2006 false KKO:2006:102 A ja B olivat pantanneet omistamansa asunto-osakkeet verovirastolle vakuudeksi osakeyhtiön veroista ja niiden viivästysseuraamuksista. Verot vanhentuivat vuosien 1996 ja 1997 l

§:n 2 momentin mukaan nämä verot saadaan periä niiden pantiksi annetuista As Oy Y:n osakkeista numerot 1 - 96 näiden verojen vanhentumisen estämättä. Asiassa oli riidanalaista se, vastasiko pantti myös verojen vanhentumisen jälkeen niille kertyneistä viivästysseuraamuksista. A:n ja B:n 21.10.1992 antama panttaus oli takauksesta ja vierasvelkapanttauksesta annetun lain (361/1999) tarkoittama vierasvelkapanttaus ja siihen sovellettiin tätä lakia sellaisena kuin lain 41 §:ssä ja 44 §:ssä säädetään. Panttaus oli sen sanamuodon mukaan annettu verojen lisäksi viivästyskorkojen ja jäämämaksun vakuudeksi. Veroviraston ilmoituksen mukaan viivästysseuraamus koostui 31.12.1995 saakka veron viivästyskorosta ja jäämämaksusta annetun lain (145/1976) tarkoittamasta viivästyskorosta ja 1.1.1996 lukien veronlisäyksestä ja viivekorosta annetun lain (1556/1995) tarkoittamasta viivekorosta. Kummankin lainkohdan mukaan viivästysseuraamuksia ulosottotoimin perittäessä noudatetaan veron ulosotosta annettuja säädöksiä. Veroviraston ilmoituksen mukaan viivästysseuraamusten yhteismäärä oli 17.6.2004 ollut 25 131,78 euroa. Viivästysseuraamukset perustuivat lakiin ja ne oli lisäksi mainittu panttaussitoumuksessa. A ja B olivat siten olleet tietoisia siitä, että pantti oli annettu myös viivästysseuraamusten vakuudeksi. Panttaussitoumus ei ollut ollut aikaan sidottu.

§ oli ollut voimassa panttauksesta sovittaessa. Veroviraston saaminen koostui veron lisäksi viivästysseuraamuksista. Veroulosottolain 1 §:n 3 momentin mukaan muun ohessa veroa sanotaan saamiseksi. Veroulosottolaissa ei ole erikseen mainittu veron viivästysseuraamuksia. Näitä koskivat edellä mainitut erityislait viivästyskorosta ja jäämämaksusta sekä veronlisäyksestä ja viivekorosta. Asiassa ei ollut riitaa siitä, että ennen verojen vanhentumista kertyneet viivästysseuraamukset olivat verojen pääoman lisäksi muodostaneet veroviraston saamisen. Ratkaisevaksi kysymykseksi jäi, jäivätkö viivästysseuraamukset verojen vanhenemisen jälkeen sellaiseksi erilliseksi saamiseksi, josta pantti ei vastannut. Velkojen korkojen ja muiden viivästysseuraamusten kuulumisesta panttioikeuden piiriin oli sovittu panttaussitoumuksessa. Panttioikeus siis sellaisenaan kattoi pääoman lisäksi viivästysseuraamukset siihen asti, kunnes kaikki veroviraston panttaussitoumuksessa tarkoitetut saamiset olivat tulleet suoritetuksi, kuitenkin enintään pantin arvosta. Myös oikeuskäytännössä oli yleisesti hyväksytty periaate siitä, että korko ja muut päävelan liitännäisseuraamukset muodostivat velkojan saamisen. Yhtälailla oli yleisesti hyväksytty se, että panttaus oli päävelkaan nähden liitännäinen oikeus. Panttioikeudelliselta kannalta katsottuna ei ollut estettä sisällyttää pantin vastattavaksi myös verovelan vanhentumisen jälkeen kertyviä viivästysseuraamuksia. Veroulosottolain ja siihen liittyvien lakien perusteella oli pääteltävissä, että viivästysseuraamukset olivat kiinteä ja erottamaton osa veroviraston saamisesta. Verojen vanhentumista koskeva

§:n 1 momentti oli verotukseen liittyvä yleissäännös verosaamisen erityisvanhentumisesta, josta lainkohdan 2 momentti on poikkeus. Poikkeuksen oli katsottava koskevan myös viivästysseuraamuksia. Pantti vastasi verojen viivästysseuraamuksista myös verojen vanhentumisen jälkeen. Hovioikeus muutti käräjäoikeuden tuomiota siten, että verovelan numero 428801091 ja verovelan numero 349106091 viivästysseuraamukset 21.10.1992 lukien verovelan maksuun saakka suoritetaan käräjäoikeuden tuomiosta ilmenevien verovelkojen pääomien lisäksi velan vakuudeksi pantiksi annetuista As Oy Y:n osakkeista numerot 1 -

1. Asian ovat ratkaisseet hovioikeuden jäsenet Heikki Juusela, Paula Koski ja Harri Katara. Muutoksenhaku Korkeimmassa oikeudessa A:lle ja B:lle myönnettiin valituslupa. Valituksessaan A ja B vaativat, että heidän pantiksi antamistaan As Oy Y:n osakkeista numerot 1 - 96 maksettava verovelan määrä on vahvistettava rajoittumaan veron 428801091 kohdalta 31.12.1996 saakka laskettaviin viivästysseuraamuksiin ja veron 349106091 kohdalta 31.12.1997 laskettaviin viivästysseuraamuksiin. Uudenmaan verovirasto vastasi valitukseen ja vaati sen hylkäämistä. Korkeimman oikeuden ratkaisu Perustelut Asian tausta
2. A ja B, joista A oli Z Oy:n hallituksen puheenjohtaja ja B yhtiön hallituksen jäsen, ovat 21.10.1992 pantanneet Uudenmaan lääninverovirastolle omistamansa Asunto Oy X:n osakkeet numerot 1 - 136, nykyisin As Oy Y:n osakkeet numerot 1 - 96 vakuudeksi kaikista niistä veroista, maksuista, viivästyskoroista ja jäämämaksuista, joista Z Oy panttaussitoumukseen oheistetun, samana päivänä päivätyn jäämälistauksen mukaisesti lääninverovirastolle vastasi tai vastedes tuli vastaamaan. Panttaussitoumuksen ehtojen mukaan pantti on vakuutena myös velan korosta ja viivästysseuraamuksista ja provisioista ja on lääninverovirasto siis oikeutettu pantin arvosta ottamaan suorituksen myöskin näistä. Ratkaistavat kysymykset
3. A:n ja B:n valituksen johdosta on ratkaistava kysymys siitä, voidaanko verosaatavien vanhentumisen jälkeiseltä ajalta näille saataville lasketut viivästysseuraamukset periä heidän antamansa pantin arvosta.(...) Panttivastuun sisällöstä
4. Verojen vanhentumisesta ja vanhentumisen vaikutuksista säädetään veroulosottolaissa. Lain 1 §:n 1 momentin mukaan verot ja julkiset maksut saadaan ulosottaa ilman tuomiota tai päätöstä.

§:n 1 momentin mukaan vero, leimaveroa lukuun ottamatta, ja muu tässä laissa tarkoitettu saaminen on maksuvelvolliselta perittävä viiden vuoden kuluessa sitä seuranneen vuoden alusta lukien, jona saaminen on määrätty tai maksuunpantu, uhalla, että oikeus maksun saamiseen on menetetty. Pykälän 2 momentin mukaan sen estämättä, mitä 1 momentissa on säädetty, saaminen saadaan periä sen panttina lain tai sopimuksen nojalla olevasta omaisuudesta.

1. Veron viivästyskorosta ja jäämämaksusta annetun lain (145/1976) 6 §:n mukaan viivästyskoron perimisessä ulosottotoimin noudatetaan, mitä veron ulosotosta on säädetty. Veronlisäyksestä ja viivekorosta annetun lain (1556/1995) 8 §:ssä säädetään, että veronlisäyksen ja viivekoron perimisessä ulosottotoimin noudatetaan verojen ja maksujen perimisestä ulosottotoimin annettua lakia. Vaikka veroulosottolaissa ei ole säännöksiä siitä, kuuluvatko siinä tarkoitettujen saatavien viivästyskorko ja muut viivästysseuraamukset lain soveltamisalaan, merkitsevät mainitut viittaussäännökset sitä, että veroulosottolaki ja sen 11 §:n säännös veron vanhentumisesta ja vanhentumisen vaikutuksista tulee sovellettavaksi myös verojen viivästysseuraamuksiin. Tämä seikka todetaankin nimenomaisesti veronlisäyksestä ja viivekorosta annetun lain säätämiseen johtaneessa hallituksen esityksessä (HE 112/1995 vp s. 7).
2. Panttaussitoumuksen mukaan pantti annettiin kaikkien niiden verojen, maksujen, viivästyskorkojen ja jäämämaksujen vakuudeksi, joista Z Oy jäämälistauksen mukaan vastasi tai vastedes tuli lääninverovirastolle vastaamaan. Jo sitoumuksesta käy näin selvästi ilmi, että panttivastuun sisältö määräytyi yhtiön ja verottajan välisen velkasuhteen perusteella.
3. Veroviraston verosaatavat Z Oy:ltä ovat vanhentuneet, vero 428801091 vuoden 1996 lopussa ja vero 349106091 vuoden 1997 lopussa. Korot ja muut velan liitännäiskustannukset vanhentuvat pääoman vanhentuessa. Pääoman erääntymisen jälkeen kertyvät viivästyskorot vanhentuvat siten viimeistään silloin kuin pääomakin. Kun verovelat viivästysseuraamuksineen ovat vanhentuneet, veroille ei verojen vanhentumisen jälkeen ole enää voinut kertyä viivästysseuraamuksia.
4. A:n ja B:n antama vierasvelkapantti on edellä todetulla tavalla ollut liitännäinen velallisen verovelkaan nähden. Kun verovelan vanhentumisen jälkeen päävelalle ei ole voinut kertyä viivästysseuraamuksia, ei myöskään sellaiselle panttivastuulle, joka vastaisi tällaisia viivästysseuraamuksia, ole perusteita. Erillistä viivästysseuraamuksia koskevaa sopimusta ei A:n ja B:n ja veroviraston välillä ole ollut. 8.

§:n 2 momentissa on säädetty saamisen perimisestä panttina olevasta omaisuudesta veron vanhentumisesta riippumatta. Lainkohdan soveltaminen edellyttää sekin jo sanamuotonsa mukaan panttaussitoumuksesta erillistä velkasuhdetta, saamista, josta pantinantaja olisi pantin arvolla vastuussa. Kun sen mukaisesti kuin edellä on todettu velan maksun viivästymiseen liittyvää saamista verottajan ja velallisen välillä ei velan vanhentumisen jälkeen voi ilman eri sopimusta syntyä, ei mainittu lainkohta anna tukea panttivastuun laajentamiselle yli sen, mikä se velan vanhentuessa oli. 9. Edellä olevan perusteella Korkein oikeus katsoo, että A ja B eivät ole antamansa pantin arvolla vastuussa verosaataville niiden vanhentumisen jälkeiseltä ajalta lasketuista viivästysseuraamuksista. Tuomiolauselma Hovioikeuden tuomiota muutetaan siten, että A ja B vapautetaan suorittamasta velan vakuudeksi annettujen As Oy Y:n osakkeiden nrot 1 - 96 arvosta verovelalle 428801091 viivästysseuraamuksia 31.12.1996 jälkeiseltä ajalta ja verovelalle 349106091 viivästysseuraamuksia 31.12.1997 jälkeiseltä ajalta. Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Gustaf Möller, Kati Hidén, Eeva Vuori, Gustav Bygglin ja Juha Häyhä. Esittelijä Anna-Liisa Hyvärinen.