← Suomi

KHO/2015/49

2015 false KHO:2015:49 A Oy:n verovuodelta 2008 ilmoittama elinkeinotoiminnan tulo oli Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön A Oy:n osakkaan B:n tuloverotuksesta tekemän oikaisuvaatimuksen johdosta katsottu B:n veronalaiseksi ansiotuloksi verotuksen oikaisulautakunnan 10.11.2011 tekemällä päätöksellä. Verohallinto oli 15.5.2012 tekemällään päätöksellä toimittanut B:n tuloverotuksen uudelleen siten, että B:n palkkatuloihin lisättiin 32 730 euroa. Sama määrä oli Verohallinnon 14.11.2011 tekemällä tuloverotusta koskevalla päätöksellä poistettu A Oy:n elinkeinotoiminnan tulosta. A Oy:n arvonlisäverotusta koskeva palautushakemus, jossa A Oy oli vaatinut sen tulosta poistetusta määrästä maksettua arvonlisäveroa tilikaudelta 1.1. - 31.12.2008 palautettavaksi, oli saapunut Verohallintoon 14.6.2012 eli arvonlisäverolain 191 b §:n 3 momentissa säädetyn tilikauden päättymisestä laskettavan kolmen vuoden määräajan jälkeen. Asiassa oli ratkaistava, voitiinko A Oy:lle arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin seurannaismuutosta koskevan säännöksen nojalla palauttaa liikaa maksettavaksi ilmoitettu arvonlisävero lain 191 b §:ssä säädetyn kolmen vuoden määräajan jälkeen tilanteessa, jossa B:n tuloverotusta oli muutettu A Oy:n arvonlisäverotukseen vaikuttavalla tavalla. Korkein hallinto-oikeus katsoi, toisin kuin hallinto-oikeus, että arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin säännös oli sovellettavissa vain, kun verovelvollisen arvonlisäverotusta muutettiin säännöksessä tarkoitetulla tavalla toisen verovelvollisen arvonlisäverotukseen vaikuttavalla tavalla. Näin ollen A Oy:n tekemään arvonlisäveron palautushakemukseen ei voitu soveltaa arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin seurannaismuutosta koskevaa säännöstä. Hallinto-oikeuden päätös kumottiin ja Verohallinnon päätös, jolla A Oy:n arvonlisäveron palautushakemus tilikaudelta 1.1. - 31.12.2008 oli jätetty myöhästyneenä tutkimatta, saatettiin voimaan. Arvonlisäveron palautushakemus tilikaudelta 1.1. - 31.12.2008. Arvonlisäverolaki 191 b § ja 204 § Päätös, josta valitetaan Helsingin hallinto-oikeuden päätös 19.12.2013 nro 13/1686/4 Asian aikaisempi käsittely Verohallinto on 28.6.2012 tekemällään päätöksellä jättänyt A Oy:n 14.6.2012 saapuneen arvonlisäveron palautushakemuksen tilikauden 1.1. - 31.12.2008 kohdekuukaudelta 12/2008 myöhästyneenä tutkimatta. A Oy on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että Verohallinnon päätös kumotaan ja yhtiölle palautetaan arvonlisäveroa 7 024,38 euroa tilikaudelta 1.1. - 31.12.2008. Yhtiön osakas B on saanut Verohallinnon 15.5.2012 tekemän B:n henkilökohtaisen tulon verotusta koskevan päätöksen ja maksukuitin verovuoden 2008 oikaistusta verotuksesta. A Oy ei ole voinut hakea tätä aikaisemmin arvonlisäveron palautusta tilikaudelta 1.1. - 31.12.2008. Valituskirjelmään on liitetty Verohallinnon 15.5.2012 tekemä verotuksen oikaisupäätös, joka koskee B:n henkilökohtaisen tulon verotusta verovuodelta 2008. Oikaisupäätöksellä B:n ansiotuloihin on rahapalkkana tehty 32 730 euron suuruinen lisäys Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön muutoksenhaun johdosta. A Oy:n tilikauden 1.1. - 31.12.2008 tulona ilmoitettujen tuottojen on oikaisupäätöksessä todettu perustuneen yhtiön osakkaan B:n henkilökohtaiseen työpanokseen ja asiantuntemukseen. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antanut asiassa vastineen ja Verohallinto lausunnon. Yhtiö on antanut vastaselityksen. Helsingin hallinto-oikeuden ratkaisu Hallinto-oikeus on, hyväksyen yhtiön arvonlisäveron palauttamista koskevan vaatimuksen, kumonnut Verohallinnon päätöksen ja palauttanut asian Verohallinnolle palautettavan veron määrän selvittämiseksi. Hallinto-oikeus on lausunut päätöksensä perusteluina seuraavaa: Arvonlisäverolain 1 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan valtiolle sen mukaan kuin tässä laissa säädetään liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä. Saman pykälän 4 momentin mukaan myynnin ei katsota tapahtuvan liiketoiminnan muodossa, jos siitä saatu vastike on ennakkoperintälain (1118/1996) 13 §:ssä tarkoitettua palkkaa. Arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin mukaan, jos verovelvollisen suoritettavan tai vähennettävän veron määrä on veroviranomaisen päätöksen tai muutoksenhaun johdosta muuttunut toisen verovelvollisen suoritettavan tai vähennettävän veron määrään vaikuttavalla tavalla, viimeksi mainittua veron määrää oikaistaan muutosta vastaavaksi. Saman pykälän 3 momentin mukaan 2 momentissa tarkoitettu oikaisu verovelvollisen eduk­si edellyttää verovelvollisen vaatimusta. Oikaisua vaaditaan 191 b §:ssä säädettyä menettelyä noudattaen. Edelleen pykälän 4 momentin mukaan 2 momentissa tarkoitettu oikaisu voidaan tehdä, vaikka 179 tai 191 b §:ssä säädetty määräaika on päättynyt. Oikaisu voidaan jättää suorittamatta, jos muutoksen tekeminen on erityisestä syystä kohtuutonta. Hallituksen esityksen (HE 136/2009

  1. vp)mukaan arvonlisäverolain 204 §:ssä säädetään niin sanotusta seurannaismuutoksesta, joka voidaan tehdä verovelvollisen eduksi tai vahingoksi muutoksenhaulle tai veron määräämiselle säädetyistä määräajoista riippumatta. Seurannaismuutos koskee tilanteita, joissa verovelvollisen joltakin tilikaudelta suoritettavaa tai vähennettävää veroa on vero- tai muutoksenhakuviranomaisen päätöksellä muutettu toiselta tilikaudelta suoritettavan tai vähennettävän veron määrään vaikuttavalla tavalla. Hallituksen esityksessä säännöksen soveltamisalaa ehdotetaan laajennettavaksi ja yhdenmukaistettavaksi verotusmenettelystä annetun lain (1558/1995) 75 §:n kanssa siten, että oikaisumenettely kattaisi myös ne tapaukset, joissa verovelvollisen verotusta on muutettu toisen verovelvollisen verotukseen vaikuttavalla tavalla. Seurannaismuutos tehtäisiin viimeksi mainitun verovelvollisen verotukseen. Ehdotus edistäisi verotuksen oikeellisuutta ja poistaisi spekulatiiviset valitukset, joilla pyritään siihen, että kukaan ei maksa veroa myynnistä tai että ostaja saa aiheettoman vähennyksen. Hallituksen esityksen mukaan arvonlisäverolain 204 §:n soveltamisalaa laajennettaisiin ja yhdenmukaistettaisiin verotusmenettelystä annetun lain 75 §:n kanssa. Pykälän 2 momentti koskisi seurannaismuutosta, joka aiheutuu vero- tai muutoksenhakuviranomaisen päätöksen perusteella tehdystä muutoksesta toisen verovelvollisen verotukseen. Jos toisen verovelvollisen verotukseen tehty muutos vaikuttaisi verovelvollisen suoritettavan tai vähennettävän veron määrään, viimeksi mainittua verotusta oikaistaisiin muutosta vastaavaksi. Säännöstä voitaisiin soveltaa esimerkiksi tilanteessa, jossa ostajan verotusta on muutettu, koska Suomessa tapahtuvaan myyntiin on virheellisesti sovellettu käännettyä verovelvollisuutta. Myyjä voitaisiin tällöin määrätä myynnistä verovelvolliseksi. Lisäksi säännöstä voitaisiin soveltaa, mikäli myyjän verotusta muutettaisiin sen vuoksi, että hän on aiheetta suorittanut veroa myynnistään ja ostaja on tämän johdosta tehnyt ostosta aiheettoman vähennyksen. Verotusmenettelystä annetun lain 75 §:n 3 momentin mukaan Verohallinto voi muuttaa verovelvollisen verotusta myös silloin, kun verovelvollisen muuta kuin tämän lain mukaan toimitettua verotusta on muutettu tämän lain mukaan toimitettavaan verotukseen vaikuttavalla tavalla. A Oy:n 11.6.2012 päivätyn ja 14.6.2012 Verohallintoon saapuneen arvonlisäveron palautushakemuksen sisällön perusteella yhtiön on katsottava esittäneen arvonlisäverolain 204 §:n 3 momentissa tarkoitetun vaatimuksen verovelvollisen eduksi tapahtuvasta oikaisusta. A Oy:n osakkaan B:n verovuoden 2008 tuloverotusta on oikaistu Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön tekemän muutoksenhaun johdosta. B:n rahapalkaksi muutoksenhaun johdosta lisätty 32 730 euroa alentaa vastavuoroisesti A Oy:n arvonlisäverollisen palvelumyynnin verollista määrää tilikaudelta 1.1. - 3l.12.2008. Näin B:n verovuodelta 2008 suoritettavan veron määrä on muuttunut Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön muutoksenhaun johdosta A Oy:n suoritettavaan arvonlisäveron määrään vaikuttavalla tavalla. Asiassa sovellettavan arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin perusteella yhtiön suoritettavaa veron määrää on oikaistava kyseistä muutosta vastaavasti. Näin ollen hallinto-oikeus on, hyväksyen yhtiön arvonlisäveron palauttamista koskevan vaatimuksen, palauttanut asian Verohallinnolle palautettavan veron määrän selvittämiseksi. Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Olli Kurkela, Tuulikki Tulokas ja Matti Haapaniemi. Asian esittelijä Pasi Mäkelä. Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden päätös kumotaan ja Verohallinnon päätös saatetaan voimaan. Asiassa on kysymys siitä, voiko Verohallinto tuloverotuksessa tehtyjen muutosten perusteella palauttaa verovelvolliselle arvonlisäveroa kolmen vuoden määräajan päättymisen jälkeen. Hallinto-oikeuden päätöksen mukaan kyseinen oikaisu voidaan tehdä arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin nojalla eli seurannaismuutoksena. Lisäksi hallinto-oikeuden päätöksessä on viitattu verotusmenettelystä annetun lain 75 §:n 3 momenttiin. Verotusmenettelystä annettua lakia sovelletaan lain 1 §:n mukaisesti tuloverotuksessa noudatettavaan menettelyyn. Arvonlisäverotuksen menettelysäännökset sisältyvät arvonlisäverolakiin. Vaikka verotusmenettelystä annetun lain 75 § vastaa osittain arvonlisäverolain 204 §:ää, ei sen 3 momenttia vastaavaa säännöstä ole arvonlisäverolaissa. Verotusmenettelystä annetun lain 75 §:n 3 momenttia ei siten voida ottaa huomioon käsillä olevassa tapauksessa. Arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin mukainen seurannaismuutos on mahdollinen vain verovelvollisen arvonlisäveron määrän muuttuessa toisen verovelvollisen arvonlisäveron määrään vaikuttavalla tavalla. Verotusmenettelystä annetun lain 75 §:n 3 momentin on oikeuskirjallisuudessa todettu soveltuvan tapauksissa, joissa muun kuin saman lain mukaan toimitetun verotuksen ratkaisu on suoraan otettava tuloverotuksen perusteeksi ilman erillistä harkintaa. Tällainen tilanne on esimerkiksi silloin, kun omaisuuden perintö- ja lahjaverotuksessa vahvistettua arvoa muutetaan muutoksenhaun johdosta. Luovutusvoiton verotusta voidaan silloin oikaista seurannaismuutoksin verotuksen oikaisulle säädetystä määräajasta riippumatta. Verotusmenettelystä annetun lain 75 §:n 3 momentti on tarpeellinen, jotta eri verolakien perusteella toimitettujen verotusten muutokset voidaan helposti ottaa huomioon tuloverotuksessa. Tuloverotusta toimitettaessa on otettava huomioon esimerkiksi perintö- ja lahjaverotuksessa vahvistettu arvo. Arvonlisäverotuksessa tällaista sidonnaisuutta muihin verolajeihin ei ole. Arvonlisäveron palauttamisesta verovelvolliselle säädetään arvonlisäverolain 191 b §:ssä. Koska yhtiö ei käsillä olevassa tapauksessa ole tehnyt arvonlisäveron palautushakemusta pykälän 3 momentin mukaisessa määräajassa eli kolmen vuoden kuluessa tilikauden 2008 päättymisestä, ei arvonlisäveron palauttaminen ole mahdollista tämän pykälän nojalla. Arvonlisäveron palauttaminen yhtiölle ei ole mahdollista myöskään arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin perusteella. Arvonlisäveroa ei siis voida palauttaa yhtiölle hallinto-oikeuden päätöksessä mainituilla perusteilla. Yhtiölle on varattu tilaisuus antaa vastine. Vastinetta ei ole annettu. Merkitään, että asiakirjojen mukaan A Oy:n elinkeinotulon verotus verovuodelta 2008 on toimitettu uudelleen Verohallinnon päätöksellä 14.11.2011 siten, että osakeyhtiön elinkeinotoiminnan tulolähteen tulo on poistettu. Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle valitusluvan ja tutkinut asian. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valitus hyväksytään. Hallinto-oikeuden päätös kumotaan ja Verohallinnon päätös, jolla A Oy:n arvonlisäveron palautushakemus tilikauden 1.1. - 31.12.2008 kohdekuukaudelta 12/2008 on jätetty myöhästyneenä tutkimatta, saate­taan voimaan. Perustelut 1. Sovellettavat säännökset ja niiden esityöt 1.1 Arvonlisäverolain oikaisua koskevat säännökset Arvonlisäverolain 191 §:n (605/2009) 1 momentin mukaan verovelvol­linen oikaisee veroilmoituksessa olevan virheen antamalla kyseiseltä verokaudelta veroilmoituksen oikaisuilmoituksen. Arvonlisäverolain 191 b §:n (605/2009) 1 momentin mukaan verovel­vollisella on oikeus saada 191 §:ssä tarkoitettua menettelyä noudattaen liikaa maksettavaksi ilmoitettu vero tai vero, jota ei ole ilmoitettu palau­tettavaksi, palautuksena tilikauden aikana tai korjata virhe vähen­tämällä kyseinen vero tilikauden aikana seuraavilta verokausilta. Pykä­län 2 mo­mentin mukaan verovelvollisella, joka ei ole tehnyt 1 momen­tissa tarkoi­tettua oikaisua tai korjausta, on oikeus tilikauden päätyttyä saada kysei­nen vero palautuksena hakemuksen tai muun saadun selvi­tyksen perus­teella. Pykälän 3 momentin mukaan verovelvollisella on oikeus 2 mo­men­tissa tarkoitettuun palautukseen kolmen vuoden ajan sen tilikauden päättymisestä, jolta veroa on ilmoitettu liikaa, tai verovelvol­lisen maini­tun ajan kuluessa tekemän vaatimuksen perusteella myöhem­minkin. Arvonlisäverolain 192 §:n 1 momentin (529/2010) mukaan, jos Vero­hallinto verovelvollisen hakemuksesta, valituksen johdosta tai muutoin toteaa, että sen päätös on verovelvollisen vahingoksi virheellinen, Vero­hallinnon on oikaistava päätöksessä oleva virhe, ja verovelvollisella on oikeus saada virheen johdosta liika maksettavaksi määrätty vero tai vero, joka oli päätetty jättää palauttamatta, palautuksena, jollei asiaa ole vali­tukseen annetulla päätöksellä ratkaistu. Pykälän 2 momentin (886/2009) mukaan oikaisu voidaan tehdä kolmen vuoden kuluessa sen tilikauden päättymisestä, jota oikaistava päätös koskee tai, jos päätös koskee useita tilikausia, niistä viimeisen päättymisestä tai 60 päivän kuluessa oikais­tavan päätöksen tekemisestä taikka verovelvollisen sanotun ajan kulues­sa tekemän vaatimuksen perusteella myöhemminkin. 1.2 Arvonlisäverolain seurannaismuutosta koskevat säännökset ja niiden esityöt Arvonlisäverolain 204 §:n (886/2009) 1 momentin mukaan, jos verovel­vollisen jolta­kin verokaudelta suoritettavan tai vähennettävän veron määrä on vero­viran­omaisen päätöksen tai muutoksenhaun johdosta muut­tunut toiselta verokaudelta suoritettavan tai vähennettävän veron määrään vaikutta­valla tavalla, viimeksi mainitulta verokaudelta suoritet­tavan tai vähen­nettävän veron määrää oikaistaan muutosta vastaavaksi. Pykälän 2 momentin mukaan, jos verovelvollisen suoritettavan tai vä­hen­nettävän veron määrä on veroviranomaisen päätöksen tai muutoksen­haun joh­dosta muuttunut toisen verovelvollisen suoritettavan tai vähen­nettävän veron määrään vaikuttavalla tavalla, viimeksi mainittua veron määrää oikaistaan muutosta vastaavaksi. Pykälän 3 momentin mukaan edellä 2 momentissa tarkoitettu oikaisu verovelvollisen eduksi edellyttää vero­velvollisen vaatimusta. Oikaisua vaaditaan 191 b §:ssä säädettyä menet­telyä noudattaen. Pykälän 4 momentin mukaan edellä 1 tai 2 momentissa tarkoitettu oikaisu voidaan tehdä, vaikka 179 tai 191 b §:ssä säädetty määräaika on päättynyt. Oikaisu voidaan jättää suorittamatta, jos muu­toksen tekeminen on erityisestä syystä kohtuutonta. Pykälän 5 momentin mukaan verovelvolliselle on, jos mahdollista, ennen oikaisun tekemistä varattava tilaisuus tulla asiassa kuulluksi, jollei se ole ilmeisen tarpee­tonta. Laki 886/2009 on tullut voimaan 1.1.2010. Lain 204 §:ää sovelletaan, kun pykälässä tarkoitetun oikaisun aiheuttava toista verokautta tai toista verovelvollista koskeva päätös on tullut lainvoimaiseksi lain tultua voimaan. Lakia 886/2009 koskevan hallituksen esityksen (HE 136/2009
  2. vp)mukaan arvonlisäverolain 204 §:ssä säädetään niin sanotusta seurannais­muutoksesta, joka voidaan tehdä verovelvollisen eduksi tai vahingoksi muutoksenhaulle tai veron määräämiselle säädetyistä määräajoista riippumatta. Seurannaismuutos koskee tilanteita, joissa verovelvollisen joltakin tilikaudelta suoritettavaa tai vähennettävää veroa on vero- tai muutoksenhakuviranomaisen päätöksellä muutettu toiselta tilikaudelta suoritettavan tai vähennettävän veron määrään vaikuttavalla tavalla. Säännöksen soveltamisalaa ehdotetaan laajennettavaksi ja yhdenmukais­tettavaksi verotusmenettelystä annetun lain (1558/1995) 75 §:n kanssa siten, että oikaisumenettely kattaisi myös ne tapaukset, joissa verovel­vollisen verotusta on muutettu toisen verovelvollisen verotukseen vai­kut­tavalla tavalla. Seurannaismuutos tehtäisiin viimeksi mainitun vero­velvollisen verotukseen. Ehdotus edistäisi verotuksen oikeellisuutta ja poistaisi spekulatiiviset valitukset, joilla pyritään siihen, että kukaan ei maksa veroa myynnistä tai että ostaja saa aiheettoman vähennyksen. Hallituksen esityksen 204 §:ää koskevien yksityiskohtaisten perustelujen mukaan pykälässä säädetään seurannaismuutoksesta. Se koskee nykyisin tilanteita, joissa verovelvollisen joltakin tilikaudelta suoritettavan tai vähennettävän veron määrää on vero- tai muutoksenhakuviranomaisen päätöksellä muutettu toiselta tilikaudelta suoritettavan tai vähennettävän veron määrään vaikuttavalla tavalla. Viimeksi mainitulta tilikaudelta suoritettavan tai vähennettävän veron määrää oikaistaan tällöin muutosta vastaavasti. Oikaisu voidaan tehdä vaikka veron määräämiselle tai muu­toksenhaulle säädetty määräaika olisi päättynyt. Verotusmenettelystä annetun lain 75 §:ää sovelletaan mainitun lain mukaan toimitettavaan verotukseen tehtäviin seurannaismuutoksiin. Tällainen oikaisu tehdään, kun verovelvollisen tietyn verovuoden verotusta on muutettu hänen toisen verovuoden verotukseen vaikuttavalla tavalla. Seurannaismuutos tulee kysymykseen myös tilanteissa, joissa verotusta on muutettu toisen verovelvollisen verotukseen vaikuttavalla tavalla. Tällöin vastaava oikaisu tehdään viimeksi mainitun verovelvollisen verotuksessa. Oikai­sua ei suoriteta, jos muutoksen tekeminen on erityisestä syystä kohtuu­tonta. Verovelvolliselle on, jos mahdollista, ennen muutoksen tekemistä varattava tilaisuus tulla asiassa kuulluksi, jollei se ole ilmeisen tarpee­tonta. Hallituksen esityksen mukaan arvonlisäverolain 204 §:n soveltamisalaa laajennettaisiin ja yhdenmukaistettaisiin verotusmenettelystä annetun lain 75 §:n kanssa. Uusi säännös kattaisi siten myös seurannaismuu­tokset, jotka aiheutuvat vero- tai muutoksenhakuviranomaisen päätöksen perusteella tehdyistä muutoksista toisen verovelvollisen verotukseen. Pykälän 2 momentti koskisi seurannaismuutosta, joka aiheutuu vero- tai muutoksenhakuviranomaisen päätöksen perusteella tehdystä muutok­sesta toisen verovelvollisen verotukseen. Jos toisen verovelvollisen verotukseen tehty muutos vaikuttaisi verovelvollisen suoritettavan tai vähennettävän veron määrään, viimeksi mainittua verotusta oikaistaisiin muutosta vastaavaksi. Säännöstä voitaisiin soveltaa esimerkiksi tilan­teessa, joissa ostajan verotusta on muutettu, koska Suomessa tapahtu­vaan myyntiin on virheellisesti sovellettu käännettyä verovelvollisuutta. Myyjä voitaisiin tällöin määrätä myynnistä verovelvolliseksi. Lisäksi säännöstä voitaisiin soveltaa, mikäli myyjän verotusta muutettaisiin sen vuoksi, että hän on aiheetta suorittanut veroa myynnistään ja ostaja on tämän johdosta tehnyt ostosta aiheettoman vähennyksen. Valtiovarainvaliokunnan mietinnössä (VaVM 16/2009
  3. vp)on todettu hallituksen esityksen (HE 136/2009
  4. vp)johdosta muun ohella, että ehdotus mahdol­listaisi oikaisut tilanteissa, joissa verovelvollinen vaatii palautusta kol­men vuoden määräajan lopussa, minkä johdosta vastaavaa korjausta ei nykyisin enää ehdittäisi tehdä toisen verovelvollisen vero­tuksessa määräajassa. Nykytila muuttuisi siten, että se aika pitenisi, jonka kuluessa toisen verovelvollisen verotukseen voitaisiin puuttua toisen verovelvollisen verotusta koskevan muutoksen vuoksi. Tämä aiheuttaisi sinänsä epävarmuutta veron määräämiselle säädetyn ajan jälkeen tapahtuvista muutoksista. Mietinnön mukaan on myös huomat­tava, että seurannaismuutoksia ei vastaisuudessakaan voitaisi tehdä, ellei ensimmäinen verovelvollinen ole tehnyt palautushakemusta nykyisen kolmen vuoden määräajan kuluessa. Myyjä ja ostaja voisivat lisäksi nykyiseen tapaan käytännössä välttää seurannaismuutoksen toteutta­misen luopumalla liikaa maksetun veron palautusoikeudesta. Ehdotettu muutos edistäisi verotuksen oikeellisuutta ja toimisi myös verovel­vol­lisen eduksi. 1.3 Verotusmenettelystä annetun lain asianomaiset säännökset Verotusmenettelystä annetun lain 1 §:n 1 momentin mukaan mainitussa laissa säädetään verotusmenettelystä ja muutoksenhausta verotukseen. Pykälän 2 momentin mukaan lakia sovelletaan seuraaviin veroihin ja maksuihin: 1) valtiolle tulon perusteella suoritettava vero (valtionvero) 2) kunnalle tulon perusteella suoritettava vero (kunnallisvero) 3) yhteisön ja yhteisetuuden tulon perusteella suoritettava vero (yhteisön tulovero) 4) evankelisluterilaisen kirkon ja ortodoksisen kirkkokunnan seurakun­nalle suoritettava vero (kirkollisvero) 5) Kansaneläkelaitokselle suoritettava vakuutetun maksu (sairausvakuu­tus­maksu), ja 6) valtiolle yleisradioverosta annetun lain (484/2012) mukaan suori­tettava vero (henkilön yleisradiovero ja yhteisön yleisradiovero). Verotusmenettelystä annetun lain 75 §:n (520/2010) 1 momentin mukaan, jos verotusta on muutettu toisen verovuoden tai toisen vero­velvollisen verotukseen vaikuttavalla tavalla, Verohallinto muuttaa myös toisen verovuoden tai toisen verovelvollisen verotusta muutosta vastaa­vasti (seurannaismuutos), jollei muutoksen tekeminen ole erityisestä syystä kohtuutonta. Verovelvolliselle on, jos mahdollista, ennen muutok­sen tekemistä varattava tilaisuus tulla asiassa kuulluksi, jollei se ole ilmeisen tarpeetonta. Pykälän 2 momentin mukaan Verohallinto voi muut­taa verovelvollisen verotusta silloinkin, jos verotusta on toisessa valtiossa muutettu Suomen verotukseen vaikuttavalla tavalla. Pykälän 3 momen­tin mukaan Verohallinto voi muuttaa verovelvollisen verotusta myös silloin, kun verovelvollisen muuta kuin tämän lain mukaan toimi­tettua verotusta on muutettu tämän lain mukaan toimitettavaan verotuk­seen vaikuttavalla tavalla. 2. Tosiseikat A Oy:n verovuodelta 2008 ilmoittama elinkeinotoimin­nan tulo on Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön yhtiön osakkaan B:n tuloverotuksesta tekemän oikaisuvaatimuk­sen johdos­ta katsottu B:n veronalaiseksi ansiotuloksi verotuksen oikaisu­lautakunnan 10.11.2011 tekemällä päätöksellä. Verohallinto on 15.5.2012 tekemällään päätöksellä toimittanut B:n tulovero­tuk­sen uudelleen siten, että B:n palkkatuloihin on lisätty 32 730 euroa. Sama määrä on poistettu A Oy:n elinkeinotoi­minnan tulosta Verohallinnon 14.11.2011 tekemällä tuloverotusta koske­valla päätöksellä. A Oy:n arvonlisäveron palautushake­mus, jolla yhtiö on vaatinut sen tulosta poistetusta määrästä maksettua arvonlisäveroa palautettavaksi tilikaudelta 1.1.-31.12.2008, on saapunut Verohallintoon 14.6.2012. Verohallinto on jättänyt palautushakemuksen myöhästyneenä tutkimatta. 3. Asian oikeudellinen arviointi ja johtopäätös Asiassa on ratkaistava, voidaanko verovelvolliselle arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin nojalla palauttaa liikaa maksettavaksi ilmoitettu arvonlisävero lain 191 b §:ssä säädetyn kolmen vuoden määräajan jäl­keen tilikauden päättymisestä tilanteessa, jossa toisen verovelvollisen tulovero­tusta on muutettu verovelvollisen arvonlisäverotukseen vaikuttavalla tavalla. Hallinto-oikeuden valituksenalaisen päätöksen mukaan liikaa maksetta­vaksi ilmoitettu arvonlisävero voidaan tällaisessa tilanteessa palauttaa verovelvolliselle arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentissa tarkoitettuna seurannaismuutoksena. Hallinto-oikeuden päätöksessä on viitattu vero­tusmenettelystä annetun lain 75 §:n 3 momenttiin, jonka mukaan Vero­hallinto voi muuttaa verovelvollisen verotusta myös silloin, kun verovel­vollisen muuta kuin tämän lain mukaan toimitettua verotusta on muu­tettu tämän lain mukaan toimitettavaan verotukseen vaikuttavalla taval­la. Verotusmenettelystä annetun lain 1 §:ssä säädetään lain soveltamisalasta. Lakia ei sovelleta arvonlisäveroon. Arvonlisäverolakiin sisältyy arvonlisäverotuksessa noudatettavat oikaisua ja seurannaismuutosta koskevat säännökset. Arvonlisäverolain soveltamisala huomioon ottaen lain 204 §:n 2 momentin mukainen seurannaismuutos on mahdollinen vain, jos verovelvollisen suoritettavan tai vähennettävän arvonlisäveron määrä on muuttunut toisen verovelvollisen suoritettavan tai vähennettävän arvonlisäveron määrään vaikuttavalla tavalla. Sen sijaan arvonlisäverolakiin ei sisälly verotusmenettelystä annetun lain 75 §:n 3 momentin säännöstä vastaavaa säännöstä, jonka perusteella seurannaismuutos arvonlisäverotuksessa voitaisiin tehdä myös, jos verovelvollisen suoritettavan tai vähennettävän veron määrä on muuttunut toisen verovelvollisen muuhun verotukseen kuin arvonlisäverotukseen tehdyn muutoksen johdosta. Myöskään säännöstä koskevassa hallituksen esityksessä (HE 136/2009
  5. vp)tai valtiovarainvaliokunnan hallituksen esityksen johdosta antamassa mietinnössä (VaVM 16/2009
  6. vp)ei tällaiseen viitata. Nyt kysymyksessä olevassa tapauksessa A Oy:n osakkaan B:n verotusta on Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön tekemän oikaisuvaatimuksen johdosta muutettu siten, että A Oy:n tuloksi ilmoitettu määrä verovuodelta 2008 on katsottu B:n henkilökohtaiseksi ansiotuloksi ja vastaava määrä on poistettu A Oy:n elinkeinotoiminnan tulolähteestä. B:n tuloverotusta on siten muutettu A Oy:n arvonlisäverotukseen vaikuttavalla tavalla verotuksen oikaisulautakunnan 10.11.2011 ja Verohallinnon 15.5.2012 tekemillä päätöksillä. A Oy:n suoritettavan arvonlisäveron määrä ei ole muuttunut arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentissa tarkoitetulla tavalla toisen verovelvollisen suoritettavaan tai vähennettävään arvonlisäveroon tehdyn muutoksen johdosta. Yhtiön tekemään palautushakemukseen ei näin ollen voida soveltaa arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin seurannaismuutosta koskevaa säännöstä. Toimittaessaan A Oy:n tuloverotuksen uudelleen 14.11.2011 tehdyllä päätöksellä Verohallinnolla olisi ollut mahdollisuus oma-aloitteisesti arvonlisäverolain 191 b §:n 2 momentin nojalla oikaista yhtiön arvonlisäverotusta vastaavasti ja palauttaa yhtiön liikaa suorittamat arvonlisäverot. Sillä seikalla, että Verohallinto ei ole näin tehnyt, ei kuitenkaan ole merkitystä arvioitaessa arvonlisäverolain 204 §:n 2 momentin säännöksen soveltumista yhtiön tekemään palautushakemukseen. Asiassa tulee tämän vuoksi sovellettavaksi vain arvonlisäverolain 191 b §:n säännös liikaa maksettavaksi ilmoitetun veron hakemisesta palautuksena takaisin. Pykälän 2 momentin mukaan verovelvollisella, joka ei ole tehnyt saman pykälän 1 momen­tissa tarkoitettua oikaisua tai korjausta, on oikeus tilikauden päätyttyä saada kyseinen vero palautuksena hakemuksen tai muun saadun selvityksen perusteella. Pykälän 3 momentin mukaan verovelvollisella on oikeus 2 momentissa tarkoitettuun palautukseen kolmen vuoden ajan sen tilikauden päättymisestä, jolta veroa on ilmoitettu liikaa, tai verovelvollisen mainitun ajan kuluessa tekemän vaatimuksen perusteella myöhemminkin. A Oy:n arvonlisäveron palautushakemus tilikaudelta 1.1. - 31.12.2008 on saapunut Verohallintoon 14.6.2012. Koska hakemusta ei ole tehty arvonlisäverolain 191 b §:n 3 momentin mukaisessa määräajassa eli kolmen vuoden kuluessa tilikauden 1.1. - 31.12.2008 päättymisestä, Verohallinnon on tullut jättää hakemus myöhästyneenä tutkimatta. Edellä esitetyillä perusteilla hallinto-oikeuden päätös on kumottava ja Verohallinnon päätös, jolla A Oy:n arvonlisäveron palautushakemus tilikauden 1.1. - 31.12.2008 koh­dekuukaudelta 12/2008 on jätetty myöhästyneenä tutkimatta, on saatetta­va voimaan. Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Vapaavuori, Eila Rother, Hannele Ranta-Lassila, Leena Äärilä ja Vesa-Pekka Nuotio. Asian esittelijä Marita Eeva.

🔗 Viralliseen lähteeseen

Tekoälyselitys virallisen lakitekstin pohjalta. Suuntaa antava, ei korvaa oikeudellista neuvontaa.