Odluka o objavljivanju Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja

(1)Dana

1. siječnja
2. godine prestaje važiti Odluka o objavljivanju Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja (»Narodne novine«, br. 30/2008, 4/2009, 58/2011 i 140/2011).

(2)Iznimno od odredbi stavka 1. ovoga članka, godišnji financijski izvještaji za razdoblja koja su započela prije 1. siječnja 2016., a završavaju nakon 1. siječnja 2016., sastavit će se i prezentirati u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja koji su na snazi do 1. siječnja 2016. Članak 4. Ova Odluka stupa na snagu danom objave u »Narodnim novinama«. Predsjednik Odbora za standarde financijskog izvještavanja Ivica Smiljan, v. r. OKVIR ZA PRIMJENU HRVATSKIH STANDARDA FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA 1.1. PRISTUP Hrvatski standardi financijskog izvještavanja nastali su sukladno Zakonu o računovodstvu, a donosi ih Odbor za standarde financijskog izvještavanja. Oni se temelje na domaćoj računovodstvenoj teoriji i praksi i Direktivi 2013/34/EU Europskog parlamenta i Vijeća od 26. lipnja 2013. o godišnjim financijskim izvještajima, konsolidiranim financijskim izvještajima i povezanim izvješćima za određene vrste poduzeća, o izmjeni Direktive 2006/43/EZ Europskog parlamenta i Vijeća i o stavljanju izvan snage direktiva Vijeća 78/660/EEZ i 83/349/EEZ (u daljnjem tekstu: Direktiva 2013/34/EU). Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja uređuje se tematika u vezi s financijskim izvještajima, u prvom redu, namijenjenih vanjskim korisnicima. Oni sadrže zahtjeve priznavanja, mjerenja, procjenjivanja, prezentiranja i objavljivanja transakcija i događaja važnih za financijske izvještaje opće namjene. Hrvatski standardi financijskog izvještavanja su namijenjeni za primjenu u financijskim izvještajima opće namjene poduzetnika koji ostvaruju dobit ili gubitak. Pojam financijski izvještaj obuhvaća cjelovit skup financijskih izvještaja sastavljenih za razdoblje tijekom godine ili za poslovnu godinu. Uređuju sastavljanje, prezentiranje i objavljivanje financijskih izvještaja za poduzetnike koji nisu obveznici primjene Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja, a u skladu sa Zakonom o računovodstvu. Posebno su prilagođeni potrebama srednjih, malih i mikro poduzetnika koji prevladavaju u hrvatskom gospodarstvu. S tim u svezi Hrvatski standardi financijskog izvještavanja su jednostavni, malog su opsega te teoretski i stručno zadovoljavaju kriterije suvremenog financijskog računovodstva. Hrvatski standardi financijskog izvještavanja zadovoljavaju uvjete koje Europska unija postavlja glede sastavljanja, prezentiranja i objavljivanja financijskih izvještaja. Kriteriji mjerenja i priznavanja u suglasju su s Direktivom 2013/34/EU. Poduzetnici čiji su financijski izvještaji u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja trebaju objaviti u bilješkama izjavu o njihovoj primjeni i sukladnosti. Hrvatske standarde financijskog izvještavanja karakterizira dinamičnost, odnosno prilagođavanje zahtjevima struke, te Direktivi 2013/34/EU. 1.2. DEFINICIJA, SADRŽAJ, OBILJEŽJE, CILJ I SVRHA HRVATSKIH STANDARDA FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA Hrvatski standardi financijskog izvještavanja su računovodstvena načela i pravila koja primjenjuje računovodstvena struka, a koriste se kod sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja. U Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja naznačene su temeljne koncepcije na kojima počiva sastavljanje i prezentiranje financijskih izvještaja. Svrha ovih standarda je: • propisati osnovu za sastavljanje i prezentaciju financijskih izvještaja, • pomoć revizorima u formiranju mišljenja jesu li financijski izvještaji u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja, • pomoć korisnicima financijskih izvještaja pri tumačenju podataka i informacija koje su sadržane u financijskim izvještajima. Cilj Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja je da financijski izvještaji temeljeni na ovim standardima pruže informacije o financijskom položaju, financijskoj uspješnosti i novčanim tokovima poduzetnika koje koriste, u prvom redu, vanjski korisnici u donošenju ekonomskih odluka. Financijski izvještaji koji se temelje na Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja pružaju informaciju o imovini obvezama, kapitalu, prihodima, rashodima, dobiti i gubitku, promjenama u kapitalu i novčanom toku. Ciljevi Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja jesu razvijati u javnom interesu računovodstvene standarde koji zahtijevaju kvalitetne, transparentne i usporedne informacije u financijskim izvještajima. 1.3. RAČUNOVODSTVENA NAČELA Opća načela u svezi mjerenja i priznavanja pozicija financijskih izvještaja su opća pravila i postupci koje je prihvatila računovodstvena struka, a koriste se kod sastavljanja i prezentacija financijskih izvještaja opće namjene. Opća načela financijskog izvještavanja su: • neograničenost vremena poslovanja • nastanak događaja • značajnost i sažimanje • dosljednost (materijalnost) • usporedivost • opreznost • prijeboj • bilančni kontinuitet – početna bilanca • odvojeno mjerenje stavki. 1.3.1. Neograničenost vremena poslovanja Financijski izvještaji koji se sastavljaju, prezentiraju i objavljuju u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja temelje se na pretpostavci da poduzetnik vremenski neograničeno posluje i da će poslovati u doglednoj budućnosti. S tim u svezi smatra se da poduzetnik nema namjeru niti potrebu likvidirati ili značajno smanjiti opseg svoga poslovanja. 1.3.2. Nastanak događaja Financijski izvještaji trebaju se sastavljati na osnovi temeljne računovodstvene pretpostavke nastanka poslovnog događaja. Na temelju ove pretpostavke sastavljaju se financijski izvještaji osim izvještaja o novčanom toku. Temeljna pretpostavka nastanka događaja zahtijeva da se učinci transakcija i ostalih događaja priznaju kada nastanu, a ne kada se primi ili isplati novac ili njegov ekvivalent. Evidentiraju se u računovodstvenim evidencijama i uključuju u financijske izvještaje razdoblja na koje se odnose. Financijski izvještaji sastavljeni na osnovi temeljne pretpostavke nastanka događaja osiguravaju informacije o prošlim transakcijama i ostalim događajima koji se koriste pri donošenju ekonomskih odluka. Imovina, obveze, kapital, prihodi i rashodi, dobit i gubitak, priznaju se u financijskim izvještajima po načelu nastanka događaja, a u skladu s kriterijima priznavanja. 1.3.3. Značajnost (materijalnost) Načelo značajnosti nalaže da se svaka značajna skupina sličnih pozicija treba odvojeno predočiti u financijskim izvještajima. Informacija je značajna ako njezino neobjavljivanje može utjecati na poslovne odluke korisnika koji odluke donose na temelju financijskih izvještaja. Pozicija, a time i informacija koje nisu značajne mogu se u financijskim izvještajima sažimati, odnosno prikazati s drugim pozicijama (najčešće u poziciji ostalo). 1.3.4. Dosljednost Ovo načelo nalaže da predočavanje i klasifikacija pozicija u financijskim izvještajima treba biti ista tijekom više obračunskih razdoblja. Načelo dosljednosti ujedno znači da će se dosljedno, odnosno konzistentno primjenjivati računovodstvene politike s osnova priznavanja i mjerenja pozicija u financijskim izvještajima. 1.3.5. Trošak nabave Pozicije u financijskim izvještajima priznaju se i mjere po računovodstvenom načelu troška nabave ili troška proizvodnje. Ovo načelo polazi od pretpostavke da se na proizvode ili usluge ne može prenijeti veća vrijednost od nabavne. Međutim, poduzetnik kod priznavanja i mjerenja pozicija financijskih izvještaja može koristiti i druge metode sukladno ovom Standardu, npr. metode revalorizacije. 1.3.6. Usporedivost Korisnici financijskih izvještaja moraju biti u stanju usporediti financijske izvještaje za više razdoblja kao i financijske izvještaje drugih poduzetnika. S tim u svezi treba objaviti usporedne informacije za prethodno razdoblje za sve pozicije i iznose u financijskih izvještajima. 1.3.7. Opreznost Kod sastavljanja financijskih izvještaja valja postaviti načelo opreznosti. Opreznost podrazumijeva uključivanje stupnja razboritosti (opreznosti) u prosuđivanju u uvjetima neizvjesnosti na način da imovina i prihodi mogu biti blago podcijenjeni, a obveze i rashodi blago precijenjeni. S tim u svezi nedopustivo je anticipiranje dobiti, a dozvoljeno je anticipiranje gubitka. Kod mjerenja imovine koristi se pod računovodstveno načelo niže vrijednosti, a kod mjerenja obveza koriste se pod računovodstveno načelo više vrijednosti. Međutim, načelo opreznosti ne dopušta stvaranje skrivenih rezervi, odnosno namjerno i neobjektivno podcjenjivanje imovine ili prihoda ili namjerno i neobjektivno precjenjivanje obveze ili rashoda. 1.3.8. Prijeboj Imovine, obveze, prihode i rashode ne treba prebijati osim ako se prijeboj zahtjeva ili dopušta ovim Standardom. 1.3.9. Bilančni kontinuitet – početna bilanca Početna bilanca za svaku poslovnu godinu odgovara bilanci prethodne godine. 1.3.10. Odvojeno mjerenje stavki Stavke imovine, obveza i kapitala mjere se odvojeno. 1.4. DEFINICIJA OSNOVNIH RAČUNOVODSTVENIH KATEGORIJA Imovina je resurs kojeg kontrolira poduzetnik kao rezultat prošlih događaja i od kojeg se očekuje priljev budućih ekonomskih koristi kod poduzetnika. Buduća ekonomska korist utjelovljena u imovini jest potencijal da se doprinese, izravno ili neizravno, priljevu novca i novčanih ekvivalenata kod poduzetnika. Buduće ekonomske koristi, utjelovljene u imovini mogu pritjecati poduzetniku na više načina. Tako imovina može biti: • upotrijebljena pojedinačno ili u kombinaciji s ostalom imovinom u proizvodnji dobara ili usluga koje će poduzetnik prodati, • razmijenjena za drugu imovinu, • upotrebljiva za podmirivanje obveza i • podijeljena vlasnicima. Obveza je sadašnja obveza poduzetnika, proizašla iz prošlih transakcija i prošlih događaja za čije se podmirenje očekuje da će doći do odljeva resursa iz poduzetnika koji utjelovljuju ekonomske koristi. Obveza je dužnost ili odgovornost da se postupi ili nešto izvrši na određeni način. Obveze mogu biti zakonski izvršive, a mogu proisteći iz poslovne prakse. Podmirenje sadašnje obveze može se provesti na više načina: • novčanom isplatom, • prijenosom druge imovine, • pružanjem usluga, • zamjenom te obveze s drugom obvezom, • konverzijom obveza u kapital i • da se vjerovnik odrekne svojih prava ili ih izgubi. Kapital je vlastiti izvor financiranja imovine poduzetnika i predstavlja ostatak imovine nakon podmirivanja obveza. Kapital se u pasivi bilance detaljnije raščlanjuje i to na: upisani kapital, kapitalne rezerve, rezerve, revalorizacijske rezerve, rezerve fer vrijednosti, zadržana dobit ili preneseni gubitak i dobit ili gubitak tekuće godine. Prihod je povećanje ekonomske koristi tijekom obračunskog razdoblja u obliku priljeva ili povećanja imovine ili smanjenja obveza što ima za posljedicu povećanje kapitala, osim onog u svezi s uplatom od strane sudionika u kapitalu. Priznavanje i mjerenje prihoda ovisi i o konceptu kapitala i očuvanju kapitala koje koristi poduzetnik kod sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja. Rashodi su smanjenje ekonomske koristi kroz obračunsko razdoblje u obliku odljeva ili smanjenja imovine ili stvaranja obveza što ima za posljedicu smanjenje kapitala, osim ovog u svezi s raspodjelom sudionicima u kapitalu. Priznavanje i mjerenje rashoda ovisi o konceptu kapitala i očuvanju kapitala koje koristi poduzetnik kod sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja. Dobit predstavlja povećanje ekonomske koristi tijekom obračunskog razdoblja. Dobit se utvrđuje sučeljavanjem prihoda i rashoda. Dobit se koristi i kao mjerilo uspješnosti ili kao temelj za druga mjerenja. Gubici predstavljaju smanjenje ekonomke koristi tijekom obračunskog razdoblja. Gubici se utvrđuju sučeljavanjem prihoda i rashoda u slučaju da su rashodi veći od prihoda. 1.5. MJERENJE ELEMENATA FINANCIJSKIH IZVJEŠTAJA Mjerenje je proces utvrđivanja novčanih iznosa po kojima se priznaju elementi financijskih izvještaja i iskazuju u bilanci i računu dobiti i gubitka. 1.5.1. Mjerenje imovine Postoji više različitih metoda mjerenja imovine i obveza kao primjerice: trošak nabave (trošak kupnje), tekući trošak, ostvariva (utrživa) vrijednost, sadašnja vrijednost i fer vrijednost. Imovina se može mjeriti po trošku nabave (trošku kupnje). U tom slučaju imovina se mjeri po plaćenom iznosu novca ili novčanih ekvivalenata ili po fer vrijednosti naknade dane za njihovu nabavu u vrijeme stjecanja. Imovina se može mjeriti po tekućem trošku. U tom slučaju imovina se mjeri po iznosu novca ili novčanih ekvivalenata kojeg bi trebalo isplatiti ako bi se ista ili ekvivalentna imovina pribavljala u sadašnjosti. Kada se imovina mjeri po ostvarivanju (utrživanju) vrijednosti tada se imovina mjeri po iznosu novca ili novčanih ekvivalenata koji se sada može dobiti prodajom imovine u tijeku poslovanja. Imovina se mjeri po sadašnjoj vrijednosti i evidentira se po diskontiranoj sadašnjoj vrijednosti budućih neto novčanih priljeva za koje se očekuje da će se ostvariti u poslovanju. Imovina mjerena po fer vrijednosti je iznos za koji se neka imovina može razmijeniti između informiranih nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. 1.5.2. Mjerenje obveza Obveza se mjeri po trošku nabave (povijesni trošak) po iznosu primitaka primljenog u razmjeni za obvezu, ili po iznosima novca i novčanih ekvivalenata za koje se očekuje da će biti isplaćene zbog podmirivanja obveza u tijeku poslovanja. Ako se obveza mjeri po tekućem trošku tada se ona mjeri po nediskontiranom iznosu novca ili novčanog ekvivalenta koji bi bio potreban za podmirivanje obveze. Obveze se mogu mjeriti i po sadašnjoj vrijednosti. U tom slučaju obveze se mjere po diskontiranoj sadašnjoj vrijednosti budućih neto novčanih odljeva za koje se očekuje da će biti potrebno zbog podmirivanja obveza tijekom poslovanja. Obveza mjerena po fer vrijednosti je iznos za podmirenje obveze utvrđene između informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. 1.6. PRIZNAVANJE ELEMENATA FINANCIJSKOG IZVJEŠTAJA 1.6.1. Definicija priznavanja Priznavanje je proces uvrštavanja u bilancu i račun dobiti i gubitka stavke koja udovoljava definiciji elemenata financijskih izvještaja i zadovoljavanju kriterija za njegovo priznavanje. Stavka koja udovoljava definiciji elemenata financijskih izvještaja treba se priznati ako: • je vjerojatno da će buduće ekonomske koristi povezane s tom stavkom pritjecati kod poduzetnika ili se odlijevati iz njega, i • stavka ima trošak ili vrijednost koja se može pouzdano izmjeriti. 1.6.2. Priznavanje pojedinih stavaka financijskih izvještaja Imovina se priznaje u bilanci kada je vjerojatno da će buduće ekonomske koristi teći kod poduzetnika i kada imovina ima trošak ili vrijednost koja se pouzdano može izmjeriti. Obveza se priznaje u bilanci kada je vjerojatno da će zbog podmirivanja sadašnje obveze nastati odljev resursa i kada se iznos kojim će se ona podmiriti može pouzdano izmjeriti. Kapital se priznaje u neposrednoj povezanosti s priznavanjem imovine i obveza. Prihod se priznaje u računu dobiti i gubitka kada je povećanje budućih ekonomskih koristi povezano s povećanjem imovine ili smanjenjem sadašnjih obveza koje se može pouzdano izmjeriti. Rashod se priznaje u računu dobiti i gubitka kada smanjenje budućih ekonomskih koristi proizlazi iz smanjenja imovine ili povećanja sadašnjih obveza i koje se mogu pouzdano izmjeriti. 1.7. BROJEVI I NAZIV HRVATSKIH STANDARDA FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA HSFI 1 – Financijski izvještaji HSFI 2 – Konsolidirani financijski izvještaji HSFI 3 – Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena, pogreške HSFI 4 – Događaji nakon datuma bilance HSFI 5 – Dugotrajna nematerijalna imovina HSFI 6 – Dugotrajna materijalna imovina HSFI 7 – Ulaganja u nekretnine HSFI 8 – Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja HSFI 9 – Financijska imovina HSFI 10 – Zalihe HSFI 11 – Potraživanja HSFI 12 – Kapital HSFI 13 – Obveze HSFI 14 – Vremenska razgraničenja HSFI 15 – Prihodi HSFI 16 – Rashodi HSFI 17 – Poljoprivreda. 1.8. PRVA PRIMJENA HRVATSKIH STANDARDA FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA 1. Poduzetnik treba primijeniti Hrvatske standarde financijskog izvještavanja i u prvim financijskim izvještajima sastavljenim sukladno Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. 2. Prvi financijski izvještaji poduzetnika pripremljeni po Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja su izvještaji u kojima poduzetnik usvaja Hrvatske standarde financijskog izvještavanja te obvezno navodi da su financijski izvještaji sukladni Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. 3. Poduzetnik sastavlja početnu bilancu na datum prijelaza na primjenu Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja. 4. Početna bilanca poduzetnika mora biti u skladu sa svakim Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. 5. U početnu bilancu poduzetnik treba uključiti svu imovinu i obveze čije priznavanje se provodi po Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja, osim: • određene financijske imovine ili financijskih obveza koje su se prestale priznavati prije datuma prijelaza na Hrvatske standarde financijskog izvještavanja, • goodwilla i ostale nabavljene imovine te preuzete obveze u prošloj poslovnoj kombinaciji koje nisu bile priznate u stjecateljevoj konsolidiranoj bilanci po prethodnim računovodstvenim načelima i također ne bi bile priznate po Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja u bilanci stečenika. 6. U početnoj bilanci poduzetnika imovinu i obveze treba mjeriti u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. 7. Glede navedenih načela primjene Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja u početnoj bilanci postoje izuzeci koje poduzetnik može uzeti u obzir. Navedeni izuzeci jesu: – poslovne kombinacije, – fer vrijednost ili revalorizacija, – primanja zaposlenih, – kumulativne razlike preračunavanja, – složeni financijski instrumenti, – imovina i obveze podružnice, društava povezanih sudjelujućim interesom i zajedničkih pothvata, – predodređivanje prethodno priznatih financijskih instrumenata, – transakcije plaćanja temeljene na dionici, te ugovor o osiguranju. 8. Primjena računovodstvenih politika treba biti sukladna sa svim Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja u početnoj bilanci kao i u kasnijim financijskim izvještajima. 9. Ako je poduzetnik provodio računovodstvenu politiku u prethodnom razdoblju različitu od računovodstvene politike koju nalažu Hrvatski standardi financijskog izvještavanja, poduzetnik će provesti usklađivanje na datum prijelaza na primjenu Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja. Poduzetnik učinke usklađivanja priznaje izravno u zadržanu dobit ili preneseni gubitak. 10. Prvi financijski izvještaji sastavljeni sukladno Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja sadržavaju usporedne podatke za prethodnu godinu reklasificirane po Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. 11. Ako je poduzetnik prihvatio da se usporedni podaci rade za prethodnu godinu po Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja, ti podaci ne moraju biti usklađeni s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja – Financijska imovina u dijelu koji se odnosi na financijske instrumente (objavljivanje, prezentiranje, priznavanje i mjerenje). 12. Ako poduzetnik nije prezentirao financijske izvještaje za prethodnu godinu sastavljene po Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja, navedeno će objaviti u prvom financijskom izvještaju sastavljenom sukladno Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. 13. Poduzetnik treba objaviti kako je prijelaz na primjenu Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja utjecao na financijski položaj, financijske rezultate i novčane tokove. Ove objave odnose se na prvi financijski izvještaj sastavljen sukladno Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. 14. U prvom financijskom izvještaju sastavljenom uz primjenu Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja treba: • uskladiti kapital utvrđen po prethodnim računovodstvenim načelima i standardima s visinom kapitala utvrđenim prema Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja, i • uskladiti dobit ili gubitak utvrđen po prethodnim računovodstvenim načelima i standardima s dobiti ili gubitkom utvrđenim po Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. 1.9. DATUM STUPANJA NA SNAGU Poduzetnik treba primijeniti Okvir za izvještajno razdoblje započeto 1. siječnja 2016. godine ili poslije toga. 1. FINANCIJSKI IZVJEŠTAJI UVOD 1.1. Cilj ovoga Standarda je propisati osnovu za prezentiranje financijskih izvještaja opće namjene kako bi se osigurala usporedivost s financijskim izvještajima za prethodno razdoblje i s financijskim izvještajima drugih poduzetnika. 1.2. Ovaj Standard u skladu je s Direktivom 2013/34/EU. 1.3. Ovaj Standard treba primjenjivati u sastavljanju, prezentiranju i objavljivanju financijskih izvještaja opće namjene. 1.4. Financijski izvještaji trebaju istinito i fer prezentirati financijski položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove poduzetnika. Istinito i objektivno predočavanje zahtjeva vjerno predočenje učinaka transakcije i drugih poslovnih događaja, a u skladu s kriterijima priznavanja imovine, obveza, kapitala, prihoda i rashoda. 1.5. Primjenom Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja postiže se istinito i fer prezentiranje u financijskim izvještajima. U iznimnim slučajevima gdje primjena Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja ne bi davala istinit i fer prikaz definiran u točki 1.4. ovog Standarda poduzetnik će odstupiti od standarda na način koji je primjeren istinitom i fer prikazivanju imovine, obveza, kapitala, prihoda i rashoda poduzetnika. SADRŽAJ 1.6. Financijski izvještaji, pojedinačni i konsolidirani, su: bilanca, račun dobiti i gubitka, izvještaj o promjenama kapitala, izvještaj o novčanom toku i bilješke uz financijske izvještaje. DEFINICIJE 1.7. Bilanca je sustavni pregled imovine, obveza i kapitala na određeni datum. 1.8. Račun dobiti i gubitka prikazuje prihode i rashode te dobit ili gubitak ostvaren u određenom obračunskom razdoblju. 1.9. Izvještaj o promjenama kapitala prikazuje sve promjene na kapitalu koje su se dogodile između dva datuma bilance. 1.10. Izvještaj o novčanom toku iskazuje novčane tokove, tj. priljev i odljev novca i novčanih ekvivalenata u određenom obračunskom razdoblju. 1.11. Bilješke uz financijske izvještaje sadrže dodatne i dopunske informacije koje nisu prezentirane u bilanci, računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanom toku. 1.12. Kratkotrajna imovina je imovina koja ispunjava sljedeće uvjete: • očekuje se da će se realizirati ili se drže za prodaju ili potrošnju u redovnom tijeku poslovanja, • primarno se drži za trgovanje, • očekuje se da će se realizirati unutar dvanaest mjeseci od datuma bilance, • novac ili novčani ekvivalent, osim ako mu je ograničena mogućnost razmjene ili upotrebe za podmirivanje obveza za razdoblje od najmanje dvanaest mjeseci od datuma bilance. 1.13. Sva druga imovina je dugotrajna. 1.14. Kratkoročne obveze su obveze koje ispunjavaju sljedeće uvjete: • očekuje se da će se podmiriti u redovitom tijeku poslovnog ciklusa, • primarno se drže radi trgovanja, • dospijevaju za podmirivanje unutar dvanaest mjeseci poslije datuma bilance, • poduzetnik nema bezuvjetno pravo odgoditi podmirivanje obveza za najmanje dvanaest mjeseci poslije datuma bilance. 1.15. Sve druge obveze su dugoročne. 1.16. Trošak proizvodnje (konverzije) uključuje troškove koji su izravno povezani s proizvodnim učincima kao što je izravni rad zajedno sa sustavnim rasporedom varijabilnih i fiksnih općih troškova proizvodnje koji su nastali konverzijom materijala u gotove proizvode. 1.17. Vrijednosno usklađivanje znači usklađivanja kojima je namjera uzeti u obzir promjene vrijednosti pojedine imovine utvrđene na datum bilance, neovisno o tome je li promjena konačna ili ne. 1.18. Investicijski poduzetnik znači:

1. a)onaj poduzetnik čiji je isključivi cilj ulaganje sredstava u različite vrijednosne papire, nekretnine i ostalu imovinu s jedinim ciljem raspoređivanja investicijskog rizika i davanja dioničarima dobiti od rezultata upravljanja njihovom imovinom,
2. b)one poduzetnike koji su povezani s investicijskim poduzetnicima s fiksnim kapitalom, ako je jedini cilj tako povezanih poduzetnika stjecanje u potpunosti uplaćenih dionica koje su izdali ti investicijski poduzetnici, ne dovodeći u pitanje odredbe članka 22. stavka 1. točke (
3. h)Direktive 2012/30/EU. 1.19. Financijski holding poduzetnik znači onog poduzetnika čiji je jedini cilj stjecati udjele kod drugih poduzetnika i upravljati takvim udjelima i pretvarati ih u dobit, a bez izravnog ili neizravnog uključivanja u upravljanje tim poduzećima, ne dovodeći u pitanje njihova prava kao imatelja udjela. 1.20. Struktura bilance, posebice u pogledu oblika, ne smije se mijenjati iz godine u godinu. Odstupanja od ovog načela dopuštena su samo u izvanrednim slučajevima. 1.21. Struktura računa dobiti i gubitka, osobito u pogledu oblika usvojenog za njihov prikaz, ne smije se mijenjati iz godine u godinu. Odstupanja od ovog načela dopuštena su samo u iznimnim slučajevima. 1.22. U računu dobiti i gubitka sučeljavaju se prihodi i rashodi određenog obračunskog razdoblja. Prihodi i rashodi priznaju se i mjere sukladno s HSFI 15 – Prihodi i HSFI 16 – Rashodi. 1.23. U računu dobiti i gubitka rashodi se iskazuju po metodi ukupnih troškova na način da se troškovi klasificiraju po prirodnim vrstama troška. 1.24. Prihodi i rashodi koji su priznati u obračunskom razdoblju stavke su računa dobiti i gubitka, osim kada se drugim HSFI zahtijeva drugačije. 1.25. Informacije o novčanom toku pružaju korisnicima financijskih izvještaja osnovicu za ocjenjivanje sposobnosti poduzetnika da stvara novac i novčane ekvivalente kao i potrebu poduzetnika da koristi te novčane tokove. 1.26. Izvještaj o novčanom toku treba prezentirati novčane tokove tijekom razdoblja, klasificirane na novčane tokove od poslovnih, investicijskih i financijskih aktivnosti. 1.27. Poslovne aktivnosti su glavne i druge aktivnosti poduzetnika, osim investicijskih i financijskih aktivnosti. 1.28. Investicijske aktivnosti jesu stjecanje i otuđivanje dugotrajne imovine i drugih ulaganja, koja nisu uključena u novčane ekvivalente. 1.29. Financijske aktivnosti jesu aktivnosti koje rezultiraju promjenom strukture i sastava kapitala i zaduživanja poduzetnika. 1.30. Novčani tok nastao transakcijom u stranoj valuti evidentirat će se u izvještajnoj valuti primjenjujući tečaj koji vrijedi između izvještajne valute i strane valute na datum novčanog toka. 1.31. Novčani tok inozemne podružnice treba se preračunavati po tečajevima koji vrijede između izvještajne valute i strane valute na datum novčanog toka. 1.32. Novčani tok koji proizlazi iz stjecanja i od otuđenja podružnica ili drugih poslovnih jedinica treba se odvojeno prezentirati i klasificirati kao investicijska aktivnost. 1.33. Novac obuhvaća novac u blagajni i depozite po viđenju. 1.34. Novčani ekvivalenti su kratkotrajna visoko likvidna ulaganja koja se mogu brzo, u roku ne dužem od tri mjeseca, konvertirati u poznate iznose novca i podložna su beznačajnom riziku promjene vrijednosti. 1.35. Izvještaj o novčanom toku može se sastaviti primjenom: • direktne metode – ova metoda prikazuje bruto novčane primitke i bruto novčane izdatke novca zasebno za svaku aktivnost (poslovne, investicijske, financijske), ili • indirektne metode – ova metoda novčani tok od poslovnih aktivnosti prikazuje kao usklađenje dobiti ili gubitka za nenovčane rashode i nenovčane prihode, te promjene u kratkotrajnoj imovini (osim novca i novčanih ekvivalenata) i kratkoročnim obvezama. Novčani tok od investicijskih i financijskih aktivnosti prikazuje primitke i izdatke po ovim aktivnostima (i identičan je novčanom toku koji se utvrđuje po direktnoj metodi). 1.36. Poduzetnik sastavlja Izvještaj o promjenama kapitala na način da prikaže promjene svih komponenata kapitala između dva datuma bilance. 1.37. Izvještaj o promjenama kapitala sadržava promjene: • uloženog kapitala • zarađenog kapitala • izravne promjene u kapitalu (mimo računa dobiti i gubitka). 1.38. Pozicije u Izvještaju o promjenama kapitala, a odnose se na uloženi i zarađeni kapital sadržane su u pasivi bilance u pozicijama kapitala. 1.39. Pozicije Izvještaja o promjenama kapitala koje izravno utječu na promjenu vrijednosti kapitala su: • revalorizacija dugotrajne nematerijalne imovine • revalorizacija dugotrajne materijalne imovine • rezerve fer vrijednosti financijske imovine raspoložive za prodaju • tekući i odgođeni porezi (dio) • učinkovita zaštita novčanog toka • promjene računovodstvenih politika • ispravak značajnih pogrešaka prethodnog razdoblja • tečajna razlika s naslova neto ulaganja u inozemno poslovanje • ostale promjene kapitala. 1.40. Pozicije Izvještaja o promjenama kapitala koje se odnose na izravne promjene vrijednosti kapitala sukladne su HSFI 12 – Kapital. 1.41. Strukturu i sadržaj financijskih izvještaja propisuje ministar financija na prijedlog Odbora za standarde financijskog izvještavanja i objavljuju se u »Narodnim novinama«. OBJAVLJIVANJE 1.42. Poduzetnik treba objaviti u bilješkama: 1. naziv, adresu poduzetnika, pravni oblik poduzetnika, državu osnivanja (ako nije objavljeno drugdje), 2. opis vrste poslovanja poduzetnika i glavne aktivnosti, 3. informaciju o osnovi za sastavljanje financijskih izvještaja, 4. sažetak značajnih računovodstvenih politika, 5. informacije prema zahtjevima Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja koje nisu predočene u bilanci, računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjeni kapitala i izvještaju o novčanom toku, 6. broj i nominalnu vrijednost, ili ako ona nije dostupna knjigovodstvenu vrijednost dionica, 7. ako postoji više klasa dionica, broj i nominalna vrijednost ili ako ona nije dostupna, knjigovodstvenu vrijednost dionica svake klase dionica, 8. postojanje svih potvrda o sudjelujućim interesima, konvertibilnim zadužnicama ili sličnim vrijednosnim papirima, zajedno s podacima o njihovom broju i pravima koja se po njima priznaju, 9. iznos predujmova i kredita odobrenih članovima administrativnih, upravnih i nadzornih tijela poduzetnika, zajedno s podacima o kamatama, stopama, glavnim uvjetima i otplaćenim iznosima, te obvezama preuzetim u njihovo ime po osnovi bilo kakvih garancija prikazan u ukupnom iznosu za svaku kategoriju, 10. iznos dividendi, 11. osnovu mjerenja i procjene stavaka financijskih izvještaja, 12. iznos kumulativnih povlaštenih dividendi koji nije priznat, 13. iznos obveza poduzetnika koji dospijevaju na plaćanje nakon više od pet godina, kao i ukupna zaduženja poduzetnika pokrivena vrijednosnim jamstvima poduzetnika zajedno s vrstom i oblikom jamstva. Ova informacija se obvezno objavljuje odvojeno za svaku stavku obveza, 14. pregled nedovršenih sudskih sporova, 15. za stavke uključene u financijski izvještaj koje jesu ili su izvorno bile izražene u stranoj valuti poduzetnik objavljuje temelj konverzije u izvještajnoj valuti, 16. iznos naknade članovima administrativnih upravnih i nadzornih tijela, 17. informacije o ključnim pretpostavkama u vezi s budućnošću poslovanja te procjenu neizvjesnosti na datum bilance koje stvaraju veliki rizik, 18. sve ono što je zahtijevano ostalim primijenjenim Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. DATUM STUPANJA NA SNAGU 1.43. Poduzetnik je dužan primjenjivati ovaj Hrvatski standard financijskog izvještavanja za razdoblje započeto 1. siječnja 2016. i kasnije, uz prepravljanja početnih stanja u bilanci na dan 1. siječnja 2016. ili kasnije, ako je potrebno, bez prepravljanja informacija za usporedna razdoblja u računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanom toku, te treba objaviti tu činjenicu. 1.44. U bilješkama se obavezno objavljuje opis razloga i iznosa prepravaka te naziva pozicija u kojima su prepravci iskazani te iskazuju učinci odredbi Standarda da su se primjenjivale na usporedne informacije u računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanom toku. 2. KONSOLIDIRANI FINANCIJSKI IZVJEŠTAJI UVOD 2.1. Cilj ovog standarda je odrediti računovodstveni tretman ulaganja u ovisna društva, društva povezana sudjelujućim interesom i zajednički kontrolirane poduzetnike u odvojenim financijskim izvještajima matičnog društva, pothvatnika ili ulagatelja te u konsolidiranim financijskim izvještajima grupe. 2.2. Ovaj Standard u skladu je s Direktivom 2013/34/EU. DEFINICIJE 2.3. Datum sporazuma za poslovno spajanje je datum na koji je postignut stvarni sporazum između sudionika spajanja. U slučaju neprijateljskog preuzimanja, najraniji datum na koji je stvarni sporazum postignut između sudionika spajanja jest datum kada je dovoljan broj vlasnika stečenika tj. preuzetog poduzetnika prihvatilo stjecateljevu ponudu (ponudu kupca) za stjecanjem kontrole nad stečenikom tj. tim preuzetim poduzetnikom. 2.4. Datum stjecanja je datum na koji stjecatelj stvarno stječe kontrolu nad stečenikom tj. preuzetim poduzetnikom. 2.5. Datum razmjene je jednak datumu stjecanja kad je poslovno spajanje postignuto u jednoj transakciji razmjene. Kad poslovno spajanje uključuje više od jedne transakcije razmjene datum razmjene je datum kad je svako pojedino ulaganje priznato u financijskim izvještajima stjecatelja. 2.6. Društvo povezano sudjelujućim interesom (društvo povezano sudjelujućim interesom ili interesom) znači društvo u kojem drugo društvo ima sudjelujući udjel ili interes i nad čijom operativnom i financijskom politikom to drugo društvo vrši značajan utjecaj. Smatra se da neko društvo izvršava značajan utjecaj nad drugim društvom ako ima 20% ili više glasačkih prava dioničara ili članova u tom drugom društvu. 2.7. Fer vrijednost je iznos koji bi trebalo primiti za prodanu imovinu ili platiti za podmirenje obveze u uobičajenoj transakciji između sudionika na tržištu na dan mjerenja vrijednosti. 2.8. Goodwill uključuje buduće ekonomske koristi nastale od imovine koju nije moguće pojedinačno identificirati i zasebno priznati. 2.9. Grupa je matično društvo i sva njegova ovisna društva. 2.10. Izvještajni poduzetnik može biti pojedinačni poduzetnik ili grupa koja obuhvaća matično društvo i sva njegova ovisna društva (društva kćeri). 2.11. Konsolidirani financijski izvještaji su financijski izvještaji grupe poduzetnika u kojoj određeni poduzetnik (matično društvo) nad jednim ili više poduzetnika (društvo kći) ima vladajući utjecaj (kontrolu) na određivanje financijskih i operativnih politika, a prikazuju grupu kao cjelinu. 2.12. Kontrola je pravo određivanja financijskih i operativnih politika poduzetnika tako da se ostvare koristi od njegovih aktivnosti. 2.13. Manjinski interes je onaj dio dobiti ili gubitka i neto imovine ovisnog društva koji se može pripisati kapitalu koji nije vlasništvo matičnog društva, izravno ili neizravno kroz ovisna društva. 2.14. Matično društvo je poduzetnik koji kontrolira jedno ili više ovisnih društava. Matičnim društvom smatra se poduzetnik koji ispunjava najmanje jedan od sljedećih uvjeta: 1. ima na izravan ili neizravan način većinu glasačkih prava u drugom poduzetniku ili 2. ima pravo imenovati ili opozvati većinu članova uprave ili nadzornog odbora, upravnog odbora ili izvršnih direktora drugog poduzetnika, a istodobno je član odnosno dioničar tog poduzetnika ili 3. ima pravo izvršavati prevladavajući utjecaj nad drugim poduzetnikom čiji je dioničar ili član na temelju ugovora sklopljenog s tim poduzetnikom ili na temelju odredbi osnivačkog akta, statuta ili u skladu s drugim propisima ili 4. ako je većina članova uprave ili nadzornog odbora, upravnog odbora ili izvršnih direktora odnosno upravljačkog ili nadzornog tijela poduzetnika (društva kćeri), koji su tu funkciju obavljali u tekućoj i prethodnoj poslovnoj godini i još uvijek je obavljaju do sastavljanja godišnjih financijskih izvještaja, bila imenovana isključivo ostvarenjem prava glasa matičnog društva koje je dioničar ili član tog poduzetnika ili 5. ima kontrolu nad većinom glasačkih prava dioničara ili članova u poduzetniku (društvu kćeri) na temelju sporazuma s drugim dioničarima ili članovima u tom poduzetniku i istodobno je dioničar ili član poduzetnika ili 6. ako može ostvarivati ili ostvaruje vladajući utjecaj ili kontrolu nad drugim poduzetnikom ili 7. ako se matičnim ili ovisnim društvom upravlja na jedinstvenoj osnovi temeljem ugovora, osnivačkog akta ili statuta ili 8. ako je obveznik primjene Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja pojedinačno ili kao grupa te je prema tim standardima obvezan sastavljati konsolidirane financijske izvještaje. Upućivanje na matično društvo u ovom Standardu odnosi se na poduzetnike koji su obvezni sastavljati konsolidirane financijske izvještaje, ako odredbe Zakona o računovodstvu i HSFI ne propisuju drugačije. 2.15. Metoda troška ulaganja je metoda računovodstva ulaganja čime je ulaganje priznato po trošku nabave. Ulagatelj priznaje prihod, nakon datuma njegova stjecanja, samo u mjeri u kojoj prima raspodjelu zadržane dobiti poduzetnika u kojeg je izvršio ulaganje. 2.16. Metoda udjela je računovodstvena metoda kojom se ulaganja početno priznaju po trošku nabave i potom usklađuju za promjene ulagateljeva udjela u neto imovini poduzetnika koji je predmet ulaganja. Dobit ili gubitak ulagatelja uključuje njegov udjel u dobiti ili gubitku poduzetnika u kojeg je izvršio ulaganje. 2.17. Odvojeni financijski izvještaji su oni koje prezentira matično društvo, ulagatelj u društva povezana sudjelujućim interesom ili pothvatnik u zajednički kontroliranom poduzetniku, u kojima su ulaganja iskazana na osnovi udjela u kapitalu, a ne na osnovi neto imovine i objavljenog rezultata poduzetnika koji je predmet ulaganja. 2.18. Ovisno društvo (društvo kćer) je poduzetnik kojeg kontrolira matično društvo uključujući i bilo koje društvo koje kontrolira krajnje matično društvo. 2.19. Poslovno spajanje je spajanje dvaju poduzetnika ili poslovanja u jednog izvještajnog poduzetnika. 2.20. Pothvatnik je strana u zajedničkom pothvatu koja ima zajedničku kontrolu nad tim zajedničkim pothvatom. 2.21. Poduzetnici unutar grupe znači bilo koja dva ili više poduzetnika unutar grupe. 2.22. Povezana osoba je osoba ili poduzetnik koji je povezan s izvještajnim poduzetnikom:
4. a)Osoba ili član uže obitelji te osobe je povezana osoba izvještajnog poduzetnika ako:
5. i)ima kontrolu ili zajedničku kontrolu nad izvještajnim poduzetnikom
6. ii)ima značajan utjecaj na izvještajni poduzetnik ili iii) je član ključnog rukovodstva izvještajnog poduzetnika ili njegovog matičnog društva.
7. b)Poduzetnik je povezan s izvještajnim poduzetnikom ako je ispunjen bilo koji od sljedećih uvjeta:
8. i)poduzetnik i izvještajni poduzetnik su članovi iste grupe (što znači da je svako matično društvo, svako ovisno i sestrinsko društvo povezano s drugima u grupi)
9. ii)jedan poduzetnik je ovisno društvo ili zajednički poduzetnik drugog poduzetnika (ili društvo povezano sudjelujućim interesom ili zajednički pothvat poduzetnika koji je član grupe čiji član je i taj drugi poduzetnik) iii) oba poduzetnika su zajednički pothvati iste treće strane
10. iv)jedan poduzetnik je zajednički pothvat trećeg poduzetnika, a drugi poduzetnik je društvo povezano sudjelujućim interesom tog trećeg poduzetnika
11. v)poduzetnik je mirovinski fond zaposlenih ili u izvještajnom poduzetniku, ili u poduzetniku koji je povezan s izvještajnim poduzetnikom. Ako je izvještajni poduzetnik takav mirovinski fond, poslodavci koji uplaćuju u taj fond su također povezani s izvještajnim poduzetnikom
12. vi)poduzetnik je pod kontrolom ili zajedničkom kontrolom osobe navedene pod a). vii) Osoba navedena pod točkom
13. a)alinejom
14. i)ima značajan utjecaj u poduzetniku ili je član ključnog rukovodstva poduzetnika (ili njegovog matičnog društva). 2.23. Sudjelujući interes (sudjelujući udjel) znači prava u kapitalu drugih poduzetnika, bez obzira na to jesu li materijalizirana u obliku potvrda ili nisu, koja su, na temelju trajne povezanosti s tim poduzetnicima, stečena s namjerom da pridonose poslovanju poduzetnika koji ima ta prava. Smatrat će se da udio u dijelu kapitala nekog drugog poduzetnika predstavlja sudjelujući interes (udjel) u slučaju kada je jednak ili prelazi 20%. 2.24. Ulagatelj u zajednički pothvat je strana u zajedničkom pothvatu i sudjeluje u zajedničkoj kontroli nad tim zajedničkim pothvatom. 2.25. Zajednička kontrola je ugovorom uređeno sudjelovanje u kontroli nad gospodarskim aktivnostima i postoji samo kada donošenje strateških financijskih i poslovnih odluka zahtijeva jednoglasni pristanak svih strana koje dijele kontrolu (pothvatnici). 2.26. Značajan utjecaj je moć sudjelovanja u odlučivanju o financijskim i operativnim politikama poduzetnika koji je predmet ulaganja, ali nije kontrola nad tim politikama. Značajan utjecaj može se postići vlasništvom nad dionicama, statutom ili ugovorom. 2.27. Zajednički pothvat je ugovorno uređenje gdje dvije ili više strana poduzimaju ekonomsku aktivnost koja je predmet zajedničke kontrole. 2.28. Zajednički kontrolirani poduzetnik je zajednički pothvat koji obuhvaća uspostavu trgovačkog društva, partnerstva ili drugog poduzetnika, u kojem svaki pothvatnik ima udjel. 2.29. Značajnost je obilježje informacije za čije se izostavljanje ili pogrešno prikazivanje može razumno očekivati da će imati utjecaja na odluke koje korisnici donose na temelju financijskih izvještaja poduzetnika. Značajnost pojedinačnih stavki ocjenjuje se u kontekstu drugih sličnih stavki. SADRŽAJ 2.30. Standard propisuje financijsko izvještavanje poduzetnika koji sudjeluju u poslovnim kombinacijama. 2.31. Standard obuhvaća sljedeće poslovne kombinacije koje se razlikuju ovisno o stupnju kontrole jednog poduzetnika nad drugim:
15. a)poslovne kombinacije u kojima jedan poduzetnik kontrolira drugog poduzetnika
16. b)poslovne kombinacije u kojima jedan poduzetnik ima značajan utjecaj na drugog poduzetnika.
17. c)poslovne kombinacije u kojima jedan poduzetnik zajedno s drugim poduzetnicima ima zajedničku kontrolu nad trećim poduzetnicima. Standard propisuje uvjete konsolidiranja, metode konsolidacije, uvjete prestanka konsolidacije i sadržaj objavljenih konsolidiranih financijskih izvještaja. 2.32. Standard propisuje objavljivanje međusobnih transakcija među poduzetnicima koji sudjeluju u poslovnim kombinacijama. 2.33. Standard određuje sadržaj konsolidiranih financijskih izvještaja koji obuhvaćaju konsolidiranu bilancu, konsolidirani račun dobiti i gubitka, konsolidirani izvještaj o novčanom toku, konsolidirani izvještaj o promjenama kapitala te bilješke uz izvještaje. 2.34. Poslovno spajanje poduzetnika ili poslovanja pod zajedničkom kontrolom unutar grupe konsolidirajućih poduzetnika je poslovno spajanje u kojem su svi poduzetnici ili sva poslovanja koja se spajaju pod krajnjom kontrolom iste strane ili strana i prije i nakon poslovnog spajanja, a ta kontrola nije privremena. Datum stjecanja u poslovnom spajanju poduzetnika pod zajedničkom kontrolom unutar grupe konsolidirajućih poduzetnika je datum koji proizlazi iz ugovora o poslovnom spajanju i predstavlja datum od kojeg se prihodi i rashodi i novčani tokovi poduzetnika koji prestaju uključuju u financijske izvještaje izvještajnog poduzetnika. Prihodi i rashodi i novčani tokovi poduzetnika koji prestaje ostvareni do datuma stjecanja u poslovnom spajanju poduzetnika pod zajedničkom kontrolom unutar grupe konsolidirajućih poduzetnika uključuju se u zadržanu dobit izvještajnog poduzetnika. Ovisna društva 2.35. Poslovne kombinacije u kojima jedan poduzetnik kontrolira drugog poduzetnika rezultiraju poslovnim spajanjem. 2.36. Poduzetnik koji je kontroliran od strane drugog poduzetnika, znanog kao matično društvo, se naziva ovisno društvo. Društva povezana sudjelujućim interesom 2.37. Poslovne kombinacije u kojima jedan poduzetnik stječe sudjelujući interes odnosno, ostvaruje značajan utjecaj nad drugim poduzetnikom rezultiraju društvima povezanim sudjelujućim interesom. 2.38. Ako ulagatelj ima, izravno ili neizravno, sudjelujući interes kojim ostvaruje 20% ili više glasačkih prava kod društva povezanog sudjelujućim interesom koji je predmet ulaganja, pretpostavlja se da ima značajan utjecaj, osim kad može biti jasno dokazano da to nije slučaj. Znatno ili većinsko vlasništvo drugog ulagatelja nužno ne priječi da ulagatelj ima značajan utjecaj. 2.39. Postojanje značajnog utjecaja ulagatelja obično se dokazuje na jedan ili više sljedećih načina:
18. a)zastupanjem u upravi ili odgovarajućem upravljačkom tijelu poduzetnika koji je predmet ulaganja,
19. b)sudjelovanjem pri donošenju politika, uključujući i sudjelovanje u odlukama o dividendi ili drugim raspodjelama,
20. c)značajnim transakcijama između ulagatelja i poduzetnika koji je predmet ulaganja,
21. d)međusobnom razmjenom rukovodećeg osoblja, ili
22. e)pribavljanjem bitnih tehničkih informacija. Zajednički pothvati 2.40. Poslovne kombinacije u kojima jedan poduzetnik zajedno s drugim poduzetnicima ima zajedničku kontrolu nad trećim poduzetnikom rezultiraju zajedničkim pothvatima. 2.41. Zajednički pothvati se pojavljuju u tri vrste, i to: zajednički kontrolirane djelatnosti, zajednički kontrolirana imovina i zajednički kontrolirani poduzetnici. Sljedeće su značajke zajedničke svim zajedničkim pothvatima:
23. a)dva ili više pothvatnika vezani su ugovornim aranžmanom,
24. b)ugovorni aranžman uspostavlja zajedničku kontrolu. Zajednički kontrolirana djelatnost i zajednički kontrolirana imovina rezultiraju iskazivanjem imovine, obveza, prihoda i rashoda u financijskim izvještajima poduzetnika te nisu predmet konsolidacije financijskih izvještaja. 2.42. Zajednički kontrolirani poduzetnik je zajednički pothvat koji obuhvaća uspostavu društva, partnerstva ili drugog poduzetnika u kojem svaki pothvatnik ima udjel. Poduzetnik posluje na isti način kao svaki drugi poduzetnik, samo što ugovorni aranžman između pothvatnika uspostavlja zajedničku kontrolu nad gospodarskom aktivnošću poduzetnika. 2.43. Zajednički kontrolirani poduzetnik kontrolira imovinu zajedničkog pothvata, stvara obveze i rashode i zarađuje dobit. On može ugovarati u svoje ime i pribavljati financijsku imovinu za svrhe aktivnosti zajedničkog pothvata. Svaki pothvatnik je ovlašten na dio rezultata zajednički kontroliranog poduzetnika, iako neki zajednički kontrolirani poduzetnici također obuhvaćaju dijeljenje prihoda zajedničkog pothvata. 2.44. Zajednički kontrolirani poduzetnik vodi svoje vlastito računovodstvo te priprema i prezentira financijske izvještaje na isti način kao drugi poduzetnici u skladu s odgovarajućim standardima financijskog izvještavanja i podliježe obvezi konsolidacije. 2.45. Ako izvještajni poduzetnik ima zajedničku kontrolu nad jednim ili više poduzetnika koji nisu obuhvaćeni konsolidacijom, takav zajednički kontrolirani poduzetnik se uključuje u konsolidirane financijske izvještaje izvještajnog poduzetnika metodom udjela. OBUHVAT KONSOLIDIRANIH FINANCIJSKIH IZVJEŠTAJA 2.46. Konsolidirane godišnje financijske izvještaje dužan je sastavljati poduzetnik iz Republike Hrvatske koji u grupi poduzetnika predstavlja matično društvo. Matično društvo sa svim svojim ovisnim društvima konsolidira se bez obzira na to gdje se nalaze sjedišta tih ovisnih društava. 2.47. Matično društvo je također dužno sastavljati konsolidirane financijske izvještaje ako: (
25. a)matično društvo može ostvarivati ili ostvaruje prevladavajući utjecaj ili kontrolu nad ovisnim društvom, ili (
26. b)matičnim društvom i ovisnim društvom njihovo matično društvo upravlja na jedinstvenoj osnovi u skladu s: i. ugovorom sklopljenim s tim poduzetnikom, ili ii. osnivačkim aktom ili statutom tih drugih poduzetnika, ili (
27. c)se tim poduzetnikom i jednim ili više drugih poduzetnika s kojima isti nije povezan upravlja na jedinstvenoj osnovi, ili se administrativna, upravljačka ili nadzorna tijela predmetnog poduzetnika i jednog ili više drugih poduzetnika s kojima isti nije povezan sastoje uglavnom od istih osoba koje su na dužnosti u financijskoj godini dok se ne sastave konsolidirani financijski izvještaji. 2.48. Matično društvo nije dužno sastavljati konsolidirane godišnje financijske izvještaje ako se u grupi osim matičnog društva nalaze samo ovisna društva koji pojedinačno ili skupno nisu značajni za konsolidirane godišnje izvještaje grupe, osim ako grupa uključuje poduzetnike od javnog interesa ili ako Hrvatski standardi financijskog izvještavanja ili Zakon o računovodstvu ne propisuju drukčije. 2.49. Matično društvo u Republici Hrvatskoj, uključujući i poduzetnika od javnog interesa nije dužno sastavljati konsolidirane godišnje financijske izvještaje ako su ispunjeni svi sljedeći uvjeti: 1. matično društvo nije izdavatelj financijskih instrumenata uvrštenih na uređenom tržištu države članice u smislu kako je definirano zakonom kojim se uređuje tržište kapitala 2. matično društvo je pod kontrolom matičnog društva koje podliježe zakonima druge države članice 3. matično društvo je u 100-postotnom vlasništvu drugog matičnog društva pri čemu se ne uzima u obzir vlasništvo koje drže članovi njegovih upravljačkih ili nadzornih tijela izuzetog matičnog društva u skladu sa zakonskom obvezom ili obvezom u osnivačkom aktu ili statutu društva. Ako je matično društvo u 90-postotnom i većem vlasništvu, izuzeće od sastavljanja konsolidiranih financijskih izvještaja podliježe odobrenju svih preostalih članova društva 4. matično društvo će zajedno sa svim svojim društvima kćerima, osim onih društava koja sukladno propisima ne ulaze u konsolidaciju, biti konsolidirano u konsolidiranim financijskim izvještajima drugog matičnog društva koje podliježe zakonima druge države članice 5. matično društvo sastavlja konsolidirani godišnji financijski izvještaj iz točke 4. i konsolidirano izvješće poslovodstva u skladu s propisima države članice u kojoj se nalazi ili Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja 6. matično društvo će objaviti konsolidirane godišnje financijske izvještaje, konsolidirano izvješće poslovodstva drugog matičnog društva i pripadajuće revizorsko izvješće sukladno odredbama ovoga Zakona o javnoj objavi u izvorniku 7. bilješke uz financijske izvještaje matičnog društva sadržavaju:
28. a)naziv i sjedište matičnog društva koje sastavlja konsolidirane godišnje financijske izvještaje iz točke 4. i
29. b)navod o izuzeću od obveze sastavljanja konsolidiranih godišnjih financijskih izvještaja, odnosno konsolidiranog izvješća poslovodstva. 2.50. Poduzetnika, uključujući i poduzetnika od javnog interesa, nije potrebno uključiti u konsolidirane financijske izvještaje ako je ispunjen najmanje jedan od sljedećih uvjeta: (
30. a)u iznimno rijetkim slučajevima u slučaju kada informacije potrebne za sastavljanje konsolidiranih financijskih izvještaja nisu dostupne bez pretjeranih troškova ili pretjeranog kašnjenja, (
31. b)dionice ili udjeli tog poduzetnika drže se isključivo s ciljem njihove naknadne prodaje, ili (
32. c)snažna dugoročna ograničenja bitno ometaju: i. matično društvo u ostvarenju svojih prava nad imovinom ili upravljanjem tim poduzetnikom, ili ii. provođenje jedinstvenog upravljanja tim poduzetnikom koje se nalazi u jednom od odnosa definiranih na jedinstvenoj osnovi u skladu s ugovorom sklopljenim s tim poduzetnikom, ili osnivačkim aktom ili statutom tih drugih poduzetnika, ili ako se tim poduzetnikom i jednim ili više drugih poduzetnika s kojima isti nije povezan, upravlja na jedinstvenoj osnovi, ili se administrativna, upravljačka ili nadzorna tijela predmetnog poduzetnika i jednog ili više drugih poduzetnika s kojima isti nije povezan sastoje uglavnom od istih osoba koje su na dužnosti u financijskoj godini dok se ne sastave konsolidirani financijski izvještaji. MJERENJE Mjerenje ulaganja u odvojenim financijskim izvještajima 2.51. Kad se sastavljaju odvojeni financijski izvještaji matičnog društva koje ima ulaganja u ovisna društva, zajednički kontrolirane poduzetnike i društva povezana sudjelujućim interesom (koja nisu razvrstana kao ulaganja namijenjena prodaji ili uključena u grupu za prodaju koja je razvrstana kao namijenjena prodaji) ulaganja će se obračunavati po metodi troška ulaganja. 2.52. Kad se sastavljaju odvojeni financijski izvještaji ulagatelja u društva povezana sudjelujućim interesom i u zajednički kontrolirane poduzetnike, a kad ulagatelj nije istodobno i matično društvo ovisnom društvu te ne sastavlja konsolidirane financijske izvještaje, ova ulaganja (koja nisu razvrstana kao ulaganja namijenjena prodaji ili uključena u grupu za prodaju koja je razvrstana kao namijenjena prodaji) obračunavat će se po metodi udjela. 2.53. Kod primjene metode troška ulaganja ulagatelj priznaje prihod, nakon datuma njegova stjecanja, samo u mjeri u kojoj je izglasana dobit poduzetnika u koje je izvršio ulaganje. 2.54. Troškovi stjecanja uključuju bilo koje troškove koji se mogu direktno povezati uz poslovne kombinacije, kao što su profesionalne naknade plaćene računovođama, pravnim savjetnicima, procjeniteljima i ostalim konzultantima. Opći administrativni troškovi, uključujući ostale troškove odjela zaduženog za spajanje, i drugi troškovi koji se ne mogu direktno vezati na određenu poslovnu kombinaciju za koju su zaduženi, nisu uključeni u troškove poslovnog spajanja nego su priznati kao rashod u trenutku nastanka. Sastavljanje konsolidiranih financijskih izvještaja 2.55. Na konsolidirane financijske izvještaje primjenjuju se ostali HSFI koji se odnose na pojedine stavke bilance i računa dobiti i gubitka te objavljivanja uzimajući u obzir nužna usklađivanja koja proizlaze iz posebnih značajki konsolidiranih financijskih izvještaja u usporedbi s odvojenim financijskim izvještajima. 2.56. Konsolidirani financijski izvještaji prikazuju imovinu, obveze, financijsku poziciju te dobit ili gubitak poduzetnika obuhvaćenih konsolidacijom kao da se radi o jednom poduzetniku. Iz konsolidiranih financijskih izvještaja uklanja se posebno sljedeće: (
33. a)dugovanja i tražbine između poduzetnika, (
34. b)prihodi i rashodi koji se odnose na transakcije između poduzetnika, i (
35. c)dobici i gubici nastali iz transakcija između poduzetnika, ako su uključeni u knjigovodstvenu vrijednost imovine. 2.57. Stavke odgođenog poreza iskazuju se pri konsolidaciji pod uvjetom da će trošak poreza za jednog od poduzetnika obuhvaćenih konsolidacijom nastati u doglednoj budućnosti. 2.58. U poslovnim spajanjima unutar grupe, prijeboj knjigovodstvenih vrijednosti dionica ili udjela u kapitalu poduzetnika obuhvaćenog konsolidacijom u odgovarajućem postotku udjela u kapitalu, moguć je pod uvjetom da poduzetnike koji se udružuju u poslovnom spajanju naposljetku kontrolira isto matično društvo i prije i nakon poslovnog spajanja, te ta kontrola nije privremena. Sve razlike koje se javljaju kao rezultat takvog prijeboja dodaju se konsolidiranim rezervama ili se, prema potrebi, od njih oduzimaju. Primjena takve metode, posljedično kretanje rezervi te nazivi i sjedišta predmetnih poduzetnika navode se u bilješkama uz financijske izvještaje. Mjerenje ulaganja u konsolidiranim financijskim izvještajima 2.59. Financijski izvještaji matičnog društva i njegovih ovisnih društava, ulagatelja i društava povezanih sudjelujućim interesom te pothvatnika i zajednički kontroliranih poduzetnika koji se koriste u pripremi konsolidiranih financijskih izvještaja moraju se pripremiti na isti izvještajni datum. Kad su izvještajni datumi različiti, ovisno društvo, društvo povezano sudjelujućim interesom i zajednički kontrolirani poduzetnik moraju pripremiti, za potrebe konsolidacije, dodatne financijske izvještaje na isti datum na koji ih priprema matično društvo, osim ako takva priprema nije praktična. U svakom slučaju, razlika između izvještajnih datuma ne smije biti veća od tri mjeseca, a sve značajne transakcije nastale u navedenom razdoblju moraju biti uzete u obzir. Duljina razdoblja izvještavanja i bilo koje razlike u izvještajnim datumima trebaju biti jednake od razdoblja do razdoblja. 2.60. Ako se sastav poduzetnika uključenih u konsolidaciju značajno promijenio tijekom izvještajnog razdoblja, konsolidirani financijski izvještaji moraju uključivati podatke koji pojašnjavaju usporedbu konsolidiranih financijskih izvještaja tekućeg i prethodnog izvještajnog razdoblja i čine ju smislenom. Ova se obveza može ispuniti izradom dodatne usklađene usporedne bilance i dodatnog usklađenog usporednog računa dobiti i gubitka koji se objavljuju u bilješkama. 2.61. Konsolidirani financijski izvještaji trebaju se sastavljati korištenjem jednakih računovodstvenih politika za jednake transakcije i druge poslovne događaje u sličnim okolnostima, tj. imovina i obveze uključene u konsolidirane financijske izvještaje mjere se na jedinstvenoj osnovi i u skladu s odredbama HSFI. Poduzetnik koji sastavlja konsolidirane financijske izvještaje mora primjenjivati iste osnove mjerenja kao i u svojim financijskim izvještajima. U slučaju kada su poduzetnici obuhvaćeni konsolidacijom izvršili mjerenje imovine i obveza koje se uključuju u konsolidirane financijske izvještaje temeljem osnova drugačijih od osnova korištenih za potrebe konsolidacije, te je stavke potrebno promijeniti u skladu s osnovama korištenima pri konsolidaciji. Svako odstupanje kao i razlozi za to navode se u bilješkama uz konsolidirane financijske izvještaje. 2.62. Konsolidacijske metode primjenjuju se dosljedno iz jednog izvještajnog razdoblja u drugo. Mjerenje ulaganja u ovisna društva u konsolidiranim financijskim izvještajima 2.63. Sva poslovna spajanja iz točke 2.35. obračunavaju se primjenom metode kupnje. 2.64. Metodom kupnje poslovno spajanje se promatra iz perspektive poduzetnika koji spaja drugog poduzetnika tj. koji je prepoznat kao stjecatelj. Stjecatelj kupuje neto-imovinu i priznaje kupljenu imovinu te preuzete obveze i potencijalne obveze, uključujući one koje stečeni poduzetnik nije prije toga priznao. Na mjerenje imovine i obveza poduzetnika stjecatelja ne utječe transakcija, niti se ikakva dodatna imovina ili obveze stjecatelja priznaju kao rezultat transakcije, zbog toga što ona nisu predmet transakcije. 2.65. Stjecatelj se utvrđuje u svim poslovnim spajanjima. Stjecatelj je poduzetnik spajanja koji stječe kontrolu nad drugim spajajućim poduzetnikom. 2.66. Stjecatelj će izmjeriti trošak poslovnog spajanja kao zbroj:
36. a)fer vrijednosti na datum razmjene, dane imovine, nastalih ili preuzetih obveza i vlasničkih instrumenata izdanih od stjecatelja u zamjenu za kontrolu nad stečenikom i
37. b)svih troškova koji se mogu direktno povezati s poslovnim spajanjem. 2.67. Stjecatelj će, na datum stjecanja, alocirati troškove poslovnog spajanja priznajući prepoznatljivu – odredivu imovinu, obveze i nepredviđene obveze stečenika, koje zadovoljavaju kriterije za priznavanje po njihovim fer vrijednostima, osim dugotrajne imovine (ili objavljenih grupa) koja je klasificirana kao ona koja je namijenjena za prodaju. Dugotrajna imovina namijenjena za prodaju i prestanak poslovanja će biti priznata kao fer vrijednost umanjena za troškove prodaje. Bilo koja razlika između troška poslovne kombinacije i stjecateljevog interesa u neto fer vrijednosti prepoznatljive – odredive imovine i obveza i nepredviđenih obveza bit će priznata kao goodwill. (vidjeti toč. 2.75. – 2.77.) 2.68. Stjecatelj će priznati odvojeno prepoznatljivu – odredivu imovinu, obveze i nepredviđene obveze stečenika na datum stjecanja samo ako oni udovoljavaju sljedećim kriterijima na taj dan:
38. a)u slučaju bilo koje imovine osim nematerijalne imovine, vjerojatno je da će bilo kakve povezane buduće ekonomske koristi pritjecati stjecatelju, i njihova fer vrijednost može biti pouzdano izmjerena,
39. b)u slučaju obveza osim nepredviđenih obveza, vjerojatno je da će otjecanje imovine kojia stvara ekonomske koristi biti potrebno radi namire obveza, a njezina fer vrijednost može biti pouzdano izmjerena. 2.69. Stjecatelj priznaje odvojeno kao dio procesa alociranja troška poslovnog spajanja samo onu imovinu, obveze i nepredviđene obveze stečenika koji su postojali na dan stjecanja i zadovoljavaju kriterije za priznanje. Slijedom toga:
40. a)stjecatelj će priznati obveze za dovršenje ili smanjenje aktivnosti od strane stečenika kao alociranje troška poslovnog spajanja samo u slučaju kada stečenik ima, na dan stjecanja, postojeću obvezu restrukturiranja,
41. b)stjecatelj, kada alocira trošak stjecanja, ne smije priznavati obveze za buduće gubitke ili druge troškove koji se očekuju kao rezultat poslovnog spajanja. 2.70. Datum stjecanja je datum na koji stjecatelj efektivno dobiva kontrolu nad poduzetnikom kojeg stječe. Kada je ovo postignuto jednom transakcijom razmjene, datum razmjene podudara se s datumom stjecanja. Ipak, poslovno spajanje može uključivati više transakcija razmjene, na primjer kada je postignuta u fazama, uzastopnom kupnjom dionica. Kada se ovo dogodi:
42. a)trošak poslovnog spajanja je skupni trošak individualnih transakcija, i
43. b)datum razmjene je datum svake transakcije razmjene (tj. datum na koji je svaka pojedinačna transakcija priznata u financijskim izvještajima stjecatelja) sve dok je datum stjecanja datum na koji stjecatelj dobiva kontrolu nad poduzetnikom kojeg stječe. 2.71. Poduzetnik treba prevesti svoje rezultate i financijsko stanje iz funkcijske valute u valutu (ili valute) objavljivanja, primjenom metode koja se zahtijeva za svođenje inozemnog poslovanja u svrhu uključivanja istog u financijske izvještaje izvještajnog poduzetnika. Prema ovoj metodi, imovina i obveze prevode se po zaključnom tečaju, a prihodi i rashodi po tečajevima važećim na datum nastanka transakcija (ili po prosječnom tečaju za razdoblje, ako taj tečaj predstavlja razumnu približnu procjenu). 2.72. U konsolidiranim financijskim izvještajima koji uključuju inozemno poslovanje, kada inozemno poslovanje predstavlja ovisnog društva, sve rezultirajuće tečajne razlike trebaju se početno priznati kao zasebna komponenta kapitala i rezervi i priznati u računu dobiti i gubitka kod prodaje neto ulaganja. 2.73. Konsolidirani financijski izvještaji moraju uključivati sve ovisna društva matičnog društva osim onih čije je isključenje dopušteno u točki 2.49. Imovinu, obveze, prihode i rashode poduzetnika koji su uključeni u konsolidaciju potrebno je u potpunosti obuhvatiti u konsolidiranoj bilanci. U sastavljanju konsolidiranih financijskih izvještaja, poduzetnik koji je matično društvo konsolidira financijske izvještaje matičnog društva i njegovih ovisnih društava stavku po stavku, dodavanjem zajedno istih stavaka imovine, obveza, kapitala, prihoda i rashoda. Da bi ti konsolidirani financijski izvještaji prikazali financijske informacije o grupi kao da je to jedan poduzetnik, poduzimaju se sljedeći koraci:
44. a)knjigovodstvena vrijednost ulaganja matičnog društva u svakom ovisnom društvu i udjela matičnog društva u kapitalu svakog ovisnog društva se eliminiraju i utvrđuje se potencijalni goodwill (vidjeti točke 2.75. – 2.77.)
45. b)utvrđuje se manjinski interes kao iznos koji se pripisuje dionicama ili udjelima ovisnih društava uključenih u konsolidaciju, koje su u vlasništvu osoba koje nisu poduzetnici uključeni u konsolidaciju. Manjinski interes u neto imovini sastoji se od: i. iznosa manjinskog vlasništva na datum početnog spajanja ii. manjinskog udjela promjena kapitala od datuma spajanja. 2.74. Stjecateljev račun dobiti i gubitka objedinjavat će prihode i rashode stečenika nakon datuma stjecanja uključujući prihode i rashode temeljene na stjecateljevu trošku poslovnog spajanja. Na primjer, trošak amortizacije uključen nakon datuma stjecanja u stjecateljevom računu dobiti i gubitka, a koji se odnosi na stečenikovu imovinu koja se amortizira bit će temeljena na fer vrijednosti imovine koja se amortizira na datum stjecanja, tj. trošak stjecanja. 2.75. Transakcije između poduzetnika grupe tj. unutargrupna salda i transakcije, uključujući prihode, rashode i dividende, eliminiraju se u cijelosti. Dobici i gubici proizašli iz unutargrupnih transakcija, koji su priznati u knjigovodstvenu vrijednost imovine, kao što su zalihe i dugotrajna imovina, u cijelosti se eliminiraju. Unutargrupni gubici mogu ukazati na umanjenje koje zahtijeva priznavanje u konsolidiranim financijskim izvještajima. Na vremenske razlike koje nastaju zbog eliminiranja dobiti ili gubitaka iz unutargrupnih transakcija potrebno je utvrditi odgođenu poreznu imovinu ili obveze. 2.76. Stjecatelj mora, na datum stjecanja:
46. a)priznati goodwill stečen u poslovnom spajanju kao imovinu te
47. b)početno vrednovati taj goodwill po trošku stjecanja, kao višak troška u odnosu na stjecateljev udio u neto fer vrijednosti odredive imovine, obveza i nepredviđenih obveza. 2.77. Nakon početnog priznavanja, stjecatelj treba procjenjivati goodwill stečen u poslovnom spajanju po trošku stjecanja, umanjenom za akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti i akumuliranu amortizaciju. 2.78. Goodwill stečen u poslovnom spajanju se amortizira u korisnom vijeku trajanja od najviše pet godina. 2.79. Ako je stjecateljev udio u neto fer vrijednosti imovine, obveza i nepredviđenih obveza stečenog poduzetnika, veći od troška poslovnog spajanja, stjecatelj taj udio mora priznati odmah u prihode ili rashode kao negativni goodwill. Mjerenje ulaganja u društva povezana sudjelujućim interesom (poduzetnike povezane sudjelujućim interesom) u konsolidiranim financijskim izvještajima 2.80. U slučaju kada poduzetnik obuhvaćen konsolidacijom ima udjele u društvu povezanom sudjelujućim interesom, to ulaganje u društva povezanog sudjelujućim interesom povezano sudjelujućim interesom prikazuje se u konsolidiranoj bilanci kao odvojena stavka s odgovarajućim naslovom. 2.81. Ulaganje u društva povezanog sudjelujućim interesom mjerit će se primjenom metode udjela, osim:
48. a)kada je ulaganje razvrstano kao imovina namijenjena prodaji ili
49. b)kada se primjenjuje izuzeće iz točki 2.48. – 2.49. koje dozvoljava matičnom društvu koje ima udjel u ovisnom društvu da ne sastavlja konsolidirane financijske izvještaje. 2.82. Prema metodi udjela ulaganje u društva povezanog sudjelujućim interesom se početno evidentira po trošku nabave, a njegova knjigovodstvena vrijednost raste ili se smanjuje kako bi se priznao ulagateljev udjel u dobicima ili gubicima poduzetnika u koji je izvršeno ulaganje nakon datuma ulaganja. Ulagateljev udio u dobiti ili gubitku poduzetnika u koji je izvršio ulaganje priznaje se kao ulagateljev prihod ili rashod. Primljene raspodjele od poduzetnika u koji je izvršeno ulaganje smanjuju knjigovodstvenu vrijednost ulaganja. Usklađivanje knjigovodstvene vrijednosti može također biti nužno zbog alternativa u ulagateljevom razmjernom udjelu u poduzetniku u koji je izvršeno ulaganje, proizašlim iz promjene kapitala toga poduzetnika koje nisu bile uključene u dobit ili gubitak. Takve promjene uključuju i one koje su proizašle iz revalorizacije dugotrajne materijalne imovine i iz provođenja tečajnih razlika iz usklađivanja razlika proizašlih iz poslovnih spajanja. Ulagateljev udio u ovim promjenama direktno se priznaje u ulagateljevom kapitalu. Ulagateljev udio u dobiti i gubicima društva povezanog sudjelujućim interesom koji rezultiraju iz ovih transakcija se eliminira. 2.83. Kada društvo povezano sudjelujućim interesom ima ovisna društva, društva povezana sudjelujućim interesom ili zajednički kontrolirane poduzetnike, dobici i gubici kao i neto imovina koja se evidentira primjenom metode udjela smatraju se dijelom financijskih izvještaja tog društva povezanog sudjelujućim interesom(uključujući i dobitke, gubitke i neto imovinu njegovih društava povezanih sudjelujućim interesom i zajedničkih pothvata). 2.84. Ako je, prema metodi udjela, ulagateljev udjel u gubitku društva povezanog sudjelujućim interesomjednak ili prelazi knjigovodstvenu vrijednost ulaganja, ulagatelj obično prekida priznavanje svog udjela u budućim gubicima. 2.85. Nakon što je ulagateljev udjel sveden na nulu dodatni gubici se priznaju u mjeri u kojoj je ulagatelj stvorio obveze ili obavljao plaćanja u ime društva povezanog sudjelujućim interesom da bi ispunio obveze društva povezanog sudjelujućim interesom za koje je ulagatelj jamčio ili se na neki drugi način obvezao. Ako društvo povezano sudjelujućim interesom kasnije iskaže dobit u poslovanju, ulagatelj ponovno uključuje svoj udjel u toj dobiti samo nakon što svoj udjel u dobiti izjednači s udjelom u gubicima koji nisu priznati. 2.86. Kada se točke 2.80. do 2.85. ovog Standarda na društva povezanog sudjelujućim interesom primjenjuju prvi put, takav se društvo povezano sudjelujućim interesom prikazuje u konsolidiranoj bilanci po trošku stjecanja. Razlika između te vrijednosti i iznosa koji odgovara omjeru kapitala i rezervi, koji u tom društvu povezanom sudjelujućim interesom predstavlja sudjelujući interes, prikazuje se odvojeno u konsolidiranoj bilanci ili u bilješkama uz financijske izvještaje. Takva se razlika izračunava na datum od kojeg se ta metoda primjenjuje prvi put. Korištenje navedene metode mora se navesti u bilješkama uz financijske izvještaje. U mjeri u kojoj se pozitivna razlika ne može pripisati ni jednoj kategoriji imovine i obveza, s njom se postupa u skladu s pravilima koja se primjenjuju na goodwill. Dio dobiti ili gubitka društva povezanog sudjelujućim interesom koji otpada na sudjelujući interes takvih poduzetnika prikazuje se u konsolidiranom računu dobiti i gubitka kao odvojena stavka s odgovarajućim naslovom. Uklanjanje iz točke 2.56. provodi se u mjeri u kojoj su odgovarajuće činjenice poznate ili se mogu utvrditi. U slučaju kada društvo povezano sudjelujućim interesom sastavlja konsolidirane financijske izvještaje, odredbe točke 2.80 – 2.84. te ove točke primjenjuju se na kapital i rezerve prikazane u tim konsolidiranim financijskim izvještajima. Mjerenje ulaganja u zajednički kontrolirane poduzetnike u konsolidiranim financijskim izvještajima 2.87. U zajednički kontroliranim poduzetnicima, pothvatnik treba iskazati svoj udjel primjenjujući metodu udjela. 2.88. Kada pothvatnik kupuje imovinu od zajedničkog pothvata, pothvatnik ne smije priznati svoj udjel u dobiti od zajedničkog pothvata iz transakcije dok ne preproda imovinu nekoj neovisnoj strani. Pothvatnik treba priznati svoj udjel u gubicima proizašlim iz tih transakcija na isti način kao dobit, samo što se gubici trebaju odmah priznati kada pokazuju smanjenje neto prodajne vrijednosti kratkotrajne imovine ili gubitak od umanjenja. 2.89. Od datuma s kojim zajednički kontrolirani poduzetnik postaje pothvatnikov ovisno društvo, pothvatnik obračunava svoj udjel u skladu s točkom 2.63. Od datuma s kojim zajednički kontrolirani poduzetnik postaje društvo povezano sudjelujućim interesom, pothvatnik obračunava svoj udjel u skladu s točkom 2.81. PRESTANAK PRIZNAVANJA 2.90. Na datum gubitka kontrole prestaje obveza konsolidacije financijskih izvještaja ovisnog društva. Matično društvo gubi kontrolu kad izgubi moć kontroliranja financijskih i operativnih politika poduzetnika u kojeg investira te dobivanja koristi iz njegovih aktivnosti. Gubitak kontrole može se pojaviti s ili bez promjena u apsolutnoj ili relativnoj razini vlasništva. Može se dogoditi, na primjer, da ovisno društvo postane poduzetnik pod kontrolom vlade, suda, administratora ili regulatora. Može se također pojaviti kao rezultat ugovorenog sporazuma. Sve tečajne razlike iz kapitala potrebno je priznati u računu dobiti i gubitka prilikom otuđenja. Ulaganja u poduzetnika treba knjižiti u skladu s fer vrijednosti od datuma kojim prestaje udovoljavati definiciji ovisnog društva, a ne postaje društvo povezano sudjelujućim interesom, ili zajednički kontrolirani poduzetnik. 2.91. Na datum gubitka značajnog utjecaja prestaje obveza konsolidacije društva povezanog sudjelujućim interesom. Ulagatelj gubi značajan utjecaj u poduzetniku u koji je izvršio ulaganje kad gubi moć sudjelovanja u odlukama o financijskim i operativnim politikama tog poduzetnika. Gubitak značajnog utjecaja može se pojaviti sa ili bez promjene u apsolutnoj ili relativnoj razini vlasništva. Može se na primjer pojaviti kada ovisno društvo padne pod kontrolu vlade, suda, administratora ili drugog regulatora. Može se također pojaviti i kao rezultat ugovorne odredbe. Ulagatelj će prestati s primjenom metode udjela onog trenutka kada izgubi značajan utjecaj u društvu povezanom sudjelujućim interesom te će ulaganje evidentirati u skladu s fer vrijednosti osiguravajući da društvo povezano sudjelujućim interesom ne postane ovisno društvo ili zajednički pothvat. Knjigovodstvena vrijednost ulaganja na datum kada ono prestaje biti društvo povezano sudjelujućim interesom smatrat će se kao početni trošak nabave financijske imovine. 2.92. Pothvatnik prekida primjenu metode udjela od datuma s kojim prestaje sudjelovati u kontroli zajednički kontroliranog poduzetnika. To se može dogoditi, na primjer, kada pothvatnik otuđuje svoj udjel ili kada su postavljena vanjska ograničenja nad zajednički kontroliranim poduzetnicima tako da on ne može dalje ostvarivati svoje ciljeve. OBJAVLJIVANJE 2.93. U konsolidiranim financijskim izvještajima matično društvo, ulagatelj u društva povezanog sudjelujućim interesom i pothvatnik trebaju objaviti sljedeće informacije, za svako ulaganje koje je provedeno tijekom razdoblja:
50. a)imena i opise poduzetnika koja se spajaju, sudjeluju u interesu ili udružuju,
51. b)datum stjecanja,
52. c)postotak stečenih vlasničkih instrumenata s pravom glasa,
53. d)trošak stjecanja i amortizaciju elemenata tog troška, uključujući bilo koji trošak koji se izravno može vezati uz to spajanje, sudjelovanje u interesu ili udruživanje. Kad se vlasnički instrumenti izdaju ili se mogu izdati kao dio troška nabave, treba se objaviti sljedeće: i. broj izdanih vlasničkih instrumenata ili vlasničkih instrumenata koji se mogu izdati, i ii. fer vrijednost tih instrumenata i osnovu za određivanje te fer vrijednosti. 2.94. Matično društvo je dužno u bilješkama uz financijske izvještaje objaviti informacije čije objavljivanje zahtijevaju ostali HSFI, uzimajući u obzir nužna usklađenja koja proizlaze iz posebnih značajki konsolidiranih financijskih izvještaja u usporedbi s odvojenim financijskim izvještajima, te sljedeće:
54. a)za poduzetnike obuhvaćene konsolidacijom, popis ulaganja u ovisna društva i zajednički kontrolirane poduzetnike, uključujući naziv i sjedište, zemlju osnivanja, omjer vlasničkih udjela (udio kapitala koji se drži, omjer kapitala koji u tim poduzetnicima, osim u matičnom društvu, drže poduzetnici obuhvaćeni konsolidacijom ili osobe koje djeluju u svoje ime a za račun takvih poduzetnika) i, ako je drugačije, omjer posjedovane glasačke moći,
55. b)informaciju o tome na temelju kojeg je uvjeta izvršena konsolidacija, osim matično društvo ima većinu glasačkih prava dioničara ili članova u ovisnom društvu i u slučaju kada su omjer kapitala i omjer glasačkih prava jednaki,
56. c)informaciju o tome na temelju kojeg uvjeta je poduzetnik izuzet od konsolidacije, kao i ako je izuzet na osnovi neznačajnosti, te je potrebno navesti obrazloženje izuzeća,
57. d)naziv i sjedište, zemlju osnivanja svakog društva povezanog sudjelujućim interesom u kojem matično društvo, posjeduje sudjelujući interes, te iskazati udio kapitala koji se drži, sažete financijske informacije (iznos imovine, obveza, iznos kapitala i rezervi, prihoda i dobit ili gubitak). Informacije o kapitalu i rezervama i dobiti ili gubitku mogu se izostaviti u slučaju kada društvo povezano sudjelujućim interesom ne objavljuje svoju bilancu i ne kontrolira ga drugi poduzetnik, i ako je društvo povezano sudjelujućim interesom uključen u konsolidirane financijske izvještaje matičnog društva, ili u konsolidirane financijske izvještaje veće grupe poduzetnika. U tom slučaju objavljuju se nazivi i sjedišta društava povezanih sudjelujućim interesom koji su obuhvaćeni konsolidacijom te udio u njihovom kapitalu.
58. e)naziv i sjedišta poduzetnika obuhvaćenih zajedničkim upravljanjem, čimbenike na kojima se temelji zajedničko upravljanje tim poduzetnicima, te omjer njihovog kapitala koji drže poduzetnici obuhvaćeni konsolidacijom ili osobe koje djeluju u svoje ime a za račun takvih poduzetnika,
59. f)naziv, sjedište te pravni oblik svakog poduzetnika čiji je poduzetnik član koji ima neograničenu odgovornost,
60. g)za sve poduzetnike u kojima poduzetnici obuhvaćeni konsolidacijom, bilo sami ili preko osoba koje djeluju u svoje ime a za račun tih poduzetnika, drže sudjelujući udjel potrebno je objaviti nazive i sjedišta tih poduzetnika, omjer kapitala koji drže, iznos kapitala i rezervi i dobit ili gubitak u posljednjoj financijskoj godini predmetnog poduzetnika za koji su usvojeni financijski izvještaji. Informacije o iznosu kapitala i rezervi i dobiti ili gubitka mogu se izostaviti ako predmetni poduzetnik ne objavljuje svoju bilancu,
61. h)naziv i sjedište poduzetnika koji sastavlja konsolidirane financijske izvještaje najveće grupe poduzetnika u kojoj poduzetnik sudjeluje kao ovisno društvo,
62. i)naziv i sjedište poduzetnika koji sastavlja konsolidirane financijske izvještaje najmanje grupe poduzetnika u kojoj poduzetnik sudjeluje kao ovisno društvo i koji je također uključen u grupu poduzetnika najveće grupe poduzetnika u kojoj poduzetnik sudjeluje kao ovisno društvo,
63. j)mjesto na kojem je moguće dobiti primjerke konsolidiranih financijskih izvještaja najveće i najmanje grupe poduzetnika u kojoj poduzetnik sudjeluje kao ovisno društvo, pod uvjetom da su dostupni,
64. k)prirodu, pravnu osnovu i poslovnu svrhu aranžmana poduzetnika koji nisu uključeni u bilancu i financijski utjecaj tih aranžmana na poduzetnika, pod uvjetom da su rizici ili koristi koji proizlaze iz takvih aranžmana materijalni i u mjeri u kojoj je objavljivanje takvih rizika ili koristi nužno za procjenu financijskog stanja poduzetnika,
65. l)transakcije u koje je poduzetnik ušao s povezanim osobama, uključujući iznos takvih transakcija, prirodu odnosa s povezanim osobama i druge informacije o transakcijama potrebne za razumijevanje financijskog položaja poduzetnika, ako je ista sklopljena s: i. vlasnicima koji u poduzetniku imaju sudjelujući interes, ii. poduzetnicima u kojima sam poduzetnik ima sudjelujući interes, i iii. članovima administrativnih, rukovodećih ili nadzornih tijela poduzetnika, pri čemu se pri objavljivanju iznosa prihoda te predujmova i odobrenih kredita članovima administrativnih, upravljačkih i nadzornih tijela, objavljuju samo iznosi koje su matično društvo i ovisna društva odobrili članovima administrativnih, upravljačkih i nadzornih tijela matičnog društva. Informacije o pojedinačnim transakcijama mogu se objediniti sukladno njihovoj prirodi, osim kada su odvojene informacije potrebne za razumijevanje učinaka transakcija s povezanim osobama na financijsko stanje poduzetnika. Pri objavljivanju transakcija između povezanih osoba, ne uključuju se transakcije između povezanih stranaka obuhvaćenih konsolidacijom koje su uklonjene konsolidacijom. Transakcije u koje je ušao jedan ili više članova grupe ne moraju se objavljivati, pod uvjetom da su ovisna društva koji su strana u toj transakciji u potpunom vlasništvu tog člana. Izvještajni poduzetnik se izuzima od obveze objavljivanja podataka o transakcijama s povezanim osobama iz odnosa s vladom koja ima kontrolu, zajedničku kontrolu ili značajan utjecaj u izvještajnom poduzetniku i nekim drugim poduzetnikom koji je povezana osoba zato što ista vlada ima kontrolu, zajedničku kontrolu ili značajan utjecaj i nad izvještajnim poduzetnikom i nad tim drugim poduzetnikom.
66. m)konsolidirani neto-prihod prema kategorijama djelatnosti i geografskim tržištima
67. n)prosječan broj zaposlenika tijekom izvještajnog razdoblja u poduzetnicima koji se uključuju u konsolidaciju te troškove zaposlenika koji se odnose na izvještajno razdoblje,
68. o)računovodstvene politike koje se primjenjuju na različite stavke u konsolidiranim financijskim izvještajima, te metode koje se koriste u izračunu vrijednosnog usklađenja. Za stavke uključene u konsolidirane financijske izvještaje koje su, ili koje su prvobitno bile izražene u stranoj valuti potrebno je iskazati osnovu konverzije korištenu za njihovo iskazivanje u izvještajnoj valuti konsolidiranih financijskih izvještaja,
69. p)ukupni iznos iskazanih dugovanja u konsolidiranoj bilanci koja dospijevaju nakon pet godina, kao i ukupan iznos iskazanih dugovanja u konsolidiranoj bilanci pokriven vrijednim instrumentom osiguranja od strane poduzetnika uključenog u konsolidaciju, uz navođenje vrste i oblika instrumenta osiguranja,
70. q)ukupni iznos svih financijskih obveza koje nisu uključene u konsolidiranu bilancu, ukoliko je taj podatak koristan za procjenu financijskog položaja poduzetnika uključenih u konsolidaciju, promatranih kao cjelina. Sve obveze koje se odnose na mirovine i povezane poduzetnike koji se ne uključuju u konsolidaciju potrebno je iskazati zasebno. 2.95. Stavke slične prirode mogu se objaviti skupno, osim kad je odvojeno objavljivanje nužno za razumijevanje učinaka transakcija povezanih osoba na financijske izvještaje poduzetnika. DATUM STUPANJA NA SNAGU 2.96. Poduzetnik je dužan primjenjivati ovaj Hrvatski standard financijskog izvještavanja za razdoblje započeto 1. siječnja 2016. i kasnije, uz prepravljanja početnih stanja u bilanci na dan 1. siječnja 2016. ili kasnije, ako je potrebno, bez prepravljanja informacija za usporedna razdoblja u računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanom toku, te treba objaviti tu činjenicu. 2.97. U bilješkama se obavezno objavljuje opis razloga i iznosa prepravaka te naziva pozicija u kojima su prepravci iskazani te iskazuju učinci odredbi Standarda da su se primjenjivale na usporedne informacije u računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanom toku. 3. RAČUNOVODSTVENE POLITIKE, PROMJENE RAČUNOVODSTVENIH PROCJENA I POGREŠKE UVOD 3.1. Cilj ovog standarda je propisati kriterije za izbor i mijenjanje računovodstvenih politika, zajedno s računovodstvenim postupkom i objavljivanjem promjena računovodstvenih politika, promjena računovodstvenih procjena i ispravljanja pogrešaka. Standard namjerava poboljšati važnost i usporedivost financijskih izvještaja poduzetnika, kao i usporedivost tih financijskih izvještaja kroz razdoblja i u odnosu na financijske izvještaje drugih poduzetnika. 3.2. Ovaj standard u skladu je s Direktivom 2013/34/EU. DEFINICIJE 3.3. Računovodstvene politike – su posebna načela, osnove, dogovori, praksa i pravila koje primjenjuje poduzetnik pri sastavljanju i prezentiranju financijskih izvještaja. 3.4. Promjene računovodstvene procjene – su usklađivanja knjigovodstvene vrijednosti neke imovine ili obveze, ili iznosa periodične potrošnje neke imovine nastalo procjenom sadašnjeg stanja i očekivanih budućih koristi i obveza povezanih s tom imovinom i obvezama. Promjene računovodstvenih procjena nastaju zbog novih informacija ili novih otkrića i u skladu s tim nisu ispravci pogrešaka. 3.5. Pogreške prethodnog razdoblja – su značajna izostavljanja iz financijskih izvještaja ili značajna pogrešna prikazivanja u financijskim izvještajima poduzetnika za jedno ili više prethodnih razdoblja nastala propuštanjem upotrebe ili pogrešnom upotrebom pouzdanih informacija:
71. a)koje su bile dostupne kada su se financijski izvještaji bili odobravani za izdavanje i
72. b)za koje se može razborito očekivati da su bile prikupljane i uzimane u obzir pri sastavljanju i prezentiranju tih financijskih izvještaja. Takve pogreške uključuju učinke matematičkih pogrešaka, pogreške u primjeni računovodstvenih politika, previde ili pogrešno interpretiranje činjenica i prijevare. 3.6. Značajnost – je obilježje informacije za čije se izostavljanje ili pogrešno prikazivanje može razumno očekivati da će imati utjecaja na odluke koje korisnici donose na temelju financijskih izvještaja poduzetnika. Značajnost pojedinačnih stavki ocjenjuje se u kontekstu drugih sličnih stavki. 3.7. Retroaktivna primjena – je primjenjivanje nove računovodstvene politike na transakcije i druge događaje kao da se ta politika oduvijek primjenjivala. 3.8. Retroaktivno prepravljanje – označava ispravljanje priznavanja, mjerenja i objavljivanja iznosa elemenata financijskih izvještaja kao da se pogreška nije dogodila u prethodnim razdobljima. 3.9. Neizvedivo – primjena zahtjeva je neizvediva kada ih poduzetnik ne može primijeniti nakon svih razumnih nastojanja da to učini. Za određeno prethodno razdoblje, neizvedivo je primijeniti promjenu računovodstvene politike retroaktivno ili obaviti prepravljanja retroaktivno da bi se ispravila pogreška ako:
73. a)nisu odredljivi učinci retroaktivne primjene ili retroaktivnog prepravljanja,
74. b)retroaktivna primjena ili retroaktivno prepravljanje zahtijeva pretpostavke o namjerama menadžmenta koje bi bile u tom razdoblju, ili
75. c)retroaktivna primjena ili retroaktivno prepravljanje zahtijeva značajne procjene iznosa i nemoguće je objektivno razlučiti od drugih informacija one informacije o tim procjenama koje: i. pružaju dokaze o okolnostima koje su postojale na datum na koji bi se ti iznosi priznali, mjerili ili objavili, i ii. bile bi dostupne iz ostalih informacija kada bi financijski izvještaji za to prethodno razdoblje bili odobreni za objavljivanje. 3.10. Buduća primjena – promjena računovodstvenih politika i priznavanja učinaka promjena računovodstvenih procjena je:
76. a)primjenjivanje nove računovodstvene politike na transakcije, druge događaje i uvjete nastale nakon datuma s kojim su politike promijenjene, i
77. b)priznavanje učinaka promjena računovodstvenih procjena u tekućem i budućim razdobljima uvjetovanih tom promjenom. SADRŽAJ 3.11. Ovaj standard se treba primijeniti pri izboru računovodstvenih politika kao i pri njihovoj promjeni i priznavanju učinaka takvih promjena. Osim toga, ovaj standard treba primijeniti i u slučaju promjene računovodstvenih procjena i ispravljanju pogrešaka prethodnih razdoblja. RAČUNOVODSTVENE POLITIKE 3.12. Pri izboru računovodstvenih politika menadžment poduzetnika treba poštovati Hrvatske standarde financijskog izvještavanja koji su primjenjivi na tu transakciju. U tom slučaju računovodstvene politike primjenjive na tu transakciju ili stavku bit će određene primjenom određenog Hrvatskog standarda financijskog izvještavanja. 3.13. Neodgovarajuća računovodstvena politika ne ispravlja se objavljivanjem korištenih računovodstvenih politika, bilješkama ili materijalima koja nude objašnjenja. 3.14. U vrlo rijetkim slučajevima, kada menadžment zaključi da bi sukladnost sa zahtjevom nekoga Hrvatskog standarda financijskog izvještavanja bila proturječna cilju financijskih izvještaja, poduzetnik će odstupiti od tog zahtjeva na način naveden u točki 3.15. 3.15. Kada poduzetnik odstupa od zahtjeva bilo kojeg standarda u skladu s točkom 3.14., treba objaviti:
78. a)da je menadžment zaključio kako financijski izvještaji istinito i fer prikazuju financijski položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove poduzetnika,
79. b)da se postupilo u skladu s primjenjivanim standardima, osim što se odstupilo od određenog zahtjeva kako bi se postiglo fer prezentiranje,
80. c)naziv standarda od kojega je poslovni poduzetnik odstupio, prirodu od stupanja, uključujući postupak kojeg bi zahtijevao standard, razlog zašto bi taj postupak bio tako obmanjujući u danim okolnostima, i
81. d)za svako prezentirano razdoblje, financijski učinak odstupanja na svaku stavku financijskih izvještaja koja bi se objavila da se izvještavalo u skladu sa zahtjevom. 3.16. Kada je poduzetnik odstupio od zahtjeva sadržanih u Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja u prethodnom razdoblju i to odstupanje ima učinke na iznose priznate u financijskim izvještajima tekućeg razdoblja, prikazat će objavljivanja navedena u točkama 3.15. (
82. c)i (d). 3.17. U slučaju kada ne postoji Hrvatski standard financijskog izvještavanja primjenjiv na transakciju i druge događaje, menadžment će pri sastavljanju i primjenjivanju računovodstvenih politika prosuditi i izabrati one računovodstvene politike koje osiguravaju:
83. a)informacije koje su važne i potrebne korisniku pri donošenju ekonomskih odluka,
84. b)pouzdane informacije tako da financijski izvještaji: i. vjerno predočuju financijski položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove poduzetnika, ii. odražavaju ekonomsku bit transakcija, drugih događaja i uvjeta, a ne samo zakonsku formu, iii. budu neutralni i nepristrani, iv. budu temeljeni na opreznosti, i v. potpuni su u svim važnim aspektima. 3.18. Pri prosuđivanju opisanom u točki 3.17. ovog Hrvatskog standarda financijskog izvještavanja, menadžment će razmotriti primjenjivost sljedećih izvora: 1. zahtjeve i upute u Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja koji obrađuju slična ili povezana pitanja, 2. definicije, kriterije priznavanja i koncepte mjerenja imovine, obveza, kapitala, prihoda, rashoda i rezultata poslovanja iz Okvira Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja, 3. zahtjeve i upute sadržane u Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja, i 4. svu drugu stručnu literaturu i dobru praksu drugih subjekata ako je u skladu s prethodnim točkama. 3.19. Izabrane računovodstvene politike poduzetnik treba dosljedno primjenjivati na slične transakcije, druge događaje i uvjete, osim ako neki Hrvatski standard financijskog izvještavanja ne zahtjeva ili dopušta kategoriziranje stavaka za koje mogu biti prikladne različite politike. Ako neki Hrvatski standard financijskog izvještavanja zahtjeva ili dopušta takvo kategoriziranje, prikladna računovodstvena politika odabrat će se i dosljedno primjenjivati na svaku kategoriju. Promjene računovodstvenih politika 3.20. Poduzetnik će mijenjati računovodstvene politike samo ako je promjena zahtijevana Hrvatskim standardom financijskog izvještavanja ili ako promjena rezultira financijskim izvještajima koji pružaju pouzdanije i važnije informacije o financijskom položaju, uspjehu i novčanim tokovima poduzetnika. 3.21. Nisu promjena računovodstvenih politika sljedeće:
85. a)primjena neke računovodstvene politike za transakcije, druge događaje ili uvjete koje su u biti različite od prije nastalih, i
86. b)primjena nove računovodstvene politike za transakcije, druge događaje ili uvjete koje se prije nisu desile ili su bile beznačajne. 3.22. S promjenama računovodstvenih politika postupa se na sljedeći način:
87. a)kada je promjena računovodstvenih politika rezultat početne (prve) primjene nekog Hrvatskog standarda financijskog izvještavanja, ta promjena iskazuje se u skladu s tim Hrvatskim standardom financijskog izvještavanja, ili
88. b)kada se računovodstvene politike mijenjaju dobrovoljno ili kada je promjena računovodstvenih politika rezultat početne (prve) primjene nekog Hrvatskog standarda financijskog izvještavanja koji ne sadrži prijelazne odredbe primjenjive na tu promjenu i kada je izvedivo odrediti učinke promjene računovodstvene politike određenog razdoblja ili kumulativne učinke promjene, poduzetnik promjenu računovodstvene politike treba primijeniti retroaktivno. 3.23. Ako je izvedivo, retroaktivnom primjenom promijenjene računovodstvene politike poduzetnik će uskladiti svaku komponentu kapitala, na koju to ima učinak, početno stanje za najranije prikazano razdoblje i druge usporedne iznose objavljene za svako prezentirano razdoblje, kao da se nova računovodstvena politika oduvijek primjenjivala. U slučaju kada je neizvedivo odrediti učinke, ili kumulativne učinke, mijenjanja računovodstvene politike u prethodnim razdobljima, poduzetnik će primijeniti novu računovodstvenu politiku na knjigovodstvene vrijednosti imovine i obveza sa stanjem na početku najranijeg razdoblja za koje je izvediva retroaktivna primjena, što može biti i tekuće razdoblje. Odgovarajuća usklađenja poduzetnik će provesti na svakoj komponenti kapitala na koju se usklađenje odnosi. Usklađivanje se obično provodi na stavci zadržane dobiti. PROMJENE RAČUNOVODSTVENIH PROCJENA 3.24. Kao rezultat nesigurnosti, velik broj stavaka u financijskim izvještajima nije moguće točno mjeriti (npr. sumnjiva i sporna potraživanja, zastarjele zalihe, fer vrijednost financijske imovine ili obveza, vijek upotrebe imovine, obveze temeljem jamstva), već se mogu samo procijeniti. To znači da je korištenje razumnih procjena bitan dio sastavljanja financijskih izvještaja i ne umanjuje njihovu pouzdanost. 3.25. Procjena će se možda morati promijeniti ako nastupe promjene okolnosti na kojima se temeljila ili kao rezultat novih informacija ili većeg iskustva. Po svojoj prirodi promjena procjene ne odnosi se na prethodna razdoblja i nije ispravljanje pogreške. 3.26. Promjena primijenjene osnovice mjerenja je promjena računovodstvene politike i nije promjena računovodstvene procjene. Kada je teško razlikovati promjenu računovodstvene politike od promjene računovodstvene procjene, promjena se smatra promjenom računovodstvene procjene. 3.27. Učinak promjene računovodstvene procjene, osim one na koju se primjenjuje točka 3.28., priznat će se uključivanjem u dobit ili gubitak u: i. razdoblju promjene, ako promjena utječe samo na to razdoblje, ili ii. razdoblju promjene i budućim razdobljima, ako promjena utječe na oba razdoblja. 3.28. U mjeri u kojoj iz promjene računovodstvene procjene proizlaze promjene u imovini i obvezama ili se odnosi na neku stavku kapitala, to se treba priznati usklađivanjem knjigovodstvenih vrijednosti odgovarajuće stavke imovine, obveza ili kapitala u razdoblju nastale promjene. 3.29. Promjena računovodstvene procjene može utjecati samo na dobit ili gubitak tekućeg razdoblja, ili na dobit i gubitak tekućeg i budućih razdoblja. Primjerice, promjena procjene iznosa sumnjivih i spornih potraživanja utječe samo na dobit ili gubi tak tekućeg razdoblja i za tu svrhu je priznata u tekućem razdoblju. Međutim, promjena procijenjenog vijeka upotrebe ili očekivanog trošenja budućih ekonomskih koristi utjelovljenih u imovini koja se amortizira utječe na rashod amortizacije u tekućem razdoblju i u svakom budućem razdoblju tijekom preostalog vijeka upotrebe te imovine. U oba se slučaja učinak promjene, koja se odnosi na tekuće razdoblje, priznaje kao prihod ili rashod tekućeg razdoblja. Učinak na buduća razdoblja, ako postoji, priznaje se kao prihod ili rashod u tim budućim razdobljima. POGREŠKE I ISPRAVAK POGREŠKE 3.30. Pogreške mogu nastati u vezi s priznavanjem, mjerenjem, prezentiranjem ili objavljivanjem elemenata financijskih izvještaja. Moguće pogreške tekućeg razdoblja otkrivene u tom razdoblju ispravljaju se prije nego što se financijski izvještaji odobre za izdavanje. Međutim, značajne pogreške se ponekad ne otkrivaju prije kasnijeg razdoblja, i tada se te pogreške prethodnog razdoblja ispravljaju u usporednim informacijama prezentiranim u financijskim izvještajima za ta kasnija razdoblja. 3.31. Ako je izvedivo utvrditi, značajnu pogrešku prethodnog razdoblja poduzetnik treba ispraviti retroaktivnim prepravljanjem u prvom setu financijskih izvještaja nakon otkrića pogreške:
89. a)prepravljanjem usporednih iznosa za prezentirano prethodno razdoblje, odnosno prethodna razdoblja, u kojem je pogreška nastala, ili
90. b)ako je pogreška nastala prije najranije prezentiranog razdoblja, prepravljanjem početnog stanja imovine, obveza i kapitala za najranije prezentirano razdoblje. 3.32. Kada je neizvedivo odrediti učinke pogreške određenog razdoblja ili kumulativne učinke na sva prethodna razdoblja, poduzetnik će prepraviti knjigovodstvenu vrijednost početnog stanja imovine, obveza i kapitala za najranije razdoblje za koje je izvedivo retroaktivno prepravljanje (što može biti tekuće razdoblje). OBJAVLJIVANJA Računovodstvene politike 3.33. Računovodstvene politike primijenjene pri sastavljanju financijskih izvještaja, i važne za njihovo razumijevanje, poduzetnik treba objaviti u bilješkama. 3.34. U određivanju treba li se određena računovodstvena politika objaviti, menadžment razmatra hoće li takvo objavljivanje pomoći korisnicima u razumijevanju načina na koji su transakcije i poslovni događaji utjecali na izvještenu financijsku uspješnost i financijski položaj. Objavljivanje određene računovodstvene politike je naročito korisno kada su te politike izabrane između alternativa dopuštenih u Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. Svaki poduzetnik razmatra prirodu svojih djelatnosti i politike koje bi korisnik njegovih financijskih izvještaja mogao očekivati da se objave za tu vrstu poduzetnika. Računovodstvena politika može biti važna čak i ako prikazani iznosi za tekuće i prethodno razdoblje nisu značajni. Promjene računovodstvenih politika 3.35. Kada je promjena računovodstvenih politika posljedica promjene standarda, poduzetnik će u razdoblju promjene objaviti:
91. a)naziv Hrvatskog standarda financijskog izvještavanja, i da je promjena računovodstvene politike obavljena u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja,
92. b)vrstu promjene računovodstvene politike,
93. c)za tekuće razdoblje i svako prezentirano ranije razdoblje, u mjeri u kojoj je izvedivo, iznos usklađivanja za svaku stavku financijskog izvještaja na koju ima učinak,
94. d)iznos usklađivanja koji se odnosi na razdoblja prije prezentiranih, u mjeri u kojoj je to izvedivo, i
95. e)ako je neizvediva retroaktivna primjena, okolnosti koje su stvorile takve uvjete, te opis kako i od kada su bile primijenjene promjene računovodstvene politike. Ova objavljivanja ne treba ponavljati u financijskim izvještajima kasnijih razdoblja. 3.36. Kada se radi o dobrovoljnoj promjeni računovodstvene politike, poduzetnik će u razdoblju promjene objaviti:
96. a)vrstu promjene računovodstvene politike i razloge zbog kojih primjena nove računovodstvene politike pruža pouzdane i važnije informacije,
97. b)za tekuće razdoblje i svako prezentirano ranije razdoblje, u mjeri u kojoj je izvedivo, iznos usklađivanja za svaku stavku financijskog izvještaja na koju ima učinak,
98. c)iznos usklađivanja koji se odnosi na razdoblja prije prezentiranih, u mjeri u kojoj je to izvedivo, i
99. d)ako je neizvediva retroaktivna primjena, okolnosti koje su stvorile takve uvjete, te opis kako i od kada su bile primijenjene promjene računovodstvene politike. Ova objavljivanja ne treba ponavljati u financijskim izvještajima kasnijih razdoblja. Promjene računovodstvenih procjena 3.37. Poduzetnik treba objaviti vrstu i iznos promjene računovodstvene procjene, koja ima učinak na tekuće razdoblje ili za koju se očekuje da će imati učinak na buduća razdoblja. Pogreške i ispravak pogreške 3.38. Poduzetnik treba objaviti:
100. a)vrstu pogreške prethodnog razdoblja,
101. b)u mjeri u kojoj je izvedivo, iznos ispravka za svaku stavku financijskog izvještaja na koju ima učinak,
102. c)iznos ispravka na početku prezentiranog najranijeg prethodnog razdoblja, i
103. d)ako je neizvedivo retroaktivno prepravljanje za određeno prethodno razdoblje, okolnosti koje su stvorile takve uvjete, te opis kako i od kada su bili napravljeni ispravci pogrešaka. Ova objavljivanja ne treba ponavljati u financijskim izvještajima kasnijih razdoblja. DATUM STUPANJA NA SNAGU 3.39. Poduzetnik je dužan primjenjivati ovaj Hrvatski standard financijskog izvještavanja za razdoblje započeto 1. siječnja 2016. i kasnije, uz prepravljanja početnih stanja u bilanci na dan 1. siječnja 2016. ili kasnije, ako je potrebno, bez prepravljanja informacija za usporedna razdoblja u računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanom toku, te treba objaviti tu činjenicu. 3.40. U bilješkama se obavezno objavljuje opis razloga i iznosa prepravaka te naziva pozicija u kojima su prepravci iskazani te iskazuju učinci odredbi Standarda da su se primjenjivale na usporedne informacije u računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanom toku. 4. DOGAĐAJI NAKON DATUMA BILANCE UVOD 4.1. Cilj ovog Standarda je propisati obvezu usklađenja financijskih izvještaja za događaje nastale nakon datuma bilance odnosno obvezu objavljivanja podataka o događajima koji su nastali u razdoblju od datuma bilance do datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja. 4.2. Ovaj Standard u skladu je s Direktivom 2013/34/EU. DEFINICIJE 4.3. Događaji nakon datuma bilance su oni događaji koji imaju povoljne ili nepovoljne posljedice, a koji su nastali između datuma bilance i datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja. Razlikuju se dvije vrste događaja:
104. a)događaji koji potvrđuju okolnosti koje su postojale na datum bilance (događaji nakon datuma bilance koji zahtijevaju usklađivanje)
105. b)događaji koji potvrđuju okolnosti koje su nastale nakon datuma bilance (događaji nakon datuma bilance koji ne zahtijevaju usklađivanje). 4.4. Datum odobravanja je datum na koji je poduzetnik odobrio godišnje financijske izvještaje odnosno konsolidirane financijske izvještaje zajedno s pripadajućim izvješćem poslovodstva o stanju poduzetnika. SADRŽAJ 4.5. Ovaj Standard obrađuje problematiku događaja nakon datuma bilance koji zahtijevaju usklađivanje i onih koji ne zahtijevaju usklađivanje na datum bilance. PRIZNAVANJE Događaji nakon datuma bilance koji zahtijevaju usklađivanje 4.6. Poduzetnik mora iznose koje je priznao u svojim financijskim izvještajima uskladiti s događajima nakon datuma bilance koji zahtijevaju usklađivanje. 4.7. Primjerice, financijski izvještaji se moraju uskladiti u sljedećim slučajevima:
106. a)sudska presuda donesena nakon datuma bilance potvrđuje da je na datum bilance postojala sadašnja obveza,
107. b)primitak nove informacije nakon datuma bilance koja upućuje na to da je vrijednost nekog sredstva na datum bilance bila umanjena ili da je iznos prethodno priznatog gubitka od umanjenja toga sredstva potrebno uskladiti,
108. c)otkrivanje prijevare ili pogrešaka zbog kojih su financijski izvještaji neispravni. Događaji nakon datuma bilance koji ne zahtijevaju usklađivanje 4.8. Poduzetnik ne smije iznose koje je priznao u svojim financijskim izvještajima uskladiti s događajima nakon datuma bilance koji ne zahtijevaju usklađivanje. 4.9. Primjerice, nije potrebno uskladiti iznose u financijskim izvještajima zbog pada tržišne vrijednosti ulaganja između datuma bilance i datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja obzirom da pad tržišne vrijednosti obično nije povezan s okolnostima koje su postojale na datum bilance. 4.10. Ako se odluka o isplati dividende, odnosno udjela u dobiti imateljima vlasničkih instrumenata donese nakon datuma bilance, onda se takve dividende odnosno udjeli u dobiti ne priznaju kao obveza na datum bilance. 4.11. Poduzetnik ne smije sastavljati svoje financijske izvještaje na osnovi vremenske neograničenosti poslovanja ako je nakon datuma bilance donesena odluka o prestanku odnosno likvidaciji društva ili ako se takva odluka ne može izbjeći. 4.12. Ako pretpostavka o vremenskoj neograničenosti poslovanja u danim okolnostima nakon datuma bilance više nije primjerena, mora se promijeniti računovodstvena osnova, a ne samo uskladiti iznose koji su priznati prije nego što je pretpostavka postala neprimjerena. OBJAVLJIVANJE 4.13. Poduzetnik mora u bilješkama objaviti datum na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja i tko je njihovo izdavanje odobrio jer financijski izvještaji ne odražavaju događaje nakon tog datuma. Ako članovi poduzetnika ili drugi imaju ovlast mijenjati i nadopunjavati financijske izvještaje nakon njihovog izdavanja, poduzetnik tu činjenicu treba objaviti. 4.14. Bilješke uz financijske izvještaje moraju se ažurirati ako nakon datuma bilance budu primljene informacije o okolnostima koje su postojale na datum bilance. 4.15. Za značajne događaje nakon datuma bilance koji ne zahtijevaju usklađivanje, a njihovo neobjavljivanje može utjecati na ekonomske odluke koje korisnici donose i na temelju financijskih izvještaja, poduzetnik mora objaviti za svaki značajni događaj njegovu prirodu, te procjenu njegovog financijskog učinka ili izjavu da takva procjena nije moguća. 4.16. Poduzetnik mora objaviti u bilješkama sve značajne događaje koji ne zahtijevaju usklađenje, kao što su primjerice:
109. a)značajno poslovno spajanje nakon datuma bilance ili prodaja značajnog društva povezanog sudjelujućim interesom
110. b)objavljivanje plana prestanka poslovanja
111. c)značajne nabavke imovine, iznos imovine koja se drži za prodaju, odnosno koja će se prestati koristiti u poslovanju, drugi oblici otuđenja imovine ili izvlaštenja značajne imovine koje provodi vlada
112. d)uništenje važnog proizvodnog pogona u požaru nakon datuma bilance
113. e)najava ili početak provedbe značajnog restrukturiranja
114. f)neuobičajeno velike promjene cijena imovine ili valutnih tečajeva nakon datuma bilance
115. g)promjene poreznih stopa ili poreznih zakona koji su stupili na snagu ili su objavljeni nakon datuma bilance a koji značajno utječu na tekuću i odgođenu poreznu imovinu i obveze
116. h)preuzimanje značajnih obveza ili nepredviđenih obveza, primjerice, izdavanjem značajnih jamstava i
117. i)početak značajnog sudskog postupka koji je isključivo posljedica događaja nastalih nakon datuma bilance. DATUM STUPANJA NA SNAGU 4.17. Poduzetnik je dužan primjenjivati ovaj Hrvatski standard financijskog izvještavanja za razdoblje započeto 1. siječnja 2016. i kasnije, uz prepravljanja početnih stanja u bilanci na dan 1. siječnja 2016. ili kasnije, ako je potrebno, bez prepravljanja informacija za usporedna razdoblja u računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanom toku, te treba objaviti tu činjenicu. 4.18. U bilješkama se obavezno objavljuje opis razloga i iznosa prepravaka te naziva pozicija u kojima su prepravci iskazani te iskazuju učinci odredbi Standarda da su se primjenjivale na usporedne informacije u računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanom toku. 5. DUGOTRAJNA NEMATERIJALNA IMOVINA UVOD 5.1. Cilj ovog Standarda je propisati računovodstveni postupak za nematerijalnu imovinu koji nije posebno obrađen drugim Standardom. Ovaj Standard zahtijeva da poduzetnik prizna neku nematerijalnu imovinu samo ako su ispunjeni određeni kriteriji. Standard također uređuje kako treba mjeriti knjigovodstvenu vrijednost nematerijalne imovine i zahtijeva određeno objavljivanje o nematerijalnoj imovini. 5.2. Ovaj Standard u skladu je s Direktivom 2013/34/EU. DEFINICIJE 5.3. Aktivno tržište je tržište na kojem su ispunjeni svi sljedeći uvjeti:
118. a)predmeti kojima se trguje na tržištu su homogeni,
119. b)u svako se vrijeme mogu pronaći spremni kupci i prodavači, i
120. c)cijene su dostupne javnosti. 5.4. Amortizacija je sustavni raspored amortizacijskog iznosa nematerijalne imovine tijekom njezina vijeka upotrebe. 5.5. Amortizacijski iznos je trošak imovine ili drugi iznos koji zamjenjuje trošak, umanjen za ostatak vrijednosti. 5.6. Fer vrijednost je iznos koji bi trebalo primiti za prodanu imovinu ili platiti za podmirenje obveze u uobičajenoj transakciji između sudionika na tržištu na dan mjerenja vrijednosti. 5.7. Gubitak od umanjenja je iznos za koji knjigovodstvena vrijednost neke imovine prelazi njen nadoknadiv iznos. 5.8. Imovina je resurs:
121. a)koji kontrolira poduzetnik kao posljedicu prošlih događaja, i
122. b)od kojeg se očekuje priljev budućih ekonomskih koristi poduzetniku. 5.9. Istraživanje je originalno i planirano ispitivanje poduzeto radi stjecanja novih znanstvenih ili tehnoloških spoznaja i novih zaključaka (razumijevanja). 5.10. Knjigovodstvena vrijednost je iznos po kojem je određena neka imovina priznata u bilanci nakon umanjenja za ispravak vrijednosti i akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti. 5.11. Korisni vijek upotrebe je:
123. a)razdoblje u kojem se očekuje da će poduzetnik upotrebljavati imovinu, tj. da će mu ista biti dostupna za upotrebu ili
124. b)broj proizvoda ili sličnih jedinica koje poduzetnik očekuje ostvariti od te imovine. 5.12. Nematerijalna imovina je nemonetarna imovina bez fizičkih obilježja koja se može identificirati. Imovina se može identificirati ako: (
125. a)je odvojiva, odnosno ako se može odvojiti ili razlučiti od poduzetnika i prodati, prenijeti, licencirati, iznajmiti ili razmijeniti, bilo pojedinačno ili zajedno s povezanim ugovorom, imovinom ili obvezom, ili (
126. b)proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava, bez obzira na to mogu li se ta prava mogu prenijeti ili odvojiti od poduzetnika ili od drugih prava i obveza. Nematerijalna imovina obuhvaća sljedeće vrste imovine: izdaci za razvoj, patenti, licencije, koncesije, zaštitni znaci, software, dozvola za ribarenje, franšize i ostala prava, goodwill, predujmovi za nematerijalnu imovinu i ostalu nematerijalnu imovinu. 5.13. Ostatak vrijednosti nematerijalne imovine je procijenjeni iznos koji bi poduzetnik u ovome trenutku dobio otuđenjem imovine nakon odbitka procijenjenih troškova otuđenja, ali uz uvjet da je imovina već sada one starosti i u onom stanju kakvo se očekuje na kraju njenog korisnog vijeka upotrebe. 5.14. Razvoj je primjena rezultata istraživanja ili drugih znanja na plan ili projekt proizvodnje novih ili bitno (značajno) poboljšanih (unaprijeđenih) materijala, uređaja, proizvoda, postupaka (procesa), sustava ili usluga prije početka komercijalne proizvodnje ili upotrebe. 5.15. Trošak nabave je iznos novca ili novčanih ekvivalenata koji se plaća ili fer vrijednost ostalih naknada koje se daju za stjecanje neke imovine u vrijeme njezina stjecanja ili izgradnje, ili, ako je primjenjivo, iznos koji se može pripisati toj imovini kod početnog priznavanja u skladu sa zahtjevima drugih HSFI. 5.16. Vrijednost u upotrebi je sadašnja vrijednost procijenjenih budućih novčanih tokova, za koji se očekuje da će proizaći iz neprestane upotrebe nekog oblika imovine i njegovog otuđenja na kraju njegovog korisnog vijeka trajanja. SADRŽAJ 5.17. Ovaj Standard sadržava načela, pravila i metode mjerenja, priznavanja, evidentiranja i objavljivanja dugotrajne nematerijalne imovine. PRIZNAVANJE 5.18. Neku se nematerijalnu imovinu treba priznati samo ako i isključivo ako:
127. a)je vjerojatno da će očekivane buduće ekonomske koristi koje se mogu pripisati imovini pritjecati poduzetniku, i
128. b)trošak nabave te imovine se može pouzdano izmjeriti. 5.19. Poduzetnik treba procijeniti vjerojatnost očekivanih budućih ekonomskih koristi koristeći razumne i utemeljene pretpostavke koje predstavljaju najbolju procjenu menadžmenta o nizu ekonomskih uvjeta koji će postojati tijekom korisnog vijeka upotrebe te imovine. 5.20. Poduzetnik koristi prosudbu za procjenu stupnja izvjesnosti priljeva budućih ekonomskih koristi koji se mogu pripisati upotrebi neke imovine na temelju dokaza raspoloživih u vrijeme početnog priznavanja, s tim da se veće značenje pridaje vanjskim dokazima. 5.21. Poduzetnik će nematerijalnu imovinu početno mjeriti po trošku nabave. 5.22. Zasebno stjecanje – U normalnim okolnostima, cijena koju poduzetnik plaća prilikom zasebnog stjecanja nematerijalne imovine odražava očekivanja o vjerojatnosti da će očekivane ekonomske koristi iz te imovine pritjecati poduzetniku. Prema tome, kriterij vjerojatnosti priznavanja se uvijek smatra zadovoljavajućim za zasebno stečenu nematerijalnu imovinu. 5.23. U slučaju stjecanja nematerijalne imovine pomoću državne potpore nematerijalna imovina može biti stečena bez naknade, ili uz minimalnu (neznatnu) naknadu. Poduzetnik u početku može odlučiti priznati nematerijalnu imovinu i potporu po fer vrijednosti. Ako poduzetnik odluči da u početku neće priznati imovinu po fer vrijednosti, poduzetnik početno priznaje imovinu po trošku nabave. 5.24. Interno dobiveni goodwill ne priznaje se kao imovina. Interno dobiveni goodwill nije imovina koja se može identificirati (nije odvojiv niti proistječe iz ugovornih ili drugih prava) i kojega kontrolira poduzetnik te čiji se trošak nabave može pouzdano utvrditi. 5.25. Trošak nabave dugotrajne nematerijalne imovine prilikom kupnje obuhvaća: nabavnu nakon odbitka trgovačkih popusta i rabata, uvozne carine, nepovratne poreze na nabavu, te troškove koji se izravno mogu pripisati pripremi ove imovine za predviđenu upotrebu. 5.26. Nematerijalna imovina nastala razvojem (ili u fazi razvoja internog projekta) treba se priznati kao imovina, ako i samo ako (isključivo), poduzetnik može dokazati sve navedeno:
129. a)tehničku provedivost dovršenja nematerijalne imovine tako da bude raspoloživa za upotrebu ili prodaju,
130. b)vlastitu namjeru dovršenja nematerijalne imovine i njene upotrebu ili prodaje,
131. c)vlastitu mogućnost upotrebe ili prodaje nematerijalne imovine,
132. d)način na koji će nematerijalna imovina stvarati vjerojatne buduće ekonomske koristi. Poduzetnik između ostalog može dokazati i postojanje tržišta za proizvode nematerijalne imovine ili za samu nematerijalnu imovinu, ili pak korisnost nematerijalne imovine u slučaju da se ona koristi interno,
133. e)raspoloživost odgovarajućih tehničkih, financijskih i drugih resursa za završetak razvoja i korištenje ili prodaju nematerijalne imovine,
134. f)vlastitu mogućnost pouzdanog mjerenja troška koji se može pripisati razvoju nematerijalne imovine. 5.27. Troškovi koji proizlaze iz istraživanja (ili faze istraživanja unutarnjeg projekta) ne priznaje se kao imovina. Izdaci za istraživanje (ili za fazu istraživanja unutarnjeg projekta) priznaju se kao rashod u trenutku njihova nastanka. 5.28. Izdatak za nematerijalnu stavku treba se priznati kao rashod kada nastane, osim ako:
135. a)predstavlja dio troška nabave (kupovne cijene) nematerijalne imovine koji ispunjavaju mjerila priznavanja, ili
136. b)je stavka stečena u okviru poslovnog spajanja i ne može se priznati kao nematerijalna imovina. U tom slučaju taj izdatak (uključen u trošak poslovnog spajanja) se pripisuje goodwillu na datum stjecanja. 5.29. Izdaci za nematerijalnu stavku koji su početno priznati kao rashod ne trebaju se kasnije priznati kao dio troška nabave nematerijalne imovine. 5.30. Interno razvijena robna imena (brandovi), impresumi, izdavački naslovi, popisi klijenata i stavke sličnoga sadržaja ne priznaju se kao nematerijalna imovina. MJERENJE 5.31. U svojoj računovodstvenoj politici poduzetnik treba izabrati ili model troška ili model revalorizacije. Ako se nematerijalna imovina obračunava primjenom revalorizacijskog modela, sva ostala nematerijalna imovina iz iste skupine mora se obračunavati korištenjem istog modela, osim u slučaju ako za navedenu imovinu ne postoji aktivno tržište. 5.32. Model troška – nematerijalna imovina se nakon početnog priznavanja mjeri po njezinom trošku nabave umanjenom za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti. 5.33. Model revalorizacije – alternativno, nematerijalna imovina se nakon početnog priznavanja može mjeriti u revaloriziranom iznosu iskazuje po njezinoj revaloriziranoj vrijednosti, odnosno njenoj fer vrijednosti na datum revalorizacije troška nabave umanjenom za naknadno akumuliranu amortizaciju i za naknadno akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti. Za potrebe revalorizacije prema ovome Standardu, fer vrijednost se treba odrediti prema aktivnom tržištu. Revalorizacija se treba obavljati redovito tako da se knjigovodstvena vrijednost značajno ne razlikuje od iznosa koji bi se odredio primjenom fer vrijednosti na datum bilance. 5.34. Ako se nematerijalna imovina revalorizira, akumulirana amortizacija na datum revalorizacije:
137. a)se prepravlja razmjerno promjeni bruto knjigovodstvene vrijednosti imovine tako da je knjigovodstvena vrijednost imovine nakon revalorizacije jednaka njezinoj revaloriziranoj vrijednosti, ili
138. b)se isključuje iz bruto knjigovodstvene vrijednosti imovine, a neto iznos se prepravlja u revaloriziranu vrijednost imovine. 5.35. Ako se nematerijalna imovina u nekoj skupini revalorizirane nematerijalne imovine ne može revalorizirati jer ne postoji aktivno tržište za tu imovinu, ta se imovina treba priznati po njezinom trošku nabave umanjenom za akumulirani ispravak vrijednosti (akumuliranu amortizaciju) i akumulirani gubitak od umanjenja. 5.36. Ako se fer vrijednost neke revalorizirane nematerijalne imovine više ne može odrediti na temelju aktivnog tržišta, knjigovodstvena vrijednost te imovine treba biti jednaka njezinoj revaloriziranoj vrijednosti na datum posljednje revalorizacije na temelju aktivnog tržišta umanjenoj za naknadni akumuliranu amortizaciju i svaki kasniji akumulirani gubitak od umanjenja. 5.37. Ako se knjigovodstvena vrijednost nematerijalne imovine poveća kao rezultat revalorizacije, povećanje se treba izravno pripisati kapitalu u skupinu – revalorizacijske rezerve. Međutim, povećanje knjigovodstvene vrijednosti nematerijalne imovine zbog revalorizacije se treba priznati kao prihod u računu dobiti i gubitka do visine prethodno priznatih rashoda u računu dobiti i gubitku tj. u mjeri u kojoj se njime poništava revalorizacijsko smanjenje vrijednosti iste imovine koje je prethodno bilo priznato u računu dobiti i gubitaka 5.38. Ako se knjigovodstvena vrijednost nematerijalne imovine smanji kao rezultat revalorizacije, ovo smanjenje se treba priznati kao rashod u računu dobiti i gubitka. Međutim, smanjenje knjigovodstvene vrijednosti zbog revalorizacije treba izravno teretiti revalorizacijske rezerve u iznosu u kojem ne prelazi iznos revalorizacijske rezerve te imovine. 5.39. Kumulativna revalorizacijska rezerva koja je uključena u kapital može se izravno prenijeti u zadržanu dobit kada se revalorizacijska rezerva realizira. Cjelokupne revalorizacijske rezerve mogu se realizirati kod rashodovanja ili otuđenja imovine. Međutim, dio revalorizacijske rezerve se može realizirati ako imovinu koristi poduzetnik, te je u tom slučaju, iznos realizirane revalorizacijske rezerve razlika između amortizacije temeljene na revaloriziranoj knjigovodstvenoj vrijednosti imovine i amortizacije koja bi bila priznata prema povijesnom trošku nabave imovine. Prijenos revalorizacijske rezerve u zadržanu dobit ne provodi se kroz račun dobiti i gubitka. 5.40. Revalorizacijska rezerva ne smije se smanjivati, osim kako je navedeno u ovom standardu. 5.41. Poduzetnik treba procijeniti da li nematerijalna imovina ima ograničeni ili neodređeni vijek upotrebe te ako je ograničen, odrediti duljinu vijeka trajanja ili broj proizvodnih ili drugih sličnih jedinica koje čine taj vijek upotrebe imovine. Poduzetnik će smatrati da neka nematerijalna imovina ima neodređeni korisni vijek upotrebe kada se, temeljem analize svih relevantnih čimbenika, ne može predvidjeti ograničenje razdoblja tijekom kojeg će imovina moći stvarati neto priljeve novca za poduzetnika. 5.42. Nematerijalna imovine s ograničenim vijekom upotrebe se amortizira u korisnom vijeku upotrebe. Nematerijalna imovina s neodređenim korisnim vijekom upotrebe se ne amortizira već se testira na umanjenje. 5.43. Korisni vijek upotrebe nematerijal