§:n 12 kohdassa ja EVL 18 §:n 3 kohdassa tarkoitettuja valuuttakurssimuutoksia. 3.1 Kryptovarojen osto- ja myyntitoiminta Yrityksen toiminta voi perustua kokonaan tai osittain kryptovaroilla käytävään kauppaan. Tällöin toiminnan tulot muodostuvat kryptovarojen myyntivoitoista. Kryptovaroilla käytävällä kaupalla tarkoitetaan tässä kryptovarojen osto- ja myyntitoimintaa, jossa virallista valuuttaa vaihdetaan kryptovaroiksi ja takaisin viralliseksi valuutaksi sekä kryptovarojen vaihtamista toisiin kryptovaroihin. Yrityksen kryptovaroihin perustuvaa sijoitustoimintaa voidaan pitää EVL 1 §:n 1 momentin mukaisena elinkeinotoimintana, jos se on jatkuvaa, suunnitelmallista, aktiivista, taloudellisen riskin ottavaa ja voittoa tavoittelevaa. Toimintaa arvioidaan näiden tunnusmerkkien täyttymisen perusteella kokonaisuutena. Myös muun elinkeinotoiminnan ohella harjoitettu sijoitustoiminta on usein luonteeltaan elinkeinotoimintaa. Jos kaupankäynti täyttää elinkeinotoiminnan tunnusmerkit, kryptovarat kuuluvat lähtökohtaisesti yrityksen vaihto-omaisuuteen. Vaihto-omaisuuteen kuuluvien kryptovarojen käyttäminen missä tahansa tilanteessa rinnastetaan kryptovarojen luovutukseen. Tällöin kryptovarojen realisoitunutta arvonnousua pidetään vaihto-omaisuudesta saatuna luovutushintana tai muuna vastikkeena ja se on siten veronalaista tuloa (
Vaihto-omaisuuteen kuuluvien kryptovarojen hankintameno on vähennyskelpoista sinä verovuonna, jona kryptovarat on luovutettu, kulutettu tai menetetty (EVL 8 § 1 kohta, EVL 28 §). Vaihto-omaisuuteen kuuluvien kryptovarojen hankintamenosta on verovuoden kulua kuitenkin se osa, joka ylittää vastaavan vaihto-omaisuuden hankintaan verovuoden päättyessä todennäköisesti tarvittavan hankintamenon tai siitä samana ajankohtana todennäköisesti saatavan luovutushinnan (EVL 28 §). Tämän niin sanotun arvonalentumisvähennyksen tai epäkuranttiusvähennyksen edellytyksenä kuitenkin on, että vastaava kirjaus on tehty myös kirjanpidossa (
4 § 1 mom.). Yritys voi myös sijoittaa tilapäisesti liiketoimintaa varten tarvittavia varojaan kryptovaroihin. Tällöin kryptovarat kuuluvat lähtökohtaisesti rahoitusomaisuuteen. Rahoitusomaisuuteen kuuluvien kryptovarojen käyttäminen missä tahansa tilanteessa rinnastetaan kryptovarojen luovutukseen. Tällöin kryptovarojen luovutuksesta saatu voitto on veronalaista tuloa (
Rahoitusomaisuuteen kuuluvien kryptovarojen arvonaleneminen on vähennyskelpoista vain silloin kun arvonaleneminen on lopullinen (EVL 17 §:n 2 kohta). Rahoitusomaisuuteen kohdistuvasta rikoksesta johtuneet kryptovarojen menetykset ovat myös vähennyskelpoisia (EVL 17 § 1 kohta). Tällöinkin menetyksen edellytyksenä on lopullisuus. Rahoitusomaisuuden arvonalenemisten vähennyskelpoisuutta käsitellään tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Saamisten arvonalenemisten vähennyskelpoisuus elinkeinotulon verotuksessa. Jos yhteisö kuuluu tulolähdejaon poistamisen piiriin, kryptovaroilla käytävää kauppaa verotetaan EVL:n mukaan, vaikka toiminta ei olisi luonteeltaan EVL 1 §:n 1 momentissa tarkoitettua elinkeinotoimintaa. Jos toiminta ei täytä elinkeinotoiminnan tunnusmerkkejä, kryptovarat kuuluvat yleensä muun omaisuuden omaisuuslajiin, ellei sen voida katsoa täyttävän EVL:n muiden omaisuuslajien edellytyksiä. Muuhun omaisuuteen kuuluvien kryptovarojen käyttäminen missä tahansa tilanteessa rinnastetaan kryptovarojen luovutukseen. Tällöin kryptovarojen realisoitunutta arvonnousua pidetään muusta omaisuudesta saatuna luovutushintana tai muuna vastikkeena ja se on siten veronalaista tuloa (
Muuhun omaisuuteen kuuluvien kryptovarojen hankintameno on vähennyskelpoista sinä verovuonna, jona kryptovarat on luovutettu tai lopullisesti menetetty (EVL 42 a §:n 1 mom.). Kuitenkin muun kuin tulonhankkimiskäytössä olevan muuhun omaisuuteen sisältyvien kryptovarojen hankintamenosta vähennyskelpoista on enintään veronalaista luovutushintaa tai muuta vastiketta vastaava määrä (EVL 42 a §:n 2 momentti). Huomio osio alkaa Esimerkki 27: Osakeyhtiö sijoittaa suoritemyynnistä saamiaan varoja 10 000 € väliaikaisesti kryptovaraan. Sijoitushetkellä yksi kryptovara maksaa 1 €. Yhtiö vaihtaa samana vuonna hankkimansa kryptovarat takaisin euroiksi. Vaihtohetkellä yksi kryptovara maksaa 0,5 €. Yhtiölle syntyy siten tappiota 5 000 €. Tämä tappio on rahoitusomaisuuden luovutustappiona vähennyskelpoinen. Esimerkki 28: Kommandiittiyhtiö sijoittaa henkilökohtaisen tulolähteen varoja 2 000 € kryptovaraan. Sijoitushetkellä yksi kryptovara maksaa 2 €. Tämän sijoituksen katsotaan verotuksessa kuuluvan kommandiittiyhtiön henkilökohtaiseen tulolähteeseen, jota verotetaan TVL:n mukaan. Kommandiittiyhtiö vaihtaa kryptovarat myöhemmin takaisin euroiksi. Vaihtohetkellä yksi kryptovara maksaa €:n. Kommandiittiyhtiölle syntyy siten vähennyskelpoista tappiota 1 000 €. Tappio voidaan vähentää henkilökohtaisen tulolähteen omaisuuden luovutuksesta syntyvistä voitoista verovuonna ja viitenä sitä seuraavana verovuonna sitä mukaa kuin voittoa kertyy. Esimerkki 29: Osakeyhtiö sijoittaa rahoitusomaisuuteensa kuuluvia varoja 1 000 € kryptovaraan A. Sijoitushetkellä yksi kryptovara A maksaa 5 €:a, joten yhtiö saa 200 kappaletta kryptovaraa A. Osakeyhtiö vaihtaa myöhemmin 100 kryptovara A:ta kryptovaraan B, joita yhtiö saa 50 kappaletta. Vaihtohetkellä yksi kryptovara A maksaa 10 € ja yhden kryptovara B:n arvo on 20 €. Vaihtotilanteessa osakeyhtiön katsotaan luovuttavan 100 kryptovara A:ta yhteishintaan 1 000 € (= 100 x 10 €). Koska näiden kryptovarojen hankintameno on 500 € (= 100 x 5 €), osakeyhtiölle veronalaista tuloa 500 € (1 000 € – 500 €). Yhtiön hankkimien kryptovara B:n hankintamenoksi muodostuu 20 €/kryptovara eli yhteensä 1 000 €. Lisäksi osakeyhtiöllä on omistuksessaan 100 kryptovara A:ta, joiden hankintameno on 500 €. Huomio osio päättyy Jos kryptovaroilla käytävä kauppa ei täytä elinkeinotoiminnan tunnusmerkkejä, toimintaa verotetaan muiden kuin tulolähdejaon poistamisen piiriin kuuluvien yhteisöjen verotuksessa TVL:n mukaan kuten edellä luvussa 2 kerrotaan. Yritysverotuksessa ei kuitenkaan voida soveltaa TVL 48 §.n 6 momentin mukaista pienten luovutusvoittojen verovapautta tai TVL 46 §:n 1 momentin mukaista hankintameno-olettamaa. 3.2 Yrityksen harjoittama kryptovarojen louhinta Myös yritys voi osallistua luvussa 2.10 kuvattuun kryptovarojen louhintaan ja saada tästä toiminnasta vastineeksi kryptovaroja. Louhinnasta vastineeksi saadut kryptovarat on EVL 19 §:n mukaisesti sen verovuoden tuloa, jonka aikana se on saatu rahana, saamisena tai muuna rahanarvoisena etuna. Siten tietyn verovuoden aikana louhinnasta vastineeksi saadut kryptovarat jaksotetaan lähtökohtaisesti kyseisen verovuoden tuloksi. Jos louhinnasta saatu vastine puolestaan perustuu esimerkiksi yrityksellä olevien kryptovarojen lukitsemiseen verkon käyttöön tietyksi ajaksi, louhintatulo kertyy tasaisesti koko ajanjaksolta ja se jaksotetaan lähtökohtaisesti kyseisen ajanjakson tuloksi. Jos louhinnasta saatu vastike on merkitykseltään vähäinen, se saadaan lukea sen verovuoden tuotoksi, jonka maksu on saatu (EVL 19 §). Elinkeinotoiminnan tulolähteessä louhinnasta vastineeksi saatujen kryptovarojen omaisuuslaji riippuu louhintamenetelmän lisäksi muun muassa yrityksen harjoittaman louhintatoiminnan luonteesta. Kryptovarojen tulolähde ja omaisuuslaji ratkaistaan siten tapauskohtaisesti. Esimerkiksi, jos louhinnassa käytetään Proof of Work -protokollan mukaista menetelmää, louhinnasta vastineeksi saadut kryptovarat voidaan rinnastaa suoritemyynnistä saatuihin tuloihin, koska se perustuu yrityksen tuotannontekijöiden käyttöön. Jos kryptovarojen louhintaa voidaan pitää elinkeinotoiminnan tulolähteeseen kuuluvana toimintana, louhinnasta vastikkeeksi saadut kryptovarat kuuluvat tällöin yleensä rahoitusomaisuuteen. 3.3 Kryptovaroilla suoritetut liiketoimet Yritykset voivat hyväksyä myymiensä tavaroiden ja palvelujen maksuvälineeksi eurojen lisäksi kryptovaroja. Jos kryptovarat on saatu elinkeinotoiminnan tulolähteeseen kuuluvan suoritemyynnin perusteella, kryptovarat kuuluvat lähtökohtaisesti rahoitusomaisuuteen. Jos suoritemyynti on liittynyt tuloverolain mukaan verotettavaan toimintaan, myös suoritemyynnin perusteella saadut kryptovarat kuuluvat henkilökohtaiseen tulolähteeseen. Jos yritys myöhemmin vaihtaa hallussaan olevia kryptovaroja esimerkiksi viralliseen valuuttaan tai ostaa sillä hyödykkeitä tai palveluja, tapahtumaa pidetään verotuksessa sopimukseen perustuvana vaihtona. Vaihto realisoi kryptovarojen mahdollisen arvonmuutoksen verotuksen. Tällöin yritykselle voi muodostua vaihdantatilanteessa voittoa tai tappiota, joiden verotuksellinen käsittely riippuu kryptovarojen tulolähteestä ja omaisuuslajista. Elinkeinotoiminnan rahoitusomaisuuteen tai muuhun omaisuuteen kuuluvien kryptovarojen vaihdantatilanteessa syntyvä voitto on veronalaista tuloa (
ja 5 kohta) ja tappio vähennyskelpoinen suoraan elinkeinotoiminnan tulosta (EVL 8 § 1 kohta, EVL 17 § 1 momentti 2 kohta). Jos kryptovarat kuuluvat henkilökohtaiseen tulolähteeseen, arvonnousu on TVL 45 §:n perusteella yrityksen veronalaista tuloa. Kryptovarojen realisoituneesta arvonlaskusta aiheutuu TVL 50 §:n mukainen tappio, jonka yritys voi vähentää henkilökohtaisen tulolähteen omaisuuden luovutuksesta syntyvistä voitoista verovuonna ja viitenä sitä seuraavana verovuonna sitä mukaa kuin voittoa kertyy. Kryptovaroilla hankitun hyödykkeen hankintameno muunnetaan euromääräiseksi hankintahetken kurssin mukaan. Huomio osio alkaa Esimerkki 30: Kommandiittiyhtiö myy suoritteitaan 5 000 kryptovaralla hetkellä, jolloin yksi kryptovara maksaa 0,5 €. Kommandiittiyhtiölle syntyy siten suoritemyynnistä 2 500 € veronalaista tuloa, ja sen rahoitusomaisuuteen kuuluvien kryptovarojen hankintamenoksi muodostuu 2 500 €. Kommandiittiyhtiö ostaa vaihto-omaisuushyödykkeitä yhteensä 1 000 kryptovaran hintaan hetkellä, jolloin kryptovarat maksavat kymmenen € kappaleelta. Vaihto-omaisuushyödykkeiden hankintamenoksi muodostuu siten 10 000 €. Hyödykkeiden osto realisoi kryptovaran arvonmuutoksen verotuksen, jolloin kommandiittiyhtiölle syntyy veronalaista rahoitusomaisuuden voittoa yhteensä 9 500 € (= 10 000 € - 500 €). Kommandiittiyhtiölle jää hankinnan jälkeen jäljelle 4 000 kryptovaraa, joiden hankintameno on 2 000 €. Esimerkki 31: Osakeyhtiö myy suoritteitaan 4 000 kryptovaran hintaan hetkellä, jolloin yksi kryptovara maksaa 0,5 €. Yhtiölle syntyy siten suoritemyynnistä 2 000 € veronalaista tuloa, ja yhtiön rahoitusomaisuuteen kuuluvien kryptovarojen hankintamenoksi muodostuu 2 000 €. Yhtiö ostaa käyttöomaisuusosakkeita yhteensä 1 000 kryptovaralla hetkellä, jolloin kryptovara maksaa 10 €/kpl. Osakkeiden hankintamenoksi muodostuu siten 10 000 €. Osakkeiden osto realisoi kryptovaran arvonmuutoksen verotuksen, jolloin yhtiölle syntyy veronalaista rahoitusomaisuuden voittoa yhteensä 9 500 € (= 10 000 € - 500 €). Yhtiölle jää hankinnan jälkeen jäljelle 3 000 kryptovaraa, joiden hankintameno on 1 500 €. Myöhemmin yhtiö myy käyttöomaisuusosakkeensa ja saa myynnistä 2 500 kryptovaraa. Tuolloin kryptovara maksaa 15 €/kpl. Yhtiölle syntyy osakkeiden myynnistä luovutusvoittoa 27 500 € (= 15 € x 2 500 € – osakkeiden euromääräinen hankintameno 10 000 €), joka on EVL 6 b §:n edellytysten täyttyessä verovapaa. Osakkeiden myynnistä saadun kryptovaran hankintamenoksi muodostuu 37 500 € (= 15 € x 2 500). Yhtiöllä on osakkeiden myynnin jälkeen yhteensä 5 500 kryptovaraa, joiden hankintamenot ovat yhteensä 39 000 € (= 37 500 € + 1 500 €). Huomio osio päättyy 3.4 Kryptovarojen hankintamenon määrittäminen 3.4.1 Yleistä hankintamenon määrittämisestä Omaisuuden hankintameno on määriteltävä verotusta varten euromääräisesti. Siten myös yrityksen omistuksessa olevat kryptovarat on arvostettava euromääräiseen arvoon. Kirjanpitolautakunta on ottanut 23.10.2012 antamassaan lausunnossa (numero 1895) kantaa digitaalisen vertaisvaluutan kirjanpidolliseen käsittelyyn. Kirjanpitolautakunnan lausunnon mukaan vertaisvaluuttaa vastaanotettaessa ”näiden välineiden arvo muunnetaan Suomen rahaksi maksupäivän kurssiin niiden kirjanpitoon merkitsemistä varten, jos se on saatavilla; muussa tapauksessa osapuolten sopimaan arvoon”. Yrityksen verotuksessa kryptovarat arvostetaan kirjanpitolautakunnan lausunnossa kuvatulla tavalla maksupäivän eli realisoitumishetken mukaiseen arvoon. Kryptovarojen myynti- tai vaihtotilanteessa käytettävän hankintamenon määrittämiseen vaikuttavat kryptovarojen tulolähde sekä elinkeinotoiminnan tulolähteessä myös omaisuuslaji. Kuten edellä on todettu, elinkeinotoiminnan tulolähteessä kryptovarat kuuluvat yleensä vaihto- tai rahoitusomaisuuteen. Tulolähdejaon poistamisen piiriin kuuluvan yhteisön verotuksessa kryptovarat voivat kuulua myös muun omaisuuden omaisuuslajiin. 3.4.2 Vaihto-omaisuus Vaihto-omaisuuden hankintameno on hyödykkeen hankinnasta hyödykkeen hankinnasta ja valmistuksesta johtuneiden välittömien menojen määrä. Hankintamenoon luetaan lisäksi kirjanpitolain 4 luvun 5 §:n tai mainitun lain 7 a luvun 1 §:ssä tarkoitettujen kansainvälisten tilinpäätösstandardien nojalla hyödykkeen hankintamenoon kirjanpidossa luetut välilliset menot ja korkomenot. (EVL 14 §:n 2 momentti). Perintönä, lahjana tai muulla niihin verrattavalla saannolla vastikkeetta saadun vaihto-omaisuuden hankintamenoksi katsotaan hyödykkeen todennäköinen luovutushinta saannon hetkellä tai sitä alempi todennäköinen luovutushinta sinä ajankohtana, jona hyödyke otetaan elinkeinotoiminnan käyttöön (EVL 15 §). EVL 14 §:n 2 momentin mukaan vaihto-omaisuuden hankintamenon suuruus määritetään, ellei verovelvollinen muuta näytä, FIFO-periaatteen mukaisesti. Vaihtoehtoina ovat toisin sanoen joko yksilöllisesti määritetty todellinen hankintameno tai FIFO-periaate. Vaihto-omaisuuden hankintamenoa ei siis ole verotuksessa mahdollista määrittää esimerkiksi LIFO-periaatteen tai keskihankintahintamenetelmän mukaisesti (katso esimerkiksi KHO 1999 taltio 2208 ja KHO 2006 taltio 2469). Huomio osio alkaa Esimerkki 32: Elinkeinotoimintana pidettävää kryptovaran osto- ja myyntitoimintaa harjoittava yritys on ostanut myytäväksi kryptovaraa seuraavasti: 500 kryptovaraa 1.9.2018 (saantihetken arvo 10 €/yksikkö), 300 kryptovaraa 1.10.2018 (saantihetken arvo 20 €/yksikkö) ja 700 kryptovaraa 1.11.2018 (saantihetken arvo 5 €/yksikkö). Vuoden 2018 lopussa yrityksen vaihto-omaisuuteen kuuluvan kryptovaran arvo on siten yhteensä 14 500 € (= 5 000 € + 6 000 € + 3 500 €). Yritys vaihtaa 600 kryptovaraa euroiksi hetkellä, jona yksi kryptovara maksaa 20 €. Koska yritys ei esitä muuta selvitystä, hankintamenon määrittämisessä käytetään FIFO-periaatetta. Yritykselle syntyy siten vaihdosta voittoa 5 000 € (= 600 x 20 € – 500 x 10 € + 100 x 20 €). Jos yritys esittäisi selvityksen, että se on luovuttanut nimenomaan 1.11.2018 hankkimiaan kryptovaroja, vaihdettujen kryptovarojen hankintamenoksi katsottaisiin 5 €/yksikkö, jolloin vaihdosta syntyisi voittoa 9 000 € (= 600 x 20 € – 600 x 5 €). Huomio osio päättyy Vaihto-omaisuuteen kuuluvien kryptovarojen hankintamenosta on verovuoden kulua kuitenkin se osa, joka ylittää vastaavan vaihto-omaisuuden hankintaan verovuoden päättyessä todennäköisesti tarvittavan hankintamenon tai siitä samana ajankohtana todennäköisesti saatavan luovutushinnan (EVL 28 §). Tämän niin sanotun arvonalentumisvähennyksen tai epäkuranttiusvähennyksen edellytyksenä on, että vastaava kirjaus on tehty myös kirjanpidossa (
4 § 1 mom.). 3.4.3 Rahoitusomaisuus, muu omaisuus ja TVL-omaisuus Muun omaisuuden hankintameno on hyödykkeen hankinnasta ja valmistuksesta johtuneiden välittömien menojen määrä. Hankintamenoon luetaan lisäksi kirjanpitolain 4 luvun 5 §:n tai mainitun lain 7 a luvun 1 §:ssä tarkoitettujen kansainvälisten tilinpäätösstandardien nojalla hyödykkeen hankintamenoon kirjanpidossa luetut välilliset menot ja korkomenot (EVL 14 §:n 1 momentti). Perintönä, lahjana tai muulla niihin verrattavalla saannolla vastikkeetta saadun rahoitus- tai muun omaisuuden hankintamenoksi katsotaan hyödykkeen todennäköinen luovutushinta saannon hetkellä tai sitä alempi todennäköinen luovutushinta sinä ajankohtana, jona hyödyke otetaan elinkeinotoiminnan käyttöön (EVL 15 §). Rahoitusomaisuuteen kuuluvien hyödykkeiden hankintamenon määrittämisestä ei ole vastikkeettomia saantoja koskevia tilanteita lukuun ottamatta erityistä säännöstä. Rahoitusomaisuuden hankintameno määritellään siten todellisen hankintamenon perusteella yksilöllisesti. Myös henkilökohtaiseen tulolähteeseen kuuluvien kryptovarojen hankintameno määritellään vastaavalla tavalla todellisen hankintamenon perusteella yksilöllisesti. 4 Kryptovarojen verotus kansainvälisissä tilanteissa 4.1 Kryptovarojen luovutukset Kryptovarojen luovutuksesta saatu tulo ei ole rajoitetusti verovelvollisille Suomesta saatua tuloa. Tämän vuoksi Suomella ei ole verotusoikeutta tuloon, jonka rajoitetusti verovelvollinen henkilö saa kryptovarojen luovutuksesta. Kryptovarojen luovutuksiin sovelletaan verosopimusten myyntivoittoa koskevaa artiklaa (OECD:n malliverosopimuksen artikla 13). Yleensä verotusoikeus on vain henkilön verosopimuksen mukaisella asuinvaltiolla. Jos verosopimuksessa on annettu henkilön aiemmalle asuinvaltiolle oikeus verottaa irtaimen omaisuuden luovutusvoittoa tai kyseisessä valtiossa asumisaikana kertynyttä arvonnousua, tätä määräystä voidaan soveltaa myös kryptovarojen luovutuksiin. Kyseisen verosopimusmääräyksen tarkka sisältö tulee kuitenkin tarkistaa kulloinkin soveltuvasta verosopimuksesta. 4.2 Muut kryptovaroina saadut tulot Muut kryptovaroina saatavat tulot ovat rajoitetusti verovelvolliselle Suomesta saatua tuloa TVL 10 §:n säännösten mukaisesti vastaavasti kuin virallisessa valuutassa maksetut tulot. Sitä, onko kryptovaroina maksetussa tulossa kyse Suomesta saadusta tulosta, arvioidaan tulon luonteen mukaisesti. Tällöin esimerkiksi yksityiseltä työnantajalta kryptovaroina saatu palkka on Suomesta saatua tuloa silloin, kun työ on tehty yksinomaan tai pääasiallisesti Suomessa täällä olevan työnantajan lukuun. Vastaavasti kryptovaroina maksettu osinkotulo on Suomesta saatua tuloa silloin, kun osingon maksaja on suomalainen yhtiö. Kryptovaroina saatuihin tuloihin sovelletaan sitä tulotyyppiartiklaa, jota sovellettaisiin tuloon silloin, kun tulo maksettaisiin virallisessa valuutassa. Siten sovellettavaksi voi tulla esimerkiksi palkkatuloa, osinkotuloa tai korkotuloa koskeva artikla. johtava veroasiantuntija Tero Määttä erityisasiantuntija Johan Thodén Sivu on viimeksi päivitetty 23.12.2025
Tekoälyselitys virallisen lakitekstin pohjalta. Suuntaa antava, ei korvaa oikeudellista neuvontaa.