Odluka o objavljivanju Međunarodnih revizijskih standarda

Odluka o objavljivanju Međunarodnih revizijskih standarda Upute za korištenje Elektronička pošta Početna stranica Odluka o objavljivanju Međunarodnih revizijskih standarda NN 28/2007 (16.3.2007.), Odluka o objavljivanju Međunarodnih revizijskih standarda HRVATSKA REVIZORSKA KOMORA 1012 Na temelju članka 5. i članka 39. stavka 2. točke 8. Zakona o reviziji (»Narodne novine« broj 146/05) i članka 16. točke 8. Statuta Hrvatske revizorske komore, Upravno vijeće Hrvatske revizorske komore, na sjednici održanoj 5. veljače 2007., donijelo je ODLUKU O OBJAVLJIVANJU MEĐUNARODNIH REVIZIJSKIH STANDARDA Objavljuju se Međunarodni revizijski Standardi prevedeni od Hrvatske udruge revizora u 2003. godini, s tim da se ne objavljuju Međunarodni revizijski Standardi 200, 310, 320, 400, 401 i 700 iz razloga što su u međuvremenu povučeni i nadopunjeni novim revizijskim standardima. Novi Međunarodni revizijski Standardi biti će objavljeni u posebnom prilogu. Predsjednica Hrvatske revizorske komore Ana Krivičić, dipl. oec. v. r. MEĐUNARODNI REVIZIJSKI STANDARDI ODBOR ZA MEĐUNARODNE STANDARDE REVIDIRANJA I IZRAŽAVANJA UVJERENJA– PRIVREMENE SMJERNICE1 Zadaća Međunarodne federacije računovođa (International Federation of Accountants – IFAC), kako je navedeno u njezinom Statutu jest »razvijati i unapređivati u svjetskim razmjerima računovodstvenu profesiju s harmoniziranim standardima koja će u javnom interesu biti sposobna pružati usluge visoke kvalitete«. U tu svrhu Odbor Međunarodne federacije računovođa osnovalo je Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (International Auditing and Assurance Standards Bord (IAASB) da razvija i objavljuje za uporabu diljem svijeta, u javnom interesu i prema svojim ovlastima, vrlo kvalitetne standarde za revidiranje i izražavanje uvjerenja. ________ 1 Odbor IFAC-a je u studenom 2002. objavio prijedlog Smjernica za IAASB, prije brojnih dostignuća u okruženju koja mogu utjecati na sadržaj i obujam konačnih Smjernica za IAASB. Dužnosnici IFAC-a i predstavnici IAASB-a uključili su se u rasprave s regulatorima i drugim zainteresiranim stranama u kontekstu predloženih reformi IFAC-a i njegovih odbora, uključujući i IAASB-a. Iako su mnoga povezana pitanja podložna daljnjim razmatranjima, predložene reforme imaju namjenu daljnjeg jačanja strukture i djelovanja IAASB-a. Zbog potrebe da se okonča konzultativni postupak u određivanju konačnih reformi, Odbor IFAC-a je odložio odobravanje Smjernica za IAASB. Kako bi pružio privremene upute IAASB-u o načinu na koji treba djelovati, Odbor IFAC-a je odobrio objavljivanje ovih Privremenih smjernica za IAASB. Djelovanje IAASB-a kao neovisnog tijela za kreiranje standarda je pod pokroviteljstvom IFAC-a. Cilj je IAASB-a služiti javnom interesu pomoću stvaranja vrlo kvalitetnih standarda za revidiranje i izražavanje uvjerenja i olakšavanjem usklađivanja međunarodnim i nacionalnih standarda, time unapređujući kvalitetu i ujednačenost prakse diljem svijeta i jačanjem povjerenja javnosti u profesiju revidiranja i izražavanja uvjerenja u svjetskim razmjerima. IAASB postiže te ciljeve: • uspostavljanjem vrlo kvalitetnih revizijskih standarda i uputa za revizije financijskih izvještaja koje opće prihvaćaju i priznaju ulagači, revizori, vlade, regulatori bankarskog poslovanja, regulatori poslovanja vrijednosnim papirima i ostali ključni interesenti diljem svijeta; • uspostavljanjem vrlo kvalitetnih standarda i uputa za ostale vrste usluga s izražavanjem uvjerenja o financijskim, kao i nefinancijskim pitanjima; • ustanovljivanjem vrlo kvalitetnih standarda i uputa za ostale povezane usluge; • uspostavljanjem vrlo kvalitetnih standarda i uputa za kontrole kvalitete koje se odnose na djelokrug usluga kojima se bavi IAASB; i • objavljivanjem ostalih publikacija o problematici revidiranja i izražavanja uvjerenja te tako poboljšavajući razumijevanje javnosti o ulogama i odgovornostima profesionalnih revizora i pružatelja usluga s izražavanjem uvjerenja. Odbor IFAC-a imenuje članove IAASB-a kako bi djelovali u IAASB-u. IAASB se sastoji od osamnaest članova, od koji deset predlažu organizacije zemalja članica IFAC-a, pet predlaže Forum tvrtki (Forum of Firms) i tri su člana iz javnosti koji mogu biti članovi IFAC-ih članica, ali ne moraju biti i članovi iz javne prakse. Predložene kandidate, uključujući Predsjednika IAASB, razmatra IFAC-ov Komitet za nominacije. Kandidate za imenovanje u svojstvu predstavnika javnosti može predložiti neki pojedinac ili organizacija. Postupak izbora temelji se na načelu odabira najbolje osobe za posao. Neprekidni rad u IAASB-u ograničen je na dva uzastopna razdoblja od tri godine, osim ako član nije imenovan za Predsjednika za dodatno razdoblje koje ne može biti duže od tri godine. IAASB objavljuje Međunarodne revizijske standarde (MRevS-ove) (International Standards on Auditing (ISAs), kao standarde, koje revizori trebaju primijeniti u izvješćivanju o povijesnim financijskim informacijama. IAASB također objavljuje: Međunarodne standarde za angažmane s izražavanjem uvjerenja (International Standards on Assurance Engagements (ISAEs), kao standarde, koje praktičari koji su preuzeli obvezu izražavanja uvjerenja trebaju primijeniti kada im predmet ispitivanja nisu povijesne financijske informacije; Međunarodne standarde kontrole kvalitete (International Standards on Quality Control (IAQCs), kao standarde, koje treba primijeniti na sve usluge uređene IAASB-im standardima, te Međunarodne standarde za povezane usluge (International Standards on Related Services (ISRSs), kao standarde, koji treba primijeniti na povezane usluge, ako se to smatra odgovarajućim. IAASB-ovi standardi sadrže temeljna načela i osnovne postupke zajedno s odgovarajućim uputama u obliku objašnjenja i drugih materijala, uključujući priloge. IAASB objavljuje Smjernice za praksu (Practice Statements) kada je to odgovarajuće za pružanje uputa za tumačenja i praktičnu pomoć u primjeni njegovih standarda i za unaprjeđivanje dobre prakse. U razvijanju svojih standarda i smjernica za praksu, traži se uključivanje IAASB-ove konzultativno-savjetodavne grupe (IAASB Consultative Advisory Group)2, nacionalnih kreatora standarda i drugih kako bi se pribavio široki spektar stavova. IAASB šalje nacrt standarda u javnu raspravu, i uobičajeno šalje u javnu raspravu i nacrte Smjernica za praksu, osim ako odluči da je u određenim okolnostima prikladnije neobjavljivanje. Vrijeme za davanje komentara uobičajeno nije kraće od 90 dana. Primljeni komentari se stavljaju na IAASB-ovu web stranicu nakon isteka razdoblja za davanje komentara. IAASB surađuje s nacionalnim kreatorima standarda kako bi povezao njihov rad sa svojim radom u pripremanju i izdavanju standarda s ciljem sudjelovanja u korištenju postojećih izvora, minimaliziranja udvostručavanja napora i postizanja dogovora i sukladnosti standarda u ranoj etapi njihovog nastanka. On također potiče prihvaćanje Međunarodnih revizijskih standarda od strane nacionalnih kreatora standarda, zakonodavaca i burza vrijednosnih papira, te potiče rasprave s korisnicima, regulatorima i praktičarima diljem svijeta kako bi se razaznale potrebe korisnika za novim standardima i uputama. Svakoj sjednici IAASB treba biti nazočno barem dvanaest članova, osobno ili u simultanoj komunikacijskoj vezi. Svaki član IAASB-a ima pravo na jedan glas. Za odobravanje standarda potrebno je tri četvrtine glasova za članova koji su osobno prisutni na sjednici ili zastupani po opunomoćeniku ili nazočni pomoću simultane komunikacijske veze, s tim da ih nije manje od dvanaest. IAASB-ove sjednice za rasprave o dostignućima i odobravanja izdavanja standarda, smjernica ili drugih dokumenata namijenjenih da se poboljša razumijevanje u javnosti uloga i odgovornosti profesionalnih revizora i pružatelja usluga s izražavanjem uvjerenja otvorene su za javnost. Materijali uz dnevni red, uključujući zapisnike sa sjednica IAASB-a objavljuju se na IAASB-oj web stranici. IAASB objavljuje godišnje izvješće, svoj program rada, aktivnosti i napretke u postizanju svojih ciljeva tijekom godine. IFAC će pregledat učinkovitost IAASB-ih postupaka barem svake treće godine. _________ 2 Cilj IAASB-ove Konzultativno-savjetodavne grupe (Consultative Advisory Group (CAG)) je osigurati ambijent gdje se IAASB može konzultirati s predstavnicima organizacija koje čine različite grupe pripadnika kako bi dobio ulazne informacije za svoje radne projekte, prioritete projekata, i informacije o primjerenosti postupka u vezi sa značajnijim tehničkim pitanjima, kao i primile povratne informacije o svojim aktivnostima. CAG ne sudjeluje u izglasavanju IAASB-ih standarda i smjernica za praksu. PREDGOVOR MEĐUNARODNIM STANDARDIMA ZA KONTROLU KVALITETE, REVIDIRANJE, IZRAŽAVANJE UVJERENJA I POVEZANE USLUGE SADRŽAJ Točke Uvod 1 – 4 Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (IAASB) 5 – 9 Ovlasti pridane Međunarodnim standardima koje izdaje Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja 10 – 18 Ovlasti pridane Smjernicama za praksu koje izdaje Odbor za među- narodne standarde revidiranja i izraža- vanja uvjerenja 19 – 20 Ostali dokumenti koje objavljuje Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja 21 Radni postupci 22 – 27 Jezik 28 Dodatak: Struktura IAASB-ih tehničkih objava Uvod 1. Ovaj Predgovor Međunarodnim standardima za kontrolu kvalitete, revidiranje, izražavanje uvjerenja i povezane usluge (u daljnjem tekstu – »Međunarodni standardi«(»International Standards«) ili »IAASB-ovi standardi (IAASB Standards)« objavljuje se radi pripomoći razumijevanju ciljeva i radnih postupaka Odbora za za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (International Auditing and Assurance Standards Bord – u daljnjem tekstu – IAASB), kao i razumijevanju djelokruga i ovlasti objava koje izdaje taj Odbor., kako je prethodno navedeno u IAASB-im privremenim smjernicama. 2. Zadaća Međunarodne federacije računovođa (International Federation of Accountants – IFAC), kako je navedeno u njezinom Statutu jest »razvijati i unapređivati u svjetskim razmjerima računovodstvenu profesiju s harmoniziranim standardima koja će u javnom interesu biti sposobna pružati usluge visoke kvalitete«. U tu svrhu Odbor Međunarodne federacije računovođa osnovalo je IAASB da po svojim ovlastima razvija i objavljuje za primjenu u svijetu visoko kvalitetnih standarda za angažiranja u obavljanju revizije, izražavanje uvjerenja i povezane usluge (Standarde angažiranja, (Engagement Standards), kako je definirano u točki 13.), s njima povezanih Smjernica za praksu (Practice Statements) i standarda kontrole kvalitete. 3. IAASB-ove objave uređuju angažmane za reviziju, izražavanje uvjerenja i povezane usluge koji se obavljaju u skladu s Međunarodnim standardima. Oni nisu iznad državnih zakona ili propisa koji uređuju reviziju povijesnih financijskih izvještaja ili angažmane s izražavanjem uvjerenja o drugim informacijama koje u određenoj državi treba primjenjivati u skladu s nacionalnim standardima. U slučajevima kada se nacionalni zakoni ili propisi razlikuju, ili su suprotni IAASB-im standardima za određenu problematiku, angažman obavljen u skladu s lokalnim zakonima ili propisima neće automatski istodobno biti sukladan IAASB-im Standardima angažiranja, osim ako profesionalni računovođe ne postupe u potpunosti u skladu s njima. 4. IAASB se čvrsto obvezao postići razvoj skupa Međunarodnih standarda koji će biti prihvaćeni u svjetskim razmjerima. U postizanju tog cilja, IAASB surađuje s nacionalnim kreatorima standarda, i preuzima vodeću ulogu u zajedničkim projektima koji se realiziraju s njima, kao bi unaprijedio usklađenost nacionalnih i međunarodnih standarda i postigao prihvaćenost IAASB-ih standarda. Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (IAASB) 5. Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (IAASB) je odbor Međunarodne federacije računovođa (IFAC) 6. Članove IAASB-a imenuje Odbor IFAC-a kako bi djelovali u IAASB-u. IAASB se sastoji od osamnaest članova, od koji deset su imenovale organizacije zemalja članica IFAC-a, pet je imenovao Forum tvrtki (Forum of Firms)1 i tri su člana iz javnosti koji mogu biti članovi IFAC-ih članica, ali ne moraju biti i članovi iz javne prakse. Kandidate za imenovanje u svojstvu predstavnika javnosti može predložiti neki pojedinac ili organizacija. Predložene kandidate, uključujući Predsjednika IAASB razmatra IFAC-ov Komitet za nominacije. Postupak izbora temelji se na načelu odabira najbolje osobe za posao. IAASB-im članovima mandat traje tri godine, s tim što se trećina članova mijenja svake godine. Neprekinuti mandat članova IAASB-a ograničen je na dva uzastopna mandata od tri godine, osim ako član nije imenovan za Predsjednika za dodatno razdoblje koje nije duže od tri godine. IAASB-ovi članovi djeluju u interesu javnosti u cjelini i računovodstvene profesije u svjetskim razmjerima. To može imati kao posljedicu da imaju gledište o nekom pitanju koje nije u skladu s tekućom praksom u njihovoj državi ili tvrtki ili nije u skladu s gledištem koje imaju oni koji su ih predložili za članove IAASB-a. Svaki član IAASB-a ima pravo imenovati jednog tehničkog savjetnika koji može sudjelovati u raspravama na sjednicama IAASB-a. 7. Od svakog člana IAASB-a koji bude odsutan s dva sastanka u bilo kojem razdoblju od dvanaest mjeseci može se zahtijevati davanje ostavke na članstvo u IAASB-u. 8. IAASB može imenovati radnu skupinu za pomoć u pripremanju materijala. U takve skupine mogu se uključiti osobe koje nisu članovi IAASB-a. 9. IAASB-ove sjednice za rasprave o dostignućima i odobravanja izdavanja Međunarodnih standarda i Smjernica za praksu ili drugih dokumenata otvorene su za javnost. Materijali uz dnevni red, uključujući zapisnike sa sjednica objavljuju se na IAASB-oj web stranici. _______ 1 Forum tvrtki (Forum of Firms) je skup javnih računovodstvenih tvrtki koje imaju zajednički cilj trajnog promicanja visokih standarda financijskog izvještavanja i revidiranja diljem svijeta u interesu korisnika usluga profesije i šire javnosti. Ovlasti pridane Međunarodnim standardima koje izdaje Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja 10. Međunarodni revizijski standardi (MRevS) (International Standards on Auditing (ISAs) trebaju se na odgovarajući način primijeniti u reviziji ili uvidu u povijesne financijske izvještaje. 11. Međunarodni standardi za angažmane s izražavanjem uvjerenja (International Standards on Assurance Engagements (ISAEs) trebaju se primijeniti u angažmanima s izražavanjem uvjerenja kojima predmet nisu povijesni financijski izvještaji. 12. Međunarodni standardi za povezane usluge (International Standards on Related Services (ISRSs) trebaju se primijeniti na angažmane za kompilacije, angažmane radi provedbe dogovorenih postupaka ispitivanja informacija kao i angažiranja za obavljanje drugih povezanih usluga koje specificira IAASB. 13. Međunarodni revizijski standardi, Međunarodni standardi za angažmane s izražavanjem uvjerenja i Međunarodni standardi za povezane usluge zajednički se nazivaju IAASB-ovi Standardi angažiranja (Engagement Standards). 14. Međunarodni standardi kontrole kvalitete (International Standards on Quality Control (IAQCs) trebaju se primijeniti na sve usluge uređene Standardima angažiranja. 15. IAASB-ovi standardi sadrže temeljna načela i osnovne postupke (označene masnim slovima) zajedno s odgovarajućim uputama u obliku objašnjenja i drugih materijala, uključujući priloge. Temeljna načela i osnovne postupke treba shvaćati i primjenjivati u kontekstu objašnjenja i drugih materijala koji pružaju upute za njihovu primjenu. Stoga je nužno sagledati cijeli tekst standarda kako bi se razumjela i primijenila temeljna načela i osnovni postupci. 16. Sadržaj Međunarodnih standarda koje objavljuje IAASB zahtijeva od profesionalnih računovođa profesionalno prosuđivanje pri njihovom primjenjivanju. U iznimnim okolnostima profesionalni računovođa može prosuditi da je, radi učinkovitijeg postizanja cilja angažmana, nužno odstupiti od primjene temeljnih načela ili osnovnih postupaka nekog Standarda angažiranja. U tom slučaju ovlašteni računovođa mora biti spreman opravdati takvo odstupanje 17. Svako ograničenje upotrebe nekog Međunarodnog standarda jasno je izloženo u standardu. 18. U okolnostima gdje određeni Međunarodni standarda ili uputa sadržana u nekom Međunarodnom standardu nije primjenjiva u javnom sektoru, ili kada su u takvim okolnostima primjerene dodatne upute, IFAC-ov Odbor za javni sektor (Public Sector Committee) to navodi u Zahtjevima javnog sektora. (Public Sector Perspective (PSP). Nisu li oni pridodani, Međunarodni standardi se trebaju primijeniti onako kako su napisani i na angažmane u javnom sektoru. Ovlasti pridane Smjernicama za praksu koje izdaje Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja 19. Smjernice međunarodne revizijske prakse (SMRP) (International Auditing Practice Statements (IAPS) izdaju se s namjerom da se profesionalnim računovođama osiguraju upute za tumačenja i praktičnu pomoć u primjeni MRevS-ova i unaprjeđenju dobre prakse. Smjernice međunarodne prakse za angažmane s izražavanjem uvjerenja (IAEPSs) i Smjernice međunarodne prakse povezanih usluga (Intarnational Related Services Practice Statements (IRSPSs) izdaju se s istom svrhom za primjenu ISAEs odnosno ISRSs). 20. Profesionalni računovođe moraju imati na umu i razmatrati Smjernice za praksu koje su primjenjive na preuzeti angažman. Profesionalni računovođe koji ne razmatraju i primjenjuju upute sadržane u mjerodavnim Smjernicama za praksu trebaju biti spremni dati objašnjenje kako su postupili u skladu s temeljnim načelima i osnovnim postupcima iz Standarda angažiranja koji su razrađeni u Smjernicama za praksu. Ostali dokumenti koje objavljuje Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja 21. Ostali dokumenti, primjerice Dokumenti za rasprave, objavljuju se kako bi se pospješile rasprave ili sučeljavanja o problematici revidiranja, izražavanja uvjerenja i povezanim kontrolama i kontrolama kvalitete koja utječe na računovodstvenu profesiju, trenutna gledišta, ili kako bi se opisala pitanja od interesa koja su u vezi s revidiranjem, izražavanjem uvjerenja, povezanim uslugama i kontrolama kvalitete a koja utječu na računovodstvenu profesiju. Njima se ne ustanovljuju bilo kakva temeljna načela ili osnovni postupci koje bi trebalo slijediti u reviziji, povezanim uslugama ili angažmanima s izražavanjem uvjerenja. Radni postupci IAASB-ovi Standardi i Smjernice prakse 22. IAASB razvija i odobrava prijedloge projekata za IAASB-ove standarde i Smjernice za praksu. Kao dio postupka, traži se, kada je primjenjivo, uključivanje IAASB-ove konzultativno-savjetodavne grupe (IAASB Consultative Advisory Group)2, nacionalnih kreatora standarda i drugih kako bi se pribavio široki spektar stavova. Nakon odobravanja, IAASB-ov pristup je da se odgovornost za projekt dodijeli radnoj grupi koja se osniva za tu svrhu. Radnom skupinom uobičajeno predsjedava član IAASB-a i članovi mogu biti osobe s iskustvom koje je relevantno za predmet dodijeljen radnoj grupi s tim što ne moraju biti i članovi IAASB-a. Radna skupina ima početnu odgovornost za pripremanje i oblikovanje nacrta Međunarodnih standarda i Smjernica za praksu. Radna skupina to ostvaruje pomoću odgovarajućih istraživanja i konzultacija, koje mogu, ovisno o okolnostima, uključivati: naručivanje istraživanja, konzultacije s praktičarima, regulatorima i drugim zainteresiranim stranama, kao i proučavanjem profesionalnih objava IFAC-ih članica ili drugih tijela. Radna skupina sastavlja prijedlog nacrta IAASB-u kako bi se mogao razmotriti i raspraviti tijekom rasprava na sjednicama koje su otvorene za javnost. Kada se odobri, IAASB šalje nacrt Međunarodnog standarda u javnu raspravu. IAASB uobičajeno također šalje u javnu raspravu i nacrte Smjernica za praksu. Prijedlog nacrta se stavlja na IAASB-ovu web stranicu i šalje se za davanje primjedbi članicama Međunarodne federacije računovođa, organizacijama koje imaju neki interes u vezi sa standardima i smjernicama za praksu koje se odnose na reviziju, izražavanje uvjerenja, povezane usluge i kontrolu kvalitete, te široj javnosti. Za svaki prijedlog nacrta koji je poslan osobama i organizacijama ostavlja se primjereno vrijeme za davanje komentara koje uobičajeno nije kraće od 90 dana. 23. Primljene primjedbe i prijedlozi se razmatraju i, kada je odgovarajuće, mijenja se prijedlog nacrta. Kada se izmijenjeni nacrt odobri, izdaje se konačni Međunarodni standard ili Smjernica za praksu. Ako IAASB smatra da su značajne izmjene nacrta, on će razmotriti potrebu slanja izmijenjenog prijedloga nacrta u raspravu. IAASB određuje datum stupanja na snagu za primjenu svojih Međunarodnih standarda. On određuje i datum od kojeg profesionalni računovođe trebaju voditi računa i sagledavati relevantne Smjernice za praksu. ________ 2 Cilj IAASB-ove Konzultativno-savjetodavne grupe (Consultative Advisory Group (CAG) je osigurati ambijent gdje se IAASB može konzultirati s predstavnicima organizacija koje čine različite grupe pripadnika kako bi dobio ulazne informacije za svoje radne projekte, prioritete projekata, i informacije o primjerenosti postupka u vezi sa značajnijim tehničkim pitanjima, kao i primile povratne informacije o svojim aktivnostima. Popis sadašnjih članova CAG-a naveden je na IAASB-oj web stranici i u IAASB-om godišnjem izvješću. Drugi dokumenti 24. Za druge dokumente, Predsjednik IAASB-a će imenovati grupu za pregled sastavljenu od četiri IAASB-ova člana kako bi razmotrila da li nacrt dokumenta ima dovoljnu vrijednost kako bi bila pridodana IAASB-oj literaturi za reviziju i izražavanje uvjerenja. Nacrt dokumenta može doći iz bilo kojeg izvora i ne mora slijediti iz IAASB-ove narudžbe. Ako grupa za pregled smatra da dokument ima dovoljnu vrijednost ono preporučuje IAASB-u njegovo objavljivanje i pridodavanje literaturi. Glasovanje 25. Svakoj sjednici IAASB treba biti nazočno barem dvanaest članova, osobno ili u simultanoj komunikacijskoj vezi. 26. Odobravanje prijedloga nacrta, izmijenjenih nacrta, Međunarodnih standarda i Smjernica za praksu prihvaća se s tri četvrtine glasova članova, ali ne manje od dvanaest, koji su osobno prisutni na sjednici ili zastupani po opunomoćeniku ili nazočni pomoću simultane komunikacijske veze. Mišljenja onih koji su glasovali za neće se uključiti u prijedlog nacrta ili ono što izdaje IAASB, ali će se uključiti u zapisnik sjednice. 27. Svaki član IAASB-a ima pravo na jedan glas. Član ima pravo imenovati opunomoćenika u pisanom obliku. Opunomoćenik može biti članov tehnički savjetnik ili drugi IAASB-ov član. Imenovanje opunomoćenika se objavljuje na IAASB-oj sjednici i evidentira u zapisniku sjednice. Jezik 28. Jedini mjerodavan tekst prijedloga nacrta, Međunarodnog standarda, Smjernice za praksu ili drugog dokumenta jest onaj koji IAASB objavi na engleskom jeziku. DODATAK STRUKTURA IAASB-ih PROVEDBENIH UPUTA Pojmovnik sa stanjem – prosinac 2002. Analitički postupci (Analytical procedures) – Analiza značajnih pokazatelja i trendova, uključujući ispitivanje fluktuacija i odnosa koji nisu u skladu s ostalim značajnim informacijama ili koji odstupaju od predviđenih iznosa. Aplikacijske kontrole u informacijskom sustavu (Application control in computer information systems) – Posebne kontrole relevantnih računovodstvenih aplikacija obavljenih kompjutorski. Svrha aplikacijskih kontrola je uspostaviti specifične kontrolne postupke nad računovodstvenim aplikacijama kako bi se stvorilo razumno uvjerenje da su sve transakcije odobrene i evidentirane, te obrađene potpuno, točno i pravodobno. Asistenti – pomoćnici (Assistants) – Djelatnici, koji nisu revizori, a uključeni su u proces revizije. Baza podataka (Database) – Skup podataka koje dijele i koriste brojni različiti korisnici za različite svrhe. Djelokrug revizije (Scope of an Audit) – odnosi se na revizijske postupke koji se smatraju potrebnim u danim okolnostima za ostvarenje cilja revizije. Djelokrug uvida (Scope of an Review) – odnosi se na postupke uvida koji se smatraju potrebnim u danim okolnostima za ostvarenje cilja uvida. Događaji poslije datuma bilance (Subsequent events) – Međunarodni računovodstveni standard 10 razlikuje dvije vrste događaja poslije datuma bilance:

1. a)oni koji osiguravaju dodatne dokaze o uvjetima koji su postojali na datum bilance; i
2. b)oni koji upućuju na uvjete nastale nakon datuma bilance. Dokazni postupci (Substantive procedures) – su testovi sa svrhom da se prikupi revizijski dokazi radi otkrivanja značajnih pogrešnih prikazivanja u financijskim izvještajima, a mogu biti:
3. a)detaljni testovi transakcija i salda; i
4. b)analitički postupci. Dokumentacija (Documentation) – su spisi (radna dokumentacija) pripremljena za reviziju ili u reviziji odnosno koju revizor dobiva i čuva u svezi s obavljanjem revizije. Dostatnost (Sufficiency) – Mjera za količinu revizijskih dokaza. Državna poduzeća (Government business enterprises) – su poduzeća koja posluju unutar javnog sektora najčešće s ciljem ispunjenja političkih ili socijalnih ciljeva. Ona posluju prema komercijalnom ili profitnom načelu, a najvažniji dio pokrića troškova njihova poslovanja čine uplate korisnika usluga. Drugi revizor (Other auditor) – (vidjeti – Revizor) Fer vrijednost (Fair Value) – iznos za koji imovina može biti razmijenjena ili obveza podmirena između obaviještenih i voljnih stranaka u transakciji pred pogodbom. Financijski izvještaji (Financial statements) – Bilanca, izvještaj o dobiti ili račun dobiti i gubitka, izvještaj o promjeni financijskog položaja (koji se može prikazati na više načina, primjerice, izvještaj o novčanom toku ili izvještaj o promjenama fonda), bilješke i ostala izvješća i objašnjenja za koje je naznačeno da su dijelom financijskih izvještaja. Sažeti financijski izvještaji (Summarized financial statements) – Poslovni subjekt može za potrebe interesnih skupina, koje zanimaju samo podaci o njegovom financijskom položaju, pripremiti financijske izvještaje nastale sažimanjem revidiranih godišnjih financijskih izvještaja. Glavni revizor (Principal auditor) – (vidjeti – Revizor) Godišnje izvješće (Annual report) – Poslovni subjekt obično izdaje dokument godišnje koji uključuje financijske izvještaje i revizorovo izvješće o njima. Takav dokument se često naziva godišnje izvješće. Greška anomalije (anomalous error) – (vidjeti – Revizijsko uzorkovanje) Informacije po segmentima ili dijelovima (Segment information) – Informacije iz financijskih izvještaja koje se odnose na određene djelatnosti ili zemljopisno područje poslovnog subjekta. Inherentni rizik (Inherent risk) – (vidjeti – Rizik revizije) Inspekcija (Inspection) – Ispitivanje knjiženja, dokumenata ili materijalne imovine. Interno revidiranje (Internal auditing) – ocjenjivačka funkcija unutar poslovnog subjekta formirana kao organizacijski dio poslovnog subjekta. Njene zadaće, pored ostaloga, jesu ispitivanje, procjenjivanje i promatranje prikladnosti i učinkovitosti računovodstvenog sustava i sustava internih kontrola. Izjave menadžmenta (Management representations) – izjave koje revizoru daje menadžment tijekom revizije, dobrovoljno ili na revizorov upit. Izračunavanje (Computation) – predstavlja provjeru aritmetičke točnosti izvornih dokumenata i računovodstvenih evidencija ili obavljanja neovisnih izračuna. Izvješće o provođenju zaštite okoliša (Environmental performance report) – je izvješće odvojeno od financijskih izvještaja u kojem poslovni subjekt pruža trećim stranama kvanti kvanti informacije o svojim čvrsto preuzetim obvezama spram zaštite okoliša u svojem poslovanju, svojim politikama i ciljevima na tom području, svojim dostignućima u upravljanju odnosa između procesa poslovanja i rizika zaštite okoliša i kvantitativne informacije o provođenju zaštite okoliša. Javni sektor (Public sector) – odnosi se na državnu, regionalnu (županije, kantoni,..) i lokalnu (grad, mjesto) upravu i povezana upravna tijela (agencije, odbori, uredi, komisije i poduzeća). Jedinice uzorka (Sampling units) – (vidjeti – Revizijsko uzorkovanje) Komponenta (Component) – Odjel, poslovna jedinica, podružnica, zajednička ili pridružena kompanija ili neki drugi poslovni subjekt čije su financijske informacije uključene u financijske izvještaje koje revidira glavni revizor. Konfirmacija (Confirmation) – (vidjeti – Vanjska konfirmacija) Kontrola kvalitete (Quality controls) – politike i postupci koje poslovni subjekt primjenjuje sa svrhom osiguranja razumnog uvjerenja da su sve revizije obavljene u skladu s ciljevima i temeljnim načelima revizije financijskih izvještaja, kako navodi Međunarodni revizijski standard 220 »Kontrola kvalitete revizorova rada«. Kontrolni postupci (Control procedures) – su politike i postupci koji nadopunjuju okruženje kontrola koje je uspostavio menadžment kako bi se ostvarivali postavljeni ciljevi poslovnog subjekta. Kontrolni rizik (Control Risk) – (vidjeti – Rizik revizije) Korporacijsko upravljanje (Corporate Governance) – (vidjeti – Upravljanje) Mali poslovni subjekt (Small entity) – je svaki poslovni subjekt kod kojeg: (
5. a)postoji koncentracija upravljanja i rukovođenja u malom broju osoba (često u pojedincu); i (
6. b)može se pronaći jedno ili više od sljedećeg: (
7. i)svega nekoliko izvora prihoda; (
8. ii)nesofisticirano knjigovodstvo; i (iii) ograničene interne kontrole popraćene mogućnošću da ih menadžment zaobiđe. Mali poslovni subjekti uobičajeno imaju karakteristiku navedenu pod (
9. a)i jednu ili više od karakteristika navedenih pod (b). Menadžment (Management) – Službenici i svi koji obnašaju više rukovodeće dužnosti. Menadžment uključuje i članove uprave i odbora za reviziju, ali samo dok obnašaju rukovodeće dužnosti. Mišljenje (Opinion) – Revizorovo izvješće sadrži jasno izraženo mišljenje o financijskim izvještajima kao cjelini. Pozitivno mišljenje izražava se kad revizor zaključi da financijski izvještaji daju istinit i fer prikaz (ili predočavaju realno i objektivno u svim značajnim odrednicama) u skladu s naznačenim okvirom financijskog izvještavanja (vidjeti – Modificirano revizorovo izvješće). Modificirano revizorovo izvješće (Modified auditor’s report) – Revizorovo izvješće smatra se modificiranim ako je dodan odjeljka za isticanje određenog pitanja, ili ako je mišljenje različito od pozitivnog: Čimbenici koji ne utječu na revizorovo mišljenje: Odjeljak za isticanje određenog pitanja (Emphasis of matter paragraph(s)) – revizorovo izvješće može se modificirati dodavanjem odjeljka kako bi se skrenula pozornost na pitanje koje ima učinka na financijske izvještaje i sadržano je u bilješkama uz financijske izvještaje u kojima se detaljnije razmatra to pitanje. Dodavanje takvog odjeljka ne utječe na revizorovo mišljenje. Revizor može, također, modificirati revizorovo izvješće dodajući odjeljak za isticanje određenog pitanja kako bi izvijestio o drugim pitanjima koja nemaju učinak na financijske izvještaje. Čimbenici koji utječu na revizorovo mišljenje: Mišljenje s rezervom (Qualified opinion) – izražava se kada revizor zaključi da ne može izraziti pozitivno mišljenje, ali neslaganja s menadžmentom ili ograničenja djelokruga rada nisu tako značajna i prožimajuća da bi se zahtijevalo negativno mišljenje ili suzdržavanje od mišljenja. Suzdržanost od mišljenja (Dislaimer of opinion) – izražava se kada su moguće posljedice ograničenja djelokruga rada toliko značajne i prožimajuće da revizor nije u mogućnosti prikupiti dovoljno odgovarajućih revizijskih dokaza i sukladno tome ne može izraziti mišljenje o financijskim izvještajima. Negativno mišljenje (Adverse opinion) – izražava se kada su učinci neslaganja s menadžmentom toliko značajni i prožimajući za financijske izvještaje da revizor zaključuje kako davanje mišljenja s rezervom ne bi bilo odgovarajuće da bi se ukazalo kako financijski izvještaji dovode u zabludu ili na njihovu nepotpunost. Nacionalna praksa (revidiranja) (National practices (auditing)) – skup uputa za revidiranje nadležnog tijela na državnoj razini koje nemaju snagu standarda, a uobičajeno se primjenjuju pri obavljanju revizije i srodnih usluga. Nacionalni standardi (revidiranja) (National standards (auditing)) – skup revizijskih standarda potvrđenih zakonskim propisima ili od strane stručnog tijela na državnoj razini, a primjenjuju se pri obavljanju revizije i srodnih usluga. Negativno mišljenje (Adverse opinion) – (vidjeti Modificirano revizorovo izvješće). Neizvjesnost (Uncertainty) – su pitanja kojima ishod ovisi o budućim aktivnostima ili događajima koji nisu pod izravnom kontrolom poslovnog subjekta, ali mogu utjecati na financijske izvještaje. Nepridržavanje (Noncompliance) – označava namjerna ili nenamjerna djela propusta ili neizvršavanja od strane poslovnog subjekta koji se revidira koja su protivna važećim zakonima i propisima. Novi revizor (Incoming auditor) – (vidjeti – Revizor) Očekivana pogreška (Expected error) – (vidjeti – Revizijsko uzorkovanje) Odjeljka za isticanje određenog pitanja (Emphasis of matter paragraph(
10. s)– (vidjeti – Modificirano revizorovo izvješće) Ograničenje djelokruga (Limitation on scope) – Ograničenje djelokruga revizorova rada može ponekad nametnuti poslovni subjekt (primjerice, kada se u ugovoru navodi da revizor neće provoditi određene revizijske postupke iako smatra da bi trebao). Ograničenje djelokruga revizorova rada može nastati i zbog određenih okolnosti (primjerice, kada je revizor imenovan u vrijeme kada više ne može prisustvovati inventuri). Ograničenje se može, također, javiti kad su, prema revizorovu mišljenju, računovodstvene evidencije neprimjerene ili kad revizor nije u mogućnosti provesti postupke revizije koje smatra poželjnima. Okruženje kontrola (Control environment) – obuhvaća cjelokupno ponašanje, poimanje i djelovanje uprave i menadžementa u vezi sa sustavom internih kontrola i njihovom važnošću za poslovni subjekt. Opće kontrole u računalnom informacijskom sustavu (General controls in computer information systems) – Ustanovljeni okvir cjelokupnih kontrola nad računalnim informacijskim sustavom sa svrhom dobivanja razumne razine uvjerenja da su svi ciljevi interne kontrole postignuti. Osoblje (Personnel) – (vidjeti – Revizor) Periodični financijski izvještaji ili informacije (Interim financial information or statements) – financijske informacije (mogu biti manjeg opsega od potpunih financijskih izvještaja) objavljene na neki raniji datum (primjerice tromjesečni, polugodišnji...) u odnosu na poslovnu godinu. Pismo o preuzimanju obveze revizije (Engagement letter) – Dokument kojim se potvrđuje da revizor prihvaća obvezu, cilj i djelokrug revizije, razmjer revizorove odgovornosti klijentu, kao i oblici svih izvještaja. Pitanja zaštite okoliša (Environmental matters) definiraju se kao: (
11. a)inicijative za sprječavanje, ubnje, ubje ili popravljanje šteta u okolišu ili poslovi u svezi s konzerviranjem obnovljivih i neobnovljivih resursa (takve inicijative mogu proizlaziti iz zakona o zaštiti okoliša, ugovora ili mogu biti dobrovoljno pokrenute); (
12. b)posljedice kršenja zakona i propisa o zaštiti okoliša; (
13. c)posljedice zagađenja okoliša učinjenih drugima ili prirodnim resursima; i (
14. d)posljedice nasljednih obveza propisanih zakonom (primjerice, odgovornost za štete koje su uzrokovali prijašnji vlasnici). Planiranje (Planning) – obuhvaća određivanje opće strategije i detaljnog pristupa glede vrste, vremena i obujma revizije. Planske financijske informacije (Prospective financial information) – su financijske informacije temeljene na pretpostavci da će neki događaj nastati u budućnosti i mogućim aktivnostima poslov­nog subjekta. Mogu biti u obliku prognoza, projekcija ili jednoga i drugoga. Početna salda (Opening balances) – su stanja računa na početku razdoblja. Temelje se na zaključnim saldima prethodnog razdoblja i odražavaju učinke transakcija i računovodstvenih politika prethodnog razdoblja. Pogrešan prikaz (Misstatement) – pogreška u financijskim informacijama koja može nastati uslijed pogrešaka ili prijevara. Pogreška (Error) – Nenamjerna pogreška u financijskim izvještajima. Populacija (Population) – (vidjeti – Revizijsko uzorkovanje) Postojeći revizor (Continuing auditor) – (vidjeti – Revizor). Povezane stranke (Related parties) – Prema MRS-u 24, povezane stranke i transakcije između povezanih stranki jesu: Povezane stranke (Related party) – Stranke koje su u takvom odnosu da jedna stranka ima mogućnost kontrolirati drugu ili da ima znatan utjecaj na drugu stranku pri donošenju financijskih i poslovnih odluka. Transakcije između povezanih stranki (Related party transaction) – Prijenos resursa ili obveza među povezanim strankama bez obzira da li se takva usluga zaračunava. Povezane usluge (Relates services) – obuhvaćaju uvide, dogovorene postupke i kompilacije. Pozitivno mišljenje (Unqualified opinion) – (vidjeti – Mišljenje) Poznavanje poslovanja (Knowledge of the business) – Revizorovo opće poznavanje ekonomije i grane djelatnosti kojoj klijent pripada, kao i pobliže poznavanje klijentova načina poslovanja. Prethodni revizor (Predecessor auditor) – (vidjeti – Revizor) Pretpostavka vremenske neograničenosti poslovanja (Going concern assumption) – Sukladno toj pretpostavci smatra se da poslovni subjekt ne namjerava niti ima potrebu za likvidacijom, prekidanjem poslovanja ili traženjem zaštite od vjerovnika sukladno zakonima ili propisima. Sukladno tom, imovina i obveze se iskazuju uz pretpostavku da će poslovni subjekt realizirati svoju imovinu i podmiriti svoje obveze u normalnom tijeku poslovanja. Preuzimanje obveze obavljanje dogovorenih postupaka (Agreed-upon procedures engagement) – U obavljanju dogovorenih postupaka revizor je angažiran kako bi obavio one postupke revizijske prirode o kojima su se dogovorili revizor, klijent i neka treća stranka te izvijestio o činjeničnom stanju. Primatelji izvješća moraju formirati vlastite zaključke temeljem revizorova izvješća. Izvješće je namijenjeno samo strankama koje su sudjelovale u dogovaranju postupaka, jer ih ostali, koji nisu upoznati s razlozima odabira postupaka, mogu krivo tumačiti rezultate. Preuzimanje obveze obavljanja kompilacija (Compilation engagement) – Pri preuzimanju obveze kompilacije angažira se računovođa da bi koristio računovodstveno znanje umjesto revizijskog kako bi se prikupile, klasificirale i sažele financijske informacije. Preuzimanje obveze obavljanja uvida (Review engagement) – Cilj obavljanja uvida je omogućiti revizoru da navede je li, na temelju postupaka koji ne pružaju sve dokaze koji bi bili potrebni u slučaju obavljanja revizije, uočio postojanje nečega zbog čega smatra da financijski izvještaji nisu pripremljeni u svim značajnijim odrednicama u skladu s naznačenim okvirom financijskog izvještavanja. Prihvatljiva pogreška (Tolerable error) – (vidjeti – Revizijsko uzorkovanje) Prijevara (Fraud) – namjerna radnja jedne ili više osoba unutar menadžmenta, zaposlenika ili trećih stranaka koja rezultira pogrešnim prikazivanjem financijskih izvještaja. Prikladnost (Appropriateness) – Mjera kvalitete revizijskog dokaza i njegova značaja za pojedine tvrdnje i njihovu pouzdanost. Prisutnost (Attendance) – Revizorova nazočnost tijekom cijelog ili dijela postupaka koje provode drugi; primjerice, prisutnost inventuri omogućit će revizoru provjeru fizičkog stanja zalihe, provjeru postupanja sukladno odlukama menadžmenta o popisivanju količina i evidentiranju takvih popisa, te provjeru prebrojane količine. Prognoza (Forecast) – su planske financijske informacije pripremljene na osnovi pretpostavki budućih događaja za koje menadžment očekuje da će nastati te postupaka koje menadžement namjerava poduzeti u vrijeme pripreme informacija (najbolje procijenjene pretpostavke). Program revizije (Audit program) – sadrži popis, vremenski slijed i vrste postupaka za ostvarenje općeg plana revizije. Služi kao upute asistentima uključenim u reviziju i kao sredstvo provjere pravilnosti obavljanja posla. Projekcija (Projection) – je planska financijska informacija pripremljena na temelju:
15. a)mogućih pretpostavki o budućim događajima i djelatnostima menadžmenta za koje se ne očekuje da će nužno i nastati, primjerice kada je neki poslovni subjekt u fazi osnivanja ili razmatra važnu promjenu u poslovanju; ili
16. b)kombinacija najboljih procijenjenih i mogućih pretpostavki. Promatranje (Observation) – se sastoji u gledanju procesa ili postupaka koje obavljaju drugi, primjerice kad revizor promatra postupak inventure koji provode klijentovi zaposlenici ili provođenje postupaka interne kontrole koji ne ostavljaju vidljive tragove. Računalni informacijski sustav (Computer infomation systems) – Okruženje s računalnim informacijskim sustavom (CIS) postoji kada neki poslovni subjekt pri obradi financijskih informacija koje su važne za reviziju koristi računalo bilo koje vrste ili veličine, bez obzira da li računalom upravlja poslovni subjekt ili neka treća strana. Računovodstvena procjena (Accounting estimate) – Približno određivanje (aproksimacija) vrijednosti stavke u nedostatku mogućnosti preciznog mjerenja. Računovodstveni sustav (Accounting system) – skup postupaka i podataka u poslovnom subjektu kojima se obrađuju poslovne promjene s ciljem vođenja financijskih evidencija. Taj sustav omogućuje identificiranje, prikupljanje, analiziranje, obračunavanje, razvrstavanje, knjiženje, sažimanje i izvješćivanje o transakcijama i ostalim poslovnim događajima. Radni spisi (Working papers) – su revizorove bilješke o planiranju i obavljanju revizije, o vrsti i opsegu provedenih revizijskih postupaka, o rezultatima takvih postupaka kao i o zaključcima stvorenim na osnovi dobivenih dokaza. Mogu biti u papirnatom, filmskom, elektroničkom zapisu ili na nekom drugom mediju. Razumno uvjerenje (Reasonable assurance) – Revizor obavljanjem revizije pruža visoko, ali ne i apsolutno uvjerenje, što se potvrdno izražava u izvješću kao razumno uvjerenje da informacijormacijsu bile podvrgnute revidiranju ne sadrže značajna pogrešna prikazivanja. Revizija (Audit) – cilj revizije financijskih izvještaja je omogućiti revizoru da izrazi mišljenje o tome jesu li financijski izvještaji pripremljeni, u svim značajnim odrednicama, sukladno navedenom okviru financijskog izvještavanja. Fraze koje se koriste za izražavanje revizorova mišljenja jesu: ‘prikazuju istinito i fer’ ili ‘predočuju realno i objektivno u svim značajnim odrednicama’, što su isti termini. Sličan cilj postavlja se pred reviziju financijskih ili ostalih informacija koje su pripremljene u skladu s određenim kriterijima. Revizijsko uzorkovanje (Audit sampling) – Revizijsko uzorkovanje sastoji se u primjeni revizijskih postupaka na manje od 100% stavki unutar salda određenog konta (računa) ili skupina transakcija tako da sve jedinice uzoraka ima jednaku mogućnost da bude odabrane. To omogućuje revizoru dobivanje i ocjenjivanje revizijskih dokaza o nekom obilježju odabranih stavki kako bi se stvorio ili pomoglo u stvaranju zaključka o populaciji iz koje su odabrani uzorci. Greška anomalije (anomalous error) – Greška anomalije znači pogrešku prouzrokovanu izoliranim događajem koji se dogodio pod specifičnim okolnostima i stoga nije reprezentant pogreške u populaciji. Jedinice uzorka (Sampling units) – predstavlja pojedinačne stavke koje čine populaciju, primjerice čekovi, odobrenja na izvodima, izlazni računi ili stanja potraživanja od kupaca ili novčane stavke. Očekivana pogreška (Expected error) – Pogreška unutar populacije za koju revizor očekuje da će se pojaviti. Populacija (Population) – Cjelokupni skup podataka iz kojeg revizor odabire uzorke i o kojima želi stvoriti zaključke. Populacija se može podijeliti u skupine ili podskupine, s tim da se svaka ispituje zasebno. Pojam populacija koristi se tako da uključuje pojam podskupine (strate). Prihvatljiva pogreška (Tolerable error) – Najveća pogreška u populaciji koju je revizor voljan prihvatiti. Rizik neuvjetovan uzorkovanjem (Non-sampling risk) – nastaje temeljem čimbenika koji uzrokuju da revizor stvara pogrešan zaključak zbog nekog razloga koji nije u svezi s veličinom uzorka. Primjerice, većina revizijskih dokaza je takva da više daje indikacije nego što nudi zaključke, revizor može koristiti neodgovarajuće postupke, ili revizor može pogrešno protumačiti dokaze i propustiti prepoznati pogrešku. Rizik uzorkovanja (Sampling risk) – Rizik uzorkovanja proizlazi iz mogućnosti da revizorovi zaključci temeljeni na uzorku mogu biti drugačiji od zaključka do kojeg bi se došlo provođenjem istih revizijskih postupaka na čitavoj populaciji. Statističko uzorkovanje (Statistical sampling) – predstavlja pristup uzorkovanju koji ima sljedeće karakteristike: (
17. a)slučajan odabir uzoraka; i (
18. b)korištenje teorije vjerojatnosti pri procjeni rezultata uzorka, uključujući mjerenje rizika uzorka. Pristup uzorkovanju koji nema karakteristike pod (
19. a)i (
20. b)smatra se nestatističkim uzorkovanjem. Stratificiranje (Stratification) – Proces kojim se populacija dijeli u podskupine, od kojih je svaka grupa jedinica uzoraka koje imaju slična obilježja (često novčanu vrijednost). Revizijske tehnike primjenom računala (Computer-assisted audit techniques) – su revizijski postupci primjenom računala kao revizijskog pomagala poznate pod izvornom skraćenicom CAATs (Computer-assisted audit techniques). Revizijski dokaz (Audit evidence) – Revizijski dokaz su informacije koje je stekao revizor pri donošenju zaključaka na kojima zasniva mišljenje. Revizijski dokazi obuhvaćaju izvorne dokumente, računovodstvene evidencije na kojima se zasnivaju financijski izvještaji i pisane informacije iz drugih izvora. Revizijsko mišljenje (Audit opinion) – vidjeti Mišljenje (opinion) Revizor (Auditor) – osoba koji ima konačnu odgovornost glede revizije. Taj naziv se također koristi kada se misli na revizorsku tvrtku. (Naziv revizor koristi se, radi jednostavnijeg povezivanja u MRevS-ima kada se opisuju i revizijske i srodne usluge, koje se mogu obavljati. To nipošto ne znači da osoba koja obavlja srodne usluge nužno mora biti i revizor financijskih izvještaja poslovnog subjekta.) Postojeći revizor (Continuing auditor) – Revizor koji je revidirao i izvješćivao o financijskim izvještajima za prethodno razdoblje i nastavlja biti revizor za tekuće razdoblje. Vanjski revizor (External auditor) – Gdje je to odgovarajuće, izraz ‘vanjski (eksterni) revizor’ i ‘vanjska (eksterna) revizija’ rabi se radi razlikovanja eksterne revizije od aktivnosti interne (unutarnje) revizije. Novi revizor (Incoming auditor) – Revizor koji revidira financijske izvještaje tekućeg razdoblja, a nije revidirao financijske izvještaje prethodnog razdoblja. Drugi revizor (Other auditor) – je neki revizor koji nije glavni revizor a odgovoran je za izvješćivanje o financijskim informacijama komponenti uključenih u financijske izvještaje koje revidira glavni revizor. Drugi revizori mogu biti podružnice s istom ili različitom tvrtkom, suradnici (korespodenti) ili nepovezani revizori. Osoblje (Personnel) – Svi partneri i profesionalci angažirani u revizijskoj djelatnosti tvrtke. Prethodni revizor (Predecessor auditor) – Revizor koji je prethodno bio revizor poslovnog subjekta a zamijenjen je novim revizorom. Glavni revizor (Principal auditor) – Revizor koji je odgovoran za izvješćivanje o financijskim izvještajima poslovnog subjekta kada oni uključuju financijske informacije jednog ili više dijelova koje je revidirao neki drugi revizor. Revizorova povezanost (Auditor’s association) – Revizorov postaje povezan s financijskim informacijama kada pridodaje svoje izvješće tim informacijama ili dopušta da se njegovo ime koristi u profesionalnom kontekstu. Revizorovo izvješće za posebnu namjenu (Special purpose auditor’s report) – je izvješće u svezi s neovisnom revizijom financijskih informacija, različito od revizorova izvješća o financijskim izvještajima, a koje sadrži:
21. a)financijske izvještaje sastavljene sukladno računovodstvenoj osnovi koja je drugačija od one koju zahtijevaju Međunarodni računovodstveni standardi ili nacionalni standardi;
22. b)određene izvještaje, dijelove izvještaja ili stavke iz financijskih izvještaja;
23. c)pridržavanje ugovornih odredbi; i
24. d)sažete financijske izvještaje. Revizorska tvrtka (Audit firm) – Revizorska tvrtka je društvo ili poslovni subjekt za pružanje revizijskih usluga, uključujući kada je prikladno partnere ili samostalnog revizora. Rizik neotkrivanja (Detection risk) – (vidjeti – Rizik revizije) Rizik neuvjetovan uzorkovanjem (Non-sampling risk) – (vidjeti – Reviz– Reviz uzorkovanje) Rizik revizije (Audit risk) – Rizik revizije je rizik da revizor izrazi neodgovarajuće mišljenje kada su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani. On ima tri komponente: inherentni rizik, kontrolni rizik i rizik neotkrivanja. Kontrolni rizik (Control risk) – Kontrolni rizik je rizik da djelovanjem računovodstvenog sustava i sustava internih kontrola neće biti spriječen ili pravodobno otkriven i ispravljen nastanak pogrešnog prikazivanja salda nekog konta (računa) ili skupine transakcija koje može biti značajno, pojedinačno ili zajedno s pogreškama u ostalim saldima ili skupinama transakcija. Rizik neotkrivanja (Detection risk) – Rizik neotkrivanja je rizik da revizorovi postupci potvrđivanja neće otkriti pogrešno prikazivanje koje postoji u saldu određenog konta (računa) ili u skupini transakcija pojedinačno ili zajedno s pogreškama u ostalim saldima ili skupinama transakcija. Inherentni rizik (Inherent risk) – Inherentni rizik je sklonost nekog salda konta (računa) ili skupine transakcija pogrešnom prikazivanju koje može biti značajno pojedinačno ili zajedno s pogreškama u ostalim saldima ili skupinama transakcija, pod pretpostavkom da ne postoje odgovarajuće interne kontrole. Rizik uzorkovanja (Sampling risk) – (vidjeti – Revizijsko uzorkovanje) Rizik zaštite okoliša (Environmental Risk) – u određenim okolnostima čimbenici relevantni za procjenjivanje inherentnog rizika pri utvrđivanju općeg plana revizije mogu uključivati rizik značajnog pogrešnog prikazivanja financijskih izvještaja uslijed pitanja zaštite okoliša. Sažeti financijski izvještaji (Summarized financial statements) – (vidjeti – Financijski izvještaji) Statističko uzorkovanje (Statistical sampling) – (vidjeti – Revizijsko uzorkovanje) Stratificiranje (Stratification) – (vidjeti – Revizijsko uzorkovanje) Sustav internih kontrola (Internal control system) – sastoji se od svih politika i postupaka (internih kontrola), koje je usvojio menadžment kako bi osigurao, koliko je to svrsishodno, postizanje redovitog i uspješnog poslovanja, uključujući privrženost svojoj politici, zaštitu imovine, sprječavanje i otkrivanje prijevara i pogrešaka, točnost i pouzdanost računovodstvenih evidencija, kao i pravodobno pripremanje pouzdanih financijskih informacija. Sustav internih kontrola nadilazi ona pitanja koja se izravno odnose na funkcije računovodstvenog sustava. Suzdržanost od mišljenja (Dislaimer of opinion) – (vidjeti – Modificirano revizorovo izvješće) Sveobuhvatna osnova računovodstva (Comprehensive basis of accounting) – obuhvaća skup kriterija primijenjenih pri sastavljanju financijskih izvještaja, koji se primjenjuju na sve značajne stavke i koji imaju značajnu podršku. Test provlačenja (Walk-through test) – sadrži praćenje nekoliko transakcija kroz računovodstveni sustav. Testovi kontrola (Tests of control) – obavljaju se da bi se dokazala djelotvornost:
25. a)ustanovljenog računovodstvenog sustava i sustava internih kontrola, tj. jesu li oblikovani tako da omogućuju otkrivanje i ispravljanje znatnijih pogrešnih prikazivanja; i
26. b)provođenja internih kontrola u nekom razdoblju. Tvrdnje (Assertions) – Tvrdnje su izjave menadžementa, eksplicitne ili drugačije, koje su utjelovljene u financijskim izvještajima. (vidjeti Tvrdnje iz financijskih izvještaja) Tvrdnje u financijskim izvještajima (Financial statements assertions) – Tvrdnje koje menadžment, eksplicitne ili drugačije, sadržane u financijskim izvještajima, a mogu se klasificirati kako slijedi:
27. a)postojanje (existence) – imovina ili obveze postoje na određeni datum;
28. b)prava i obveze (rights and obligations) – imovina ili obveze odnose se na poslovni subjekt na određeni datum;
29. c)nastanak (occurrence) – transakcija ili poslovni događaji se odnose na poslovni subjekt u tom vremenskom razdoblju;
30. d)potpunost (completeness) – nema neknjižene imovine, obveza, transakcija, poslovnih događaja ili neobjavljenih stavki;
31. e)vrednovanje (valuation) – imovina ili obveze iskazuju se po odgovarajućoj knjigovodstvenoj vrijednosti;
32. f)mjerenje (measurement) – transakcija ili poslovni događaj je iskazan ispravnim iznosom, a prihodi i rashodi raspoređeni su u odgovarajuće razdoblje; i
33. g)prezentiranje i objavljivanje (presentation and disclosure) – stavke se objavljuju, razvrstavaju i opisuju u skladu s odgovarajućim okvirom financijskog izvještavanja. Upit (Inquiry) – predstavlja traženje podataka od informirane osobe unutar ili izvan poslovnog subjekta. Upravljanje (Governance) – Taj pojam opisuje uloge osoba kojima je povjeren nadzor, kontroliranje i usmjeravanje poslovnog subjekta. Oni koji su zaduženi za upravljanje uobičajeno su odgovorni za osiguravanje da poslovni subjekt postiže svoje ciljeve, financijsko izvještavanje i izvješćivanje zainteresiranih strana. Ti koji su zaduženi za upravljanje uključuju menadžment samo kada on obavlja takve funkcije. Uslužna organizacija (Service organization) – Klijent može koristiti uslužne organizacije poput onih koje provode neke transakcije i imaju odgovarajuću odgovornost za njih, ili za knjiženja transakcija i obrade odgovarajućih podataka (recimo, organizacija koja pruža usluge u svezi s računalnim informacijskim sustavom). Usporedni podaci (Comparatives) – Usporedne podatke u financijskim izvještajima mogu predstavljati iznosi (poput financijskog stanja, rezultata poslovanja i novčanih tokova) i odgovarajuća objavljivanja podataka poslovnog subjekta za više od jednog razdoblja ovisno o okviru financijskog izvještavanja. Okviri i metode prezentiranja su sljedeći: Usporedni podaci (Corresponding figures) – su iznosi i ostala objavljivanja za prethodno razdoblje uključeni kao dio financijskih izvještaja tekućeg razdoblja s namjerom da bi se čitali u odnosu na iznose i ostala objavljivanja koja se odnose na tekuće razdoblje (za svrhe ovog MRevS-a nazivaju se »stavke tekućeg razdoblja«). Ti usporedni podaci ne prezentiraju se kao cjeloviti financijski izvještaji da bi mogli biti prikazivani samostalno, nego su sastavni dio financijskih izvještaja tekućeg razdoblja s namjenom da se čitaju samo u odnosu na stavke tekućeg razdoblja; Usporedni financijski izvještaji (Comparative financial statements) su iznosi i ostala objavljivanja prethodnog razdoblja uključena za usporedbu s ostalim objavljivanjima tekućeg razdoblja, ali ne čine dio financijskih izvještaja tekućeg razdoblja. Uvjerenje (Assurance) – (vidjeti Razumno uvjerenje) Vanjska konfirmacija (External confirmation) – je postupak dobivanja i ocjenjivanja revizijskih dokaza izravnim komuniciranjem s trećim osobama kako bi se pribavio odgovor na upit o informacijama za određenu stavku koja je u svezi sa tvrdnjama koje je menadžment dao u financijskim izvještajima. Vanjska revizija/ vanjski revizor (External audit / auditor) – (vidjeti – Revizor). Važnost (Significance) – u vezi je sa značajnošću tvrdnje u financijskih izvještaja na koju se odnosi. Stručnjak (Vještak) (Expert) – Osoba ili tvrtka koje posjeduje posebna znanja, vještine i iskustvo u odgovarajućem području izvan računovodstva ili revizije. Vrhovno revizijsko tijelo (Supreme Audit Institution) – Državno tijelo koje je, bez obzira na način ustroja ili organizacije, snagom zakona najvna najvelo za provedbu javne (državne) revizije u nekoj zemlji. Značajnost (Materiality) – Informacija je značajna ako njezino izostavljanje ili pogrešno prikazivanje može utjecati na poslovne odluke korisnika koje su donijete na temelju financijskih izvještaja. Značajnost ovisi o veličini stavke i pogreške koja se prosuđuje u kontekstu danih okolnosti nastalog propusta ili pogrešnog prikaza. Na taj način, značajnost predstavlja više prag ili prelomnicu, nego što je osnovno kvalitativno obilježje koje bi informacija treba imati da bi bila korisna. Znatna nekonzistentnost (Material inconsistency) – postoji kada su ostale informacije proturječne informacijama iz revidiranog financijskog izvještaja. Ona može stvarati sumnju u zaključke formirane temeljem prethodno dobivenih revizijskih dokaza, a moguće je i u osnove za revizorovo mišljenje o financijskim izvještajima. Znatne slabosti (Material weaknesses) – su slabosti u internim kontrolama koje mogu imati značajan učinak na financijske izvještaje. Znatno pogrešno prikazivanje činjenica (Material misstatement of fact) – Značajno pogrešno prikazivanje činjenica u ostalim informacijama postoji kada su netočno navedene ili prikazane informacije koje se ne odnose na problematiku iz revidiranih financijskih izvještaja. Rječnik pojmova informacijskih tehnologija Kada je Odbor za međunarodnu revizijsku praksu objavio za davanje primjedbi na prijedlog nacrta izmijenjenih Smjernica koje se odnose na informacijske tehnologije navedeno je da je započet postupak mijenjanja njegovih uputa o sustavima s informacijskim tehnologijama. Mnogo onih koji su dali primjedbe na spomenute prijedloge nacrta smatralo je da su neki od pojmova koji su definirani i korišteni u tim prijedlozima nacrta tolikog općeg značaja da ih treba izdvojiti iz pojedinih Smjernica međunarodne revizijske prakse i iskazati u zasebnom pojmovniku. U skladu s tim pojmovi koji slijede bit će definirani u uputama koje će Odbor naknadno usvojiti, a koji se do njihovog objavljivanja prikazuju ovdje u zasebnom pojmovniku. Enkriptika (Kriptografija) (Encryption – (Cryptography) – Postupak transformiranja programa i informacija u oblik koji nije razumljiv bez pristupa do određenog algoritma za dekodiranje (kriptografskog ključa). Primjerice, povjerljivi osobni podaci u sustavu plaća mogu se na taj način zaštiti od neovlaštenog objavljivanja ili mijenjanja. Međutim, stvarna zaštita ovisi o kontrolama nad pristupom do kriptografskih ključeva. Kontrole pristupa (Access controls) – Postupci oblikovani radi ograničavanja pristupa on-line terminalima, programima i datotekama. Kontrole pristupa sastoje se od raspoznavanja korisnika (»user authentification«) i autorizacije korisnika (»user authorization«). Raspoznavanje korisnika (»user authentification«) uobičajeno je usmjereno na identificiranje korisnika primjenom jedinstvene identifikacije za logiranje, lozinki, pristupnih kartica ili bioloških karakteristika. Autorizacija korisnika (»user authorization«) sastoji se od pravila pristupa za određivanje računalnih resursa kojima može pristupiti svaki korisnik. Takvi postupci su naročito oblikovani za sprječavanje ili otkrivanje: (
34. a)neovlaštenog pristupa on-line terminalima, programima i datotekama; (
35. b)unosa neodobrenih transakcija; (
36. c)uporabu računalnih programa od strane neovlaštenih osoba; i (
37. d)uporabu računalnog programa koja nije bila odobrena. Kontrole programiranja (Programming Controls) – postupci oblikovani za sprječavanje ili otkrivanje neodgovarajućih promjena računalnih programa kojima se pristupa pomoću on-line terminalskih uređaja. Pristup se može ograničiti kontrolama kao što su korištenje biblioteka posebnih operativnih i programskih rješenja i primjenom posebnog softvera za zaštitu biblioteka programa. Važno je da se on-line promjene programa odgovarajuće dokumentiraju, kontroliraju i prate. Mreža LAN (Local area network – (LAN)) – komunikacijska mreža koja služi korisnicima u ograničenom zemljopisnom području. Formirane su kako bi se olakšala razmjena i zajednička uporaba resursa između organizacija, uključujući datoteke, softver, medije za pohranjivanje podataka, printere i telekomunikacijsku opremu. Takve mreže dopuštaju decentralizirano obrađivanje podataka. Osnovni dijelovi takve mreže su prijenosni mediji i softver, korisnički terminali i periferne jedinice sa zajedničkim pristupom. Mreža WAN (Wide area network (WAN)) – komunikacijska mreža koja prenosi informacije širim područjem poput, između sjedišta, gradova i država. WAN dopušta on-line pristup aplikacijama preko dislociranih terminala. Nekoliko LAN mreža može biti umreženo u WAN mrežu. »Obrambeni zid« (Firewall) – Kombinacija hardvera i softvera koji štiti WAN, LAN ili osobno računalo od neovlaštenog pristupa preko Interneta ili djelovanja neodobrenog ili štetnog softvera, datoteka ili drugog sredstva u elektroničkom obliku. Okruženje informacijskih tehnologija (IT environment) – politike i postupci koje poslovni subjekt primjenjuje i infrastruktura informacijskih tehnologija (hardver, operacijski sustav, itd.) i aplikacijski softver koji se koristi za podržavanje poslovnih aktivnosti i ostvarivanje poslovnih strategija. Osobna računala ili PC (PC or personal computers) – (često poznati i pod nazivom mikroračunala) – ekonomična i štoviše moćna samostalna opće namjenska računala koja se uobičajeno sastoje od monitora (jedinice za vizualni prikaz), kućišta koje sadrži elektroniku i tipkovnice (i miša). Te se komponente mogu oblikovati u prenosiva računala (laptopove). Datoteke i programi mogu se pohraniti interno na čvrstom disku ili na prenosivom nositelju podataka kao što su CD-i ili diskete. PC-i mogu biti povezani na on-line mreže, printere ili druge uređaje kao što su skeneri i modemi. Razmjena elektroničkih podataka (Electronic Data Interchange (EDI)) – Elektronički prijenos dokumenata između organizaciju u stroju čitljivom obliku. Transakcijski slipovi (Transaction logs) – izvješća koja su kreirano kao revizijski trag za svaku on-line transakciju. Takva izvješća često dokumentiraju izvor transakcije (terminal, vrijeme i korisnika) kao i detalje transakcije. ______________________________________________________ ISAE 100 Angažmani s izražavanjem uvjerenja ______________________________________________________ SADRŽAJ Točke Predgovor Uvod &nnbsp;&nsp; 1 – 3 Cilj i elementi angažmana s izražavanjem uvjerenja Cilj angažmana s izražavanjem uvjerenja 4 – 7 Elementi angažmana s izražavanjem uvjerenja 8- 30 Angažmani s visokom razinom uvjerenja Djelokrug standarda 31 – 32 Etički zahtjevi 33 – 34 Prihvaćanje angažmana 35 -37 Dogovaranje uvjeta angažiranja 38 – 39 Kontrola kvalitete 40 Planiranje i vođenje 41 – 51 Dokazi 52 – 56 Dokumentacija 57 – 59 Naknadni događaji 60 Korištenje rada vještaka 61 – 67 Izvješćivanje 68 – 73 Datum stupanja na snagu 74 Dodatak: Odnos s postojećim MRevS-ima Predgovor Ovaj Međunarodni standard o angažmanu s izražavanjem uvjerenja (ISAE) pruža sveobuhvatni okvir za angažmane s izražavanjem uvjerenja kojima je namjera pružiti visoku ili umjerenu (srednju) razinu uvjerenja. On postavlja osnovna načela i nužne postupke za profesionalne računovođe koji se u javnoj praksi bave obavljanjem poslova kojima je namjera pružiti visoku razinu uvjerenja. Međutim, ovaj MRevS ne pruža osnovna načela i nužne postupke za poslove kojima je namjera pružiti umjerenu razinu uvjerenja. Međunarodni odbor za revizijsku praksu (IAPC – International Auditing Prectices Committee) razvija daljnja uputstva za takve poslove. Ovaj dokument objavljen je s pripadajućim izvješćem. Izvješće opisuje i objašnjava promjene nastale od izloženog nacrta i sadržava rasprave o primljenim komentarima, opise uočenih problema i kako IAPC odgovara na njih, uključujući istraživanje planirano za riješavanje preostalog pitanja koje se odnosi na umjerenu razinu uvjerenja. Uvod 1. Ovaj Međunarodni standard o angažmanu s izražavanjem uvjerenja ima tri svrhe: (
38. a)objasniti ciljeve i osnove angažmana s izražavanjem uvjerenja kojima je namjera pružiti visoku ili umjerenu razinu uvjerenja (točke 4 – 30); (
39. b)postaviti standarde i pružiti uputstva profesionalnim računovođama javnog sektora za obavljanje poslova kojima je namjera pružiti visoku razinu uvjerenja (točke 31 – 74); (
40. c)djelovati kao okvir IAPC-a za razvoj posebnih standarada za pojedine vrste angažmana s izražavanjem uvjerenja. 2. Kad je profesionalni računovođa angažiran obaviti angažman s izražavanjem uvjerenja za koji postoje posebni standardi, primjenjuju se ti standardi; ako posebni standardi ne postoje za angažman s izražavanjem uvjerenja, primjenjuje se ovaj dokument. Kad profesionalni računovođa javnog sektora obavlja posao kojem je namjera pružiti visoku razinu uvjerenja, a za koji ne postoje posebni standardi, standardi i načela navedeni u točkama 31 – 74 moraju se slijediti. 3. Ovaj standard ne zamjenjuje postojeće Međunarodne revizijske standarde (MrevS-ove). Na primjer, ne primjenjuje se na reviziju ili uvid u financijske izvještaje. CILJ I ELEMENTI ANGAŽMANA S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA Cilj angažmana s izražavanjem uvjerenja 4. Cilj angažmana s izražavanjem uvjerenja je vrednovvrednovi mjerenje sadržaja (predmeta) za koji je odgovorna druga strana, utvrđenog po odgovarajućim kriterijima, i izraziti zaključak koji omogućava korisniku određenu razinu uvjerenja o spomenutom sadržaju. Usluge angažmana s izražavanjem uvjerenja koje pružaju računovođe imaju namjeru povećati vjerodostojnost informacija o sadržaju, procjenjujući odgovara li sadržaj zadanim kriterijima po svim značajnim pitanjima, te na taj način pojačati vjerojatnost da će informacije zadovoljiti potrebe namjeravanog korisnika. S tim u vezi, razina uvjerenja koje pruža zaključak ovlaštenog računovođe izražava stupanj povjerenja koji korisnik može imati u vjerodostojnost sadržaja. 5. Postoji široki raspon angažmana s izražavanjem uvjerenja, koji uključuju bilo koju od sljedećih kombinacija: • angažmani kojima se izvješćuje o širokom rasponu sadržaja koji pokrivaju financijske i nefinancijske informacije. • angažmani kojima je namjera pružiti visoku ili umjerenu razinu uvjerenja. • angažmani potvrđivanja i direktnog izvješćivanja. • angažmani za unutarnje i vanjsko izvješćivanje. • angažmani u privatnom i javnom sektoru. 6. Nisu sve usluge koje pružaju profesionalni računovođe angažmani s izražavanjem uvjerenja. To ne znači da oni ne pružaju takve usluge, već da te usluge nisu pokrivene ovim standardom. Ostale usluge koje profesionalni računovođe često pružaju, a koje nisu angažmani s izražavanjem uvjerenja uključuju sljedeće usluge: • Dogovorene postupke. • Kompilaciju financijskih i drugih informacija. • Pripremanje poreznih prijava u kojima se ne izražava zaključak, kao i porezno savjetovanje. • Savjetovanje menadžmenta. • Ostale savjetodavne usluge. 7. Angažman s dogovorenim postupcima, u kojem strana koja je angažirala ovlaštenog računovođu ili namjeravani korisnik utvrđuje postupke koji će se provesti, a ovlašteni računovođa izvješćuje o činjeničnim nalazima temeljem provedenih postupaka, nije angažman s izražavanjem uvjerenja. Dok korisnik izvješća može izvesti određenu razinu uvjerenja iz izvješća o činjeničnim nalazima, usluga nema namjeru pružiti, niti ovlašteni računovođa izraziti, zaključak koji daje razinu uvjerenja. Umjesto toga, korisnik utvrđuje postupke i procjenjuje nalaze i donosi vlastiti zaključak. Međutim, ovlašteni računovođa može pružiti uslugu koja je slična angažmanu s dogovorenim postupcima, ali koja rezultira izražavanjem zaključka što pruža razinu uvjerenja. Kad su, po procjeni ovlaštenog računovođa, dogovoreni postupci primjereni kao podloga za izražavanje zaključka koji pruža razinu uvjerenja o sadržaju i ovlašteni računovođa namjerava izraziti zaključak, tada takva usluga postaje angažman s izražavanjem uvjerenja utvrđena ovim standardom. Elementi angažmana s izražavanjem uvjerenja 8. Je li određena usluga angažman s izražavanjem uvjerenja ovisit će o tome pokazuje li ona sve sljedeće elemente: (
41. a)odnos triju strana uključujući: (
42. i)ovlaštenog računovođu (
43. ii)odgovornu stranu (iii) znanog korisnika (
44. b)sadržaj (predmet posla) (
45. c)primjerene kriterije (
46. d)postupak angažmana (
47. e)zaključak. Odnos triju strana 9. Angažman s izražavanjem uvjerenja uključuje tri odvojene strane: ovlaštenog računovođu, odgovornu stranu i znanog korisnika. Ovlašteni računovođa pruža uvjerenje znanom korisniku o sadržaju za koji je odgovorna druga strana. 10. Odgovorna strana i znani korisnik su obično iz različitih organizacija, ali ne moraju biti. Odgovorna strana i znani korisnik mogu oboje biti unutar iste organizacije, na primjer upravljačko tijelo može tražiti uvjerenje o informacijama koje pruža dio te organizacije. Odnos između odgovorne strane i znanog korisnika mora se promatrati u kontekstu pojedinog posla i može zamijeniti tradicionalnije definirane razine odgovornosti. Profesionalni računovođa 11. »Kodeks profesionalne etike« (Kodeks) Međunarodne federacije računovođa definira profesionalne računovođe kao osobe koje su njezini članovi, bilo da djeluju u javnoj praksi (kao računovođe pojedinci, partnerstva ili društva), industriji, trgovini, javnom sektoru ili naobrazbi. Izraz »profesionalni računovođa« u ovom Standardu uključuje izraz »revizor«, ali također podrazumijeva da se angažmani s izražavanjem uvjerenja bave širim spektrom sadržaja i angažmana izvješćivanja od pitanja izdavanja revizorovog mišljenja koje izražava vanjski revizor o financijskim izvještajima. 12. Temelji načela na koje ovlašteni računovođa mora obratiti pozornost su: (
48. a)neovisnost; (
49. b)objektivnost; (
50. c)profesionalna nadležnost i dužna pozornost; (
51. d)povjerljivost; (
52. e)profesionalno ponašanje; i (
53. f)primjena tehničkih standarada. 13. Zahtjev koji se odnosi na načelo »objektivnosti« je posebno važan u angažmanu s izražavanjem uvjerenja u osiguranju da zaključak profesionalnog računovođe ima vrijednost znanom korisniku. Taj korisnik mora imati povjerenje da profesionalni računovođa nema interes koji bi stvorio neprihvatljivi rizik pristranosti u odnosu na sadržaj. 14. Profesionalni računovođe u javnoj praksi također moraju obratiti pozornost na zahtjeve B dijela Kodeksa koji sadržava zahtjev neovisnosti prilikom pružanja angažmana s izražavanjem uvjerenja. 15. Od profesionalni računovođe se može zahtijevati provođenje angažmana s izražavanjem uvjerenja na širokom rasponu sadržaja. Međutim, oni neće pristati obaviti angažman s izražavanjem uvjerenja za koji nije kompetentan, osim ako ne pribavi savjet i pomoć kompetentne osobe koji će mu omogućiti da na zadovoljavajući način obavi uslugu. Ako profesionalni računovođa nije kompetentan obaviti pojedini dio angažmana s izražavanjem uvjerenja, tehnički savjet tražit će od stručnjaka. Odgovorna strana 16. Odgovorna strana je pojedinac ili grupa, osoba ili predstavnika poslovnog subjekta, odgovorna za predmet posla. Na primjer, uprava je odgovorna za pripremanje financijskih izvještaja ili provedbu i rad internih kontrola. Odgovorna strana može, ali i ne mora biti strana angažira profesionalnog računovođu. Profesionalnog računovođu može angažirati uprava ili treća strana. Znani korisnik 17. Znani korisnik je osoba ili grupa ljudi za koje profesionalni računovođa, u određenu svrhu priprema izvješće. Znani korisnik može biti određen ugovorom između profesionalnog računovođe i odgovorne strane ili od strane osoba koje su angažirale ili uposlile profesionalnog računovođu. U određenim slučajevima znani korisnik može biti utvrđen zakonom. Odgovorna strana može biti jedan od takvih korisnika. Često će znani korisnik biti naslovnik izvješća profesionalnog računovođe, ali postoje slučajevi gdje znani korisnici izvješća mogu biti i druge osobe osim naslovnika izvješća profesionalnog računovođe. Osim toga mogu se javiti situacije u kojima je odgovorna strana naslovnik, ali će omogućiti da izvješće bude dostupno i znanom korisniku izvješća. 18. Neki znani korisnici (primjerice, bankari i regulatori) mogu nametnuti zahtjev, ili mogu tražiti odgovornu stranu da zaključi angažman s izražavanjem uvjerenja za određeno pitanje. Međutim, ostali znani korisnici izvješća ne moraju biti direktno uključeni u preciziranje angažmana s izražavanjem uvjerenja. 19. U slučajevima u kojima je angažman definiran za određenu svrhu, profesionalni računovođa može razmotriti ograničavanje izvješća određenim znanim korisnicima i objaviti u izvješću da se svi ti koji nisu navedeni kao korisnici ne mogu osloniti na izvješće. Predmet posla 20. Predmet rada angažmana s izražavanjem uvjerenja može imati različite oblike, kao što su: • Podaci (primjerice, povijesne ili buduće financijske informacije, statističke informacije, pokazatelji poslovanja). • Sustavi i procesi (primjerice, interne kontrolkontrol • Ponašanje (primjerice, korporativno upravljanje u skladu sa zakonom, praksa ljudskih potencijala). Predmet rada može biti prikazan sa stanjem na datum ili obuhvaćati određeno vremensko razdoblje. 21. Predmet rada angažmana s izražavanjem uvjerenja mora biti odrediv, podložan dosljednom ocjenjivanju ili mjerenju po odgovarajućim kriterijima i u obliku koji može biti podvrgnut postupcima koji će omogućavati prikupljanje dokaza za potporu te ocjene ili mjerenja. Kriteriji 22. Kriteriji su standardi ili usporedivi oblici mjerenja korišteni za ocjenjivanje ili mjerenje predmeta rada angažmana s izražavanjem uvjerenja. Kriteriji su značajni u izvješćivanju zaključka profesionalnog računovođe jer informiraju znanog korisnika o osnovi na temelju koje je predmet posla bio procijenjen ili mjeren pri donošenju zaključka. Bez tog okvira u odnosu na koji se posao obavio i zaključak je podložan pojedinačnom tumačenju i nerazumijevanju. Kriteriji u angažmanu s izražavanjem uvjerenja moraju biti primjereni za omogućavanje dosljednog ocjenjivanja ili mjerenja predmeta posla u okviru konteksta profesionalne prosudbe. Odgovarajući kriteriji su oni koji su u kontekstu, tj. koji su relevantni za okolnosti angažmana. 23. Na primjer, prilikom sastavljanja financijskih izvještaja kriteriji mogu biti Međunarodni računovodstveni standardi ili Međunarodni računovodstveni standardi javnog sektora koji su namijenjeni osigurati širokom krugu korisnika relevantne i dosljedne informacije o financijskom položaju rezultatima poslovanja i novčanim tokovima poslovnog subjekta. U reviziji financijskih izvještaja, revizor treba izraziti uvjerenje da li financijski izvještaji pružaju istinit i fer prikaz (ili predočuju realno i objektivno, u svim značajnim odrednicama) financijski položaj, rezultat poslovanja i novčani tok poslovnog subjekta koristeći računovodstvene okvir za ocjenu pripreme i prikaza predmeta revizije. Kad se izvješćuje o načinu na koji je društvo organizirano, upravljano i stupnju do kojeg su ciljevi ostvareni, mogu se koristiti uobičajeno prihvaćeni kriteriji za pojedinu industriju. Kad se izvješćuje o internim kontrolama, kriterij može biti unaprijed utvrđen okvir internih kontrola ili odabrani kriterij interne kontrole. Kad se izvješćuje o usklađenosti, kriterij može biti odgovarajući zakon, pravni akt ili ugovor. Kriterij se može razviti za određenog korisnika, primjerice, ugovornu stranu koja želi uvjerenje da se ostale strane istog ugovora pridržavaju ugovorenih uvjeta. Postupak angažmana 24. Postupak angažmana s izražavanjem uvjerenja je sustavna metodologija koja zahtjeva stručno znanje i vještine te poznavanja tehnika za prikupljanje dokaza, ocjenjivanje i mjerenje da bi se potkrijepio zaključak, neovisno o prirodi predmeta angažmana. Postupak uključuje profesionalnog računovođu i osobe koje angažiraju profesionalnog računovođu prihvaćajući uvjete angažmana. U okviru toga, profesionalni računovođa uzima u obzir značajnost i relevantne elemente rizika angažiranja prilikom planiranja i obavljanja angažmana. Angažman s izražavanjem uvjerenja uključuje planiranje i izvršenje posla koji će obaviti profesionalni računovođa kako bi prikupio dovoljno dokaza i primijenio stručno prosuđivanje radi izražavanja zaključka. Zaključak 25. Profesionalni računovođa izražava zaključak koji pruža razinu uvjerenja o tome je li predmet posla u svim značajnim odred­nicama u skladu s utvrđenim odgovarajućim kriterijima. 26. U angažmanima potvrđivanja, zaključak profesionalnog računovođe odnosi se tvrdnje koje su dale odgovorne strane. Tvrdnja je zaključak odgovorne strane o predmetu posla temeljen na utvrđenim odgovarajućim kriterijima. Profesionalni računovođa može ili izraziti zaključak o tvrdnji odgovorne strane ili stvoriti zaključak o predmetu posla u obliku sličnom tvrdnji odgovorne strane. U tom drugom slučaju, uvjerenje se daje jer zaključak profesionalnog računovođe o predmetu posla podupire tvrdnju odgovorne strane. 27. U angažmanu direktnog izvješćivanja, profesionalni računovođa izražava zaključak o predmetu posla koji se temelji na odgovarajućem kriteriju, bez obzira na to je li odgovorna strana izrazila pisanu tvrdnju o predmetu posla. 28. Zaključak profesionalnog računovođe pruža razinu uvjerenja o predmetu posla. U teoriji, moguće je ostvariti beskonačnu razinu uvjerenja, od vrlo niske do apsolutne razine uvjerenja. U praksi, nije uvijek praktično odrediti angažman koji će pružiti tako preciznu razinu uvjerenja ili jasno priopćiti razinu uvjerenja. Uz to, apsolutno uvjerenje općenito nije moguće postići radi čimbenika kao što su selektivno testiranje, ograničenja sustava kontrola, činjenica da su mnogi dokazi, dostupni profesionalnom računovođi, više indikativne nego zaključujuće prirode i korištenje prosudbe u prikupljanju dokaza i stvaranju zaključaka temeljenih na tim dokazima. Stoga, profesionalni računovođe obično prihvaćaju angažmane koji omogućuju dvije različite razine: visoku odnosno umjerenu razinu. Takvi angažmani su pod utjecajem različitih elemenata, na primjer: stupanja preciznosti, vrstom, vremenom i obujmom postupaka, dostatnošću i primjerenošću raspoloživih dokaza za potkrjepljivanje zaključka. 29. Izraz »visoka razina uvjerenja« odnosi se na profesionalnog računovođu koji je prikupio dovoljno odgovarajućih dokaza za zaključak, da predmet posla, u svim značajnim odrednicama, odgovara utvrđenim odgovarajućim kriterijima. U rijetkim slučajevima, profesionalni računovođa može osigurati apsolutno uvjerenje, na primjer kad su pribavljeni dokazi zaključne i pouzdane prirode, jer je predmet posla odrediv, kriteriji su konačni, a proces koji se koristi sveobuhvatan. Međutim, s obzirom na ograničenja angažmana, visoki stupanj uvjerenja je redovito manji od apsolutnog. Profesionalni računovođa oblikuje angažman na način da se smanji rizik neprimjerenog zaključka da predmet posla u svim značajnim odrednicama odgovara utvrđenim kriterijima. 30. Izraz »umjerena razina uvjerenja« odnosi se na profesionalnog računovođu koji je prikupio dovoljno odgovarajućih dokaza, na temelju kojih zaključuje da je predmet posla uvjerljiv u zadanim uvjetima. Profesionalni računovođa oblikuje angažman na način da smanji rizik neprimjerenog zaključka na umjerenu razinu. Profesionalni računovođa oblikuje izvješće da bi pružio umjereni stupanj uvjerenja o predmetu posla u skladu s odgovarajućim kriterijima. Sljedeće poglavlje sadrži temeljna načela i osnovne postupke (prikazane masnim slovima) zajedno s odgovarajućim uputama u obliku objašnjenja i drugog materijala za angažmane s izražavanjem visokog stupnja uvjerenja koje provode profesionalni računovođe u javnoj praksi gdje ne postoje posebni standardi. Temeljna načela i osnovne postupke trebalo bi protumačeni u kontekstu objašnjenja i drugog materijala koji pružaju uputu za njihovu primjenu. Radi razumijevanja i primijene temeljnih načela i osnovnih postupaka zajedno s odgovarajućim uputama, nužno je razmotriti cjelokupni tekst Standarda, uključujući objašnjenja i drugi materijale sadržane u njemu, a ne samo tekst koji je otisnut masnim slovima. U iznimnim okolnostima, profesionalni računovođa može prosuditi da je nužno odstupanje od ovog Standarda radi djelotvornijeg postizanja ciljeva angažmana. U takvom slučaju, profesionalni računovođa treba biti spreman opravdati odstupanje. Ovaj Standard treba primijeniti samo na značajne odrednice pred­meta posla. Na kraju Standarda iznose se zahtjevi javnog sektora koje objavljuje Odbor za javni sektor Međunarodne federacije računovođa. Nema li takvog dodatka, Standard je u svim značajnim odrednicama primjenjiv i na javni sektor. ANGAŽMANI S IZRAŽAVANJEM VISOKE RAZINE UVJERENJA Djelokrug standarda 31. Cilj angažmana s izražavanjem visoke razine uvjerenja, za profesionalnog računovođu u javnoj praksi je ocijeniti ili izmjeriti predmet posla, za koji odgovornost snosi druga strana, po utvrđenim odgovarajućim kriterijima, i izraziti zaključak koji znanom korisniku daje visoku razinu uvjerenja o tom predmetu posla. Izraz »praktikant« se u daljnjem tekstu odnosi na profesionalnog računovođu u javnoj djelatnosti. 32. Izraz »angažman s izražavanjem visoke razine uvjerenja« je upotrijebljen kako bi opisao svaki angažman koji pruža visoku, ali ne i apsolutnu razinu uvjerenja. Praktikant kreira postupak angažmana tako da se na nisku razinu smanjuje rizik donošenja neodgovarajućeg zaključka da je predmet posla ispravan, u svim značajnim odrednicama, sukladno odgovarajućim kriterijima. Praktikant prikuplja dovoljno odgovarajućih dokaza postupcima kao što su inspekcija, promatranje, upiti, konfirmacije, obračuni i analize. Etički zahtjevi 33. Praktikant treba udovoljavati zahtjevima Kodeksa profesionalne etike Međunarodne federacije računovođa. (Kodeks). 34. Praktikant koji obavlja angažman s izražavanjem uvjerenja trebao biti neovisan. Poglavlje 8 Kodeksa prikazuje neke situacije koje bi, zbog stvarnog ili prividnog nedostatka neovisnosti, mogle dati razumnom promatraču temelja za sumnju u neovisnost praktikanta. Prihvaćanje angažmana 35. Praktikant treba prihvatiti angažman samo ako je predmet posla odgovornost druge strane. Odgovorna osoba potvrđivanjem odgovornosti pruža dokaz da postoji odgovarajući odnos postoji i uz to uspostavlja temelj za zajedničko razumijevanje odgovornosti svake strane. Dobivanje takve potvrde u pisanom obliku predstavlja najprihvatljiviji oblik dokumentiranja, ali u širokom rasponu angažmana s izražavanjem uvjerenja to nije uvijek praktično. Postoje i drugi izvori dokaza koji prikazuju odgovornost za predmet posla; primjerice, to može biti jasno regulirano u propisima ili ugovoru. Kad praktikant ima drugi dokaz da je odgovornost definirana, potvrđivanje odgovornosti o predmetu posla se može dobiti tijekom angažmana, poput razgovorom o kriterijima ili razini uvjerenja. 36. Praktikant treba prihvatiti angažman samo ako je predmet posla moguće odrediti i u obliku koji se može podvrgnuti procesu prikupljanja dokaza, i ako praktikant nema saznanja o bilo kojem razlogu temeljem kojeg bi vjerovao da se ne može izraziti zaključak s visokom razinom uvjerenja o predmetu posla polazeći od odgovarajućih kriterija. Praktikant može prihvatiti angažman samo ako kao rezultat početnog razgovora s jednom ili više stranaka povezanih s angažmanom, i na osnovi prethodnih znanja o okolnostima angažmana, ništa nije privuklo njegovu pozornost što bi pokazalo da zahtjevi ovog standarda neće moći biti ispunjeni. Praktikant također mora imati razumnu osnovu za vjerovanje da će zaključak s visokom razinom uvjerenja o predmetu posla moći izraziti i da će on biti koristan znanom korisniku izvješća. 37. Praktikant se mora uvjeriti da oni koji provode angažman imaju u cjelini potrebnu stručnost za obavljanje angažmana. Neki predmeti posla mogu zahtijevati posebne vještine i znanja iznad onih koje praktikant uobičajeno posjeduje. U takvim slučajevima, praktikant treba osigurati da one osobe koje provode angažman, kao tim, imaju potrebne vještine i znanja. Pristajanje na uvjete angažmana 38. Praktikant treba dogovoriti uvjete angažmana s izražavanjem uvjerenja sa strankom koja ga angažira. Kao način smanjenje neizvjesnosti, preporuča se da dogovoreni uvjeti budu dokumentirani pismom o angažiranju ili nekim drugim odgovarajućim oblikom ugovora. U nekim slučajevima, cilj angažmana, predmet posla i vremensko razdoblje određuju stranke ili stranka koje nisu angažirale praktikanta, primjerice, one određene zakonskim propisom. Zahtjev iz ove točke ispunjava se prihvaćanjem propisanog mandata u slučajevima kada je angažman s izražavanjem uvjerenja zakonski propisan. 39. Praktikant od kojeg se, prije završetka angažmana, traži promjena angažmana s onog koji pruža visoku razinu uvjerenja u neki drugačiji angažman, razmatra primjerenost tog zahtjeva, te ne može prihvatiti izmjenu tamo gdje za nju ne postoji razumno opravdanje. Kontrola kvalitete 40. Praktikant treba primijeniti politiku kontrole kvalitete i postupke utvrđene kako bi osigurali da se svi angažmani s izražavanjem uvjerenja provode u skladu sa odgovarajućim standardima koje je objavila Međunarodna federacija računovođa. Politika kontrole kvalitete i postupci se primjenjuju na dvije razine, a odnose se na općenitu politiku i postupke koji se odnose na sve vrste angažmana s izražavanjem uvjerenja, ali i na usmjeravanje, nadzor i pregled posla povjeren osobama uključenim u pojedinim angažmanima s izražavanjem uvjerenja. MRevS 220 »Kontrola kvalitete revizijskog rada« sadrži trenutno primjenjive standarde. Planiranje i upravljanje 41. Praktikant mora planirati i upravljati angažmanom s izražavanjem uvjerenja na najučinkovitiji način kako bi ispunio cilj angažmana. Planiranje se sastoji od razvijanja opće strategije i detaljnog pristupa angažmanu, i pomaže ispravnom određivanju zadatka i nadzoru nad poslom. Niže su navedeni primjeri glavnih pitanja koja se trebaju uzeti u obzir. • Cilj angažmana • Kriteriji koji će se upotrijebiti • Postupak provođenja angažmana i mogući izvori dokaza • Prethodne procjene o značajnosti i riziku angažmana • Kadrovski zahtjevi i zahtjevi za ekspertizom, uključujući prirodu i stupanj uključenja vještaka. Planiranje i nadzor su trajni, tijekom cijelog procesa angažmana, a planovi se mogu mijenjati napredovanjem angažmana. 42. Praktikant treba planirati i voditi angažman s izražavanjem uvjerenja uz profesionalni skepticizam. Praktikant ne pretpostavlja ni da je odgovorna strana nepoštena, niti da je neupitno poštena. Profesionalna sumnjičavost je stav koji uključuje kritički um i kritičku procjenu dokaza. Bez takvog stava praktikant možda neće uvidjeti okolnosti koje bude sumnju i može stvarati neodgovarajuće zaključke iz prikupljenih dokaza. 43. Praktikant treba imati ili steći znanje o okolnostima angažmana, dovoljno za utvrđivanje i razumijevanje događaja, transakcija i prakse koji mogu imati značajan utjecaj na prirodu posla i sam angažman. Praktikant takvo znanje upotrebljava u procjeni kriterija, rizika samog angažmana i određivanju vrsta, vremena i opsega postupaka u angažmanu. 44. Praktikant treba procijeniti jesu li kriteriji prihvatljivi za ocjenu prirode posla. Kriteriji mogu biti ili postavljeni ili posebno razvijeni. Postavljeni kriteriji su oni koji su ugrađeni u zakone ili propise, ili oni koje su izdala udruženja stručnjaka koji prate odgovarajuće područje. Posebno razvijeni kriteriji su oni utvrđeni za potrebe angažmana i koji se podudaraju s njegovim ciljem. Izvor kriterija će utjecati na količinu posla koju će praktikant morati obaviti da bi mogao procijeniti prihvatljivost određenog anog aa. Uz to, oni koji angažiraju praktikanta i on sam se dogovaraju o kriterijima. Praktikant može uz to raspraviti kriterije koji će se koristiti s odgovornom strankom ili namjeravanim korisnikom. 45. Odluka o tome jesu li su kriteriji odgovarajući uključuje razmatranje pitanja je li predmet posla moguće razumno procijeniti ili mjeriti upotrebljavajući te kriterije. Karakteristike za određivanje jesu li su kriteriji odgovarajući su sljedeće:
54. a)Važnost: relevantni kriterij doprinosi zaključcima koji ispunjavaju ciljeve angažmana i imaju vrijednost u poboljšanju kvalitete predmeta posla ili njegova sadržaja, tako da pomažu znanom korisniku u donošenju odluka.
55. b)Pouzdanost: pouzdani kriterij rezultira razumno dosljednim procjenama ili mjerenjima, i tamo gdje je to važno, prikazom predmeta posla i zaključaka kakav bi u sličnim okolnostima dali slično osposobljeni profesionalni računovođe.
56. c)Neutralnost: neutralni kriterij znači da nema pristranosti. Kriteriji nisu neutralni ako uzrokuju da praktikantov zaključak navede korisnika izvješća na krivi zaključak.
57. d)Razumljivost: razumljivi kriteriji su jasni i shvatljivi i nisu podložni značajno drugačijim tumačenjima.
58. e)Potpunost: potpuni kriteriji postoje kad su svi kriteriji, koji mogu utjecati na zaključak, utvrđeni ili razvijeni, i upotrijebljeni. 46. Procjena jesu li kriteriji odgovarajući uključuje određivanje relativne važnosti svake karakteristike i pitanje je prosudbe u kontekstu određenog cilja angažmana. Bez obzira na to je li predmet posla kvantitativan ili kvalitativan, kriterij treba biti odgovarajući. U primjenjivanju smjernice iz točke 45, uočava se da dok odgovarajući kriterij treba sadržiti svaku od karakteristika, dokazi raspoloživi za potkrjepljivanje neke od tih karakteristika za određeni predmet posla bit će manje uvjerljivi. Ako bilo koja od tih karakteristika nije ispunjena, kriterij je neprihvatljiv. U novim vrstama angažmana s izražavanjem uvjerenja manje je vjerojatno da će postojati utvrđeni kiriteriji, te će ih sukladno tome biti potrebno posebno razviti. 47. Praktikant redovito zaključuje da su utvrđeni kriteriji odgovarajući kad su oni u skladu s ciljevima angažmana, osim ako je određena ograničena grupa korisnika prihvatila druge kriterije. U takvim slučajevima, u izvješću praktikanta navodi se da je izvješće namijenjeno samo za uporabu određenim korisnicima. Na primjer, Međunarodni računovodstveni standardi su utvrđeni kriterij za pripremu i prikazivanje financijskih izvještaja, ali određeni korisnik može odrediti drugu računovodstvenu osnovu koja zadovoljava korisnikove posebne informacijske potrebe. Praktikant se mora uvjeriti da posebno razvijeni kriteriji ne rezultiraju izvješćem koje navodi na pogrešan zaključak znane korisnike. Praktikant teži dobiti od znanih korisnika, koji ga angažiraju, ili od odgovorne strane, potvrdu da su posebno razvijeni kriteriji dovoljni za potrebe znanih korisnika. Kad nije moguće dobiti takvu potvrdu, praktikant razmatra utjecaj toga na prirodu i opseg posla potrebnog da bi se uvjerio u prihvatljivost kriterija i o informacijama o kriterijima koje će dati u svom izvješću. 48. Praktikant treba razmotriti značajnost i rizik angažmana kod planiranja i provođenja angažmana s izražavanjem uvjerenja, kako bi se smanjio rizik izražavanja neodgovarajućeg zaključka da je predmet posla u svakom značajnom pogledu u skladu s odgovarajućim kriterijima. Kod razmatranja značajnosti, praktikant treba razumjeti i procijeniti koji čimbenici mogu utjecati na odluke znanih korisnika. Značajnost se može razmatrati u kontekstu kvantitativnih ili kvalitativnih čimbenika, kao što je relativna važnost, priroda i opseg utjecaja tih čimbenika na predmet posla i izraženo zanimanje znanih korisnika. Procjena značajnosti i relativne važnosti kvantitativnih i kvalitativnih čimbenika u određenom angažmanu su područja praktikantove prosudbe. 49. Rizik angažmana1 je rizik da će praktikant izraziti neodgovarajući zaključak da je predmet posla u svakom značajnom pogledu u skladu s odgovarajućim kriterijima. Praktikant planira i provodi angažman tako da smanji na prihvatljivu razinu rizik izražavanja neodgovarajućeg zaključka. Općenito, rizik angažmana može se prikazati sljedećim sastavnim dijelovima: (
59. a)inherentni rizik: rizik povezan s prirodom predmeta posla; (
60. b)kontrolni rizik: rizik da kontrole odgovorne strane nad predmetom posla neće sprječavati, ili pravodobno otkrivati i ispravljati pogreške koje bi utjecale na predmet posla; i (
61. c)rizik neotkrivanja: rizik da praktikantovi postupci neće otkriti značajna pitanja koja bi mogla utjecati na predmet posla. 50. Iako ih praktikant razmatra u svim angažmanima, neće sve komponente modela rizika angažmana biti značajne za sve angažmane s izražavanjem uvjerenja. Opseg do kojeg praktikant razmatra značajne dijelove rizika angažmana bit će pod utjecajem okolnosti pojedinog angažmana, primjerice prirode predmeta posla. 51. Rizik angažmana je pod utjecajem rizika povezanih s: (
62. a)prirodom i oblikom predmeta posla; (
63. b)prirodom i oblikom kriterija primijenjenih na predmet posla; (
64. c)prirodom i opsegom procesa korištenog u prikupljanju i procjeni dokaza; i (
65. d)dostatnošću i primjerenošću dokaza koji će vjerojatno biti dostupni. ________ 1 Osim riziku angažmana, profesionalni računovođa je izložen i poslovnom riziku kroz gubitak ili štetu od sudskog spora, negativnog publiciteta, ili drugog događaja koji se pojavljuje u svezi s predmetom posla o kojem se izvještava. Poslovni rizik nije dio rizika angažmana i ne utječe na primjenu ovog Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja. Dokazi 52. Praktikant treba prikupiti dostatne i primjerene dokaze na kojima će temeljiti zaključak. 53. Koncepti dostatnosti i primjerenosti dokaza su međusobno povezani, i uključuju razmatranje pouzdanosti dokaza. Dostatnost je mjera količine prikupljenih dokaza, a primjerenost je mjera njihove kvalitete, uzimajući u obzir važnost za predmet posla. Odluka o tome je li prikupljeno dovoljno dokaza bit će ovisna o njihovoj kvaliteti. Kvaliteta dokaza dostupnih praktikantu bit će ovisna o prirodi predmeta posla i kvaliteti kriterija, ali i o prirodi i opsegu postupaka koje je primijenio praktikant. Određivanje dostatnosti i primjerenosti praktikantovih dokaza je pitanje stručne prosudbe. 54. Praktikant prikuplja i procjenjuje dokaze da bi procijenio je li predmet posla u skladu s utvrđenim kriterijima. Na pouzdanost dokaza utječe njihov izvor: unutarnji ili vanjski, ili njihova priroda: vidljiv, dokumentiran ili usmeni. Dok pouzdanost dokaza ovisi o pojedinim okolnostima, pri njihovu procjenjivanju pomoći će ove općenitosti: (
66. a)dokazi iz vanjskih izvora pouzdaniji su nego unutarnji; (
67. b)unutarnji dokazi su pouzdaniji ako su podložni učinkovitim kontrolama unutar poslovnog subjekta; (
68. c)dokazi koje praktikant prikupi izravno će vjerojatno biti pouzdaniji od dokaza koje prikupi poslovni subjekt; (
69. d)dokazi u obliku dokumenata ili pisanih izjava će vjerojatno biti pouzdaniji su od usmenih; 55. Dokaz je uvjerljiviji ako su konzistentne pojedine stavke dokaza prikupljene iz različitih izvora ili su različitih vrsta. U takvim okolnostima praktikant može dobiti kumulativni stupanj povjerenja veći od onoga koji bi se mogao postići temeljem pojedinih dokaza. Vrijedi i obratno, ako dokaz pribavljen iz jednog izvora nije u skladu s onim iz drugog izvora, praktikant mora utvrditi koji dodatni postupci su nužni kako bi otklonio neusklađenost. 56. Kod prikupljanja dostatnog primjerenog dokaza, općenito je teže postići pouzdanost kod predmeta posla koji pokriva određeno razdoblje nego kod predmeta posla koji a koji si na datum. Uz to, zaključci o procesima su općenito ograničeni na razdoblje pokriveno angažmanom i ne proširuju se na davanje uvjerenja da će se proces nastaviti u budućnosti. Dokumentacija 57. Praktikant treba dokumentirati pitanja koja su važna u pružanju dokaza koji podržavaju zaključak izražen u njegovom izvješću, i koja dokazuju da je angažman s izražavanjem uvjerenja bio obavljen u skladu s primjenjivim standardima. 58. Dokumentacija uključuje evidenciju i objašnjenja ovlaštenog računovođe svih značajnih predmeta koji zahtijevaju primjenu prosudbe, uključujući zaključak praktikanta. U svim područjima koja uključuju teža pitanja o načelima ili prosudbama, dokumentacija će uključivati značajne činjenice koje su bile poznate praktikantu u trenutku kad je zaključak donijet. 59. Opseg dokumentiranja je predmet profesionalne prosudbe budući da nije potrebno niti praktično dokumentirati svako pitanje koje praktikant razmotri. U procjeni opsega dokumentacije koju treba pripremiti i sačuvati, može biti korisno praktikantu razmotriti što je potrebno ponuditi drugom profesionalnom računovođi koji nema prethodno iskustvo u tom angažmanu za razumijevanje obavljenog posla i osnovnih odluka do kojih se došlo, ali ne i detaljni pregled angažmana. Međutim, čak i tada, taj drugi profesionalni računovođa može samo razumjeti detaljni aspekt angažmana kroz raspravu s praktikantom koji je pripremio dokumentaciju. Događaji nakon datuma izvješća praktikanta 60. Praktikant treba razmotriti učinke događaja poslije datuma njegova izvješća. Kad praktikant postane svjestan događaja koji značajno utječu na predmet posla i njegove zaključke, praktikant mora razmotriti odražava li predmet posla ispravno te događaje i jesu li oni primjereno objavljeni u izvješću. Opseg razmatranja događaja poslije datuma izvješća ovisi o mogućem učinku tih događaja na predmet posla i na primjerenost izraženog zaključka. Za pojedine angažmane priroda predmeta posla može biti takva da događaji nakon datuma izvješća nisu značajni za zaključak. Primjerice, kad je angažman obavljen da bi izrazio zaključak o točnosti statistike povrata na određeni datum, događaji nakon tog datuma, ali prije datuma izvješća, ne mogu utjecati na izvješće. Korištenje radom stručnjaka 61. Kad se praktikant koristi radom stručnjaka u prikupljanju i vrednovanju dokaza, i on i vještak moraju zajedno posjedovati odgovarajuće znanje o predmetu posla, da bi praktikant mogao utvrditi je li prikupio dovoljno odgovarajućih dokaza. 62. Predmet posla i odgovarajući kriteriji nekih angažmana s izražavanjem uvjerenja mogu se sastojati od većeg broja elemenata koji zahtijevaju stručna znanja i vještine u prikupljanju i vrednovanju dokaza. U takvim situacijama, praktikant može odlučiti koristiti rad osoba iz drugih zanimanja, znanim kao stručnjacima (vještacima) koji imaju potrebna znanja i vještine o važnim aspektima predmeta posla ili kriterija. Ovaj standard ne daje upute o angažmanima u koje je uključena zajednička odgovornost, ili izvješćivanje praktikanta i jednog ili više vještaka. 63. Dužna pažnja je profesionalna kvaliteta koja se zahtijeva od svih pojedinaca koji su uključeni u angažman s izražavanjem uvjerenja, pa tako i od vještaka. Osobe uključene u angažman s izražavanjem uvjerenja imat će dodijeljene različite odgovornosti. Stupanj stručnosti koji se zahtijeva u obavljanju tih poslova varirat će ovisno o prirodi odgovornosti koju osoba ima. Iako se od vještaka ne zahtijeva ista stručnost kao od praktikanta u svim segmentima angažmana s izražavanjem uvjerenja, praktikant osigurava da vještaci dovoljno razumiju ovaj standard kako bi im omogućio da svoj rad podrede cilju cjelokupnog angažmana. 64. Primjena načela dužne pažnje zahtijeva od svih osoba uključenih u poslove angažmana s izražavanjem uvjerenja da postupaju sukladno ovom standardu, uključujući i vještake za bilo koje područje koji nisu profesionalni računovođe. Postupci kontrole kvalitete koje je usvojio praktikant podrazumijevaju dodjeljivanje odgovornosti svakoj osobi uključenoj u angažman s izražavanjem uvjerenja za postupanje sukladno ovom standardu, u kontekstu njihovih odgovornosti u procesu angažmana. 65. Kad se koristi radom vještaka, praktikant mora biti uključen u angažman i razumijevati segmente predmeta posla za koje je angažiran vještak, i to u dovoljnoj mjeri da bi praktikant mogao prihvatiti odgovornost za izražavanje zaključka o tom predmetu posla. Praktikant mora razmotriti stupanj do kojeg će se osloniti na rad vještaka u izražavanju mišljenja o pred­metu posla. 66. Od praktikanta se ne očekuje da posjeduje iste potrebne vještine i znanje kao i vještak. Ipak, praktikant mora imati primjereno razumijevanje kako bi: (
70. a)odredio ciljeve posla dodijeljenog vještaku te utvrdio kako je taj posao povezan s ciljevima angažmana; (
71. b)razmotrio razumnost pretpostavki, metoda i izvora podataka koje koristi vještak; i (
72. c)razmotrio razumnost nalaza vještaka u svezi s ciljem angažmana. 67. Kad je u rad uključen vještak, praktikant treba prikupiti dovoljno odgovarajućih dokaza da je rad vještaka primjeren svrsi angažmana s izražavanjem uvjerenja. Praktikant ocjenjuje dostatnost i primjerenost dokaza koje je prikupio vještak uzimajući u obzir i procjenjujući: (
73. a)profesionalnu osposobljenost, iskustvo i objektivnost vještaka; (
74. b)razumnost pretpostavaka, metoda i izvora podataka koje je on koristio; i (
75. c)razumnost i važnost nalaza vještaka u svezi s ciljem revizijskog posla i zaključkom o predmetu posla Izvješćivanje 68. U izvješću treba izraziti zaključak koji sadržava visoku razinu uvjerenja o predmetu posla, temeljen na rezultatima obavljenog posla. Praktikantovo izvješće treba sadržavati jasno izražen njegovo mišljenje o predmetu posla, koje se temelji na naznačenim odgovarajućim kriterijima i dokazima prikupljenim tijekom obavljanja angažmana. Izvješće može biti u različitim oblicima, kao što su pisani (na papiru ili u elektronskom obliku), usmeni, ili pak simbolično predstavljanje. Ipak, pisano izvješće je najučinkovitiji oblik za primjereno prikazivanje potrebnih podataka i dokazivanje danih zaključaka. Usmeni i ostali oblici izražavanja zaključka podložni su krivom razumijevanju ako nisu popraćeni pisanim izvješćem. Zbog toga, praktikant neće svoj zaključak izraziti usmeno, bez da ga poprati konačnim pismenim izvješćem. 69. Ovaj standard ne zahtijeva standardizirane oblike izvješća za sve poslove angažmana s izražavanjem uvjerenja, već navodi koji je minimum informacija potreban za uključivanje u izvješće. Ovaj minimum može se prilagoditi posebnim okolnostima angažmana. Za određene angažmane s izražavanjem uvjerenja praktikant može odlučiti primijeniti prilagodljiv pristup koristeći opisno izvješćivanje (tzv. »dugi oblik«) umjesto standardiziranog izvješća (tzv. »kratki oblik«). Iz toga proizlaze posebna angažmanu prilagođena izvješća, kako bi se olakšala komunikacija sa znanim korisnikom. 70. Oblik zaključka koji će praktikant izraziti ovisi o prirodi predmeta posla i o dogovorenom cilju angažmana, te je oblikovan tako da zadovolji potrebe korisnika kojem je namijenjen. Sadržaj izvješća 71. Izvješće praktikanta treba sadržavati: (
76. a)Naslov: odgovarajući naslov pomaže prepoznavanju prirode obavljenog angažmana, prirode samog izvješća, te razlikovanju praktikantovog izvješća od izvješća koje su sastavile druge osobe, koje ne podliježu istim etičkim standardima kao praktikanti. (
77. b)Naslovnik: u ovom dijelu izvješća navodi se stranka ili stranke kojima je namijenjeno izvješćezvješće(
78. c)Opis angažmana i određivanje predmeta posla: opis uključuje cilj angažiranja, predmet posla, i (kad je primjereno), vremensko razdoblje pokriveno izvješćem. (
79. d)Navod koji utvrđuje odgovorne strane i opisuje praktikantovu odgovornost: ovaj dio obavještava čitatelja izvješća da je odgovorna strana odgovorna za predmet posla, dok je praktikant odgovoran za zaključke o predmetu posla. (
80. e)Kad je izvješće namijenjeno za ograničenu namjenu, utvrđivanje stranaka kojima je izvješće namijenjeno i za koju je svrhu pripremljeno: iako praktikant ne može kontrolirati davanje izvješća drugima, ovaj dio informira čitatelja kojoj stranci ili strankama je izvješće namijenjeno i za koju svrhu, te upozorava čitatelje kojima nije namijenjeno da se može koristiti samo u svrhe navedene u njemu. (
81. f)Poziv na standarde po kojima se obavlja angažman s izražavanjem uvjerenja: kad praktikant obavi angažman za koji postoje određeni standardi, u izvješću navodi te standarde. Kad određeni standardi ne postoje, u izvješću se navodi da je angažman obavljen u skladu s ovim standardom. Izvješće uključuje opis obavljenog posla i navodi prirodu i stupanj do kojeg su primijenjeni odgovarajući postupci; (
82. g)Određivanje kriterija: u izvješću se navode kriteriji po kojima je predmet posla vrednovan i mjeren, tako da čitatelj razumije osnovu na kojoj je praktikant izrazio svoje zaključke. Ovi kriteriji mogu biti opisani u praktikantovu izvješću ili pak se praktikant može samo pozvati na njih ako se nalaze u tvrdnjama koje je pripremila odgovorna osoba, ili pak postoje u nekom drugom lako dostupnom izvoru. Navođenje izvora kriterija, te jesu li oni općeprihvaćeni ili ne u smislu svrhe angažmana, te sama priroda predmeta posla važni su za razumijevanje izraženih zaključaka. (
83. h)Praktikantov zaključak, uključujući rezerve ili suzdržanost od zaključka: izvješće informira korisnike praktikantovog izvješća o predmetu posla ocijenjenog po kriterijima i sadrži visoku razinu uvjerenja iznijetog u obliku mišljenja. Kad angažman ima više od jednog cilja, mora se izraziti zaključak o svakom od njih. Ako praktikant izražava zaključak s rezervom, ili pak se suzdržava od izražavanja zaključka, izvješće sadrži jasan opis svih razloga za takav postupak. (
84. i)Datum izvješća: datum informira korisnike izvješća da je praktikant uzeo u obzir utjecaj značajnih događaja na pred­met posla do tog datuma; i (
85. j)Naziv tvrtke ili ime praktikanta i mjesto izdavanja izvješća: ime ili naziv upućuje čitatelja na praktikanta ili tvrtku koja preuzima odgovornost za predmet angažmana. 72. Praktikant može proširiti svoje izvješće kako bi uključio druge informacije i objašnjenja čija namjena nije izražavanje rezerve. Drugi primjeri uključuju nalaze koji se odnose na pojedine segmente angažmana i preporuke praktikanta ili pozive na svojstvena ograničenja predmeta revizije. Kod razmatranja da li uključiti bilo kakvu takvu informaciju, praktikant procjenjuje značajnost takve informacije u kontekstu cilja angažiranja. Dodatne informacije se ne smiju izraziti na taj način da utječu na zaključke praktikanta. Praktikant razmatra korištenje odgovarajućih naslova kako bi ukazao na glavne dijelove izvješća i tako poboljšao komuniciranje. Rezerve ili suzdržavanje od izražavanja zaključka 73. Zaključak treba jasno odražavati okolnosti gdje:
86. a)je praktikant mišljenja da jedan, neki ili svi aspekti predmeta angažmana nisu u skladu s naznačenim kriterijima;
87. b)tvrdnje koje je pripremila odgovorna strana nisu primjerene u odnosu na naznače kriterije, ili
88. b)praktikant ne može pribaviti dovoljno odgovarajućih dokaza kako bi procijenio usklađenost jednog ili više aspekta predmeta angažmana s naznačenim kriterijem. U slučaju kad praktikant izražava rezervu o predmetu posla, priroda i izražavanje suzdržavanja određeni su materijalnom značajnošću koja je dovela do rezerve, primjerice, da li se odnosi na neke ili sve aspekte predmeta angažmana koji nisu u skladu s utvrđenim kriterijem (neslaganje), ili nemogućnost praktikanta pribaviti dovoljno odgovarajućih dokaza o nekim ili svim aspektima predmeta posla (ograničenje djelokruga). Kad praktikant izražava rezerve ili suzdržavanja od davanja zaključaka, izvješće sadrži sve važne činjenice i razloge koje se odnose na ogradu ili suzdržavanje. Datum primjene 74. Ovaj Međunarodni standard je primjenjiv na angažmane s izražavanjem uvjerenja namijenjene pružanju visoke razine uvjerenja za izvješća koja se izdaju na 31 prosinca 2001., ili nakon toga. Ranija primjena se potiče. Zahtjevi javnog sektora 1. Odbor javnog sektora (OJS) razmatra i koristi objave koje izdaje Međunarodni odbor za revizijsku djelatnost za primjenu u javnom sektoru. »Javni sektor« se odnosi na nacionalne vlade, regionalne (državne, pokrajinske, teritorijalne) vlade, mjesne (općinske, gradske) vlade, povezane jedinice vlade (agencije, odbori, komisije i poslovne subjekte). 2. Neovisno o tome obavlja li se angažman u privatnom ili javnom sektoru, osnova načela ostaju ista. Međutim, primjenu načela bi možda bilo potrebno pojasniti ili nadopuniti kako bi se prilagodilo okolnostima javnog sektora i viđenjima pojedinih zakona. Priroda mogućih pitanja koje je potrebno pojasniti ili nadopuniti je navedena u »Zahtjevu javnog sektora (ZJS)« koji je uključen na kraju svakog Međunarodnog standarda o angažmanu kad se ono zahtijeva. 3. Ako ZJS nije uključeno na kraju standarda, tada je taj standard u cijelosti primjenjiv u svim značajnim vidovima na angažmane u javnom sektoru. Angažmani u javnom sektoru – Posebna razmatranja 4. Ovlašteni računovođe koji su imenovani za obavljanje angažmana u javnom sektoru trebaju voditi računa o posebnim zahtjevima bilo kojih važećih propisa, naredbi ili naputaka ministarstava koji utječu na ovlaštenja, ili druge posebne zahtjeve. Ovlaštenja i zahtjevi mogu utjecati na određene dijelove angažmana, kao što je stupanj diskrecionog prava ovlaštenog računovođe u utvrđivanju materijalnosti i oblika izvješća. Posebice, zakoni i uredbe često određuju zahtjeve koji se odnose na predmet angažmana i izvješćivanje pojedinosti angažmana u javnom sektoru. 5. Dok su standardi o angažmanima s visokim stupnjem uvjerenja ograničeni na ovlaštene računovođe javnog sektora (praktikante), osnovna načela su također primjenjiva na ovlaštene računovođe koji obavljaju angažmane s izražavanjem uvjerenja u javnom sektoru, kao što su revizori javnog sektora. Predmet 6. Ovlasti i pravni zahtjevi koji utječu na ovlaštene računovođe često uključuju širok raspon ciljeva i predmeta revizije. Na primjer, od ovlaštenih računovođa se može zahtijevati izvješćivanje o pouzdanosti i primjerenosti pokazatelja poslovanja koji su uključeni u godišnje izvješće jedinice javnog sektora, a odnose se na takva pitanja kao što su razina proizvodnosti, kvaliteta i opseg usluge i stupanj do kojeg su ciljevi pojedine usluge dostignuti. Osim toga, od ovlaštenih računovođa se može zahtijevati izvješćivanje o: • usklađenosti sa zahtjevima zakona i uredbi i povezanim nadležnim tijelima; • primjerenosti računovodstvenog sustava i sustava kontrola; i • ekonomičnosti, uspješnosti i učinkovitosti programa, projekata i aktivnosti. 7. U ovim angažmanima, ovlašteni računovođa može atestirati izvješće ili tvrdnje koje se odnose na predmet angažmana, ili oni mogu direktno izvješćivati svoju ocjenu o predmeta posla. Od ovlaštenih računovođa bi se moglo zahtijevati izvješćivanje ne samo o pouzdanosti izvješća o provedbi vladinog programa, nego i o primjerenosti pokazatelja provedbe u odnosu na ciljeve tog programa. a. Izvješćivanje 8. Ovlašteni računovođe često prihvaćaju zadatak direktnog izvješćivanja, budući da odgovorna strana nije pripremila tvrdnje u pisanom obliku. Dok izvješća općenito trebaju sadržavati elemente opisane u točki 71, ovakva izvješća su često dugog oblika, detaljnije opisujući ciljeve angažmana, kriterije, nalaze i zaključke. Ovlašteni računovođe mogu također uključiti preporuke u svoja izvješća. 9. Pojedini angažmani mogu zahtijevati od ovlaštenih računovođa izvješćivanje o slučajevima neusklađenosti, ili o slučajevima u kojima uprava nije vodila računa o ekonomičnosti, i učinkovitosti s dužnom pažnjom. Međutim, treba naglasiti da okvir razmatra da će izvješće sadržavati jasno izražavanje zaključka ovlaštenog računovođe. DODATAK VEZA S POSTOJEĆIM MEĐUNARODNIM REVIZIJSKIM STANDARDIMA Dijagram dolje pokazuje vezu između ovog Međunarodnog standarda o angažmanima s izražavanjem uvjerenja i postojećih Međunarodnih revizijskih standarda i Smjernicama međunarodne revizijske prakse (SMRP) koje izdaje Međunarodni odbor za revizijsku djelatnost. Međunarodni odbor za revizijsku djelatnost (MORD) Izvješće o pitanjima proizašlim iz izloženog nacrta Međunarodnog standarda o angažmanima s izražavanjem uvjerenja Kronologija 1. U kolovozu 1997. godine, Međunarodni odbor za revizijsku djelatnost izdao je prijedlog nacrta »Izvješćivanje o vjerodostojnosti informacija«. Tim nacrtom je prepoznata povećana potražnja za informacijama o širokom nizu predmeta posla kako bi se udovoljilo potrebama donositelja odluka i proizašloj potrebi i u privatnom i u javnom sektoru za uslugama koje poboljšavaju vjerodostojnost tih informacija. Nacrt je predstavio koncept trajnosti razine uvjerenja koja se može pružiti provođenja angažmana, s tim da stupnjem uvjerenja pružen u pojedinom angažmanu ovisi o međuodnosu četiriju varijabli. 2. Međunarodni odbor za revizijsku djelatnost je dobio snažnu potporu za ciljeve izloženog nacrta iz 1997. godine. Velika većina onih koji su se javili složila se s konceptom nastavka pružanja razine uvjerenja. Međutim, mnogi su vjerovali da bi provođenje tog koncepta bilo vrlo teško u praksi, naročito da bi bilo teško osigurati da bilo koje izvješće iskazuje razinu uvjerenja s potrebnom preciznošću. 3. Da bi umanjio izraženu zabrinutost, MORD je zaključio da se moraju napraviti značajnije promjene prijedloga nacrta iz 1997.godine, pa je kao rezultat toga izdan drugi prijedlog nacrta angažmana s izražavanjem uvjerenja u ožujku 1999.godine. U njemu je zadržan koncept kontinuiteta, ali je ograničena razina izražavanja uvjerenja na: visoku i umjerenu. 4. Razdoblje komentara na prijedlog nacrta iz 1999.godine je završilo u srpnju 1999. godine kad je MORD ispitao sva pitanja koja su se pojavila u tom razdoblju. Odgovori na prijedlog nacrta iz 1999.godine nastavili su podržavati sve koncepte izložene u tom nacrtu. Postojao je dogovor kako će se koncepti primijeniti na angažmane s izraženom visokom razinom uvjerenja. Međutim, nije postojao dogovor kako će se koncepti primijeniti na angažmane s izraženom umjerenom razinom uvjerenja. Značajan broj odgovora je podržao uvjerenje da model ne daje dovoljno dobre upute kao i da ne objašnjava na odgovarajući način međuodnose varijabli i kakav je njihov rezultat u umjerenom razinom uvjerenja. Uz to, nije bilo dogovora kako će ta umjerena razina uvjerenja biti najbolje priopćena. Utvrđena su dva alternativna modela: jedan temeljen na međuodnosu varijabli, a drugi na uloženom radu. 5. Svi koji su odgovorili složili su se da se koncepti mogu koristiti u svim angažmanima koje vode profesionalni računovođe. Ipak, mnogi su se zapitali može li se zahtijevati od profesionalnih računovođa izvan javne prakse korištenje bilo kojeg standarda izvedenog iz ovih koncepata, i može li se nametnuti takva obveza. 6. U lipnju 2000. g. MORD je izdao Međunarodni standard angažmanima s izražavanjem uvjerenja (ISAE) uzimajući u obzir komentare dobivene na nacrt iz 1999.godine. U kontekstu primljene podrške okviru i činjenice da je postojao dogovor oko zahtjeva za angažmanima s visokom razinom uvjerenja, MORD je pružio okvir za sve oblike angažmana s izražavanjem uvjerenja, i umjerene i visoke – te postavio standarde i osigurao upute za obavljanje angažmana koji namjeravaju pružiti visoki stupanj uvjerenja. MORD je odlučio da se standardi i upute moraju primijeniti samo na one angažmane s izražavanjem uvjerenja koje obavljaju profesionalni računovođe u javnoj praksi, ali neće zabraniti drugim profesionalnim računovođama korištenje ovog ISAE-a, ako ga budu mogli koristiti. 7. U pogledu nedostatka dogovora o standardima za angažmane umjerene razine uvjerenja, MORD je odlučio ne nastaviti s razvojem tih standarda u ovom trenutku. Međutim, pri razvoju novih standarda za angažmane o posebnim pitanjima, MORD će razmotriti može li razviti standarde za angažmane s umjerenom razinom tamo gdje on drži da bi to bilo odgovarajuće. 8. MORD planira provesti istraživanje u cilju utvrđivanja odrednica angažmana s izražavanjem umjerenog uvjerenja, njihove međuodnose i način na koji se ta razina uvjerenja može izraziti. Dva viđenja umjerenog uvjerenja 9. Kako je prikazano u točki 4. postoje dva pogleda na to kako profesionalni računovođe utvrđuju može li se provoditi određeni angažman kojoj bi pružio umjerenu razinu uvjerenja. To su: pristup međuodnosa varijabli (kao što je dano u prijedlozima nacrta iz 1997. i 1999.) i pristup uloženog rada. Pristup međuodnosa varijabli 10. Odrednica stupnja angažmana koji se može pružiti uključuje i međuodnose između sljedećeg:
89. a)Predmet posla Neki predmeti posla su sami po sebi bitno prikladniji za pouzdano mjerenje i podršku putem relativno uvjerljivih dokaza. Ako je sve drugo jednako, viši stupanj uvjerenja se može pružiti o povijesnom i količinskom predmetu posla (npr., povijesnim financijskim izvještajima) nego o subjektivnom i kvalitativnom predmetu posla (npr., etičkom ponašanju ili financijskim prognozama).
90. b)Kriteriji Iako je potrebno da su svi kriteriji prikladni, ovisno o prirodi predmeta posla neki kriteriji pružaju bolje sredstvo za pouzdanije mjerenje predmeta posla. Niži stupanj uvjerenja pružiti će se kad su kriteriji kvalitativni, a ne kvantitativni, npr. kriteriji koji se odnose na standarde etičkog ponašanja će biti subjektivni i kvalitativni.
91. c)Procesi Glavna odrednica stupnja uvjerenja koja se može pružiti je vrsta, vrijeme i opseg postupaka koje je obavio profesionalni računovođa za prikupljanje dokaza na temelju kojih će se temeljiti zaključak. Profesionalni računovođa određuje vrstu, vrijeme i opseg postupka koji će se primijeniti da bi se ispunio cilj angažmana. Što je viši stupanj uvjerenja koje će se pružiti, to sveobuhvatniji moraju biti i postupci koji se trebaju obaviti.
92. d)Količina i kvaliteta dokaza Profesionalni računovođa će, primjenjujući odgovarajuće postupke, pokušati pronaći dovoljno odgovarajućih dokaza na temelju kojih će omogućiti pružanje uvjerenja. Profesionalni računovođa ocjenjuje pouzdanost prikupljenih dokaza. Uobičajeno je da su dostupni dokazi više uvjerljivi nego zaključujući. Skupa s prirodom i oblikom predmeta posla, kriteriji i postupci te pouzdanost samih dokaza mogu utjecati na općenitu dostatnost i primjerenost dostupnih dokaza. 11. Razina uvjerenja se određuje na temelju prirode predmeta posla, kriterija te količine i kvali