kaebaja tasunud pangaülekannetega. 4) Maksuhaldur on maksuotsuse tegemisel rikkunud uurimisprintsiipi. Väga suures summas seisnev maksunõue kaebaja vastu on esitatud vaid tuginedes kolmandatelt isikutelt kogutud andmetele, jättes hindamata maksumaksja enda kaudu eksisteeriva tõendite kogumi. 6. Vastustaja palus jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata ja kohtukulud kaebaja kanda. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 7. Käesolevas asjas käib jätkuvalt vaidlus selle üle, kas kaebaja võis arvestatud käibemaksust maha arvata tasumisele kuulunud sisendkäibemaksu, hoolimata sellest, et pärast tehingu toimumist selgus, et käibemaksuarvestuses kauba või teenuse müüjana näidatud käibemaksukohustuslane ei ole tegelik teenuse osutaja, tegelik teenuse osutaja ei ole teada ja käibemaksuarvestuses teenuse osutajana näidatud käibemaksukohustuslane pole oma käibemaksukohustust täitnud. Samuti käib vaidlus tulumaksukohustuse üle samas olukorras. 8. Halduskohus on õigesti selgitanud, millistel tingimustel on ostjal õigus sisendkäibemaksu maha arvata, kuid järeldanud ekslikult, et kaebaja ei ole näidanud üles nõutavat hoolsust ja peab tõendama, et vaidlusalused tehingud toimusid ka tegelikult ja kauba või teenuse müüja oli arvetel näidatud isik. Halduskohus leidis, et kaebaja ei ole seda tõendanud. Kohus pidas põhjendatuks tulumaksu määramist põhjendusel, et väljamakseid tehti seoses selliste väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei ole leidnud kinnitust. 6
(8)3-05-489 Ringkonnakohus ei nõustu maksuhalduri ja halduskohtu järeldustega ning leiab, et rahapesu tõkestamise seadusest ei tulenenud kaebajale täiendavaid kohustusi ostumüügi vormistamiseks ning müüjate esindajate isikusamasuse ja volituste kontrollimiseks. RahaPTS § 7 lg 3 (17.11.2000 kuni 31.12.2003 kehtinud redaktsioonis) sätestas: „Paragrahvi 5 lõikes 1 nimetatud ettevõtja on kohustatud tuvastama §-s 9 nimetatud dokumentide alusel isikusamasuse kõigil isikutel, kellega ta tehingu või omavahel ilmselgelt seoses olevate tehingute sooritamisel kokku võtab vastu, vahendab või maksab välja sularaha üle 100 000 krooni, sularahata arveldamise korral üle 200 000 krooni või tehingu või omavahel ilmselgelt seoses olevate tehingute eest nii sularahas kui sularahata arveldamise korral sularahas ja sularahata maksetena kokku üle 200 000 krooni.“ Kuigi kaebaja tegi OÜ-dega N ja T
- aastal tehinguid korduvalt, ei saa neid pidada omavahel ilmselgelt seoses olevateks tehinguteks RahaPTS § 7 lg 3 mõttes. Tegemist ei ole ühe tehingu näilise jagamisega mitmeteks tehinguteks, vaid erinevate teenuste ja erinevate tehingutega. Samuti ei ole kaebaja vaidlusalusel perioodil tasunud OÜ-dele N ja T ühegi tehingu eest sularahas 100 000 krooni ega ülekandega 200 000 krooni.
- Kaebajal oleks võinud olla kõrgendatud tõendamiskohustus ka juhul, kui ta ei oleks tegutsenud vaidlusalustes tehingutes heas usus. Pahausksusega oleks tegemist juhul, kui kaebaja ei oleks teinud kõike seadusega nõutavat või äris tavalist selleks, et vältida müüja poolt korraldatud näilises tehingus osalemist ehk juhul, kui ostja ei saa hoolsuskohustuse rikkumise tõttu olla kindel, et müüja ei pane tehingu tegemisel toime maksupettust.
- Maksuhaldur ei ole kogunud maksumenetluses ega esitanud halduskohtule tõendeid, mis kinnitaksid, et kaebaja teadis või pidi teadma, et OÜ-de N ja T näol pole tegemist tegelike teenuse osutajatega ning et tehingud on teeseldud. Kaevatavast maksuotsusest ega kohtuotsusest ei nähtu, kuidas ja mille alusel oleks kaebaja pidanud selles äris nõutavat (tavapärast) hoolsust üles näidates ja mõistlikult käitudes aru saama, et arvel kauba või teenuse müüjana märgitud isik pole tegelikult kauba või teenuse müüja. Ainuüksi asjaolu, et kaebaja töötajate poolt maksumenetluses nimetatud kontaktisikud ei kinnitanud oma osalemist tehingutes OÜ-de N ja T nimel, ei anna alust pidada kaebajat vaidlusalustes tehingutes pahauskseks. Arvestades kaupade ja teenuse ostmist regulaarselt, kaupade ja teenuste iseärasusi (autode remont, otsepostitus) ning tavapäraseid tingimusi sedalaadi kaupade ja teenuste müügi puhul, ei ole leidnud tõendamist, et kaebaja kui maksukohustuslasest ostja oleks olnud pahauskne. Kaebaja on saanud oma ettevõtluseks vajalikud kaubad ja teenused ning tasunud nende eest Maksuameti poolt peetavas käibemaksukohustuslaste registris registreeritud äriühingute arvete alusel, sealhulgas ka sularahata arveldamise teel müüjate pangakontole. Samuti puuduvad asjas andmed, millest nähtuks, et OÜ-de N ja T tegevust korraldanud isikud oleksid tegutsenud kaebaja juhatuse liikme juhiste alusel, kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Puuduvad andmed, et OÜ-dele N ja T käibemaksuna tasutud raha oleks tagastatud kaebajale või temaga seotud isikutele, või et kaebaja juhatuse liikmetel oleks tihedaid suhteid äriühingute esindusõiguslike isikute või tegevust korraldavate isikutega. Puuduvad ka andmed OÜ-de N ja T poolt arvetelt väljavõetud sularaha kasutamise kohta viisil, mis viitaks kaebaja võimalikule seotusele maksupettusega. Asjas kogutud andmed ei võimalda pidada kaebajat pahauskseks ostjaks ega maksupettuses osalejaks. Tõendid kogumis ei anna kaebajale täiendava käibemaksu määramiseks alust. Kuna kaebaja on käitunud heauskselt, puudub alus piirata tema õigust käibemaksu maha arvata 7
(8)3-05-489 (Riigikohtu otsused asjades nr 3-3-1-19-03, p 12, nr 3-3-1-29-03, p 9, nr 3-3-1-40-03, p 9, nr 33-1-49-03, p 18 ja nr 3-3-1-50-03, p 10, 3-3-1-34-06 p 11-12).
- Tulenevalt eeltoodust ei ole käesolevas asjas tuvastatud, et kaebaja teadis või pidi teadma, et OÜ-d N ja T pole tegelikud teenuste osutajad (müüjad). Müüja isik pole ka ostja tulumaksukohustuse määramisel oluline. Asjaolu, et käesolevas asjas ei ole tuvastatud, kes olid teenuste tegelikud osutajad, ei saa olla kaebajale tulumaksu määramise aluseks olukorras, kus kaebaja on vaidlusalused teenused saanud ja kulud on tema ettevõtlusega seotud.
- Neil põhjendustel tuleb apellatsioonkaebus rahuldada ning HKMS § 46 lg 1 p 2 alusel tühistada halduskohtu otsus ja rahuldada kaebus.
- Kui kõrgema astme kohus muudab alamalseisva kohtu lahendit või teeb lahendi asja uueks arutamiseks saatmata, muudab ta kohtukulude jaotust. Kaebaja taotles esimese astme kohtus tasutud 5 000 krooni riigilõivu väljamõistmist. Kaebaja taotles apellatsioonimenetluses 11 195 krooni menetluskulu väljamõistmist ning esitas tõendid 6 195 krooni õigusabikulu ja 5 000 krooni riigilõivu tasumise kohta. HKMS § 92 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Ringkonnakohtu hinnangul on kaebaja poolt kantud menetluskulud summas 16 195 krooni vajalikud ja põhjendatud ning tuleb HKMS § 93 lg 5 alusel vastustajalt välja mõista. Ivo Pilving Viive Ligi Lilianne Aasma 8
(8)