§:n 7 kohdan soveltamista arvioitaessa merkitystä. Sanottu säännös huomioon otettuna oikaisuvaatimuksessa tarkoitettua saamisen menetystä ei näissä olosuhteissa voitu pitää yhtiön verotuksessa vähennyskelpoisena menetyksenä. Yhtiö on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että Konserniverokeskuksen verotuksen oikaisulautakunnan päätös kumotaan siltä osin kuin veroasiamiehen oikaisuvaatimus on hyväksytty ja yhtiön verotettavasta tulosta poistetaan kokonaisuudessaan siihen oikaisulautakunnan päätöksellä lisätty B Limitedin lainasaamisen poisto. Verotus tulee toimittaa Konserniverokeskuksen alkuperäisen säännönmukaisen verotuksen mukaisesti. Yhtiön strategisena tavoitteena oli kartoittaa mahdollisuuksia tietyn menetelmän kehittämiseksi. Osana tätä tuotekehitystoimintaa A Oyj päätti tutkia B Limitedin kehittämää teknologiaa ja hankki tätä tarkoitusta varten joint-venture-osuuden B Limitedistä. A Oyj suunnitteli myös itse käyttävänsä kyseistä teknologiaa, mutta myöhemmin yhtiö päätyi muunlaisen teknologian käyttöön. Tämän takia yhtiö irtaantui kyseessä olevasta yhteistyöstä 16.12.2004 myymällä omistusosuutensa B Limitedistä. A Oyj:n näkemyksen mukaan B Limitedissä kehitetystä teknologiasta saatavilla lisenssi- ja käyttöoikeusmaksuilla kolmansilta osapuolilta B Limited pystyisi tulevaisuudessa maksamaan A Oyj:n saamisen 8 229 746,36 euroa. Taatakseen mahdollisimman hyvän liiketaloudellisen lopputuloksen A Oyj sopi omistusosuuden myyntiä koskevissa neuvotteluissa erikseen lainan uudelleenjärjestelyistä B Limitedin uusien osakkaiden kanssa. A Oyj laati kauppakirjan ja muotoili sen ehdot niin hyvin ja kattaviksi kuin sopimuksella voitiin tehdä. Siihen, että B Limited joutui selvitystilaan uusien omistajien aikana, yhtiö ei voinut vaikuttaa. Toisin kuin Konserniverokeskuksen verotuksen oikaisulautakunta on katsonut, omistusosuuden myynnin yhteydessä lainasaamisen takaisinmaksusta sovittiin erikseen kauppakirjassa tarkemmin määritellyllä tavalla. Konserniverokeskuksen verotuksen oikaisulautakunta on tulkinnut virheellisesti osapuolten kesken tehdyn siviilioikeudellisen sopimuksen muotoa ja sitovuutta eikä ole kiinnittänyt huomiota niihin liiketaloudellisiin perusteisiin, joita A Oyj:llä on ollut neuvottelujen lopputuloksesta. Peruslähtökohtana tulee olla se, että myös verotuksessa noudatetaan siviilioikeudellisesti pätevästi tehtyjä sopimuksia. Mikäli verotuksessa halutaan puuttua siviilioikeudellisesti päteviin sopimuksiin, se voi tapahtua vain verotusmenettelystä annetun lain 28 §:n perusteella. Oikaisulautakunnan päätöksessä tai veroasiamiehen oikaisuvaatimuksen perusteluissa ei ole viitattu mainittuun pykälään, minkä vuoksi oikaisulautakunnan ei olisi tullut tehdä päätöstä siten kuin se on tehty. Lisäksi Konserniverokeskuksen verotuksen oikaisulautakunta on todennut, että B Limitedillä ei ole ollut liikevaihtoa 1.1.2002 - 30.9.2004 välisenä aikana, minkä on katsottu puoltavan lainan käsittelemistä osana kauppahintaa. B Limited oli uutta teknologiaa kehittävä yhtiö, jolloin on hyvinkin tavallista, että liikevaihtoa syntyy vasta myöhemmin valmiin teknologian lisenssi- tai käyttöoikeusmaksuina. Koska B Limitedin teknologian kehitys oli kuitenkin loppusuoralla, mahdollisuudet merkittäviinkin lisenssi- tai käyttöoikeusmaksuihin lähivuosina olivat olemassa kauppasopimusta tehtäessä. A Oyj:n näkemyksen mukaan B Limited pystyisi saamaan kyseessä olevia tuloja teknologian valmistuttua viimeistään vuoden 2008 loppuun mennessä edellyttäen kuitenkin, että A Oyj rahoittaa yhtiön toimintaa siihen saakka. Yhtiö ei luopunut lainasaamisistaan vaan päinvastoin sopi niiden uudelleenjärjestelystä kaupan yhteydessä turvatakseen parhaiten mahdollisuutensa kehitetyn teknologian hyödyntämiseen. Lainasaamisen takaisinmaksu riippui tulevaisuuden tapahtumista, muun muassa mahdollisista rojalti- tai lisenssimaksuista tai käyttöoikeuden myyntituloista, joten ehtojen mukaan lainasaamisen takaisinmaksu sovittiin vastaavasti myöhemmäksi. Yhtiö lisäsi lainapääomaan kyseessä olevista lainasaamisista kertyneet korot, jotka otettiin huomioon vastaavasti veronalaisina korkotuloina. Ei voi olla oikein, että laskennalliset korot verotetaan tulona, mutta jos niistä ei saada maksua, niin niitä ei saisikaan vähentää verotuksessa. B Limitedin asettaminen konkurssiin 20.9.2005 pakotti yhtiön alaskirjaamaan lainasaamisen kokonaan kyseisenä vuonna. A Oyj ei ole voinut vaikuttaa alaskirjauksen ajankohtaan, vaan sen laukaisi ulkopuolinen tapahtuma B Limitedin jouduttua selvitystilaan. Menetys tulee käsitellä EVL 17 §:n 2 kohdan mukaan vähennyskelpoisena asian todellisen sisällön mukaisesti. Koska A Oyj ei omistanut B Limitediä vuonna 2005, jolloin alaskirjaus jouduttiin tekemään, kyse ei ollut
§:n 7 kohdassa tarkoitetusta konserniyhtiöltä olevasta saamisesta. Sanottu lainkohta asettaa saamisen menetyksen vähennyskelvottomuudelle edellytykseksi vain sen, että kyse on säännöksessä mainitusta konserniyhtiöstä. Hallituksen esityksessä Eduskunnalle yritys- ja pääomaverouudistukseksi (HE 92/2004 vp) ei ole otettu kantaa omistusosuuden määritysajankohtaan. Näin ollen lähtökohtana tulee olla lain sanamuodon mukainen tulkinta ja oikeustoimen siviilioikeudellinen muoto. Lisäksi
§:n 7 kohta on poikkeus lain 17 §:n 2 kohdan rahoitusomaisuuden menetysten vähennyskelpoisuudesta. Yhtiö viittaa myös Verohallituksen ohjeeseen Yhteisön osakkeiden luovutusten verokohtelu (Dnro 1292/345/2005, 2.11.2005). Sen mukaan omistusosuutta määritettäessä ratkaisevaa on lähtökohtaisesti saamisen anteeksiantohetki. Jos saman tilikauden aikana on tätä hetkeä ennen tai tämän hetken jälkeen kuitenkin tapahtunut omistusjärjestelyjä, voidaan omistusosuutta tarkastella myös tuon muun hetken perusteella kyseessä olevalla samalla tilikaudella. Vaikka nyt ei ole kyse lainan anteeksiannosta, tulee ohjetta yhtiön käsityksen mukaan noudattaa myös saamisen menetyksessä. Toisaalta menetys tulee EVL 22 §:n 2 momentin mukaan ottaa huomioon nimenomaan sen verovuoden kuluna, jolloin se todetaan, tässä tapauksessa siis sinä päivänä ja sen hetken omistusrakenteen mukaisesti, jolloin B Limited asetettiin konkurssiin. Veroasiamies on antanut vastineen, verovirasto lausunnon ja yhtiö vastaselityksen. Hallinto-oikeuden ratkaisu Hallinto-oikeus on hylännyt yhtiön valituksen. Perustelut A Oyj on hankkinut iso-britannialaisesta B Limitedistä 50,25 prosentin osakeomistuksen 28.9.
§:n 7 kohdan tarkoituksena on lainkohdan säätämistä koskevan hallituksen esityksen HE 92/2004 vp mukaan estää yhteisön käyttöomaisuusosakkeen luovutushinnan vähennyskelvottomuutta koskevan säännöksen kiertäminen konsernituen luonteisilla suorituksilla. Näissä oloissa ei valituksenalaista päätöstä voida kumota myöskään sillä perusteella, että verovirasto ei yhtiölle lähettämissään selvityspyynnöissä ole nimenomaan viitannut verotusmenettelystä annetun lain 28 §:n yleiseen veronkiertonormin soveltamismahdollisuuteen. Sovellettuina oikeusohjeina hallinto-oikeus on lisäksi maininnut EVL 7 §:n ja 16 §:n 7 kohdan (717/2004). Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Tapio Kortelainen, Aulikki Pitkänen ja Pertti Risu. Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa Yhtiö on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden ja Konserniverokeskuksen verotuksen oikaisulautakunnan päätökset kumotaan ja Konserniverokeskuksen toimittama verotus saatetaan voimaan. Sillä ajanjaksolla, jona B Limited oli A Oyj:n tytäryhtiö, A Oyj myönsi B:lle korollisia lainoja yhteensä 7 784 082 euroa. Kyseisiä lainoja koskevien lainasopimusten mukaisesti B Limited oli muun muassa vuosina 2004 ja 2005 velvollinen maksamaan A Oyj:lle yhteensä 445 664,36 euron suuruisen koron. Edellä mainittu korko huomioitiin A Oyj:n veronalaisena tulona verovuosina 2004 (338 869,46 euroa) ja 2005 (106 794,40 euroa). Kyseinen korkotulo (445 664,36 euroa) pääomitettiin ja siitä muodostettiin erillinen korkosaaminen A Oyj:n ja B Limitedin välille. A Oyj:n saaminen B Limitediltä per 31.12.2005 oli kokonaisuudessaan 8 229 746,36 euroa. B Limitedin osakkeiden luovutuksen yhteydessä 16.12.2004 sovittiin myös A Oyj:n saamisesta. A Oyj ei eräännyttänyt saamistaan B Limitedin osakkeiden luovutuksen yhteydessä, vaan osakkeiden luovuttamista koskevassa kauppakirjassa sovittiin uudesta saamisen takaisinmaksuaikataulusta. Kauppakirjassa sovittiin, että B Limited maksaa saamisen takaisin A Oyj:lle, mikäli B Limited tai sen alkuperäiset osakkeenomistajat myöntävät kolmannelle tai kolmansille tahoille oikeuden B Limitedin kehittämään teknologiaan 31.12.2008 tai sitä ennen. B Limitedillä oli kaupan jälkeisinä vuosina mahdollisuudet merkittäviin kolmansilta osapuolilta saataviin lisenssi- ja käyttöoikeusmaksuihin. A Oyj:n käsityksen mukaan B Limited pystyi ansaitsemaan tuloja yhtiön kehittämän teknologian valmistuttua viimeistään vuoden 2008 loppuun mennessä edellyttäen kuitenkin, että A Oyj rahoittaa B Limitedin toimintaa siihen saakka. Edelliseen perustuen saamisen uudelleenjärjestely vaikutti vain hieman myöhästyttävän A Oyj:n saamisen takaisinmaksua. B Limitedillä ei ollut osakkeiden luovutushetkellä mahdollisuuksia saamisen takaisinmaksuun yhtiön kehittämän teknologian keskeneräisyyden vuoksi. Mikäli saaminen olisi eräännytetty osakkeiden luovutuksen yhteydessä, olisi B Limited todennäköisesti joutunut taloudellisiin vaikeuksiin ja teknologian kehittäminen keskeytynyt. Tämä ei olisi ollut A Oyj:n liiketaloudellisten etujen mukaista, koska B Limitedin oletettiin ansaitsevan huomattavia lisenssi- ja käyttöoikeusmaksuja yhtiön kehittämän teknologian valmistuttua. Näillä tuloilla B Limited olisi myös maksanut takaisin A Oyj:n saamisen. Saamisen uudelleenjärjestely mahdollisti sen varmemman takaisinmaksun verrattuna saamisen eräännyttämiseen osakkeiden luovuttamishetkellä. Näin ollen saamisen uudelleenjärjestely oli A Oyj:n liiketaloudellisten etujen mukaista, vaikka kyseisen teknologian edelleen kehittäminen ei valitun uuden tekniikan takia ollut enää liiketoiminnallisesti perusteltua. Lainasaamisen uudelleenjärjestelyn tarkoituksena ei ollut muuntaa verovähennyskelvotonta tytäryhtiösaamisen menetystä verovähennyskelpoiseksi menetykseksi toteuttamalla saamisen poisto A Oyj:n verotuksessa vasta B Limitedin osakkeiden luovutuksen jälkeen. B Limited asetettiin selvitystilaan (englanniksi "Administration") 20.9.
§:n 7 kohdan tarkoittamassa intressiyhteystilanteessa. Koska konsernitukea tai konsernituen luonteisia suorituksia voidaan antaa vain lainkohdassa määritellyille konserniyhtiöille, ei lainasaamisen poistamista A Oyj:n verotuksessa verovuonna 2005 voida pitää
§:n 7 kohdassa tarkoitettuna konsernitukena.
§:n 7 kohtaa tulisi saamisen menetystilanteissa tulkita säännöksen sanamuodon mukaisesti niin, että yhtiöiden välistä omistusosuutta määritettäessä ratkaisevaa on saamisen menetyshetki.
§:n 7 kohdan säätämistä koskevan hallituksen esityksen (HE 92/2004 vp) mukaan säännöksen tarkoituksena on ehkäistä käyttöomaisuusosakkeiden hankintamenon vähennyskelvottomuutta koskevan säännöksen kiertämistä. Säännöksen pyrkimyksenä on siis asettaa konserniyhtiöön tehtävät oman ja vieraan pääoman ehtoiset sijoitukset samaan asemaan. Oikeuskirjallisuuden mukaan käyttöomaisuusosakkeiden hankintamenon vähennyskelvottomuutta arvioitaessa ratkaisevaa on omistusosuus kohdeyhtiön osakepääomasta osakkeiden luovutussopimuksen tekohetkellä. Tämän perusteella olisi johdonmukaista, että myös
§:n 7 kohtaa tulkittaessa otettaisiin lähtökohdaksi omistusosuus kohdeyhtiön osakepääomasta lainasaamisen menetyshetkellä. Näin meneteltäessä kohdeyhtiöön tehtävät oman ja vieraan pääoman ehtoiset sijoitukset asetettaisiin samaan asemaan, mikä on lain esitöiden (HE 92/2004 vp) mukaan
§:n 7 kohdan ensisijainen tarkoitus. Verohallituksen ohjeessa yhteisön osakkeiden luovutusten verokohtelusta (Dnro 1292/345/2005, 2.11.2005) todetaan, että omistusosuutta määritettäessä ratkaisevaa on lähtökohtaisesti saamisen anteeksiantohetki. Jos saman tilikauden aikana on tätä hetkeä ennen tai tämän hetken jälkeen kuitenkin tapahtunut omistusjärjestelyjä, voidaan omistusosuutta tarkastella myös tuon muun hetken perusteella. B Limitedin tapauksessa ei ole kyse lainan anteeksiannosta, mutta ohjetta tulee noudattaa myös saamisen menetyksessä kyseisen kohdan otsikon ja asiasisällön perusteella. A Oyj:n korkosaaminen B Limitediltä (445 664,36 euroa) on luonteeltaan erilainen verrattuna A Oyj:n lainasaamiseen (7 784 082 euroa). Korkosaaminen on huomioitu A Oyj:n veronalaisena tulona verovuosina 2004 ja
§:n 7 kohdan mukaisten omistussuhteiden vallitessa. Helsingin hallinto-oikeuden julkaistussa ja lainvoiman saaneessa ratkaisussa 28.10.2008 nro 08/1550/3 todettiin, että "koska saatavat olivat syntyneet yhtiöiden ollessa omistussuhteessa X Oy:öön, asiaan oli sovellettava elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 16 §:n 7 kohtaa". Kun otetaan huomioon, että A Oyj:n lainasaaminen on syntynyt
§:n 7 kohdan omistusolosuhteissa, myös sen alaskirjaus on arvioitava tuon lainkohdan mukaan. Lainasaamisen alaskirjausta on jo pelkästään tällä perusteella pidettävä vähennyskelvottomana. A Oyj hankki B Limitedin osakkeet vuonna
§:n 7 kohdan omistusolosuhteissa ja myös sen luopumisajankohtana on vallinnut
§:n 7 kohdan omistussuhde. Luopuminen on tapahtunut vuonna
§:n 7 kohdan omistusolosuhteissa, vaan vasta myöhemmin kun B Limited asetettiin selvitystilaan ja kävi ilmeiseksi, että konkurssipesän varat eivät mahdollista saamisen takaisinmaksua. Kauppaa tehdessään A Oyj:llä oli vahvoja liiketaloudellisia syitä olettaa, että B Limited pystyisi maksamaan A Oyj:n saamisen takaisin uuden takaisinmaksuaikataulun puitteissa vuonna 2008 tai sitä ennen. B Limitedillä ei ollut osakkeiden luovutushetkellä 16.12.2004 mahdollisuuksia saamisen takaisinmaksuun yhtiön kehittämän teknologian keskeneräisyyden vuoksi. Mikäli saaminen olisi eräännytetty osakkeiden luovutuksen yhteydessä, olisi B Limited todennäköisesti joutunut taloudellisiin vaikeuksiin ja teknologian kehittäminen keskeytynyt. A Oyj oletti B Limitedin ansaitsevan huomattavia lisenssi- ja käyttöoikeusmaksuja yhtiön kehittämän teknologian valmistuttua edellyttäen kuitenkin, että A Oyj rahoittaa B Limitedin toimintaa siihen saakka. B Limitedin liiketoiminnan vuonna 2006 ostanut C Ltd on yhtiön tilinpäätöstietojen ja internetsivujen perusteella jatkanut asianomaisen teknologian kehittämistä. C Ltd on myös saanut rahoituksen tämän teknologian jatkokehittämiselle. Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt A Oyj:lle valitusluvan ja tutkinut asian. Valitus hyväksytään osittain niin, että yhtiöllä on oikeus vähentää verovuoden 2005 elinkeinotoiminnan tulostaan korkosaamisen menetyksenä 106 794,40 euroa. Helsingin hallinto-oikeuden päätös kumotaan vastaavalta osalta. Muilta osin valitus hylätään. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä mainituilla perusteilla Helsingin hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei muilta osin muuteta. Verohallinto muuttaa verotusta tämän päätöksen mukaisesti ja palauttaa takaisin liikaa maksetun veron korkoseuraamuksineen. Perustelut Sovelletut oikeusohjeet EVL 7 §:n mukaan vähennyskelpoisia ovat elinkeinotoiminnassa tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ja menetykset.
§:n 7 kohdan (717/2004) mukaan tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneita menoja eivät ole 6 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetun yhteisön sellaiselta osakeyhtiöltä, josta verovelvollinen tai 6 b §:n 7 momentissa tarkoitetut konserniyhtiöt omistavat yksin tai yhdessä vähintään kymmenen prosenttia osakepääomasta, olevien muiden saamisten kuin myyntisaamisten menetykset ja arvonalenemiset, tällaiselle yhtiölle annettu konsernituki sekä muut vastaavat osakeyhtiön taloudellisen aseman parantamiseksi ilman vastasuoritusta suoritetut menot. EVL 17 §:n 2 kohdan (717/2004) mukaan edellä 7 §:ssä tarkoitettuja vähennyskelpoisia menetyksiä ovat muun ohessa myyntisaamisten arvonalenemiset sekä muun rahoitusomaisuuden lopullisiksi todetut arvonalenemiset 16 §:ssä säädetyin poikkeuksin. Hallituksen esityksessä Eduskunnalle yritys- ja pääomaverouudistukseksi (HE 92/2004 vp) on yleisperusteluissa todettu muun ohella, että omistetun yhtiön selvitystilauhkaan vaikuttaa olennaisesti se, onko sijoitettu pääomapanos ollut alunperin riittävä. Monesti konsernituen tarve olisi voitu välttää yhtiöön sijoitetulla riittävällä omalla pääomalla tai lisäpääoman sijoituksella. Näissä vaihtoehdoissa ehdotetut osakkeiden hankintamenon vähennyskelpoisuuden rajoitukset estäisivät vähentämisen osakasyhtiön verotuksessa. Jotta ehdotettua osakkeiden hankintamenon vähennyskelvottomuutta koskevaa säännöstä ei voisi kiertää maksamalla konsernitukea pääomasijoituksen asemasta, ehdotetaan elinkeinoverolain 16 §:ään lisättäväksi säännös, jonka mukaan konsernituen luonteiset, toisen yhtiön taloudellisen aseman parantamiseksi suoritetut erät eivät olisi vähennyskelpoisia. Periaatteessa vähennyskelvottomuuden tulisi konsernituen osalta rajautua niin, että suoritukset, joita verotetaan saajan tulona, olisivat vähennettävissä. Koska konsernituki ei usein ole saajan veronalaista tuloa ja se lisäksi saatetaan suorittaa ulkomaiselle yhtiölle, jolloin tuki ei tule verotetuksi Suomessa, järjestelmän johdonmukaisuus kuitenkin edellyttää, ettei tällaista tukea voi vähentää. Tuen muodolla ei olisi merkitystä vähennyskelvottomuuden kannalta. Säännös koskisi esimerkiksi lainan anteeksiantoa ja menetystä tai erilaisten kustannusten kattamiseksi suoritettua suoraa tukea. Viimeksi mainittua voidaan suorittaa esimerkiksi markkinointitukena toimintaansa aloittavalle tytäryhtiölle. Tosiseikat A Oyj on 28.9.2001 hankkinut iso-britannialaisesta B Limitedistä 50,25 prosentin osakeomistuksen 5 561 015,92 euron hankintahinnalla. Yhtiö on luovuttanut osakeomistuksensa 16.12.2004 päivätyllä sopimuksella ("Share Sale & Settlement Agreement"). Luovutushinnaksi on ilmoitettu 0 euroa. Osakkeiden ostajat ovat olleet samoja yksityishenkilöitä, jotka ovat olleet B Limitedin alkuperäisiä osakkeenomistajia. A Oyj on lainannut B Limitedille yhtiön yleiseen rahoitustarpeeseen omistusaikanaan yhteensä 7 784 082 euroa. Osakekaupan 16.12.2004 yhteydessä A Oyj:n lainasaamiset B Limitediltä on sovittu maksettavaksi takaisin, kun viimeksi mainitun yhtiön kannattavuus sen sallii tai, mikäli yhtiön liiketoiminta myydään ulkopuoliselle, kauppakirjassa tarkemmin kuvatuin ehdoin. A Oyj:llä on ollut 31.12.2005 yhteensä 445 664,36 euron suuruinen korkosaaminen B Limitediltä. Kyseinen saaminen on muodostunut koroista, jotka B Limited oli velvollinen maksamaan A Oyj:lle yhtiöiden välisten lainasopimusten perusteella. Korkotulosta on luettu A Oyj:n elinkeinotoiminnan tuloksi 338 869,46 euroa verovuonna 2004 ja 106 794,40 euroa verovuonna 2005. B Limited on asetettu selvitystilaan 20.9.2005. A Oyj on poistanut B Limitedin selvitystilaan asettamisen perusteella kirjanpidossaan lainasaamisensa B Limitediltä sille kertyneine korkoineen, yhteensä 8 229 746,36 euroa. A Oyj on 16.12.2004 tehdyn osakekaupan ajankohtana olettanut, että B Limited pystyy kehittämästään teknologiasta saatavilla lisenssi- ja käyttöoikeusmaksuilla maksamaan lainansa osakkeiden kauppakirjassa kuvatulla tavalla ja suorittamaan lisäkauppahintaa siinä tapauksessa, että B Limitedin osakkeet myytäisiin edelleen ulkopuoliselle. Oikeudellinen arviointi ja lopputulos Verotusasiakirjoihin on liitetty 1.1.2003 ja 2.6.2004 päivätyt lainasopimukset, joiden mukaan A Oyj on lainannut B Limitedille varoja sen yleiseen rahoitustarpeeseen. Lainoille on sovittu maksettavaksi korkoa. Kyseessä olevia lainaeriä ei voida pitää oman pääoman ehtoisena sijoituksena B Limited -yhtiöön. Laina- ja korkosaamiset eivät myöskään ole
§:n 7 kohdassa tarkoitettuja myyntisaamisia.
§:n 7 kohdan säätämisen tarkoituksena on ollut estää osakkeiden hankintamenon vähennyskelvottomuutta koskevien säännösten kiertäminen maksamalla konsernitukea tai siihen rinnastettavia eriä pääomasijoituksen asemasta. Näin ollen oman ja vieraan pääoman ehtoisia sijoituksia on arvioitava samojen perusteiden mukaan. Tähän nähden säännöstä on tulkittava siten, että vieraan pääoman ehtoisen rahoituksen vähennyskelvottomuus koskee sellaisia saamisia, joissa saaminen on syntynyt yhtiöiden ollessa mainitussa lainkohdassa tarkoitetussa omistussuhteessa. Saamisen menetyksen vähennyskelvottomuuteen ei vaikuta se, että lainkohdassa tarkoitetun omistussuhteen aikana kertynyt saaminen kirjataan kuluksi vasta osakkeiden myyntiajankohdan jälkeen. Sillä seikalla, onko kyseessä velkoja- vai velallisaloitteinen selvitystila, ei ole asiassa merkitystä. A Oyj on sopinut saamistensa uudelleenjärjestelystä 16.12.2004 tehdyn osakekaupan yhteydessä, koska B Limitedillä ei tuolloin ollut mahdollisuuksia saamisten takaisinmaksuun yhtiön kehittämän teknologian keskeneräisyyden ja huonon rahoitustilanteen vuoksi ja koska A Oyj oletti B Limitedin kykenevän maksamaan velkansa myöhemmin. A Oyj:lle 16.12.2004 tehdyn osakekaupan jälkeen kertynyt korkosaaminen on näissä olosuhteissa syntynyt muun saamisen turvaamiseksi eli tulon hankkimis- tai säilyttämistarkoituksessa. Näin ollen A Oyj:llä on oikeus vähentää elinkeinotoiminnan tulostaan osakekaupan 16.12.2004 jälkeen kertyneen 106 794,40 euron korkosaamisen menetys. Tältä osalta yhtiön valitus hyväksytään. Muilta osin valitus hylätään. Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Esa Aalto, Ahti Vapaavuori, Matti Halén, Eila Rother ja Timo Viherkenttä. Asian esittelijä Matti Haapaniemi. Äänestyslausunto Eri mieltä olleen hallintoneuvos Timo Viherkentän äänestyslausunto: "Myönnän A Oyj:lle valitusluvan ja valituksen enemmälti hyläten alennan yhtiön verotettavaa tuloa 445 664,36 eurolla. Perustelut Yhtiön 7 784 082 euron lainasaamisen menetyksen vähennyskelvottomuudesta olen samaa mieltä kuin enemmistö. Korkosaamisten menetyksen osalta lausun seuraavaa:
§:n 7 kohdan mukaan vähennyskelvottomia menoja eivät ole yhteisön sellaiselta osakeyhtiöltä, jonka osakepääomasta yhteisö konserniyhtiöineen omistaa vähintään 10 prosenttia, olevien muiden saamisten kuin myyntisaamisten menetykset. Säännöksen sanamuodossa ei ole asetettu korkosaamisia muista saamisista poikkeavaan asemaan. Korkotulo on EVL:n mukaan lähtökohtaisesti sen verovuoden tuloa, jolta se suoritetaan, siinäkin tapauksessa, että korko on lisätty pääomaan tai jäänyt muuten saamiseksi. Tässä suhteessa korkotulot vastaavat
§:n 7 kohdassa vähennyskelpoisiksi jätettyjä myyntisaamisia, jotka niin ikään on pääsääntöisesti luettu jo aiemmin tuloksi. Nyt kysymyksessä olevassa asiassa yhtiön lainasaamisille kertyneet korot, jotka oli lisätty lainapääomaan, oli luettu yhtiön veronalaisiksi tuloiksi verovuosina 2004 ja 2005. Kun kyseiset korkosaamiset on verovuonna 2005 menetetty, ei voida pitää taloudellisesti perusteltuna eikä myöskään
§:n 7 kohdan tarkoituksen mukaisena, ettei yhtiön veronalaisiksi tuloiksi edellisenä ja samana verovuonna luettujen korkosaamisten menetyksiä voitaisi vähentää yhtiön verotuksessa. Näin ollen katson yhtiön yhteensä 445 664,36 euron korkosaamisen vähennyskelpoiseksi verovuonna 2005 kokonaisuudessaan eli myös siltä osin kuin saaminen on kertynyt ajalta, jolloin yhtiöiden välillä on ollut
§:n 7 kohdan mukainen omistussuhde."
Tekoälyselitys virallisen lakitekstin pohjalta. Suuntaa antava, ei korvaa oikeudellista neuvontaa.