ΑΠ 1805/2008 — Αιτιολογίας επάρκεια, Φοροδιαφυγή, Νόμου εφαρμογή και ερμηνεία, Υπέρβαση εξουσίας

(3)μηνών". Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή το ένα από αυτά είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του, ούτε έχει δηλώσει στοιχεία στην κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενη στο στοιχείο διεύθυνση, δημόσια οικονομική υπηρεσία. Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρεία, κοινοπραξία, κοινωνία, ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η σχετική διοικητική κύρωση επιβάλλεται, καθώς και η ποινική δίωξη ασκείται, κατά του πραγματικού υπεύθυνου που υποκρύπτεται. Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε για τους σκοπούς του παρόντος νόμου ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αξίας (παρ. 4). Ως προς την παραγραφή ο νόμος 2523/1997, με την παρ. 10 του άρθρου 21, όριζε αρχικά ότι "η παραγραφή των αδικημάτων του παρόντος νόμου αρχίζει από την τελεσιδικία της απόφασης επί της προσφυγής που ασκήθηκε ή σε περίπτωση μη άσκησης προσφυγής από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής, λόγω παρόδου της προθεσμίας προς άσκησή της". Η διάταξη αυτή του άρθρου 21 παρ. 10 για το χρόνο έναρξης της παραγραφής, ισχύει, εφόσον ο νόμος δεν κάνει διάκριση, και επί των εγκλημάτων του άρθρου 19 του νόμου, έστω και αν για τα εγκλήματα αυτά, η ποινική δίωξη ασκείται άμεσα, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 21 παρ. 2 εδ. 3 του ν.2528/1997, με βάση τα πορίσματα του φορολογικού ελέγχου και τη μηνυτήρια αναφορά και δεν έχει προϋπόθεση, όπως ισχύει για τα αδικήματα των άρθρων 17 και 18 του ίδιου νόμου, την έκδοση τελεσίδικης απόφασης του διοικητικού δικαστηρίου επί της ασκηθείσας προσφυγής και σε περίπτωση μη άσκησης προσφυγής, την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής, με την παρέλευση της νόμιμης προθεσμίας για την άσκηση προσφυγής κατά της εγγραφής αυτής (άρθρο 21 παρ. 2 εδ. 1 ν. 2523/1997). Από το γεγονός ότι στην περί παραγραφής διάταξη του άρθρου 21 παρ. 10 εδ. α ο νόμος θέτει ως αφετηρία της παραγραφής την τελεσιδικία της αποφάσεως επί της ασκηθείσας προσφυγής κλπ και κατά τούτο εναρμονίζεται με την τιθέμενη στο άρθρο 21 παρ. 2 εδ. α δικονομική προϋπόθεση της άσκησης ποινικής διώξεως για τα αδικήματα των άρθρων 17 και 18 του νόμου, δεν προκύπτει ότι για το αδίκημα του άρθρου 19, για το οποίο τίθεται διάφορη προϋπόθεση για την άσκηση ποινικής δίωξης, ο νόμος με ηθελημένο κενό αφήκε αρρύθμιστο το θέμα της παραγραφής του τελευταίου αυτού αδικήματος, ώστε επί αυτού, αναφορικά με το χρόνο τέλεσης, να ισχύουν οι γενικές περί παραγραφής διατάξεις του ΠΚ. Με το άρθρο 2 παρ. 8 του ν. 2954/2001 προστέθηκε στο άρθρο 21 παρ. 10 του ν. 2523/1997 δεύτερο εδάφιο, κατά το οποίο "στις περιπτώσεις του άρθρου 19 του παρόντος νόμου η παραγραφή αρχίζει από το χρόνο διαπίστωσης του αδικήματος, ο οποίος προσδιορίζεται από την ημερομηνία θεώρησης του οικείου πορίσματος του φορολογικού ελέγχου από τον προϊστάμενο της αρχής που διενέργησε τον έλεγχο". Η τελευταία όμως αυτή ρύθμιση που δεν ήρθε να καλύψει κατά τα προεκτεθέντα, νομικό κενό, είναι ευμενέστερη για το δράστη της αξιόποινης πράξης του άρθρου 19, εκείνης του προηγούμενου δικαίου, κατά την οποία η παραγραφή άρχιζε από την τελεσιδικία της απόφασης επί της προσφυγής από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής, αφού καθορίζει προγενέστερο χρόνο για την έναρξη αυτής και επομένως θα τύχει εφαρμογής, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 2 παρ. 1 του ΠΚ και για τα εγκλήματα που τελέστηκαν προ της ισχύος, τη 2α Νοεμβρίου 2001. Εξάλλου, η παραγραφή της πράξεως, η οποία είναι θεσμός ουσιαστικού ποινικού δικαίου και η χρονική διάρκεια της οποίας ορίζεται για τα πλημμελήματα, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 111 του ΠΚ, πενταετής, αρχίζει κατά τη διάταξη του άρθρου 112 του ίδιου Κώδικα, από την ημέρα που τελέστηκε η αξιόποινη πράξη, εκτός αν ορίζεται άλλως, (όπως στα εγκλήματα του άρθρου 19 του ν. 2523/1997) και αναστέλλεται κατά τη διάταξη του άρθρου 113 του ΠΚ, κατά τη διάρκεια της κύριας διαδικασίας, που αρχίζει με την επίδοση του κλητήριου θεσπίσματος, λαμβάνεται δε υποχρεωτικά υπόψη από το Δικαστήριο αυτεπαγγέλτως. Έλλειψη της από τα άρθρα 93 παρ. 3 του Συντάγματος και 139 του ΚΠοινΔ απαιτούμενης ειδικής και εμπεριστατωμένης αιτιολογίας της καταδικαστικής αποφάσεως, η οποία ιδρύει λόγο αναιρέσεως από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ. ΚΠοινΔ, υπάρχει, όταν δεν εκτίθενται σ' αυτήν, με πληρότητα, σαφήνεια και χωρίς αντιφάσεις τα πραγματικά περιστατικά, που προέκυψαν από τη διαδικασία στο ακροατήριο, σχετικά με την αποδιδόμενη στον κατηγορούμενο αξιόποινη πράξη, τα αποδεικτικά μέσα από τα οποία συνήγαγε το δικαστήριο τα περιστατικά αυτά και οι σκέψεις υπαγωγής των περιστατικών αυτών στην εφαρμοσθείσα ουσιαστική ποινική διάταξη. Για την ύπαρξη τέτοιας αιτιολογίας είναι επιτρεπτή η αλληλοσυμπλήρωση του αιτιολογικού με το διατακτικό, που αποτελούν ενιαίο σύνολο, και αρκεί να αναφέρονται τα αποδεικτικά μέσα γενικά κατά το είδος τους, χωρίς να εκτίθεται τι προέκυψε χωριστά από το καθένα από αυτά. Ούτε είναι απαραίτητη η αξιολογική συσχέτιση και σύγκριση των διαφόρων αποδεικτικών μέσων και των μαρτυρικών καταθέσεων μεταξύ τους, ούτε απαιτείται να προσδιορίζεται ποιο βαρύνει περισσότερο για το σχηματισμό της δικαστικής κρίσης. Απαιτείται μόνο να προκύπτει ότι το δικαστήριο έλαβε υπόψη και συνεκτίμησε για το σχηματισμό της δικανικής του πεποίθησης όλα τα αποδεικτικά στοιχεία - και όχι μόνο μερικά απ' αυτά κατ' επιλογή, όπως αυτό επιβάλλεται από τις συνδυασμένες διατάξεις των άρθρων 177 παρ. 1 και 178 ΚΠοινΔ (ΟλΑΠ 1/2005). Περαιτέρω, εσφαλμένη ερμηνεία ουσιαστικής ποινικής διάταξης υπάρχει, όταν ο δικαστής αποδίδει σ' αυτήν διαφορετική έννοια από εκείνη που πράγματι έχει, εσφαλμένη δε εφαρμογή, όταν ο δικαστής δεν υπήγαγε σωστά τα πραγματικά περιστατικά, τα οποία δέχθηκε, στη διάταξη που εφαρμόσθηκε. Περίπτωση δε εσφαλμένης εφαρμογής ουσιαστικής ποινικής διάταξης, που συνιστά λόγο αναίρεσης, κατ' άρθρο 510 παρ. 1 στοιχείο Ε ΚΠοινΔ, υπάρχει και όταν η παραβίαση λαμβάνει χώρα εκ πλαγίου, γιατί δεν αναφέρονται στην απόφαση με σαφήνεια, πληρότητα και συγκεκριμένο τρόπο τα πραγματικά περιστατικά που προέκυψαν κατά την κρίση του Δικαστηρίου ή κατά την έκθεση αυτών υπάρχει αντίφαση, είτε στην ίδια αιτιολογία, είτε μεταξύ της αιτιολογίας και του διατακτικού της απόφασης, ώστε να μην είναι εφικτός ο έλεγχος από τον Άρειο Πάγο, για την ορθή εφαρμογή του νόμου. Στην προκείμενη περίπτωση, όπως προκύπτει από την προσβαλλόμενη 221/2008 απόφαση του Τριμελούς Πλημμελειοδικείου Γιαννιτσών, ο πληρεξούσιος δικηγόρος του κατηγορουμένου, αφού ζήτησε και πήρε το λόγο από την πλημμελειοδίκη, υπέβαλε την εξής ένσταση περί απαραδέκτου της ποινικής δίωξης, εκθέτοντας τα ακόλουθα? "Α) Με την παρ. 2 άρθρ. 40 του Ν. 3220/2004, προστέθηκε εδάφιο 3 στο άρθρο 21 παρ. 2 του Ν.2523/1997, το οποίο έχει ως εξής. "Ειδικά, όταν η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων που αφορούν ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολό της ή για μέρος αυτής υπερβαίνει το ποσό των εκατόν πενήντα χιλιάδων (150.000) ευρώ, δεν ακολουθείται η διαδικασία του προηγούμενου εδαφίου, αλλά η μηνυτήρια αναφορά υποβάλλεται αμέσως με την ολοκλήρωση του ελέγχου και ζητείται από τον αρμόδιο εισαγγελέα η κατά προτεραιότητα εκδίκαση της υπόθεσης με βάση τα πορίσματα του φορολογικού ελέγχου". Β) Ο κ. Προϊστάμενος της Δ. Ο. Υ. Γιαννιτσών υπέβαλλε αρμοδίως στην Εισαγγελία Πρωτοδικών Γιαννιτσών την με αρ. πρωτ. 11.284/26-10-2005 μηνυτήρια αναφορά του, σε βάρος μου, για παράβαση των διατάξεων των άρθρων 19 και 21 του Ν. 2523/1997, επειδή δήθεν προέβην στην αξιόποινη πράξη της εκδόσεως των αναφερομένων στο ενυπάρχον στη δικογραφία από 5-6-2005 κατηγορητήριο του κ. Εισαγγελέα Πρωτοδικών Γιαννιτσών εικονικών τιμολογίων, συνολικού ποσού 377.939,18 ευρώ, ως διαχειριστής και νόμιμος εκπρόσωπος της εταιρείας με την επωνυμία "........ Ε. Π. Ε.", που είχε έδρα την ....., του Ν. Πέλλας. Η παραπάνω μηνυτήρια αναφορά κατατέθηκε την 26-10-2005 στην Εισαγγελία Γιαννιτσών και με βάση αυτήν ασκήθηκε σε βάρος μου ποινική δίωξη για παράβαση των παραπάνω άρθρων. Γ) Μετά ταύτα η ασκηθείσα σε βάρος μου, κατά τα ως άνω, ποινική δίωξη είναι απαράδεκτη, διότι κατά παράβαση του ως άνω εδαφίου 2 του άρθρου 21 παρ. 2 του Ν. 2523/1997, η μηνυτήρια αναφορά αυτή σε βάρος μου, δεν υποβλήθηκε αρμοδίως, μέσα σε ένα

(1)μήνα από την πάροδο άπρακτης της προθεσμίας διοικητικής επίλυσης της διαφοράς επί της οικείας απόφασης επιβολής προστίμου (Α.Ε.Π.) του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ.), ανεξάρτητα αν κατά της απόφασης αυτής ασκήθηκε προσφυγή ενώπιον του αρμόδιου Διοικητικού Πρωτοδικείου", αλλά την 26-10-2005, ήτοι αμέσως μετά την ολοκλήρωση της από ...... έκθεσης ελέγχου του εφοριακού υπαλλήλου της Δ. Ο. Υ. Γιαννιτσών κ. ........ και την έκδοση της υπ' αρ...... απόφασης επιβολής προστίμου για έκδοση εικονικών φορολογικών στοιχείων του κ. Προϊστάμενου της Δ. Ο. Υ. Γιαννιτσών, κατά της οποίας νόμιμα και εμπρόθεσμα άσκησα την ενυπάρχουσα στην δικογραφία από 24-11-2005 προσφυγή μου, με αίτημα διοικητικής επίλυσης της διαφοράς, που απευθύνονταν στο Τριμελές Διοικητικό Πρωτοδικείο Βέροιας, η οποία διοικητική επίλυση δεν ορίσθηκε. Συνεπώς, η ως άνω μηνυτήρια αναφορά, έπρεπε να υποβληθεί με βάση τα προλεχθέντα, μέσα σε ένα

(1)μήνα από την πάροδο άπρακτης της προθεσμίας διοικητικής επίλυσης της διαφοράς επί της οικείας απόφασης επιβολής προστίμου (Α.Ε.Π.) του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ.), η οποία δεν ορίσθηκε και σε κάθε περίπτωση, με βάση το ότι η ως άνω προσφυγή μου κατατέθηκε στην αρμόδια Δ. Ο. Υ. Γιαννιτσών την 25-11-2005, μέσα σε ένα μήνα από την κατάθεση της προσφυγής μου, ήτοι μετά την 25-11-2005, πράγμα που δεν έγινε εν προκειμένω, κατά παράβαση της παραπάνω διάταξης. Και τούτο γιατί η τεθείσα με την παρ., αρθρ.40 του Ν.3220/2004 ρύθμιση του εδαφίου 3 του άρθρου 21 παρ. 2 του Ν. 2523/1997, η οποία επιτάσσει την άμεση υποβολή της σχετικής μηνυτήριας αναφοράς σε βάρος του εκδότη εικονικών φορολογικών στοιχείων, δεν μπορούσε να ισχύσει εν προκειμένω, διότι είναι δυσμενέστερη για μένα της ισχύουσας κατά το χρόνο τέλεσης της πράξης μου (Δεκέμβριος του 2000), ως άνω ρύθμισης του εδαφίου δ του άρθρου 21 παρ. 2 του Ν. 2523/

1. Δ) Μετά ταύτα και ενόψει του ότι η ως άνω μηνυτήρια σε βάρος μου αναφορά του κ. Προϊστάμενου της Δ. Ο. Υ. Γιαννιτσών για παράβαση του άρθρου 19 του Ν. 2523/1997, στην οποία εδράζεται η σε βάρος μου ασκηθείσα ποινική δίωξη, δεν υποβλήθηκε σύμφωνα με όσα η ως άνω ρύθμιση του εδαφίου δ του άρθρου 21 παρ. 2 του Ν. 2523/1997ορίζει, η σε βάρος μου ασκηθείσα με βάση αυτήν ποινική δίωξη είναι απαράδεκτη για το λόγο αυτό και γι' αυτό θα πρέπει και ζητώ να παύσει οριστικά." Την ως άνω ένσταση περί απαραδέκτου της ποινικής διώξεως απέρριψε το Δικαστήριο ως αβάσιμη, με το πιο κάτω σκεπτικό. "Σύμφωνα με την παρ.2 άρθρ.40 του Ν.3220/2004, προστέθηκε το τελευταίο εδάφιο στο άρθρο 21 παρ. 2 του Ν. 2523/1997 το οποίο έχει ως εξής: "Ειδικά, όταν η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων που αφορούν ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολό της, ή για μέρος αυτής υπερβαίνει το ποσό των εκατόν πενήντα χιλιάδων (150.000) ευρώ, δεν ακολουθείται η διαδικασία του προηγούμενου εδαφίου, αλλά η μηνυτήρια αναφορά υποβάλλεται αμέσως με την ολοκλήρωση του ελέγχου και ζητείται από τον αρμόδιο εισαγγελέα η κατά προτεραιότητα εκδίκαση της υπόθεσης με βάση τα πορίσματα του φορολογικού ελέγχου". Επομένως, για το αδίκημα της έκδοσης εικονικών και πλαστών φορολογικών στοιχείων και της αποδοχής εικονικών φορολογικών στοιχείων, η δίωξη ασκείται με την υποβολή μηνυτήριας αναφοράς από την αρμόδια οικονομική υπηρεσία στον Εισαγγελέα, αφού παρέλθει άπρακτη η προθεσμία της διοικητικής επίλυσης της διαφοράς, που ανέκυψε με βάση την απόφαση επιβολής προστίμου. Όταν όμως η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων ξεπερνά το ποσό των 150.000 ευρώ η μηνυτήρια αναφορά υποβάλλεται άμεσα, χωρίς την τήρηση της προαναφερθείσας προϋπόθεσης. Εν προκειμένω, η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων, που εξέδωσε ο κατηγορούμενος, ως διαχειριστής και νόμιμος εκπρόσωπος της εδρεύουσας στην .... εταιρίας με την επωνυμία "...... Ε. Π. Ε." ανέρχεται στο συνολικό ποσό των 377.939,18 ευρώ, και επομένως η άμεσα υποβληθείσα σε βάρος του μηνυτήρια αναφορά του Προϊστάμενου της Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών για παράβαση του άρθρου 19 του Ν. 2523/1997, στην οποία εδράζεται η σε βάρος του ασκηθείσα ποινική δίωξη, υποβλήθηκε νομότυπα και σύμφωνα με τις επιταγές της παρ.2 άρθρ.40 του Ν.3220/2004, με την οποία προστέθηκε το τελευταίο εδάφιο της παρ.2 του άρθρου 21 του Ν 2523/
2. Κατόπιν τούτου πρέπει να απορριφθεί η ένσταση περί απαραδέκτου της ποινικής δίωξης". Στην προκείμενη περίπτωση η μηνυτήρια αναφορά, με βάση τις παραδοχές της προσβαλλόμενης απόφασης, υποβλήθηκε νομότυπα, σύμφωνα με τις επιταγές της παρ. 2 του άρθρ. 40 του Ν. 3220/2004, με την οποία προστέθηκε το τελευταίο εδάφιο της παρ. 2 του άρθρου 21 του Ν. 2523/1997, αφού η διάταξη αυτή ως δικονομικού δικαίου ήταν άμεσα εφαρμοστέα, γιατί η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων ανέρχεται σε 377.939,18 ευρώ. Η διάταξη του άρθρου 40 παρ. 2 του Ν. 3220/2004, θεσπισθείσα από λόγους δημοσίου συμφέροντος, είναι δικονομική και ως τέτοια έχει αναδρομική δύναμη. Λόγω δε του χαρακτήρα της αυτού η ως άνω διάταξη, με την οποία δεν θεσπίζονται εγκλήματα ούτε επαυξάνονται ποινές προβλεπομένων ήδη εγκλημάτων, δεν προσκρούει στην από το άρθρο 7 παρ. 1 του Συντάγματος καθιερωμένη αρχή της μη αναδρομικότητας του ποινικού νόμου, ούτε στην κατ' άρθρο 2 του ΠΚ αρχή της αναδρομικότητας του ηπιότερου ποινικού νόμου, οι οποίες αφορούν στις ουσιαστικές και όχι στις δικονομικές ποινικές διατάξεις. Για τους λόγους αυτούς είναι αβάσιμοι και απορριπτέοι οι σχετικοί λόγοι της αιτήσεως αναιρέσεως από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ και Ε του ΚΠοινΔ που υποστηρίζουν τα αντίθετα, ότι δηλαδή η μηνυτήρια αναφορά έπρεπε να υποβληθεί μέσα σε ένα

(1)μήνα από την πάροδο άπρακτης της προθεσμίας διοικητικής επιλύσεως της διαφοράς επί της οικείας απόφασης επιβολής προστίμου του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, η οποία δεν ορίστηκε, και σε κάθε περίπτωση με βάση το ότι η ως άνω προσφυγή του κατατέθηκε στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών την 25-11-2005, μέσα σε ένα μήνα από την κατάθεση της προσφυγής του, ήτοι μετά την 25-11-2005. Περαιτέρω, στην προκείμενη περίπτωση, όπως προκύπτει από τον επιτρεπτό συνδυασμό του σκεπτικού προς το διατακτικό της αναιρεσιβαλλόμενης αποφάσεως, το Τριμελές Πλημμελειοδικείο Γιαννιτσών, που δίκασε, ως δευτεροβάθμιο δικαστήριο, δέχτηκε, κατά την αναιρετικώς ανέλεγκτη περί τα πράγματα κρίση του, ότι από την κύρια αποδεικτική διαδικασία γενικά, τα έγγραφα που διαβάστηκαν στο ακροατήριο, τις μαρτυρίες των μαρτύρων κατηγορίας, που εξετάστηκαν ένορκα στο ακροατήριο, αποδείχτηκε και το Δικαστήριο πείστηκε ότι? "ο κατηγορούμενος είναι ο νόμιμος εκπρόσωπος και διαχειριστής της εταιρίας περιωρισμένης ευθύνης με την επωνυμία ".... ΕΠΕ" , που εδρεύει στην ....., του Ν. Πέλλας, και έχει αντικείμενο εργασιών την εισαγωγή, εξαγωγή και εμπορία δημητριακών και αγροτικών προϊόντων. Την 20-7-2000 και την 29-12-2000, ο κατηγορούμενος, ενεργών με την ως άνω ιδιότητά του εξέδωσε, κατά τη χρήση 2000, επτά

(7)φορολογικά στοιχεία, ήτοι τα υπ' αριθμούς : α) ..., β) ...., γ) ...., δ) ....., ε) ....., στ) .... και ζ) .... τιμολόγια παροχής υπηρεσιών, προς την ανώνυμη εταιρία με την επωνυμία ΚΑΚΑΡΑΝΤΖΑΣ Α.Ε., για τη διαμεσολάβησή του για την προώθηση των πωλήσεων της τελευταίας, τα οποία ήταν εικονικά, ήτοι εκδόθηκαν για ανύπαρκτες συναλλαγές στο σύνολό τους, συνολικής αξίας 128.782.775 δραχμών, ή 377.939,18 ευρώ, πλέον ΦΠΑ. Το γεγονός ότι πρόκειται για ανύπαρκτες συναλλαγές αποδεικνύεται από τα ακόλουθα: α) Για την έκδοση των ως άνω τιμολογίων δεν υπάρχει συμφωνητικό συνεργασίας κατατεθειμένο στην αρμόδια ΔΟΥ, από το οποίο να προκύπτουν οι όροι συνεργασίας των δύο εταιριών κατά τη μεσολάβηση πώλησης εκκοκκισμένου βάμβακος. β) Τα έξι

(6)από τα επτά

(7)προαναφερόμενα τιμολόγια εκδόθηκαν όλα την 29-12-2000, ήτοι στο τέλος της φορολογικής χρήσης, ενώ οι εξαγωγές εκκοκκισμένου βάμβακος γίνονται καθ' όλη την διάρκεια της χρήσης. γ) Στα ως άνω τιμολόγια αναφέρονται αόριστα, το ύψος της προμήθειας και τα κιλά βάμβακος, ενώ δεν αναγράφονται τα δελτία αποστολής και τα ονόματα των πελατών, για τους οποίους μεσολάβησε ο κατηγορούμενος, ως διαχειριστής της ως άνω εταιρίας, να πωλήσει ποσότητες βάμβακος και έλαβε την προμήθεια. Δ) Οι αναγραφόμενες στα ως άνω τιμολόγια προμήθειες ανά κιλό εκκοκισμένου βάμβακος είναι υπερβολικά υψηλές, ήτοι από 42 έως 49 δραχμές ανά κιλό, ενώ σε ομοειδείς επιχειρήσεις η προμήθεια δεν υπερβαίνει τις 2 με 3 δραχμές ανά κιλό. ε) Όλες οι πληρωμές έγιναν με πρόχειρες αποδείξεις της επιχείρησης Γ,ΚΑΚΑΡΑΝΤΖΑΣ Α.Ε. και με αποδείξεις είσπραξης της ..... ΕΠΕ, η οποία είναι η εκδότρια των τιμολογίων, ενώ δεν υπάρχει καμία πραγματική συναλλαγή μέσω τραπεζών. στ) Ενώ η επιχείρηση ΚΑΚΑΡΑΝΤΖΑΣ Α.Ε. έχει σύνολο πωλήσεων 3.019.906 κιλά, η προμήθεια που έλαβε η εταιρία του κατηγορουμένου αναφέρεται σε 3.826.810 κιλά βάμβακος. Επομένως, τα αναφερόμενα στο κατηγορητήριο τιμολόγια εκδόθηκαν, από την εταιρία της οποίας διαχειριστής και νόμιμος εκπρόσωπος είναι κατηγορούμενος, για ανύπαρκτες συναλλαγές, με σκοπό την απόκρυψη φορολογητέας ύλης. Συγκεκριμένα, ο κατηγορούμενος με την ιδιότητά του ως νομίμου εκπροσώπου της εταιρίας ...... ΕΠΕ δεν υπέβαλε για την εταιρία δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος για τα έτη 1998, 1999, 2000 και 2001, ούτε και περιοδικές εκκαθαριστικές δηλώσεις ΦΠΑ, με αποτέλεσμα να μην αποδοθεί το ΦΠΑ που αναλογούσε στις ως άνω ανύπαρκτες συναλλαγές και στα εκδοθέντα γι' αυτές τιμολόγια, ποσού 23.180.000 περίπου δραχμές, να μην καταβληθεί ο ανάλογος φόρος εισοδήματος, και να καταστεί δυσχερής ο φορολογικός έλεγχος της ως άνω επιχείρησης, ενώ η εταιρία ΚΑΚΑΡΑΝΤΖΑΣ Α.Ε. εμφάνισε δαπάνες, προκειμένου να μειώσει τις φορολογικές υποχρεώσεις της και εξέπεσε το ΦΠΑ. Κατόπιν όλων των ανωτέρω πρέπει ο κατηγορούμενος να κηρυχθεί ένοχος, όπως κατηγορείται". Ως προς την ένσταση της παραγραφής δέχτηκε ότι "ο χρόνος τέλεσης της πράξης για την οποία κατηγορείται ο κατηγορούμενος είναι το έτος 2000, ενώ η ημερομηνία θεώρησης του οικείου πορίσματος του φορολογικού ελέγχου από τον προϊστάμενο της υπηρεσίας που διενήργησε τον έλεγχο είναι η 17-10-2005. Επομένως, σύμφωνα και με τα αναφερόμενα στη μείζονα σκέψη, δεν συντρέχει περίπτωση παραγραφής, αφού το κλητήριο θέσπισμα επιδόθηκε στον κατηγορούμενο την 21-6-2006 και συνεπώς, από την 17-10-2005, ημερομηνία θεώρησης του πορίσματος, μέχρι την επίδοση του κλητηρίου θεσπίσματος, δεν παρήλθε χρονικό διάστημα μεγαλύτερο της πενταετίας. Κατόπιν των ανωτέρω πρέπει να απορριφθεί η προταθείσα ένσταση παραγραφής". Στη συνέχεια το ως άνω Δικαστήριο, με βάση τις παραπάνω παραδοχές, κήρυξε ένοχο τον κατηγορούμενο της παραβάσεως του άρθρου 19 παρ. 1,3,4 του ν. 2523/1997, όπως ισχύει, κατ' εξακολούθηση, και τον καταδίκασε σε ποινή φυλακίσεως τριών

(3)ετών, την οποία μετέτρεψε προς πέντε

(5)ευρώ για κάθε ημέρα φυλακίσεως. Με αυτά που δέχτηκε το Τριμελές Πλημμελειοδικείο Γιαννιτσών, διέλαβε στην προσβαλλόμενη απόφαση την από τα άρθρα 93 παρ. 3 του Συντάγματος και 139 του ΚΠοινΔ απαιτούμενη ειδική και εμπεριστατωμένη αιτιολογία, αφού αναφέρει με σαφήνεια, πληρότητα και χωρίς αντιφάσεις ή λογικά κενά τα πραγματικά περιστατικά που προέκυψαν από τη διαδικασία στο ακροατήριο και στοιχειοθετούν την αντικειμενική και υποκειμενική υπόσταση του παραπάνω εγκλήματος, τα αποδεικτικά μέσα, από τα οποία συνήγαγε τα περιστατικά αυτά και τους νομικούς συλλογισμούς, με βάση τους οποίους τα υπήγαγε στις εφαρμοσθείσες ουσιαστικές ποινικές διατάξεις του άρθρου 19 παρ. 1,3, 4, Ν. 2523/1997 και 26 παρ.1α, 27 παρ. 1, 98 παρ.1 του ΠΚ, τις οποίες ορθώς ερμήνευσε και ούτε ευθέως ή εκ πλαγίου παραβίασε με ασαφείς ή ελλιπείς ή αντιφατικές παραδοχές ή διατάξεις ή με άλλον τρόπο. Ειδικότερα, ως προς το δόλο που απαιτείται για τη θεμελίωση της υποκειμενικής υποστάσεως του προδιαληφθέντος εγκλήματος της εκδόσεως εικονικών φορολογικών στοιχείων, ο οποίος περιλαμβάνει και τον ενδεχόμενο, δεν ήταν αναγκαία ιδιαίτερη αιτιολογία, αφού αυτός ενυπάρχει στη θέληση παραγωγής των περιστατικών που συγκροτούν την αντικειμενική υπόσταση του εν λόγω εγκλήματος και προκύπτει από τις ειδικότερες συνθήκες τελέσεώς του, διαλαμβάνεται δε περί αυτού (δόλου) αιτιολογία στην κύρια αιτιολογία για την ενοχή. Δεν υπάρχει ουσιώδης αντίφαση μεταξύ σκεπτικού και διατακτικού από την αναφορά στην αρχή του σκεπτικού της εκδόσεως στις .... εικονικού φορολογικού στοιχείου, αφού, ακολούθως γίνεται αναφορά για κατ' εξακολούθηση έγκλημα και αναφέρονται αναλυτικά τα επτά εικονικά τιμολόγια με αύξοντα αριθμό και ημεροχρονολογία εκδόσεως. Επιπλέον, γίνεται ειδική αναφορά στη συνολική αξία αυτών και παρατίθενται τα συγκεκριμένα περιστατικά με βάση τα οποία το δικαστήριο κατέληξε στο συμπέρασμα ότι τα ως άνω τιμολόγια εκδόθηκαν για ανύπαρκτες συναλλαγές και ως εκ τούτου είναι εικονικά. Περαιτέρω, με αυτά που δέχτηκε η προσβαλλόμενη απόφαση αναφορικά με τη χρονική αφετηρία της πενταετούς παραγραφής των αξιοποίνων πράξεων της εκδόσεως εικονικών φορολογικών στοιχείων, που είναι εκείνη της ημερομηνίας θεώρησης του πορίσματος του φορολογικού ελέγχου, ορθά δέχτηκε ότι "σύμφωνα και με τα αναφερόμενα στη μείζονα σκέψη δεν συντρέχει περίπτωση παραγραφής, αφού το κλητήριο θέσπισμα επιδόθηκε στον κατηγορούμενο στις 21-6-2006 και συνεπώς, από την 17-10-2005, ημερομηνία θεώρησης του πορίσματος, δεν παρήλθε χρονικό διάστημα μεγαλύτερο της πενταετίας", δεδομένου ότι η παραδοχή αυτή είναι σύμφωνη με το άρθρο 2 παρ.8 του Ν. 2954/2001, με το οποίο προστέθηκε στο άρθρο 21 παρ. 10 του Ν. 2523/1997 δεύτερο εδάφιο, κατά το οποίο "στις περιπτώσεις του άρθρου 19 του παρόντος νόμου η παραγραφή αρχίζει από το χρόνο διαπίστωσης του αδικήματος, ο οποίος προσδιορίζεται από την ημερομηνία θεώρησης του οικείου πορίσματος του φορολογικού ελέγχου από τον προϊστάμενο της αρχής που διενέργησε τον έλεγχο". Η τελευταία αυτή ρύθμιση είναι ευμενέστερη για το δράστη της αξιόποινης πράξης του άρθρου 19, εκείνης του προηγούμενου δικαίου, κατά την οποία η παραγραφή άρχιζε από την τελεσιδικία της απόφασης επί της προσφυγής από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής, αφού καθορίζει προγενέστερο χρόνο για την έναρξη αυτής και επομένως θα τύχει εφαρμογής, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 2 παρ. 1 του ΠΚ και για τα εγκλήματα που τελέστηκαν προ της ισχύος, τη 2α Νοεμβρίου 2001. Εξάλλου, η παραγραφή της πράξεως, η οποία είναι θεσμός ουσιαστικού ποινικού δικαίου και η χρονική διάρκεια της οποίας ορίζεται για τα πλημμελήματα, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 111 του ΠΚ, πενταετής, αρχίζει κατά τη διάταξη του άρθρου 112 του ίδιου Κώδικα, από την ημέρα που τελέστηκε η αξιόποινη πράξη, εκτός αν ορίζεται άλλως, (όπως στα εγκλήματα του άρθρου 19 του ν. 2523/1997) και αναστέλλεται κατά τη διάταξη του άρθρου 113 του ΠΚ, κατά τη διάρκεια της κύριας διαδικασίας, που αρχίζει με την επίδοση του κλητήριου θεσπίσματος, λαμβάνεται υποχρεωτικά υπόψη από το Δικαστήριο αυτεπαγγέλτως. Η επιβαλλόμενη από τα άρθρα 93 παρ. 3 του Συντάγματος και 139 του ΚΠοινΔ ειδική και εμπεριστατωμένη αιτιολογία της δικαστικής απόφασης, η έλλειψη της οποίας ιδρύει τον από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ' ΚΠοινΔ λόγο αναιρέσεως, πρέπει να εκτείνεται και στον περί συνδρομής ορισμένης ελαφρυντικής περιστάσεως του άρθρου 84 παρ. 2 του ΠΚ, αυτοτελή ισχυρισμό του κατηγορουμένου, αφού η παραδοχή του οδηγεί στην επιβολή μειωμένης ποινής, κατά το μέτρο του άρθρου 83 του ίδιου Κώδικα. Ως ελαφρυντικές περιστάσεις, κατά το άρθρο 84 παρ. 2 ΠΚ θεωρούνται, μεταξύ άλλων, και το ότι ο υπαίτιος συμπεριφέρθηκε καλά για σχετικά μεγάλο διάστημα μετά την πράξη του (περ. ε). Δεν αρκεί καλή απλώς διαγωγή του υπαιτίου, αλλά απαιτείται καλή συμπεριφορά, με έκθεση συγκεκριμένων πραγματικών περιστατικών, για μεγάλο χρονικό διάστημα μετά την πράξη του, το οποίο πρέπει να προσδιορίζεται για να κριθεί αν αφορά σχετικά μεγάλο χρονικό διάστημα. Εξάλλου, το ουσιαστικό δικαστήριο δεν υποχρεούται ν' απαντήσει και δη να παραθέσει την, κατά προαναφερθέντα, ειδική και εμπεριστατωμένη αιτιολογία προς απόκρουση αυτοτελών ισχυρισμών, όπως είναι και το πιο πάνω αίτημα για την αναγνώριση ελαφρυντικής περιστάσεως του άρθρου 84 παρ. 2 ΠΚ, που προτείνεται κατ' άρθρο 170 παρ. 2 και 333 παρ. 2 ΚΠοινΔ, αν ο ισχυρισμός αυτός δεν είναι σαφής και ορισμένος και μάλιστα με την επίκληση των θεμελιούντων αυτόν πραγματικών περιστατικών. Στην προκείμενη περίπτωση, όπως προκύπτει από την παραδεκτή επισκόπηση της προσβαλλόμενης αποφάσεως και των ενσωματωμένων σε αυτήν πρακτικών, ο αναιρεσείων, ο οποίος καταδικάστηκε για την πράξη που προαναφέρθηκε, στην πιο πάνω ποινή, δια του πληρεξουσίου του δικηγόρου, ζήτησε την αναγνώριση σ' αυτόν της ελαφρυντικής περιστάσεως, με το εξής περιεχόμενο? "Από το χρόνο τέλεσης της πράξης, δηλαδή, τα τέλη Δεκεμβρίου 2000, μέχρι σήμερα, δηλαδή επί επτά και πλέον χρόνια, ο κατηγορούμενος δεν έδωσε κανένα άλλο δικαίωμα και διάγει έκτοτε έντιμο κοινωνικό και οικογενειακό βίο, ζώντας μόνιμα στην ....., του Ν. Πέλλας, με τη σύζυγό του .... και τον ανήλικο γιό του ...., εργαζόμενος ως μεσίτης αγροτικών προϊόντων και στο φούρνο της γυναίκας του στην ...... Ως εκ τούτου ζητείται να του αναγνωριστεί το ελαφρυντικό του άρθρου 84 παρ. 2 περ. ε του ΠΚ". Με αυτό το περιεχόμενο, ο προταθείς ισχυρισμός για τη χορήγηση του ως άνω ελαφρυντικού είναι αόριστος, αφού δεν εκτίθενται επαρκή περιστατικά που να τον θεμελιώνουν. Συγκεκριμένα, το γεγονός ότι ο αναιρεσείων δεν έδωσε κανένα άλλο δικαίωμα, όπως ισχυρίζεται, αποτελεί αρνητικό περιστατικό, που από μόνο του δεν δικαιολογεί τη στοιχειοθέτηση της ελαφρυντικής περίστασης του ότι συμπεριφέρθηκε καλά για σχετικά μεγάλο χρονικό διάστημα, χωρίς την επίκληση και άλλων συγκεκριμένων (θετικών) περιστατικών σε όλους τους τομείς συμπεριφοράς που ορίζονται στην περίπτωση ε της παρ. 2 του άρθρου 84 ΠΚ. Το Δικαστήριο της ουσίας, επομένως, αιτιολογημένα απέρριψε, ως αόριστο, τον αυτοτελή αυτόν ισχυρισμό και δεν ήταν υποχρεωμένο να απαντήσει αιτιολογημένα, λόγω της αοριστίας του. Επομένως, ο εκ του άρθρου 510 παρ. 1 στοιχ. Δ' ΚΠΔ λόγος αναιρέσεως, για έλλειψη αιτιολογίας στην απορριπτική κρίση της προσβαλλομένης αποφάσεως, περί συνδρομής της πιο πάνω ελαφρυντικής περιστάσεως, πρέπει να απορριφθεί, ως αβάσιμος. Συνεπώς, οι από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ', Ε' και Η του ΚΠοινΔ προβαλλόμενοι λόγοι αναιρέσεως, με τους οποίους πλήττεται η προσβαλλόμενη απόφαση για έλλειψη της επιβαλλόμενης ειδικής και εμπεριστατωμένης αιτιολογίας, εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή των εφαρμοσθεισών ουσιαστικών διατάξεων του άρθρου 19 παρ. 1, 3, 4, του Ν. 2523/1997 και 26 παρ.1α, 27 παρ. 1, 98 παρ.1 του ΠΚ, αντιστοίχως, και υπέρβαση εξουσίας, είναι αβάσιμοι και ως τέτοιοι πρέπει να απορριφθούν. Κατά το μέρος δε που με τις αιτιάσεις της ελλείψεως αιτιολογίας πλήττεται η αναιρετικώς ανέλεγκτη ουσιαστική κρίση του δικαστηρίου είναι απαράδεκτες, αφού ο Άρειος Πάγος ελέγχει τη νομιμότητα της προσβαλλόμενης αποφάσεως με βάση τις παραδοχές αυτής και δεν συνιστά λόγο αναιρέσεως από τους περιοριστικά αναφερόμενους στο άρθρο 510 του ΚΠοινΔ, η εσφαλμένη εκτίμηση των αποδεικτικών μέσων. Μετά από αυτά, και αφού δεν υπάρχει άλλος λόγος αναιρέσεως προς έρευνα, πρέπει να απορριφθεί η κρινόμενη αίτηση ως αβάσιμη, και να καταδικασθεί ο αναιρεσείων στα δικαστικά έξοδα (άρθρο 583 παρ. 1 ΚΠοινΔ), καθώς και στη δικαστική δαπάνη του παραστάντος ως πολιτικώς ενάγοντος Ελληνικού Δημοσίου (άρθρο 22 του ν. 3693/1957 και 183 ΚΠολΔ). ΓΙΑ ΤΟΥΣ ΛΟΓΟΥΣ ΑΥΤΟΥΣ Απορρίπτει την υπ' αριθμ. 2/14-4-2008 αίτηση του Χ1 για αναίρεση της 221/2008 αποφάσεως του Τριμελούς Πλημμελειοδικείου Γιαννιτσών. Και Καταδικάζει τον αναιρεσείοντα στα δικαστικά έξοδα, που ανέρχονται σε διακόσια είκοσι

(220)ευρώ, καθώς και στη δικαστική δαπάνη του παραστάντος ως πολιτικώς ενάγοντος Ελληνικού Δημοσίου, που ορίζει σε διακόσια ενενήντα

(290)ευρώ. Κρίθηκε και αποφασίσθηκε στην Αθήνα στις 9 Ιουλίου

1. Και Δημοσιεύθηκε στην Αθήνα, σε δημόσια συνεδρίαση στο ακροατήριό του, στις 10 Ιουλίου
2. Ο ΠΡΟΕΔΡΕΥΩΝ Ο ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ