Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.) – Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazi

Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.) – Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, i usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih Međunarodnih standarda koje proizlaze iz Međunarodnog revizijskog standarda 315 i Međunarodnog standarda za povezane usluge 4400 (izmijenjen) - Angažmani za dogovorene postupke Upute za korištenje Elektronička pošta Početna stranica Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.) – Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, i usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih Međunarodnih standarda koje proizlaze iz Međunarodnog revizijskog standarda 315 i Međunarodnog standarda za povezane usluge 4400 (izmijenjen) - Angažmani za dogovorene postupke NN 82/2021 (19.7.2021.), Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.) – Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, i usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih Međunarodnih standarda koje proizlaze iz Međunarodnog revizijskog standarda 315 i Međunarodnog standarda za povezane usluge 4400 (izmijenjen) - Angažmani za dogovorene postupke Hrvatska revizorska komora 1514 Na temelju članka 106. stavka 2. točke 6. i članka 108. stavka 1. točke 2. Zakona o reviziji (»Narodne novine«, broj 127/17) i članka 17. točke 6. Statuta Hrvatske revizorske komore (»Narodne novine«, broj 58/18 i 147/20), Upravno vijeće Hrvatske revizorske komore na sjednici održanoj 18. lipnja 2021., donijelo je ODLUKU O OBJAVLJIVANJU MEĐUNARODNOG REVIZIJSKOG STANDARDA 315 (IZMIJENJEN 2019.) – IDENTIFICIRANJE I PROCJENJIVANJE RIZIKA ZNAČAJNIH POGREŠNIH PRIKAZIVANJA, i usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih Međunarodnih standarda koje proizlaze iz Međunarodnog revizijskog standarda 315 I MEĐUNARODNOG STANDARDA ZA POVEZANE USLUGE 4400 (IZMIJENJEN) – ANGAŽMANI ZA DOGOVORENE POSTUPKE Objavljuju se Međunarodni revizijski standardi koje je pripremio Međunarodni odbor za standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (International Auditing and Assurance Standards Board, IAASB) i u izvorniku objavila Međunarodna federacija računovođa (International Federation of Accountants, IFAC), a Hrvatska revizorska komora, uz odobrenje IFAC-a, prevela na hrvatski jezik: 1. Međunarodni revizijski standard 315 (izmijenjen 2019.) – Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, izdanje prosinac 2019., i usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih međunarodnih standarda koje proizlaze iz Međunarodnog revizijskog standarda 315. Usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih međunarodnih standarda koje proizlaze iz Međunarodnog revizijskog standarda 315, odnose se na sljedeće: – Međunarodnog revizijskog standarda 200 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 210 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 230 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 240 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 250 (izmijenjen) (»Narodne novine«, br. 3/19) – Međunarodnog revizijskog standarda 260 (izmijenjen) (»Narodne novine«, br. 107/16) – Međunarodnog revizijskog standarda 265 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 300 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 330 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 402 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 500 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 501 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 530 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 540 (izmijenjen) (»Narodne novine«, br. 71/19) – Međunarodnog revizijskog standarda 550 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 600 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 610 (izmijenjen) (»Narodne novine«, br. 33/16) – Međunarodnog revizijskog standarda 620 (»Narodne novine«, br. 71/09) – Međunarodnog revizijskog standarda 701 (»Narodne novine«, br. 107/16) – Međunarodnog revizijskog standarda 720 (»Narodne novine«, br. 107/16). Međunarodni revizijski standard 315 (izmijenjen 2019.) stupa na snagu za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja započinju na 15. prosinca 2021. ili nakon tog datuma. Usklađujuće izmjene i dopune navedenih Međunarodnih revizijskih standarda stupaju na snagu istovremeno s Međunarodnim revizijskim standardom 315 (izmijenjen 2019.). 2. Međunarodni standard za povezane usluge 4400 (izmijenjen) – Angažmani za ugovorene postupke, izdanje travanj 2020. Međunarodni standard za povezane usluge 4400 (izmijenjen) stupa na snagu za angažmane za dogovorene postupke za koje su uvjeti angažmana ugovoreni na 1. siječnja 2022. ili nakon tog datuma. Klasa: 011-01/21-01/2 Urbroj: 251-442-01-21-01 Zagreb, 18. lipnja 2021. Predsjednik Hrvatske revizorske komore Berislav Horvat, v. r. MEĐUNARODNI REVIZIJSKI STANDARD 315 (IZMIJENJEN 2019.) IDENTIFICIRANJE I PROCJENJIVANJE RIZIKA ZNAČAJNIH POGREŠNIH PRIKAZIVANJA (izdanje prosinac 2019.) Uvod Područje primjene ovog MRevS-a 1. Ovaj Međunarodni revizijski standard (MRevS) uređuje revizorovu odgovornost za identifikaciju i procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja u financijskim izvještajima. Ključni koncepti u ovom MRevS-u 2. MRevS 200 uređuje opće ciljeve revizora u obavljanju revizije financijskih izvještaja,[1](MRevS 200, Opći ciljevi neovisnog revizora i obavljanje revizije u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima) uključujući stjecanje dovoljnih i primjerenih revizijskih dokaza radi smanjenja revizijskog rizika na prihvatljivo nisku razinu.[2](MRevS 200, točka 17) Revizijski rizik je funkcija rizika značajnih pogrešnih prikazivanja i rizika otkrivanja.[3](MRevS 200, točka 13(c)) MRevS 200 objašnjava da rizici značajnih pogrešnih prikazivanja mogu postojati na dvije razine:[4](MRevS 200, točka A36) na razini financijskih izvještaja kao cjeline i na razini tvrdnje za klase transakcija, stanja računa i objava. 3. MRevS 200 zahtijeva od revizora korištenje profesionalne prosudbe u planiranju i obavljanju revizije te planiranje i obavljanje revizije s profesionalnim skepticizmom imajući u vidu mogućnost postojanja okolnosti koje uzrokuju značajna pogrešna prikazivanja u financijskim izvještajima.[5](MRevS 200, točke 15 – 16) 4. Rizici na razini financijskih izvještaja odnose se pretežno na financijske izvještaje kao cjelinu i potencijalno utječu na mnoge tvrdnje. Rizici značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje sastoje se od dvije komponente, inherentnog i kontrolnog rizika: • inherentni rizik se opisuje kao podložnost tvrdnje o klasi transakcija, stanja računa ili objave pogrešnog prikazivanja koje može biti značajno, bilo pojedinačno ili skupno s drugim pogrešnim prikazivanjima prije uzimanja u obzir bilo koje povezane kontrole, • kontrolni rizik se opisuje kao rizik da pogrešno prikazivanje, koje može nastati u nekoj tvrdnji o klasi transakcija, stanju računa ili objavi i koje može biti značajan pojedinačno ili zajedno s drugim pogrešnim prikazivanjima, ne bude pravovremeno prevenirano ili otkriveno i ispravljeno od strane subjektovog sustava internih kontrola. 5. MRevS 200 objašnjava da se rizici značajnih pogrešnih prikazivanja procjenjuju na razini tvrdnje radi utvrđivanja vrste, vremenskog rasporeda i opsega daljnjih revizijskih postupaka koji su potrebni radi pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza.[6](MRevS 200, točka A43a i MRevS 330, Revizorovi odgovori na procijenjene rizike, točka 6) Za identificirane rizike značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje, ovaj MRevS zahtijeva zasebnu procjenu inherentnog i kontrolnog rizika. Kao što je objašnjeno u MRevS-u 200, inherentni rizik je viši za neke tvrdnje i s njima povezane klase transakcija, stanja računa i objava nego za druge. Stupanj do kojeg varira inherentni rizik naziva se u ovom MRevS-u »spektrom inherentnog rizika«. 6. Rizici značajnih pogrešnih prikazivanja koje je revizor identificirao i procijenio uključuju i one koji nastaju zbog pogreške kao i one koji nastaju zbog prijevare. Iako se ovaj MRevS primjenjuje na obje vrste rizka, značaj prijevare je takav da su daljnji zahtjevi i smjernice uključeni u MRevS-u 240[7](MRevS 240, Revizorova odgovornost u vezi s prijevarom u reviziji financijskih izvještaja) u svezi s postupcima procjene rizika i s time povezanim aktivnostima radi pribavljanja informacija koje se koriste za identificiranje, procjenjivanje i postupanje s rizicima značajnih pogrešnih prikazivanja zbog prijevare. 7. Revizorov proces identifikacije i procjenjivanje rizika je iterativan i dinamičan. Revizorovo razumijevanje subjekta i njegovog okruženja, primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i subjektovog sustava internih kontrola su međuovisni s konceptima u sklopu zahtjeva za identificiranjem i procjenjivanjem rizika značajnih pogrešnih prikazivanja. Pri stjecanju razumijevanja koje zahtijeva ovaj MRevS mogu se razvijati početna očekivanja rizika koja se mogu dalje razrađivati dok revizor nastavlja obavljati proces identifikacije i procjenjivanja rizika. Dodatno, ovaj MRevS i MRevS 330 zahtijevaju od revizora da ponovo pregleda procjene rizika te modificira daljnje opće postupke i daljnje revizijske postupke temeljno na revizijskim dokazima koji su pribavljeni tijekom obavljanja daljnjih revizijskih postupaka u skladu s MRevS-om 330, ili ako su pribavljene nove informacije. 8. MRevS 330 zahtijeva od revizora da oblikuje i implementira opće postupke radi postupanja s procijenjenim rizicima značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja.[8](MRevS 330, točka 5) MRevS 330 dalje objašnjava da na revizorovu procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja te na revizorove opće postupke utječe revizorovo razumijevanje kontrolnog okruženja. MRevS 330 također zahtijeva od revizora da oblikuje i obavi daljnje revizijske postupke čija vrsta, vremenski raspored i opseg su utemeljeni na i odgovarajući su procijenjenim rizicima značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje.[9](MRevS 330, točka 6) Prilagodljivost opsega 9. MRevS 200 navodi da neki MRevS-ovi uključuju razmatranja o prilagodljivosti opsega koja ilustriraju primjenu zahtjeva na sve subjekte bez obzira na to jesu li njihove prirode i okolnosti manje ili više kompleksne.[10](MRevS 200, točka A65a) Ovaj MRevS primjenjuje se na revizije kod svih subjekata, bez obzira na njihovu veličinu ili kompleksnost te materijal za primjenu uključuje specifična razmatranja koja su specifična za manje i za više kompleksne subjekte, ovisno o tome što je u pojedinom slučaju primjereno. Iako veličina subjekta može biti pokazatelj njegove kompleksnosti, neki mali subjekti mogu biti kompleksni dok neki veliki subjekti mogu biti manje kompleksni. Datum stupanja na snagu 10. Ovaj MRevS stupa na snagu za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja započinju na 15. prosinca 2021. ili nakon toga. Cilj 11. Cilj revizora je identificirati i procijeniti rizike značajnih pogrešnih prikazivanja, uslijed prijevare ili pogreške, na razinama financijskih izvještaja i tvrdnji, stvarajući na taj način osnovu za oblikovanje i implementaciju reakcija na procijenjene rizike značajnih pogrešnih prikazivanja. Definicije 12. Za svrhe MRevS-ova, sljedeći pojmovi imaju niže navedena značenja: (

1. a)Tvrdnje – iskazi, eksplicitni ili drugačiji, koji se odnose na priznavanje, mjerenje, prezentiranje i objavljivanje informacija u financijskim izvještajima koji su inherentni u menadžmentovom iskazu da su financijski izvještaji sastavljeni u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. Tvrdnje koristi revizor pri razmatranju različitih vrsta potencijalnih pogrešnih prikazivanja koji se mogu pojaviti pri identificiranju, procjenjivanju i postupanju s rizicima značajnih pogrešnih prikazivanja. (Vidjeti točku: A1) (
2. b)Poslovni rizik – rizik nastao uslijed značajnih uvjeta, događaja, okolnosti, radnji ili propusta koji mogu negativno utjecati na subjektovu sposobnost da postigne svoje ciljeve i realizira svoje strategije ili koji proizlazi iz postavljanja neprimjerenih ciljeva i strategija. (
3. c)Kontrole – politike ili postupci koje uspostavlja subjekt radi postizanja kontrolnih ciljeva menadžmenta ili onih koji su zaduženi za upravljanje. U ovom kontekstu: (Vidjeti točke: A2 – A5) (
4. i)politike su iskazi o tome što bi se trebalo ili se ne bi trebalo učiniti unutar subjekta radi realizacije kontrole. Takvi iskazi mogu biti dokumentirani, eksplicitno navedeni u komunikacijama ili implicitno sadržani u radnjama i odlukama. (
5. ii)postupci su radnje kojima se implementiraju politike. (
6. d)Opće kontrole informacijske tehnologije (IT) – kontrole nad subjektovim IT procesima koje podržavaju stalno i primjereno funkcioniranje IT okruženja, uključujući stalno i učinkovito funkcioniranje kontrola nad obradom informacija i integritetom informacija (tj. potpunost, točnost i valjanost informacija) u subjektovom informacijskom sustavu. Vidjeti, također, definiciju IT okruženja. (
7. e)Kontrole obrade informacija – kontrole koje su povezane s obradom informacija u IT aplikacijama ili s ručnim obradama informacija u subjektovom informacijskom sustavu koje su izravno usmjerene na rizike integriteta informacija (tj. potpunost, točnost i valjanost transakcija i ostalih informacija). (Vidjeti točku: A6) (
8. f)Čimbenici inherentnog rizika – karakteristike događaja ili stanja koje utječu na podložnost pogrešnom prikazivanju, bilo zbog prijevare ili pogreške, neke tvrdnje o klasi transakcija, stanju računa ili objavi prije razmatranja kontrola. Ovi čimbenici mogu biti kvalitativni ili kvantitativni i uključivati kompleksnost, subjektivnost, promjenu, neizvjesnost ili podložnost pogrešnom prikazivanju zbog menadžmentove pristranosti ili drugih čimbenika rizika prijevare[11](MRevS 240, točke A24 – A27) ako utječu na inherentni rizik. (Vidjeti točke: A7 – A8) (
9. g)IT okruženje – IT aplikacije i podržavajuća IT infrastruktura, kao i IT procesi i osoblje koje je uključeno u ove procese, a koje subjekt koristi radi podrške poslovanju i realizacije poslovnih strategija. Za svrhe ovog MRevS-a: (
10. i)IT aplikacija je program ili skup programa koji se koristi u započinjanju, obradi, evidentiranju i izvještavanju o transakcijama ili informacijama. IT aplikacije uključuju skladišta podataka i sastavljače izvještaja, (
11. ii)IT infrastruktura obuhvaća mrežu, operativne sustave i baze podataka te s njima povezani hardware i softver, (iii) IT procesi su subjektovi procesi u svrhu upravljanja pristupom IT okruženju, upravljanja promjenama programa ili promjenama IT okruženja i upravljanja IT aktivnostima. (
12. h)Relevantne tvrdnje – tvrdnja o klasi transakcija, stanju računa ili objavi je relevantna ako je s njom povezan rizik značajnih pogrešnih prikazivanja. Utvrđivanje je li tvrdnja relevantna tvrdnja obavlja se prije razmatranja bilo kojih povezanih kontrola (tj. inherentni rizik). (Vidjeti točku: A9) (
13. i)Rizici koji proizlaze iz korištenja IT – podložnost kontrola obrade informacija neučinkovitom oblikovanju ili funkcioniranju, ili rizici povezani s integritetom informacija (tj. potpunost, točnost i valjanost transakcija ili ostalih informacija) u subjektovom informacijskom sustavu zbog neučinkovitog oblikovanja ili funkcioniranja kontrola u subjektovim IT procesima (vidjeti IT okruženje). (
14. j)Postupci procjene rizika – revizijski postupci oblikovani i provedeni radi identificiranja i procjene rizika značajnih pogrešnih prikazivanja zbog prijevare ili pogreške na razini financijskih izvještaja i na razini tvrdnje. (
15. k)Signifikantna klasa transakcija, stanja računa ili objava – klasa transakcija, stanja računa ili objava za koje postoji jedna ili više relevantnih tvrdnji. (
16. l)Značajan rizik – identificirani rizik značajnih pogrešnih prikazivanja: (Vidjeti točku: A10) (
17. i)za koji je procjena inherentnog rizika blizu gornjoj granici spektra inherentnog rizika zbog stupnja do kojeg čimbenici inherentnog rizika utječu na kombinaciju vjerojatnosti nastanka pogrešnog prikazivanja i intenzitetu potencijalnog pogrešnog prikazivanja ako bi takvo pogrešno prikazivanje nastalo; ili (
18. ii)koji se mora smatrati značajnim rizikom u skladu s zahtjevima ostalih MRevS-ova.[12](MRevS 240, točka 27 i MRevS 550, Povezane osobe, točka 18) (
19. m)Sustav internih kontrola – sustav koji je oblikovan, implementiran i održavan od strane onih koji su zaduženi za upravljanje, menadžmenta i drugog osoblja radi pružanja razumnog uvjerenja o postizanju ciljeva subjekta u odnosu na pouzdanost financijskog izvještavanja, efektivnost i efikasnost poslovanja te usklađenost s primjenjivim zakonima i regulativom. Za potrebe MRevS-ova, sustav internih kontrola sastoji se od pet međusobno povezanih komponenti: (
20. i)kontrolnog okruženja; (
21. ii)subjektovog procesa procjene rizika; (iii) subjektovog procesa monitoringa sustava internih kontrola; (
22. iv)informacijskog sustava i komunikacija; i (
23. v)kontrolnih aktivnosti. Zahtjevi Postupci procjene rizika i povezane aktivnosti 13. Revizor će oblikovati i obaviti postupke procjene rizika radi pribavljanja revizijskih dokaza koji pružaju primjerenu osnovu za: (Vidjeti točke: A11 – A18) (
24. a)identifikaciju i procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, zbog prijevare ili pogreške, na razini financijskih izvještaja i na razinama tvrdnji, i (
25. b)oblikovanje daljnjih revizijskih postupaka u skladu s MRevS-om 330. Revizor će oblikovati i obaviti postupke procjene rizika na način koji nije pristran u smjeru pribavljanja onih revizijskih dokaza koji mogu biti potvrđujući ili u smjeru isključivanja revizijskih dokaza koji mogu biti opovrgavajući. (Vidjeti točku: A14) 14. Postupci procjenjivanja rizika uključivat će sljedeće: (Vidjeti točke: A19 – A21) (
26. a)postavljanje upita menadžmentu i drugim odgovarajućim pojedincima unutar subjekta, uključujući pojedince unutar funkcije interne revizije (ako takva funkcija postoji), (Vidjeti točke: A22 – A26); (
27. b)analitičke postupke, (Vidjeti točke: A27 – A31); (
28. c)promatranje i provjeravanje. (Vidjeti točke: A32 – A36) Informacije iz ostalih izvora 15. Kod pribavljanja revizijskih dokaza u skladu s točkom 13., revizor će razmotriti informacije iz: (Vidjeti točke: A37 – A38) (
29. a)revizorovih postupaka vezanih uz prihvaćanje ili nastavljanje odnosa s klijentom ili revizijskog angažmana; i (
30. b)ako je primjenjivo, drugih angažmana koje je obavio angažirani partner kod subjekta. 16. Ako revizor namjerava koristiti informacije dobivene iz revizorovog prijašnjeg iskustva sa subjektom i iz revizijskih postupaka obavljenih u prethodnim revizijama, revizor će ocijeniti jesu li takve informacije i nadalje relevantne i pouzdane kao revizijski dokazi za tekuću reviziju. (Vidjeti točke: A39 – A41) Rasprava angažiranog tima 17. Angažirani partner i drugi ključni članovi angažiranog tima raspravit će primjenu primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i podložnost financijskih izvještaja subjekta značajno pogrešnom prikazivanju. (Vidjeti točke: A42 – A47) 18. Ako postoje članovi angažiranog tima koji nisu bili uključeni u raspravu angažiranog tima, angažirani partner će odrediti pitanja koja moraju biti komunicirana tim članovima. Stjecanje razumijevanja subjekta i njegovog okruženja, primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i subjektovog sustava internih kontrola (Vidjeti točke. A48 – A49) Razumijevanje subjekta i njegovog okruženja te primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (Vidjeti točke: A50 – A55) 19. Revizor će obaviti postupke procjene rizika radi stjecanja razumijevanja o: (
31. a)sljedećim aspektima subjekta i njegovog okruženja: (
32. i)organizacijska struktura subjekta, vlasništvo i upravljanje te njegov poslovni model, uključujući opseg do kojega taj poslovni model uključuje korištenje informatičke tehnologije (IT); (Vidjeti točke: A56 – A67) (
33. ii)industrijski (u smislu bilo koje vrste poslovne djelatnosti, op.prev.), regulatorni i drugi vanjski čimbenici; (Vidjeti točke: A68 – A73) i (iii) mjere, interne i eksterne, koje su korištene za procjenu financijske uspješnosti subjekta; (Vidjeti točke: A74 – A81) (
34. b)primjenjivom okviru financijskog izvještavanja, računovodstvenim politikama subjekta te razlozima za bilo kakve promjene tih politika; (Vidjeti točke: A82 – A84) i (
35. c)načinu na koji čimbenici inherentnog rizika utječu na podložnost tvrdnji pogrešnom prikazivanju te stupanj do kojega to čine u pripremanju financijskih izvještaja u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja, utemeljeno na razumijevanju stečenom prema (
36. a)i (b). (Vidjeti točke: A85 – A89) 20. Revizor će ocijeniti jesu li računovodstvene politike subjekta primjerene i konzistentne u odnosu na primjenjivi okvir financijskog izvještavanja. Razumijevanje komponenti subjektovog sustava internih kontrola (Vidjeti točke: A90 – A95) Kontrolno okruženje, subjektov proces procjene rizika i subjektov proces monitoringa sustava internih kontrola (Vidjeti točke: A96 – A98) Kontrolno okruženje 21. Revizor će steći razumijevanje kontrolnog okruženja koje je relevantno za pripremanje financijskih izvještaja obavljanjem postupaka procjene rizika kroz: (Vidjeti točke: A99 – A100) (
37. a)razumijevanje skupa kontrola, procesa i struktura koje se odnose na: (Vidjeti točke: A101 – A102) (
38. i)način na koji menadžment ispunjava svoje obveze nadzora, kao što je subjektova kultura i menadžmentova predanost integritetu i etičkim vrednotama; (
39. ii)ako su oni zaduženi za upravljanje odvojeni od menadžmenta, njihovu neovisnost i nadzor nad subjektovim sustavom internih kontrola koji provode oni zaduženi za upravljanje; (iii) subjektovu alokaciju nadležnosti i odgovornosti; (
40. iv)način na koji subjekt privlači, razvija i zadržava kompetentne pojedince; i (
41. v)način na koji subjekt drži pojedince odgovornima za svoje obveze u postizanju ciljeva sustava internih kontrola; i (
42. b)procjenjivanje: (Vidjeti točke: A103 – A108) (
43. i)je li menadžment, pod nadzorom onih koji su zaduženi za upravljanje, stvorio i održavao kulturu poštenja i etičnog ponašanja; (
44. ii)pruža li kontrolno okruženje primjereni temelj za ostale sastavnice subjektovog sustava internih kontrola imajući u vidu vrstu i kompleksnost subjekta; i (iii) umanjuju li nedostaci kontrole koji su identificirani u kontrolnom okruženju ostale sastavnice subjektovog sustava internih kontrola. Subjektov proces procjene rizika 22. Revizor će steći razumijevanje subjektovog procesa procjenjivanja rizika koji je relevantan za sastavljanje financijskih izvještaja obavljanjem postupaka procjene rizika kroz: (
45. a)razumijevanje subjektovog procesa za: (Vidjeti točke: A109 – A110) (
46. i)identificiranje poslovnih rizika koji su relevantni za ciljeve financijskog izvještavanja; (Vidjeti točku: A62) (
47. ii)procjenjivanje značajnosti tih rizika, uključujući vjerojatnost njihovog nastanka; i (iii) postupanje s tim rizicima; i (
48. b)procjenjivanje je li subjektov proces procjenjivanja rizika primjeren subjektovim okolnostima imajući u vidu vrstu i kompleksnost subjekta. (Vidjeti točke: A111 – A113) 23. Ako revizor identificira rizike značajnih pogrešnih prikazivanja koje je menadžment nije identificirao, revizor će: (
49. a)utvrditi jesu li bilo koji od tih rizika takve vrste da bi revizor očekivao kako su isti trebali biti identificirani u subjektovom procesu procjenjivanja rizika i, ako je tako, steći razumijevanje zašto subjektov proces procjenjivanja rizika nije identificirao takve rizike značajnih pogrešnih prikazivanja; i (
50. b)razmotriti implikacije za revizorovu ocjenu u točki 22(b). Subjektov proces monitoringa sustava internih kontrola 24. Revizor će steći razumijevanje subjektovog procesa monitoringa sustava internih kontrola koje su relevantne za pripremanje financijskih izvještaja obavljanjem postupaka procjene rizika kroz: (Vidjeti točke: A114 – A115) (
51. a)azumijevanje onih aspekata subjektovog procesa koji se odnose na: (
52. i)tekuće i zasebne ocjene monitoringa efektivnosti kontrola te identificiranje i otklanjanje utvrđenih nedostataka kontrola; i (Vidjeti točke: A116 – A117) (
53. ii)subjektovu funkciju interne revizije, ako je ima, uključujući njezinu prirodu, odgovornosti i aktivnosti; (Vidjeti točku: A118) (
54. b)razumijevanje izvora informacija u subjektovom procesu monitoring sustava internih kontrola te osnovu prema kojoj menadžment smatra da su informacije dostatno pouzdane za tu svrhu; (Vidjeti točke: A119 – A120) i (
55. c)ocjenjivanje je li subjektov proces monitoringa sustava internih kontrola primjeren subjektovim okolnostima uzimajući u obzir vrstu i kompleksnost subjekta. (Vidjeti točke. A121 – A122) Informacijski sustav i komuniciranje, i kontrolne aktivnosti (Vidjeti točke: A123 – A130) Informacijski sustav i komuniciranje 25. Revizor će steći razumijevanje o subjektovom informacijskom sustavu i komuniciranju koje je relevantno za sastavljanje financijskih izvještaja obavljanjem postupaka procjene rizika kroz: (Vidjeti točku: A131) (
56. a)razumijevanje aktivnosti obrade informacija subjekta, uključujući njegove podatke i informacije, resursa koji se koriste u takvim aktivnostima i politika koje, za signifikantne klase transakcija, stanja računa i objave, definiraju: (Vidjeti točke: A132 – A143) (
57. i)kako informacije teku kroz informacijski sustav subjekta, uključujući način na koji se: a. iniciraju transakcije i kako se informacije o njima evidentiraju, obrađuju, ispravljaju ako je potrebno, uključuju u glavnu knjigu i financijske izvještaje; i b. informacije o događajima i stanjima različitim od transakcija obuhvaćaju, obrađuju i objavljuju u financijskim izvještajima. (
58. ii)knjigovodstvene evidencije, specifične račune u financijskim izvještajima i ostale pomoćne evidencije koje se odnose na protok informacija u informacijskom sustavu; (iii) proces financijskog izvještavanja koji se koristi za sastavljanje financijskih izvještaja subjekta, uključujući objavljivanja; i (
59. iv)resurse subjekta, uključujući IT okruženje relevantno za navode pod (a)(
60. i)do (a)(iii) gore; (
61. b)razumijevanje načina na koji subjekt komunicira značajna pitanja koja podržavaju sastavljanje financijskih izvještaja i povezane obveze izvještavanja u informacijskom sustavu i drugim komponentama sustava internih kontrola: (Vidjeti točke: A144 – A145) (
62. i)između pojedinaca unutar subjekta, uključujući način na koji se komuniciraju uloge i odgovornosti; (
63. ii)između menadžmenta i onih zaduženih za upravljanje; i (iii) s vanjskim stranama, kao što su regulatorna tijela; i (
64. c)ocjenjivanje pitanja podržavaju li informacijski sustav subjekta i komuniciranje na primjeren način sastavljanje subjektovih financijskih izvještaja u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. (Vidjeti točku: A146) Kontrolne aktivnosti 26. Revizor će steći razumijevanje sastavnice kontrolnih aktivnosti obavljanjem postupaka procjene rizika, kroz: (Vidjeti točke: A147 – A157) (
65. a)identificiranje kontrola koje se odnose na rizike značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje u sastavnici kontrolnih aktivnosti kako slijedi: (
66. i)kontrole koje se odnose na rizik koji je utvrđen kao značajan rizik; (Vidjeti točke: A158 – A159) (
67. ii)kontrole nad knjiženjima u dnevniku, uključujući nestandardna knjiženja u dnevniku kojima se evidentiraju jednokratne i neuobičajene transakcije ili usklađivanja; (Vidjeti točke: A160 – A161) (iii) kontrole za koje revizor planira testirati operativnu učinkovitost za utvrđivanje vrste, vremenskog rasporeda i opsega dokaznog testiranja, koje će uključivati kontrole koje se odnose na rizike za koje sami dokazni postupci ne pružaju dostatne i primjerene revizijske dokaze; i (Vidjeti točke: A162 – A164) (
68. iv)ostale kontrole koje revizor smatra primjerenima da revizoru omoguće postizanje ciljeva iz točke 13 u odnosu na rizike na razini tvrdnje, a na temelju revizorove profesionalne prosudbe; (Vidjeti točku: A165) (
69. b)identificiranje IT aplikacija i drugih aspekata subjektovog IT okruženja koji su podložni rizicima proizašlim iz korištenja IT-a, a na temelju kontrola identificiranih u dijelu (a); (Vidjeti točke: A166 – A172) (
70. c)za takve IT aplikacije i druge aspekte IT okruženja identificirane u dijelu (
71. b)identificiranje: (Vidjeti točke: A173 – A174) (
72. i)povezanih rizika koji proizlaze iz korištenja IT-a; i (
73. ii)općih kontrola IT-a subjekta koje postupaju s takvim rizicima; i (
74. d)za svaku kontrolu identificiranu prema (
75. a)ili (c)(ii): (Vidjeti točke: A175 – A181) (
76. i)ocjenjivanje je li kontrola učinkovito oblikovana za razrješavanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje ili je li učinkovito oblikovana kao podrška funkcioniranju ostalih kontrola; i (
77. ii)utvrđivanje je li kontrola implementirana obavljanjem postupaka povrh onih koji se odnose na postavljanje upita subjektovom osoblju. Nedostaci kontrola unutar sustava internih kontrola subjekta 27. Na temelju revizorove ocjene svake od komponenti sustava internih kontrola subjekta, revizor će utvrditi je li identificiran jedan ili više nedostataka kontrola. (Vidjeti točke: A182 – A183) Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja (Vidjeti točke: A184 – A185) Identificiranje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja 28. Revizor će identificirati rizike značajnih pogrešnih prikazivanja i utvrditi postoje li oni na: (Vidjeti točke: A186 – A192) (
78. a)razini financijskih izvještaja; (Vidjeti točke: A193 – A200) ili (
79. b)razini tvrdne za klase transakcija, stanja računa i objava. (Vidjeti točku: A201) 29. Revizor će utvrditi relevantne tvrdnje i povezane signifikantne klase transakcija, stanja računa i objavljivanja. (Vidjeti točke: A202 – A204) Procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja 30. Za identificirane rizike značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja revizor će procijeniti rizike i: (Vidjeti točke: A193 – A200) (
80. a)utvrditi utječu li ti rizici na procjenu rizika na razini tvrdnji; i (
81. b)ocijeniti vrstu i opseg njihovog prožimajućeg utjecaja na financijske izvještaje. Procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje Procjenjivanje inherentnog rizika (Vidjeti točke: A205 – A217) 31. Za identificirane rizike značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje revizor će procijeniti inherentni rizik procjenjivanjem vjerojatnosti i intenziteta pogrešnog prikazivanja. Revizor će pri tome voditi računa o načinu i stupnju do kojeg: (
82. a)čimbenici inherentnog rizika utječu na podložnost relevantnih tvrdnji pogrešnom prikazivanju; i (
83. b)rizici značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja utječu na procjenu inherentnog rizika za rizike značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje (Vidjeti točke: A215 – A216) 32. Revizor će utvrditi jesu li neki od procijenjenih rizika značajnih pogrešnih prikazivanja značajni rizici. (Vidjeti točke: A218 – A221) 33. Revizor će utvrditi postoji li okolnost da dokazni postupci sami za sebe ne mogu pružiti dostatne i primjerene revizijske dokaze za bilo koji od rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje. (Vidjeti točke: A222 – A225) Procjenjivanje kontrolnog rizika 34. Revizor će procijeniti kontrolni rizik, ako planira testirati operativnu učinkovitost kontrola. Ako revizor ne planira testirati operativnu učinkovitost kontrola, revizorova procjena kontrolnog rizika mora biti takva da je procjena rizika značajnih pogrešnih prikazivanja jednaka procjeni inherentnog rizika. (Vidjeti točke: A226 – A229) Ocjenjivanje revizijskih dokaza dobivenih iz postupaka procjene rizika 35. Revizor će procijeniti pružaju li revizijski dokazi dobiveni postupcima procjene rizika odgovarajuću osnovu za identifikaciju i procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja. Ako to nije slučaj, revizor će obaviti dodatne postupke procjene rizika sve dok se ne pribave revizijski dokazi koji pružaju takvu osnovu. Pri identificiranju i procjenjivanju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, revizor će voditi računa o svim revizijskim dokazima dobivenim iz postupaka procjene rizika, bez obzir jesu li oni potkrepljujući ili opovrgavajući naspram tvrdnjama menadžmenta. (Vidjeti točke: A230 – A232) Klase transakcija, stanja računa i objave koje nisu signifikantne ali koje su značajne 36. Za značajne klase transakcija, stanja računa ili objave koje nisu bile utvrđene kao signifikantne klase transakcija, stanja računa ili objave, revizor će ocijeniti ostaju li njegova utvrđenja i dalje primjerena. (Vidjeti točke: A233 – A235) Izmjena procjene rizika 37. Ako revizor dobije novu informaciju koja je nedosljedna s revizijskim dokazima na kojima je revizor izvorno utemeljio identifikaciju ili procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, revizor će izmijeniti identifikaciju ili procjenu. (Vidjeti točku: A236) Dokumentacija 38. Revizor će u revizijsku dokumentaciju uključiti:[13](MRevS 230, Revizijska dokumentacija, točke 8-11, i A6-A7) (Vidjeti točke: A237 – A241) (
84. a)raspravu članova angažiranog tima te donesene značajne odluke; (
85. b)ključne elemente revizorovog razumijevanja u skladu s točkama 19, 21, 22, 24 i 25; izvore informacija iz kojih je revizor stekao razumijevanje te obavljene postupke procjene rizika; (
86. c)ocjenu oblikovanja identificiranih kontrola i utvrđivanje jesu li te kontrole implementirane, u skladu s zahtjevima iz točke 26; i (
87. d)identificirane i procijenjene rizike značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja i na razini tvrdnje, uključujući značajne rizike i rizike za koje sami dokazni postupci ne mogu pružiti dostatne i primjerene revizijske dokaze te razumnu osnovu za značajne prosudbe koje su donesene. Materijal za primjenu i ostali materijali s objašnjenjima Definicije (Vidjeti točku: 12) Tvrdnje (Vidjeti točku: 12(a)) A1. Revizori koriste kategorije tvrdnji radi razmatranja različitih vrsta potencijalnih pogrešnih prikazivanja koje mogu nastati pri identificiranju, procjenjivanju i reagiranju na rizike značajnih pogrešnih prikazivanja. Primjeri takvih kategorija tvrdnji opisani su u točki A190. Tvrdnje se razlikuju od pisanih izjava koje zahtijeva MRevS 580,[14](MRevS 580, Pisane izjave) kojima se potvrđuju određena pitanja ili potkrepljuju ostali revizijski dokazi. Kontrole (Vidjeti točku: 12(c)) A2. Kontrole su ugrađene u komponentama subjektovog sustava internih kontrola. A3. Politike se implementiraju radnjama osoblja unutar subjekta ili putem suzdržavanja osoblja od poduzimanje radnji koje bi bile u sukobu s takvim politikama. A4. Postupci se mogu propisati putem formalne dokumentacije ili druge komunikacije od strane menadžmenta ili onih koji su zaduženi za upravljanje ili mogu rezultirati iz ponašanja koje nije propisano već je prije uvjetovano kulturom subjekta. Postupci se mogu provesti radnjama dopuštenim u IT aplikacijama koje subjekt koristi ili drugim aspektima subjektovog IT okruženja. A5. Kontrole mogu biti izravne ili neizravne. Izravne kontrole su kontrole koje su dovoljno precizne da reagiraju na rizike značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnji. Neizravne kontrole su kontrole koje podržavaju izravne kontrole. Kontrole nad obradom informacija (Vidjeti točku: 12(e)) A6. Rizici za integritet informacija proizlaze iz njihove osjetljivosti na neučinkovitu implementaciju informacijskih politika subjekta, a to su politike koje definiraju tokove informacija, evidencije i procese izvještavanja u informacijskom sustavu subjekta. Kontrole nad obradom informacija su postupci koji podržavaju učinkovitu implementaciju informacijskih politika subjekta. Kontrole nad obradom informacija mogu biti automatizirane (npr. ugrađene u IT aplikacije) ili ručne (npr. kontrole inputa ili outputa) i mogu se oslanjati na druge kontrole, uključujući druge kontrole nad obradom informacija ili opće IT kontrole. Čimbenici inherentnog rizika (Vidjeti točku: 12(f)) Dodatak 2 sadrži daljnja razmatranja povezana s razumijevanjem čimbenika inherentnog rizika. A7. Čimbenici inherentnog rizika mogu biti kvalitativni i kvantitativni i utjecati na podložnost tvrdnji pogrešnom prikazivanju. Kvalitativni čimbenici inherentnog rizika povezani s pripremom informacija koje zahtijeva primjenjivi okvir financijskog izvještavanja uključuju: • kompleksnost; • subjektivnost; • promjena; • neizvjesnost; ili • podložnost pogrešnom prikazivanju zbog menadžmentove pristranosti ili drugih čimbenika rizika prijevare ako oni utječu na inherentni rizik. A8. Ostali čimbenici inherentnog rizika koji utječu na podložnost pogrešnom prikazivanju tvrdnje o klasi transakcija, stanju računa ili objavi mogu uključivati: • kvantitativnu ili kvalitativnu signifikantnost klase transakcija, stanja računa ili objave; ili • količinu ili manjak ujednačenosti u sastavu stavki koje će se obraditi u klasi transakcija ili stanju računa ili koje će se odraziti u objavi. Relevantne tvrdnje (Vidjeti točku: 12(h)) A9. Rizik značajnih pogrešnih prikazivanje može se odnositi na više od jedne tvrdnje. U tom slučaju su sve tvrdnje s kojima je takav rizik povezan relevantne tvrdnje. Ako za neku tvrdnju nije identificiran rizik značajnih pogrešnih prikazivanja onda ona nije relevantna tvrdnja. Značajan rizik (Vidjeti točku: 12(l)) A10. Značajnost se može opisati kao relativna važnost pitanja i revizor je prosuđuje u kontekstu u kojem se to pitanje razmatra. Za inherentni rizik, značajnost se može razmotriti u kontekstu načina i stupnja do kojeg čimbenici inherentnog rizika utječu na kombinaciju vjerojatnosti pojavljivanja pogrešnog prikazivanja i veličine potencijalnog pogrešnog prikazivanja u slučaju da se takvo pogrešno prikazivanje pojavi. Postupci procjene rizika i povezane aktivnosti Vidjeti točke: 13 – 18) A11. Rizici značajnih pogrešnih prikazivanja koje treba identificirati i procijeniti uključuju i one zbog prijevare i one zbog pogreške a oba su obuhvaćena ovim MRevS-om. Međutim, značajnost prijevare je takva da su dodatni zahtjevi i smjernice uključeni u MRevS 240 u vezi s postupcima procjenjivanja rizika i povezanim aktivnostima radi dobivanja informacija koje se koriste u svrhu identificiranja i procjenjivanja rizika značajnih pogrešnih prikazivanja zbog prijevare.[15](MRevS 240, točke 12 – 27) Povrh toga, sljedeći MRevS-ovi sadrže dodatne zahtjeve i smjernice za identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja u svezi s posebnim pitanjima ili okolnostima: • MRevS 540 (izmijenjen)[16](MRevS 540 (izmijenjen), Revidiranje računovodstvenih procjena i povezanih objava) u vezi s računovodstvenim procjenama; • MRevS 55022 u vezi s odnosima i transakcijama s povezanim stranama; • MRevS 570 (izmijenjen)[17](MRevS 570 (izmijenjen), Vremenska neograničenost poslovanja) u vezi s vremenski neograničenim poslovanjem; i • MRevS 600[18](MRevS 600, Posebna razmatranja-revizije financijskih izvještaja grupe (uključujući rad revizora sastavnih dijelova)) u vezi s financijskim izvještajima grupa. A12. Profesionalni skepticizam je nužan za kritičku procjenu revizijskih dokaza prikupljenih tijekom obavljanja postupaka procjene rizika i pomaže revizoru da ostane na oprezu spram revizijskih dokaza koji nisu pristrani u smjeru potkrepljivanja postojanja rizika ili koji mogu biti opovrgavajući u odnosu na postojanje rizika. Profesionalni skepticizam je stav koji primjenjuje revizor u donošenju profesionalnih prosudbi koje su osnova za revizorove postupke. Revizor primjenjuje profesionalnu prosudbu pri utvrđivanju ima li revizor revizijske dokaze koji su primjerena osnova za procjenu rizika. A13. Primjena profesionalnog skepticizma od strane revizora može uključivati: • ispitivanje proturječnih informacija i pouzdanosti dokumenata; • razmatranje odgovora na upite i drugih informacija dobivenih od menadžmenta i onih zaduženih za upravljanje; • oprez naspram uvjeta koji mogu ukazivati na moguća pogrešna prikazivanja zbog prijevare ili pogreške; i • razmatranje o tome podržavaju li dobiveni revizijski dokazi revizorovu identifikaciju i procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja u svjetlu vrste i okolnosti subjekta. Zašto je važno pribavljanje revizijskih dokaza na nepristran način (Vidjeti točku: 13) A14. Oblikovanje i obavljanje postupaka procjene rizika radi pribavljanja revizijskih dokaza koji potkrepljuju identifikaciju i procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na nepristran način može pomoći revizoru u identifikaciji potencijalno kontradiktornih informacija a koje mogu pomoći revizoru u korištenju profesionalnog skepticizma pri identificiranju i procjenjivanju rizika značajno pogrešnog prikazivanja. Izvori revizijskih dokaza (Vidjeti točku: 13) A15. Oblikovanje i obavljanje postupaka procjene rizika radi pribavljanja revizijskih dokaza na nepristran način može uključivati pribavljanje dokaza iz više izvora unutar i izvan subjekta. Međutim, revizor nije obvezan provesti iscrpnu potragu radi identificiranja svih mogućih izvora revizijskih dokaza. Povrh informacija iz drugih izvora[19](Vidjeti točke A37 i A38), izvori informacija za postupke procjenjivanja rizika mogu uključivati: • interakcije s menadžmentom, onima zaduženim za upravljanje i drugim ključnim osobljem subjekta kao što su interni revizori; • određene vanjske strane kao što su regulatori, bilo da se informacije pribavljaju izravno ili neizravno; • javno dostupne informacije o subjektu, na primjer priopćenja za tisak izdana od subjekta, materijali za analitičare ili sastanke grupa investitora, izvještaji analitičara ili informacije o aktivnostima trgovanja. Bez obzira na izvor informacija revizor razmatra relevantnost i pouzdanost informacija koje će se koristiti kao revizijski dokazi u skladu s MRevS 500.[20](MRevS 500, Revizijski dokazi, točka 7) Prilagodljivost opsega (Vidjeti točku: 13) A16. Vrsta i opseg postupaka procjene rizika varirat će na osnovi vrste i okolnosti subjekta (npr. formalnost politika i postupaka subjekta te procesa i sustava). Revizor koristi profesionalnu prosudbu radi utvrđivanja vrste i opsega postupaka procjene rizika koje treba obaviti u svrhu ispunjenja zahtjeva ovog MRevS-a. A17. Iako opseg do kojeg su politike i postupci subjekta te procesi i sustavi formalizirani može varirati, od revizora se ipak zahtijeva stjecanje razumijevanja u skladu s točkama 19, 21, 22, 24, 25 i 26. Primjeri: Neki subjekti, uključujući manje kompleksne subjekte te osobito subjekte kojima upravlja vlasnik mogu nemati uspostavljene strukturirane procese i sustave (npr proces procjenjivanja rizika ili proces monitoringa sustava internih kontrola) ili mogu imati uspostavljene procese ili sustave s ograničenom dokumentacijom ili nepostojanjem konzistentnosti u načinu funkcioniranja. Ako takvi sustavi i procesi nisu formalni, revizor može ipak moći obaviti postupke procjenjivanja rizika putem promatranja i postavljanja upita. Za druge subjekte, uobičajeno kompleksnije subjekte, očekuje se da imaju formaliziranije ili dokumentiranije politike i postupke. Revizor može koristiti takvu dokumentaciju u obavljanju postupaka procjenjivanja rizika. A18. Vrste i opseg postupaka za procjenu rizika koji se moraju provesti kad se angažman provodi prvi put mogu biti opsežniji nego postupci kod angažmana koji se ponavlja. U sljedećim razdobljima revizor se može usredotočiti na promjene koje su nastale nakon prethodnog razdoblja. Vrste postupaka za procjenjivanje rizika (Vidjeti točku: 14) A19. MRevS 500[21](MRevS 500, točke A14 – A17 i A21 – A25) objašnjava vrste revizijskih postupaka koji se mogu obaviti radi pribavljanja revizijskih dokaza iz postupaka procjene rizika i daljnjih revizijskih postupaka. Na vrste, vremenski raspored i opseg revizijskih postupaka može utjecati činjenica da neki računovodstveni podaci i drugi dokazi mogu biti raspoloživi samo u elektroničkom obliku ili samo u određenim vremenskim točkama.[22](MRevS 500, točka A12) Revizor može obaviti dokazne postupke ili testiranje kontrola u skladu s MRevS-om 330 paralelno s postupcima procjene rizika ako je takav način obavljanja efikasan. Pribavljeni revizijski dokaz koji podržava identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja može također podržati otkrivanje pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje ili ocjenjivanje operativne učinkovitosti kontrola. A20. Iako revizor ima obvezu obaviti sve postupke procjene rizika koje su opisane u točki 14 u tijeku pribavljanja potrebnog razumijevanja subjekta i njegovog okruženja, primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i sustava internih kontrola subjekta (vidjeti točke 19 – 26), revizor nema obvezu obaviti sve postupke za svaki aspekt tog razumijevanja. Ako informacija koju se treba pribaviti može biti od pomoći pri identifikaciji rizika značajnih pogrešnih prikazivanja mogu se obaviti drugi postupci. Primjeri takvih postupaka mogu uključivati postavljanje upita vanjskom pravnom savjetniku subjekta ili vanjskim supervizorima ili stručnjacima za procjene koje je koristio subjekt. Automatizirani alati i tehnike (Vidjeti točku: 14) A21. Korištenjem automatiziranih alata i tehnika revizor može obaviti postupke procjene rizika na velikim količinama podataka (iz glavne knjige, pomoćnih knjiga ili drugih poslovnih podataka) uključivo za analizu, rekalkulaciju, ponovno obavljanje ili usklađivanja. Upiti postavljeni menadžmentu i ostalima u subjektu (Vidjeti točku: 14(a)) Zašto se postavljaju upiti menadžmentu i ostalima u subjektu A22. Informacije koje revizor pribavlja za podršku primjerenoj osnovi za identifikaciju i procjenjivanje rizika te oblikovanje daljnjih revizijskih postupaka mogu biti pribavljene putem upita postavljenih menadžmentu i onima koji su odgovorni za financijsko izvještavanje. A23. Upiti postavljeni menadžmentu i onima koji su odgovorni za financijsko izvještavanje i drugim odgovarajućim pojedincima unutar subjekta i drugim zaposlenicima sa različitim razinama nadležnosti mogu ponuditi revizoru različite perspektive pri identificiranju i procjenjivanju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja. Primjeri: • Upiti upućeni onima koji su zaduženi za upravljanje mogu pomoći revizoru pri razumijevanju opsega nadzora koji provode oni zaduženi za upravljanje pri sastavljanju financijskih izvještaja od strane menadžmenta. MRevS 260 (izmijenjen)[23] u tom smislu identificira važnost učinkovite dvosmjerne komunikacije u pomaganju revizoru da pribavi informacije od zaduženih za upravljanje. • Upiti zaposlenima koji su odgovorni za iniciranje, obradu ili evidentiranje kompleksnih ili neuobičajenih transakcija mogu pomoći revizoru pri ocjenjivanju primjerenosti izbora i primjene određenih računovodstvenih politika. • Upiti upućeni prema unutarnjem pravnom savjetniku mogu pružiti informacije o pitanjima kao što su: sudski sporovi, pridržavanje zakona i regulative, spoznaja o prijevari ili sumnja o prijevari koja se tiče subjekta, jamstva, obveze nakon prodaje, aranžmani (kao što su zajednička ulaganja) s poslovnim partnerima te značenje ugovornih uvjeta. • Upiti upućeni osoblju marketinga ili prodaje mogu pružiti informacije o promjenama subjektovih marketinških strategija, prodajnih trendova ili ugovornih aranžmana s kupcima. • Upiti upućeni funkciji upravljanja rizicima (ili upiti upućeni onima koji obavljaju takve uloge) mogu pružiti informacije o operativnim i regulatornim rizicima koji mogu utjecati na financijsko izvještavanje. • Upiti upućeni IT osoblju mogu pružiti informacije o promjenama sustava, greškama sustava ili kontrola ili o drugim rizicima povezanim s IT. [23](MRevS 260 (izmijenjen), Komuniciranje s onima zaduženim za upravljanje, točka 4(b)) Razmatranja koja su specifična za subjekte javnog sektora A24. Kad postavlja upite onima koji mogu imati informacije koje vjerojatno mogu pomoći u identificiranju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, revizori javnog sektora mogu pribaviti informacije iz dodatnih izvora kao što su revizori uključeni u reviziju uspješnosti ili druge revizije koje se odnose na subjekt. Postavljanje upita funkciji interne revizije Dodatak 4 navodi razmatranja za razumijevanje funkcije interne revizije subjekta. Zašto se upiti postavljaju funkciji interne revizije (ako takva funkcija postoji) A25. Ako subjekt ima funkciju interne revizije upiti upućeni odgovarajućim pojedincima unutar funkcije mogu pomoći revizoru pri razumijevanju subjekta i njegovog okruženja te sustava internih kontrola subjekta u identificiranju i procjenjivanju rizika. Razmatranja koja su specifična za subjekte javnog sektora A26. Revizori subjekata javnog sektora često imaju dodatne odgovornosti u odnosu na interne kontrole i usklađenost s primjenjivim zakonima i regulativom. Upiti postavljeni odgovarajućim pojedincima u funkciji interne revizije mogu pomoći revizorima pri identificiranju rizika značajne neusklađenosti s primjenjivim zakonima i regulativom i rizika nedostataka kontrola koji su povezani s financijskim izvještavanjem. Analitički postupci (Vidjeti točku: 14(b)) Zašto se analitički postupci obavljaju kao postupak procjene rizika A27. Analitički postupci pomažu pri identifikaciji nedosljednosti, neuobičajenih transakcija ili događaja te iznosa, pokazatelja i trendova koji ukazuju na pitanja koja mogu imati implikacije za reviziju. Neuobičajeni ili neočekivani odnosi koje su identificirani mogu pomoći revizoru pri identifikaciji rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, osobito rizika značajnih pogrešnih prikazivanja zbog prijevare. A28. Analitički postupci koji su obavljeni kao postupci procjene rizika mogu stoga biti od pomoći u identifikaciji i procjenjivanju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja kroz identifikaciju aspekata subjekta kojih revizor nije bio svjestan ili kroz razumijevanje načina na koji čimbenici inherentnog rizika, kao što je promjena, utječu na podložnost tvrdnji pogrešnom prikazivanju. Vrste analitičkih postupaka A29. Analitički postupci koji su obavljeni kao postupci procjenjivanja rizika mogu: • uključivati i financijske i nefinancijske informacije, na primjer, odnos između prodaje i kvadrata površine prodajnog prostora ili količine prodane robe (nefinancijski podatak). • korištenje podataka koji su visoko agregirani. Sukladno tome, rezultati ovih analitičkih postupaka mogu pružiti široku početnu indikaciju o vjerojatnosti značajnih pogrešnih prikazivanja. Primjer: U reviziji mnogih subjekata, uključujući one s manje kompleksnim poslovnim modelima i procesima te manje kompleksnim informacijskim sustavima, revizor može obaviti jednostavnu usporedbu informacija kao što je promjena na stanjima računa za mjesečna ili druga ispodgodišnja razdoblja u odnosu na stanja iz prethodnih razdoblja radi dobivanja indikacije o potencijalno visokorizičnim područjima. A30. Ovaj MRevS uređuje revizorovo korištenje analitičkih postupaka kao postupaka procjene rizika. MRevS 520[24](MRevS 520, Analitički postupci) uređuje revizorovo korištenje analitičkih postupaka kao dokaznih postupaka (»dokazni analitički postupci«) i revizorovu obvezu obavljanja analitičkih postupaka blizu kraja revizije. Sukladno time, analitički postupci koji su obavljeni kao postupci procjene rizika ne trebaju biti obavljeni sukladno zahtjevima MRevS-a 520. Međutim, zahtjevi i materijal za primjenu u MRevS-u 520 može pružiti korisne upute revizoru kad obavlja analitičke postupke kao dio postupaka procjene rizika. Automatizirani alati i tehnike A31. Analitički postupci mogu biti obavljeni korištenjem više alata ili tehnika koje mogu biti automatizirane. Primjena automatiziranih analitičkih postupaka na podatke može se nazivati analitikom podataka. Primjer: Revizor može koristiti tablicu za obavljanje usporedbe evidentiranih ostvarenih iznosa s planiranim iznosima ili može obaviti napredniji postupak povlačenja podataka iz informacijskog sustava subjekta i dalje analizirati te podatke korištenjem tehnika vizualizacije za identifikaciju klasa transakcija, stanja računa ili objava za koje može biti opravdano provođenje daljnjih specifičnih postupaka. Promatranje i provjeravanje (Vidjeti točku: 14(c)) Zašto se promatranje i provjeravanje obavljaju kao postupci procjene rizika A32. Promatranje i provjeravanje mogu potkrijepiti ili biti u kontradikciji s upitima postavljanim menadžmentu i drugima te mogu također pružiti informacije o subjektu i njegovu okruženju. Prilagodljivost opsega A33. Ako politike i postupci nisu dokumentirani ili subjekt ima manje formalizirane kontrole, revizor još uvijek može uvijek pribaviti neke revizijske dokaze radi podržavanja identifikacije i procjene rizika značajnih pogrešnih prikazivanja kroz promatranje ili provjeravanje funkcioniranja kontrole. Primjeri: • Revizor može izravnim promatranjem steći razumijevanje kontrola nad brojanjem zaliha čak ako to nije dokumentirano od strane subjekta. • Revizor može biti u mogućnosti promatrati segregaciju dužnosti. • Revizor može biti u mogućnosti promatrati unose lozinki. Promatranje i provjeravanje kao postupci procjene rizika A34. Postupci procjene rizika mogu uključivati promatranje ili ispitivanje sljedećeg: • subjektovog poslovanja, • internih dokumenata (kao što su poslovni planovi i strategije), evidencija i priručnika internih kontrola, • izvještaja pripremljenih od strane menadžmenta (kao što su kvartalni izvještaji menadžmenta i financijski izvještaji za razdoblja kraća od izvještajnog razdoblja obuhvaćenog revizijom) i od strane onih koji su zaduženi za upravljanje (kao što su zapisnici sa sastanaka odbora direktora), • subjektove lokacije i tvornice, • informacija dobivenih od vanjskih izvora kao što su trgovački i ekonomski časopisi, izvještaji analitičara, banaka ili rejting agencija, regulatornih ili financijskih publikacija ili drugih vanjskih izvora o financijskoj uspješnosti subjekta (kao što su oni na koje upućuje točka A79), • ponašanja i radnje menadžmenta ili onih koji su zaduženi za upravljanje (kao što je promatranje sastanka revizijskog odbora). Automatizirani alati i tehnike A35. Automatizirani alati ili tehnike mogu također biti korišteni radi promatranja ili provjeravanja, kod konkretnih predmeta imovine, na primjer, korištenjem alata za promatranje na daljinu (npr. dron). Razmatranja koja su specifična za subjekte javnog sektora A36. Postupci procjene rizika koje obavljaju revizori subjekata javnog sektora mogu također uključivati promatranje i provjeravanje dokumenata koji su pripremljeni od strane menadžmenta za zakonodavno tijelo, na primjer, dokumenti koji se odnose na obvezno izvještavanje o uspješnosti. Informacije iz drugih izvora (Vidjeti točku: 15) Zašto revizor razmatra informacije iz drugih izvora A37. Informacije koje su dobivene iz drugih izvora mogu biti relevantne za identifikaciju i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja zbog toga što pružaju informacije i uvide o: • vrsti subjekta i njegovih poslovnih rizika te o tome što se moglo promijeniti od ranijih razdoblja, • integritetu i etičkim vrednotama menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje koji također mogu biti relevantni za revizorovo razumijevanje kontrolnog okruženja, • primjenjivom okviru financijskog izvještavanja i njegovoj primjeni u odnosu na vrstu i okolnosti subjekta. Ostali relevantni izvori A38. Ostali relevantni izvori informacija uključuju: • revizorove postupke koji se odnose prihvaćanje ili nastavljanje odnosa s klijentom ili revizijskog angažmana u skladu s MRevS-om 220, uključujući zaključke koji su pri tome doneseni.[25](MRevS 220, Kontrola kvalitete za reviziju financijskih izvještaja, točka 12) • druge angažmane koji su obavljeni za subjekta od strane angažiranog partnera. Angažirani partner može steći znanje koje je relevantno za reviziju, uključujući i onu o subjektu i njegovu okruženju kroz obavljanje drugih angažmana za taj subjekt. Takvi angažmani mogu uključivati angažmane o dogovorenim postupcima ili druge revizijske angažmane ili angažmane s izražavanjem uvjerenja, uključujući angažmane radi postupanja s inkrementalnim zahtjevima za izvještavanjem u toj jurisdikciji. Informacije iz revizorovog prijašnjeg iskustva sa subjektom i prijašnjih revizija (Vidjeti točku: 16) Zašto su informacije iz prijašnjih revizija važne za tekuću reviziju A39. Revizorovo prijašnje iskustvo sa subjektom i iz obavljenih revizijskih postupaka u prijašnjim revizijama mogu pružiti revizoru informacije koje su relevantne za revizorovo utvrđivanje vrste i opseg postupaka procjene rizika i za identifikaciju i procjenjivanja rizika značajnih pogrešnih prikazivanja. Priroda informacija iz prijašnjih revizija A40. Revizorovo prijašnje iskustvo sa subjektom i revizijskim postupcima obavljenim u prethodnim revizijama mogu revizoru pružiti informacije o pitanjima kao što su: • prošla pogrešna prikazivanja i jesu li ista pravodobno ispravljena, • vrsta subjekta i njegovog okruženja te sustav internih kontrola subjekta (uključujući nedostatke kontrola), • značajne promjene koje su eventualno nastale u subjektu ili njegovu poslovanju od prethodnog financijskog razdoblja, • specifične vrste transakcija i drugih događaja ili stanja računa (i povezanih objava) gdje je revizor naišao na poteškoće u obavljanju potrebnih revizijskih postupaka, na primjer, zbog njihove kompleksnosti. A41. Revizor je dužan utvrditi je li informacija pribavljena iz revizorovog ranijeg iskustva i nadalje relevantna i pouzdana ako revizor namjerava koristiti tu informaciju za svrhe tekuće revizije. Ako su se vrsta ili okolnosti subjekta promijenile ili ako su pribavljene nove informacije, informacije iz ranijih razdoblja možda više nisu relevantne ili pouzdane za tekuću reviziju. Radi utvrđivanja jesu li nastale promjene koje mogu utjecati na relevantnost ili pouzdanosti takvih informacija revizor može postaviti upite i obaviti druge primjerene revizijske postupke kao što je prolaženje kroz relevantne sustave. Ako informacija nije pouzdana, revizor može razmotriti obavljanje dodatnih postupaka koji su primjereni u danim okolnostima. Rasprave u angažiranom timu (Vidjeti točke: 17 – 18) Zašto je angažirani tim dužan raspraviti primjenu primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i podložnost financijskih izvještaja subjekta značajno pogrešnim prikazivanjima. A42. Rasprava unutar angažiranog tima o primjeni primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i podložnosti financijskih izvještaja subjekta značajno pogrešnim prikazivanjima: • pruža priliku da iskusniji članovi angažiranog tima, uključujući angažiranog partnera, međusobno podijele svoje uvide temeljene na poznavanju subjekta. Međusobno dijeljenje informacija doprinosi boljem razumijevanju kod svih članova angažiranog tima. • omogućava članovima angažiranog tima razmjenu informacija o poslovnim rizicima kojima je subjekt izložen, o tome kako čimbenici inherentnog rizika mogu utjecati na podložnost klasa transakcija, stanja računa i objava i o tome kako i gdje bi financijski izvještaji mogli biti podložni značajno pogrešnim prikazivanjima zbog prijevare ili pogreške. • pomaže članovima angažiranog tima da steknu bolje razumijevanje potencijala za pogrešno prikazivanje financijskih izvještaja u određenim područjima koja su im dodijeljena i da razumiju kako rezultati revizijskih postupaka koje oni obavljaju mogu utjecati na druge aspekte revizije, uključivo odluke o vrsti, vremenskom rasporedu i opsegu daljnjih revizijskih postupaka. Osobito rasprava pomaže članovima angažiranog tima u daljnjem razmatranju kontradiktornih informacija temeljeno na vlastitom razumijevanju vrste i okolnosti subjekta koje ima svaki pojedini član. • pruža temelj na kojem članovi angažiranog tima komuniciraju i dijele nove informacije pribavljene tijekom revizije a koje mogu utjecati na procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja ili na revizijske postupke koji su obavljeni kao reakcija na te rizike. MRevS 240 zahtijeva da se u raspravi unutar angažiranog tima poseban naglasak stavi na način i dio financijskih izvještaja subjekta koji mogu biti podložni značajno pogrešnom prikazivanju zbog prijevare, uključujući i način na koji prijevara može nastati.[26](MRevS 240, točka 16) A43. Profesionalni skepticizam je nužan za kritičku procjenu revizijskih dokaza, a jasna i otvorena rasprava angažiranog tima, uključujući i kod ponavljajućih revizija, može dovesti do poboljšane identifikacije i procjene rizika značajnih pogrešnih prikazivanja. Drugi ishod rasprave može biti da revizor identificira određena područja revizije za koja korištenje profesionalnog skepticizma može biti osobito važno te može dovesti do uključivanja iskusnijih članova angažiranog tima koji imaju primjerene vještine za uključivanje u obavljanje revizijskih postupaka koji se odnose na ta područja. Prilagodljivost opsega A44. Ako angažman obavlja jedna osoba, kao što je samostalni praktičar (tj. ako rasprava angažiranog tima ne bi bila moguća) razmatranje pitanja na koja se upućuje u točkama A42 i A46 mogu svejedno pomoći revizoru pri identifikaciji područja u kojima mogu postojati rizici značajnih pogrešnih prikazivanja. A45. Ako angažman obavlja veliki angažirani tim, kao što je slučaj kod revizije grupnih financijskih izvještaja, nije uvijek nužno ni praktično da rasprava uključuje sve članove u jednog raspravi (na primjer, u multilokacijskoj reviziji), niti je potrebno da svi članovi angažiranog tima budu informirani o svim odlukama koje su donesene u raspravi. Angažirani partner može raspraviti pitanja s ključnim članovima angažiranog tima uključujući, ako se smatra primjerenim, one sa specifičnim vještinama ili znanjem, te one koji su odgovorni za revizije komponenti, uz delegiranje rasprave s drugima vodeći računa o opsegu komunikacije koja se smatra nužnom za čitavi angažirani tim. Pri tome može biti koristan plan komuniciranja koji je odobrio angažirani partner. Rasprava o objavljivanjima u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja A46. Kao dio rasprave unutar angažiranog tima, razmatranje zahtjeva za objavljivanjima iz primjenjivog okvira financijskog izvještavanja pomaže, u ranoj fazi revizije, pri identificiranju mjesta gdje mogu postojati rizici značajnih pogrešnih prikazivanja u vezi s objavljivanjima, čak u okolnostima u kojima primjenjivi okvir financijskog izvještavanja zahtijeva samo pojednostavljena objavljivanja. Pitanja o kojima angažirani tim može raspravljati uključuju: • promjene u zahtjevima financijskog izvještavanja koje mogu rezultirati značajnim novim ili izmijenjenim objavljivanjima; • promjene u okruženju subjekta, financijskom stanju ili aktivnostima koje mogu rezultirati značajnim novim ili izmijenjenim objavljivanjima, na primjer, značajna poslovna kombinacija u razdoblju koje se revidira; • objavljivanja za koje je u prošlosti pribavljanje dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza bilo otežano; i • objavljivanja o kompleksnim pitanjima, uključujući ona koja su vezana uz značajne prosudbe menadžmenta o tome koje će se informacije objaviti. Razmatranja specifična za subjekte javnog sektora A47. Kao dio rasprave unutar angažiranog tima za reviziju subjekata javnog sektora mogu se razmotriti bilo koji širi ciljevi i s time povezani rizici koji proizlaze iz revizijskog mandata ili obveza za subjekte javnog sektora. Stjecanje razumijevanja subjekta i njegovog okruženja, primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i sustava internih kontrola subjekta (Vidjeti točke: 19 – 27) Dodaci 1 do 6 sadrže daljnja razmatranja koja se odnose na stjecanje razumijevanja subjekta i njegovog okruženja, primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i subjektovog sustava internih kontrola. Stjecanje obveznog razumijevanja (Vidjeti točke: 19 – 27) A48. Stjecanje razumijevanja subjekta i njegovog okruženja, primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i sustava internih kontrola subjekta je dinamičan i iterativan proces prikupljanja, ažuriranja i analiziranja informacija koji se nastavlja se kroz čitavu reviziju. Stoga se revizorova očekivanja mogu promijeniti kad se pribave nove informacije. A49. Revizorovo razumijevanje subjekta i njegovog okruženja i primjenjivog okvira financijskog izvještavanja može pomoći revizoru kod razvijanja početnih očekivanja o klasama transakcija, stanjima računa i objavama koje mogu biti signifikantne klase transakcija, stanja računa i objavljivanja. Ove očekivano signifikantne klase transakcija, stanja računa i objava tvore osnovu za opseg revizorovog razumijevanja informacijskog sustava subjekta. Zašto je obvezno razumijevanje subjekta i njegovog okruženja te primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (Vidjeti točke: 19 – 20) A50. Revizorovo razumijevanje subjekta i njegovog okruženja te primjenjivog okvira financijskog izvještavanja pomaže revizoru u razumijevanju događaja i stanja koji su relevantni za subjekt i u identificiranju načina na koji čimbenici inherentnog rizika utječu na podložnost tvrdnji pogrešnim prikazivanjima u sastavljanju financijskih izvještaja u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja te o stupnju do kojeg to čine. Takve informacije su referentni okvir unutar kojeg revizor identificira i procjenjuje rizike značajnih pogrešnih prikazivanja. Ovaj referentni okvir također pomaže revizoru u planiranju revizije i korištenju profesionalne prosudbe i profesionalnog skepticizma tijekom cijele revizije, na primjer, kad: • identificira i procjenjuje rizike značajnih pogrešnih prikazivanja u financijskim izvještajima u skladu s MRevS-om 315 (izmijenjen 2019.) ili drugim relevantnim standardima (npr., u odnosu na rizike prijevare u skladu s MRevS-om 240 ili kad identificira rizike povezane s računovodstvenim procjenama u skladu s MRevS-om 540 (izmijenjen); • obavlja postupke koji pomažu pri identificiranju slučajeva nepridržavanja zakona i regulative koji mogu imati značajan utjecaj na financijske izvještaje u skladu s MRevS 250;[27](MRevS 250 (izmijenjen), Razmatranje zakona i regulative u reviziji financijskih izvještaja, točka 14) • ocjenjuje pružaju li financijski izvještaji adekvatne objave u skladu s MRevS-om 700 (izmijenjen);[28](MRevS 700 (izmijenjen), Formiranje mišljenja i izvještavanje o financijskim izvještajima, točka 13(e)) • utvrđuje značajnost ili značajnost za provedbu u skladu s MRevS-om 320;[29](MRevS 320, Značajnost u planiranju i obavljanju revizije, točke 10 – 1) ili • razmatra primjerenost odabira i primjene računovodstvenih politika i adekvatnost objavljivanja u financijskim izvještajima. A51. Revizorovo razumijevanje subjekta i njegovog okruženja i primjenjivog okvira financijskog izvještavanja također utječe na način na koji revizor planira i obavlja daljnje revizijske postupke, na primjer, kad: • razvija očekivanja koja će upotrijebiti prilikom obavljanja analitičkih postupaka u skladu s MRevS-om 520;[30](MRevS 520, točka 5) • oblikuje i obavlja daljnje revizijske postupke radi pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza u skladu s MRevS-om 330; i • ocjenjuje dostatnost i primjerenost pribavljenih revizijskih dokaza (npr. u odnosu na pretpostavke ili usmene ili pisane izjave menadžmenta). Prilagodljivost opsega A52. Vrsta i opseg obveznog razumijevanja je pitanje revizorove profesionalne prosudbe i varira od subjekta do subjekta na temelju vrste i okolnosti subjekta, uključujući: • veličinu i kompleksnost subjekta uključivo s njegovim IT okruženjem; • revizorovo prethodno iskustvo sa subjektom; • vrstu subjektovih sustava i procesa, uključujući jesu li oni formalizirani ili nisu; i • vrstu i oblik subjektove dokumentacije. A53. Revizorovi postupci procjene rizika radi stjecanja obveznog razumijevanja mogu biti manji po opsegu u revizijama manje kompleksnih subjekata i opsežniji kod subjekata koji su kompleksniji. Očekuje se da je dubina razumijevanja koju revizor obvezno mora imati manja od one koju ima menadžment u upravljanju subjektom. A54. Neki okviri financijskog izvještavanja dopuštaju manjim subjektima davanje jednostavnijih i manje detaljnih objavljivanja u financijskim izvještajima. Međutim, to ne oslobađa revizora odgovornosti stjecanja razumijevanja subjekta i njegovog okruženja te primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i načina na koji se on primjenjuje na subjekt. A55. Subjektovo korištenje IT-a te vrsta i opseg promjena u IT okruženju mogu također utjecati na specijalizirane vještine koje su potrebne kao pomoć u stjecanju obveznog razumijevanja. Subjekt i njegovo okruženje (Vidjeti točku: 19(a)) Organizacijska struktura subjekta, vlasništvo nad subjektom i upravljanje te poslovni model (Vidjeti točku: 19(a)(i)) Organizacijska struktura subjekta i vlasništvo nad subjektom A56. Razumijevanje subjektove organizacijske strukture i vlasništva može omogućiti revizoru da razumije pitanja kao što su: • Kompleksnost strukture subjekta. Primjer: Subjekt može biti zasebni subjekt ili subjektova struktura može uključivati ovisna društva, organizacijske jedinice ili druge komponente na više lokacija. Nadalje, pravna struktura može biti različita od poslovne strukture. Kompleksne strukture često uvode čimbenike koji mogu dovesti do povećane podložnosti rizicima značajnih pogrešnih prikazivanja. Ova pitanja mogu uključivati pitanja o tome jesu li goodwill, zajednička ulaganja, ulaganja ili subjekti specijalne namjene primjereno računovodstveno tretirani i jesu li odgovarajuća objavljivanja takvih pitanja uključena u financijske izvještaje. • Vlasništvo i odnosi između vlasnika i drugih osoba ili subjekata, uključujući povezane osobe. Ovo razumijevanje može pomoći u utvrđivanju jesu li transakcije s povezanim osobama primjereno identificirane, računovodstveno tretirane i na odgovarajući način objavljene u financijskim izvještajima.[31](MRevS 550 uređuje zahtjeve i pruža smjernice za revizorova razmatranja koja su relevantna za povezane osobe.) • Razlika između vlasnika, onih zaduženih za upravljanje i menadžmenta. Primjer: U manje kompleksnim subjektima, vlasnici subjekta mogu biti uključeni u upravljanje subjektom. Stoga je razlika mala ili je nema. Nasuprot tome, kao što je slučaj kod nekih uvrštenih subjekata, može postojati jasna razlika između menadžmenta, vlasnika subjekta i onih koji su zaduženi za upravljanje.[32] [32](MRevS 260 (izmijenjen), točke A1 i A2, daju smjernice za identifikaciju onih zaduženih za upravljanje i objašnjava da u nekim slučajevima neki ili svi od onih koji su zaduženi za upravljanje mogu biti uključeni u upravljanje subjektom.) • Struktura i kompleksnost subjektovog IT okruženja. Primjeri: Subjekt može: • imati više naslijeđenih IT sustava u različitim poduzećima koji nisu dobro međusobno integrirani i rezultiraju kompleksnim IT okruženjem, • koristiti vanjske ili unutarnje pružatelje usluga za aspekte njegovog IT okruženja (npr. dodjeljivanje hostinga IT okruženja trećoj strani ili korištenje zajedničkog servisnog centra za centralno upravljanje IT procesima u grupi). Automatizirani alati i tehnike A57. Revizor može koristiti automatizirane alate i tehnike za razumijevanje tokova transakcija i obrade kao dio revizorovih postupaka za razumijevanje informacijskog sustava. Rezultat ovih postupaka može biti revizorovo stjecanje informacija o organizacijskog strukturi samog subjekta ili onih s kojima subjekt posluje (npr. dobavljači, kupci, povezane osobe). Razmatranja koja su specifična za javni sektor A58. Vlasništvo subjekta iz javnog sektora možda neće imati istu relevantnost kao u privatnom sektoru jer se odluke koje se odnose na subjekt mogu donositi izvan subjekta kao rezultat političkih procesa. Stoga, menadžment možda neće imati kontrolu nad određenim odlukama koje se donose. Pitanja koja mogu biti relevantna uključuju razumijevanje sposobnosti subjekta da donosi unilateralne odluke i sposobnost drugih subjekata javnog sektora da kontroliraju ili utječu na zadaće i strateško usmjerenje subjekta. Primjer: Subjekt javnog sektora može biti obveznik primjene zakona ili drugih propisa vlasti koji ga obvezuju da pribavi suglasnost za svoju strategiju i ciljeve od strana koje su vanjske u odnosu na subjekt prije nego što ih subjekt počne primjenjivati. Stoga, pitanja koja se odnose na razumijevanje pravne strukture subjekta mogu uključivati primjenjive zakone i regulative te klasifikaciju subjekta (tj. je li subjekt ministarstvo, odjel, agencija ili druga vrsta subjekta). Upravljanje Zašto revizor stječe razumijevanje upravljanja A59. Razumijevanje subjektovog upravljanja može pomoći revizoru u razumijevanju sposobnosti subjekta da uspostavi primjeren nadzor svojeg sustava internih kontrola. Međutim, ovo razumijevanje može također pružiti dokaze o nedostacima koji mogu ukazivati na povećanje podložnosti subjektovih financijskih izvještaja rizicima značajnih pogrešnih prikazivanja. Razumijevanje subjektovog upravljanja A60. Pitanja koja mogu biti relevantna za revizorovo razmatranje kod stjecanja razumijevanja upravljanja subjektom uključuju: • jesu li neki ili svi od onih koji su zaduženi za upravljanje uključeni u upravljanje subjektom, • postojanje (i razdvojenost) neizvršnog odbora, ako postoji, od izvršnog menadžmenta, • jesu li oni zaduženi za upravljanje na pozicijama koje su integralni dio subjektove pravne strukture, primjerice direktori, • postoje li podgrupe onih zaduženih za upravljanje kao što je revizijski odbor i koje su odgovornosti takve grupe, • odgovornosti onih zaduženih za upravljanje za nadzor nad financijskim izvještavanjem, uključujući odobravanje financijskih izvještaja. Poslovni model subjekta Dodatak 1 sadrži dodatna razmatranja radi stjecanja razumijevanja subjekta i njegovog poslovnog modela kao i dodatna razmatranja za revidiranje subjekata posebne namjene. Zašto revizor stječe razumijevanje poslovnog modela subjekta A61. Razumijevanje subjektovih ciljeva strategije i poslovnog modela pomaže revizoru u razumijevanju subjekta na strateškoj razini te u razumijevanju poslovnih rizika koje subjekt preuzima i s kojima se suočava. Razumijevanje poslovnih rizika koji utječu na financijske izvještaje pomaže revizoru u identificiranju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, budući da će većina poslovnih rizika u konačnici imati financijske posljedice i, stoga, učinak na financijske izvještaje. Primjeri: Poslovni model subjekta može se oslanjati na korištenje IT-a na različite načine: • subjekt prodaje cipele iz fizičkog prodajnog mjesta i koristi napredni sustav za zalihe i prodajno mjesto za evidentiranje prodaje obuće; ili • subjekt prodaje obuću online tako su sve prodajne transakcije obrađene u IT okruženju, uključujući iniciranje transakcija putem web stranice. Za oba ova subjekta poslovni rizici koji proizlaze iz značajno različitog poslovnog modela bili bi bitno različiti bez obzira na činjenicu da oba subjekta prodaju obuću. Razumijevanje poslovnog modela subjekta A62. Nisu svi aspekti poslovnog modela relevantni za revizorovo razumijevanje. Poslovni rizici su šireg opsega od rizika značajnih pogrešnih prikazivanja financijskih izvještaja iako poslovni rizici uključuju potonje rizike. Revizor nema obvezu razumjeti ili identificirati sve poslovne rizike jer svi poslovni rizici ne uzrokuju rizike značajnih pogrešnih prikazivanja. A63. Poslovni rizici koji povećavaju podložnost rizicima značajnih pogrešnih prikazivanja mogu biti uzrokovani: • neprimjerenim ciljevima ili strategijama, neučinkovitom realizacijom strategija, promjenom ili kompleksnošću. • neprepoznavanjem potrebe za promjenom što također može uzrokovati poslovni rizik zbog, primjerice: o razvoja novih proizvoda ili usluga koji mogu biti neuspješni; o tržišta koje je, čak i ako se uspješno razvije, neprimjereno za podršku proizvodu ili usluzi; ili o nedostataka proizvoda ili usluge koji mogu rezultirati pravnom obvezom ili reputacijskim rizikom. • poticajima i pritiscima na menadžment koji mogu rezultirati namjernom ili nenamjernom pristranošću menadžmenta i tako utjecati na razumnost značajnih pretpostavki i očekivanja menadžmenta ili onih koji su zaduženi za upravljanje. A64. Primjeri pitanja koje revizor može razmotriti pri stjecanju razumijevanja poslovnog modela subjekta, ciljeva, strategija i povezanih poslovnih rizika koji mogu rezultirati rizikom značajnih pogrešnih prikazivanja financijskih izvještaja uključuju: • razvoj uvjeta industrije kao što je manjak osoblja ili stručnosti za praćenje promjena u industriji; • nove proizvode i usluge koji mogu dovesti do povećane pravne odgovornosti za proizvod; • širenje poslovanja subjekta pri čemu potražnja nije bila točno procijenjena; • nove računovodstvene zahtjeve ako je došlo do nepotpune ili nepravilne implementacije; • regulatorne zahtjeve koji rezultiraju povećanom pravnom izloženošću; • tekuće i buduće zahtjeve financiranja, kao što je gubitak financiranja zbog nesposobnosti subjekta da udovolji zahtjevima; • korištenje informacijskog sustava, kao što je implementacija novog informacijskog sustava koji će utjecati na poslovanje i na financijsko izvještavanje; ili • učinke implementacije neke strategije, osobito one učinke koji će dovesti do novih računovodstvenih zahtjeva. A65. Menadžment obično identificira poslovne rizike i razvija pristupe za njihovo rješavanje. Takav proces procjene rizika je dio sustava internih kontrola subjekta i razmotren je u točki 22 i točkama A109 – A113. Razmatranja specifična za subjekte javnog sektora A66. Subjekti koji posluju u javnom sektoru mogu stvarati i isporučivati vrijednost na način koji je različit od načina na koji to čine oni koji stvaraju vrijednost za vlasnike ali će ipak imati »poslovni model« sa specifičnim ciljem. Pitanja o kojima revizori u javnom sektoru mogu steći razumijevanje a relevantna su za poslovni model subjekta uključuju: • znanje o relevantnim aktivnostima vlade, uključujući povezane programe, • ciljeve i strategije programa, uključujući elemente javne politike. A67. Za revizije subjekata u javnom sektoru, na »ciljeve menadžmenta« mogu utjecati obveze javnog polaganja računa i mogu uključivati ciljeve čiji je izvor u zakonu, regulativi ili drugim autoritetima. Industrija, regulatorni i ostali vanjski čimbenici (Vidjeti točku: 19(a)(ii)) Čimbenici djelatnosti A68. Relevantni čimbenici djelatnosti uključuju uvjete poslovanja u djelatnosti kao što su konkurentno okruženje, odnosi s dobavljačima i kupcima te tehnološki razvoj. Pitanja koja revizor može razmotriti su: • tržište i konkurencija, uključujući potražnju, kapacitet i cjenovnu konkurentnost. • ciklična ili sezonska aktivnost. • tehnologija proizvodnje koja se odnosi na proizvode subjekta. • ponuda i cijena energije. A69. Djelatnost u kojoj subjekt posluje može uzrokovati specifične rizike značajnih pogrešnih prikazivanja koji proizlaze iz vrste poslovanja ili stupnja regulacije. Primjer: U građevinskoj industriji dugoročni ugovori mogu uključivati značajne procjene prihoda i rashoda koje uzrokuju rizike značajnih pogrešnih prikazivanja. U takvim slučajevima je važno da angažirani tim uključuje članove sa dostatnim relevantnim znanjem i iskustvom.[33] [33](MRevS 220, točka 1) Regulatorni čimbenici A70. Relevantni regulatorni čimbenici uključuju regulatorno okruženje. Regulatorno okruženje obuhvaća, između ostalog, primjenjivi okvir financijskog izvještavanja kao i pravno i političko okruženje te bilo koje njihove promjene. Pitanja koja revizor može razmotriti uključuju: • regulatorni okvir za reguliranu djelatnost, primjerice, bonitetni zahtjevi, uključujući povezana objavljivanja, • zakone i regulaciju koji značajno utječu na poslovanje subjekta, primjerice, radno zakonodavstvo i regulativa, • porezni zakoni i regulative, • vladine politike koje trenutno utječu na poslovanje subjekta kao što su monetarna politika, uključujući i devizne kontrole, fiskalna politika, financijski poticaji (na primjer, vladini programi pomoći) te carinska ili politika ograničavanja trgovine, • zahtjeve vezane uz okoliš koji utječu na djelatnost i poslovanje subjekta. A71. MRevS 250 (izmijenjen) uključuje neke specifične zahtjeve koji se odnose na pravni i regulatorni okvir koji je primjenjiv na subjekt i djelatnost ili sektor u kojem subjekt posluje.[34](MRevS 250 (izmijenjen), točka 13) Razmatranja specifična za subjekte javnog sektora A72. Za revizije subjekata javnog sektora, mogu postojati posebni zakoni i regulative koji utječu na poslovanje subjekta. Takvi elementi mogu biti ključno razmatranje pri stjecanju razumijevanja subjekta i njegovog okruženja. Ostali vanjski čimbenici A73. Ostali vanjski čimbenici koji utječu na subjekt koje revizor može razmotriti uključuju opće ekonomske uvjete, kamatne stope i dostupnost financiranja te inflaciju ili revalorizaciju valute. Mjere koje koristi menadžment za procjenu financijske uspješnosti subjekta (Vidjeti točku: 19(a)(iii)) Zašto revizor stječe razumijevanje mjera koje koristi menadžment A74. Razumijevanje subjektovih mjera pomaže revizoru u razmatranju stvaraju li takve mjere, kad se koriste eksterno ili interno, pritisak na subjekt da postigne ciljeve uspješnosti. Ovi pritisci mogu motivirati menadžment na poduzimanje radnji koje povećavaju podložnost pogrešnom prikazivanju zbog menadžmentove pristranosti ili prijevare (npr. radi poboljšavanja poslovne uspješnosti ili radi namjernog pogrešnog prikazivanja financijskih izvještaja) (vidjeti MRevS 240 za zahtjeve i smjernice u odnosu na rizike prijevare). A75. Mjere mogu također ukazati revizoru na vjerojatnost rizika značajnih pogrešnih prikazivanja povezanih informacija u financijskim izvještajima. Na primjer, mjere uspješnosti mogu pokazivati da subjekt ima neuobičajeno brzi rast ili profitabilnost u usporedbi s drugim subjektima u istoj industriji. Mjere koje koristi menadžment A76. Menadžment i drugi redovno mjere i pregledavaju ona pitanja koja smatraju važnima. Postavljanje upita menadžmentu može otkriti da se menadžment oslanja na određene ključne pokazatelje, bez obzira jesu li javno dostupni ili ne, za ocjenu financijske uspješnosti i poduzimanje radnji. U takvim slučajevima, revizor može identificirati relevantne mjere uspješnosti, vanjske ili unutarnje, razmatrajući informacije koje subjekt koristi za upravljanje svojim poslovanjem. Ako takav upit pokazuje odsutnost mjerenja ili pregleda uspješnosti, može postojati povećani rizik da pogrešna prikazivanja nisu otkrivena i ispravljena. A77. Ključni pokazatelji koji se koriste za ocjenu financijske uspješnosti mogu uključivati: • ključne pokazatelje uspješnosti (financijske i nefinancijske) i ključne omjere, trendove i operativnu statistiku, • analize financijske uspješnosti na temelju usporedbe s prethodnim razdobljem, • planove, projekcije, analize odstupanja, informacije o segmentima i izvještaje o uspješnosti za sektore, odjele ili druge razine, • mjere uspješnosti zaposlenika te politike poticajnog nagrađivanja, • usporedbe uspješnosti subjekta s uspješnošću konkurenata. Prilagodljivost opsega (Vidjeti točku: 19(a)(iii)) A78. Postupci koji se provode u svrhu razumijevanja mjera subjekta mogu varirati ovisno o veličini ili kompleksnosti subjekta kao i o uključenosti vlasnika ili onih koji su zaduženi za upravljanje u menadžment subjekta. Primjeri: • Za neke manje kompleksne subjekte, uvjeti bankarskih zajmova za subjekt (tj. odredbe ugovora s bankom) mogu biti povezani sa specifičnim mjerama uspješnosti koji se odnose na uspješnost subjekta ili financijski položaj (npr. iznos maksimalnog radnog kapitala). Revizorovo razumijevanje mjera koje koristi banka može pomoći u identifikaciji područja na kojima postoji povećana podložnost riziku značajnih pogrešnih prikazivanja. • Za neke subjekte čija vrsta i okolnosti su kompleksniji, kao što su oni koji posluju u osiguravateljskoj ili bankarskoj djelatnosti, uspješnost ili financijski položaj mogu biti izmjereni u odnosu na regulatorne zahtjeve (npr. regulatorni zahtjevi o omjerima kao što su adekvatnost kapitala, omjeri likvidnosti, zadani pokazatelji uspješnosti). Revizorovo razumijevanje ovih mjera uspješnosti može pomoći pri identificiranju područja na kojima postoji povećana podložnosti riziku značajnih pogrešnih prikazivanja. Ostala razmatranja A79. Vanjske strane mogu također pregledavati i analizirati financijsku uspješnost subjekta, osobito za subjekte čije su financijske informacije javno dostupne. Revizor može također razmotriti javno dostupne informacije koje mu mogu pomoći u daljnjem razumijevanju poslovanja ili identificiranju kontradiktornih informacija kao što su informacije od: • analitičara ili bonitetnih agencija, • novina i drugih medija, uključivo društvenih medija, • poreznih vlasti, • regulatora, • sindikata, • financijera. Takve financijske informacije mogu se često pribaviti od subjekta revizije. A80. Mjerenje i pregled financijske uspješnosti nije isto što i monitoring sustava internih kontrola (o čemu se raspravlja kao o komponenti sustava internih kontrola u točkama A114 – A122), iako se njihove svrhe mogu preklapati: • mjerenje i pregled uspješnosti su usmjereni prema tome postiže li poslovna uspješnost ciljeve koje je postavio menadžment (ili treće strane). • nasuprot tome, monitoring sustava internih kontrola se bavi praćenjem učinkovitosti kontrola uključujući one koje se odnose na menadžmentovo mjerenje i pregledavanje financijske uspješnosti. U nekim slučajevima, međutim, pokazatelji uspješnosti također pružaju informacije koje omogućuju menadžmentu identifikaciju nedostataka kontrola. Razmatranja specifična za subjekte javnog sektora A81. Povrh razmatranja relevantnih mjera koje koristi subjekt javnog sektora u svrhu procjene financijske uspješnosti subjekta, revizori subjekata javnog sektora mogu također razmotriti nefinancijske informacije kao što su postizanje javnih koristi (na primjer, broj ljudi kojima je pomogao određeni program). Primjenjivi okvir financijskog izvještavanja (Vidjeti točku: 19(b)) Razumijevanje primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i računovodstvenih politika subjekta A82. Pitanja koja revizor može razmotriti pri stjecanju razumijevanja primjenjivog okvira financijskog izvještavanja subjekta i načina na koji se on primjenjuje u kontekstu vrste i okolnosti subjekta i njegovog okruženja uključuju: • prakse financijskog izvještavanja subjekta u terminima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja kao što su: o računovodstvena načela i prakse koje su specifične za djelatnost uključujući za djelatnost specifične signifikantne klase transakcija, stanja računa i povezane objave u financijskim izvještajima (na primjer, krediti i ulaganja za banke ili istraživanje i razvoj za farmaceutsku industriju), o priznavanje prihoda, o računovodstvo financijskih instrumenata uključujući s njima povezane kreditne gubitke, o imovina, obveze i transakcije u stranoj valuti, o računovodstvo neuobičajenih ili kompleksnih transakcija uključujući one na kontroverznim ili novonastajućim područjima (na primjer, računovodstvo kriptovaluta). • razumijevanje subjektovog odabira i primjene računovodstvenih politika uključujući i bilo koje njihove promjene kao i razloge za te promjene mogu obuhvatiti pitanja kao što su: o metode koje subjekt koristi za priznavanje, mjerenje, prezentiranje i objavu signifikantnih i neuobičajenih transakcija, o učinak značajnih računovodstvenih politika u kontroverznim ili novonastajućim područjima za koje ne postoje mjerodavne smjernice ili konsenzus, o promjene u okruženju, kao što su promjene u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja ili porezne reforme koje mogu iziskivati promjene u računovodstvenim politikama subjekta, o standardi financijskog izvještavanja, zakoni i regulative koji su novi za subjekt te kad i kako će te zahtjeve subjekt usvojiti ili se s njima uskladiti. A83. Stjecanje razumijevanja subjekta i njegovog okruženja može pomoći revizoru pri razmatranju područja na kojima se mogu očekivati promjene u financijskom izvještavanju subjekta (npr. iz ranijih razdoblja). Primjer: Ako je subjekt proveo značajnu poslovnu kombinaciju tijekom razdoblja, revizor bi vjerojatno očekivao promjene u klasama transakcija, stanjima računa i objavljivanjima povezanim s tom poslovnom kombinacijom. Alternativno, ako nije bilo značajnih promjena u okviru financijskog izvještavanja tijekom razdoblja, revizorovo razumijevanje može pomoći u potvrđivanju da razumijevanje stečeno u prethodnom razdoblju ostaje i nadalje primjenjivo. Razmatranja specifična za subjekte javnog sektora A84. Primjenjivi okvir financijskog izvještavanja za subjekt javnog sektora određen je zakonskim i regulatornim okvirima koji su relevantni za svaku pojedinu jurisdikciju ili unutar svakog zemljopisnog područja. Pitanja koja se mogu razmotriti u subjektovoj primjeni zahtjeva primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i načina na koji subjekt primjenjuje te zahtjeve u kontekstu vrste i okolnosti subjekta i njegovog okruženja uključuju pitanje o tome primjenjuje li subjekt računovodstvo na osnovi nastanka događaja u punoj mjeri, računovodstvo na osnovi novčanog toka u skladu s međunarodnim računovodstvenim standardima javnog sektora ili neki hibrid. Kako čimbenici inherentnog rizika utječu na podložnost tvrdnji pogrešnom prikazivanju (Vidjeti točku: 19(c)) Dodatak 2 sadrži primjere događaja i stanja koja mogu uzrokovati postojanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, kategorizirane po čimbeniku inherentnog rizika. Zašto revizor stječe razumijevanje čimbenika inherentnog rizika kad razumije subjekt i njegovo okruženje te primjenjivi okvir financijskog izvještavanja A85. Razumijevanje subjekta i njegovog okruženja te primjenjivog okvira financijskog izvještavanja pomaže revizoru kod identificiranja događaja ili stanja čije karakteristike mogu utjecati na podložnost tvrdnji o klasama transakcija, stanjima računa ili objavama pogrešnom prikazivanju. Ove karakteristike su čimbenici inherentnog rizika. Čimbenici inherentnog rizika mogu utjecati na podložnost tvrdnji pogrešnim prikazivanjima time što mogu utjecati na vjerojatnost nastanka pogrešnog prikazivanja ili na veličinu pogrešnog prikazivanja, ako bi ono nastalo. Razumijevanje načina na koji čimbenici inherentnog rizika utječu na podložnost tvrdnji pogrešnog prikazivanja može pomoći revizoru kod preliminarnog razumijevanja vjerojatnosti ili veličine pogrešnih prikazivanja što pomaže revizoru kod identificiranja rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje u skladu s točkom 28(b). Razumijevanje stupnja do kojeg čimbenici inherentnog rizika utječu na podložnost tvrdnji pogrešnom prikazivanju također pomaže revizoru kod procjenjivanja vjerojatnosti i veličine mogućeg pogrešnog prikazivanja kad procjenjuje inherentni rizik u skladu s točkom 31(a). Sukladno tome, razumijevanje čimbenika inherentnog rizika može također pomoći revizoru kod oblikovanja i obavljanja daljnjih revizijskih postupaka u skladu s MRevS-om 330. A86. Na revizorovu identifikaciju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje i procjena inherentnog rizika mogu također utjecati revizijski dokazi koje je revizor pribavio obavljanjem drugih postupaka procjene rizika, daljnjih revizijskih postupaka ili prilikom ispunjavanja drugih zahtjeva navedenih u MRevS-ovima (vidjeti točke A95, A103, A111, A121, A124 i A151). Učinak čimbenika inherentnog rizika na klasu transakcija, stanje računa ili objavu A87. Opseg podložnosti pogrešnom prikazivanju klase transakcija, stanja računa ili objave koji proizlaze iz kompleksnosti ili subjektivnosti često je usko povezan s opsegom u kojem je podložan promjeni ili neizvjesnosti. Primjer: Ako subjekt ima računovodstvenu procjenu koja je utemeljena na pretpostavkama čiji odabir je podložan značajnoj prosudbi, vjerojatno je da će na mjerenje te računovodstvene procjene utjecati i subjektivnost i neizvjesnost. A88. Što je veći stupanj do kojeg su klase transakcija, stanje računa ili objava podložni pogrešnom prikazivanju zbog kompleksnosti ili subjektivnosti, to je veća potreba da revizor koristi profesionalni skepticizam. Nadalje, ako su klasa transakcija, stanje računa ili objava podložni pogrešnom prikazivanju zbog kompleksnosti, subjektivnosti, promjene ili neizvjesnosti, ovi čimbenici inherentnog rizika mogu stvoriti priliku za pristranost menadžmenta, bilo nenamjernu ili namjernu, i utjecati na podložnost pogrešnom prikazivanju zbog menadžmentove pristranosti. Na revizorovu identifikaciju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja i procjenjivanje inherentnog rizika na razini tvrdnje također utječu međuodnosi između čimbenika inherentnog rizika. A89. Događaji ili stanja koji mogu utjecati na podložnost pogrešnom prikazivanju zbog menadžmentove pristranosti mogu također utjecati na podložnost pogrešnom prikazivanju zbog ostalih čimbenika rizika prijevare. Sukladno tome, ovo može biti relevantna informacija za korištenje u skladu s točkom 24 MRevS-a 240, koji zahtijeva od revizora da ocijeni ukazuju li informacije pribavljene iz ostalih postupaka procjene rizika i povezanih aktivnosti na prisutnost jednog ili više čimbenika rizika prijevare. Stjecanje razumijevanja sustava internih kontrola subjekta (Vidjeti točke: 21 – 27) Dodatak 3 nadalje opisuje prirodu subjektovog sustava internih kontrola odnosno inherentnih ograničenja internih kontrola. Dodatak 3 također sadrži daljnja objašnjenja komponenata sustava internih kontrola za svrhe MRevS-ova. A90. Revizorovo razumijevanje subjektovog sustava internih kontrola stječe se kroz postupke procjene rizika koji se obavljaju radi razumijevanja i ocjenjivanja svake komponente sustava internih kontrola kako je navedeno u točkama 21 to 27. A91. Komponente subjektovog sustava internih kontrola za svrhe ovog MRevS-a ne moraju nužno odražavati način na koji subjekt oblikuje, implementira i održava svoj sustav internih kontrola ili kako može klasificirati bilo koju pojedinu komponentu. Subjekti mogu koristiti različitu terminologiju ili okvire za opisivanje različitih aspekata sustava internih kontrola. Za svrhe revizije, revizori također mogu koristiti različitu terminologiju ili okvire pod uvjetom da su obrađeni sve komponente opisane u ovom MRevS-u. Prilagodljivost opsega A92. Način na koji je oblikovan, implementiran i održavan subjektov sustav internih kontrola varira s veličinom i kompleksnošću subjekta. Na primjer, manje kompleksni subjekti mogu koristiti slabije strukturirane ili jednostavnije kontrole (tj. politike i postupke) radi postizanja njihovih ciljeva. Razmatranja specifična za subjekte javnog sektora A93. Revizori subjekata u javnom sektoru često imaju dodatne odgovornosti u odnosu na interne kontrole, na primjer, izvijestiti o pridržavanju ustanovljenog kodeksa prakse ili izvještavanje o trošenju u odnosu na proračun. Revizori subjekata u javnom sektoru mogu također imati odgovornosti izvijestiti o usklađenosti s zakonima, regulativom ili drugim zahtjevima vlasti. Posljedično tome, njihova razmatranja o sustavu internih kontrola mogu biti šira i detaljnija. Informacijska tehnologija u komponentama sustava internih kontrola subjekta Dodatak 5 sadrži daljnje smjernice za razumijevanje subjektovog korištenja IT-a u komponentama sustava internih kontrola. A94. Ukupni cilj i opseg revizije ne razlikuje se bez obzira djeluje li subjekt uglavnom u ručnom okruženju, potpuno automatiziranom okruženju ili u okruženju koje uključuje neku kombinaciju ručnih i automatiziranih elemenata (tj. ručne i automatizirane kontrole i drugi resursi koji se koriste u sustavu internih kontrola subjekta). Razumijevanje vrsta komponenata sustava internih kontrola subjekta A95. U ocjenjivanju učinkovitosti oblikovanja kontrola i toga jesu li one bile implementirane (vidjeti točke A175 do A181) revizorovo razumijevanje svake od komponenti sustava internih kontrola subjekta pruža preliminarno razumijevanje načina na koji subjekt identificira poslovne rizike i kako na njih reagira. Ono također može utjecati na revizorovo identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na različite načine (vidjeti točku A86). Ovo pomaže revizoru kod oblikovanja i obavljanja daljnjih revizijskih postupaka uključujući bilo koje planove testiranja operativne učinkovitosti kontrola. Na primjer: • revizorovo razumijevanje subjektovog kontrolnog okruženja, subjektovog procesa procjene rizika i subjektovog procesa monitoringa komponenti kontrola će vjerojatnije utjecati na identifikaciju i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja. • revizorovo razumijevanje subjektovog informacijskog sustava i komunikacije te subjektove komponente kontrolnih aktivnosti će vjerojatnije utjecati na identifikaciju i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje. Kontrolno okruženje, subjektov proces procjene rizika i subjektov proces monitoringa sustava internih kontrola (Vidjeti točke: 21 – 24) A96. Kontrole u kontrolnom okruženju, subjektov proces procjene rizika i subjektov proces monitoringa sustava internih kontrola su primarno neizravne kontrole (tj. kontrole koje nisu dovoljno precizne za sprječavanje, otkrivanje ili ispravljanje pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje ali one podržavaju druge kontrole i mogu stoga imati neizravan učinak na vjerojatnost da će pogrešno prikazivanje bili pravovremeno otkriveno ili spriječeno). Međutim, neke kontrole unutar ovih komponenti mogu biti izravne kontrole. Zašto je revizor obvezan razumjeti kontrolno okruženje, subjektov proces procjene rizika i subjektov proces monitoringa sustava internih kontrola A97. Kontrolno okruženje pruža ukupni temelj djelovanja drugih komponenti sustava internih kontrola. Kontrolno okruženje ne sprječava izravno ili ne otkriva i ne ispravlja pogrešna prikazivanja. Ono može, međutim, utjecati na učinkovitost kontrola u drugim komponentama sustava internih kontrola. Slično tome, subjektov proces procjene rizika i njegov proces monitoringa sustava internih kontrola su oblikovani kako bi funkcionirali na način koji također podržava cjelokupni sustav internih kontrola. A98. Budući da su ove komponente temeljne za subjektov sustav internih kontrola, bilo koji nedostatak u njihovom funkcioniranju mogao bi imati prožimajuće učinke na sastavljanje financijskih izvještaja. Stoga, revizorovo razumijevanje i ocjenjivanje ovih komponenti utječe na revizorovu identifikaciju i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja te može također utjecati na identifikaciju i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje. Rizici značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja utječu na revizorovo oblikovanje ukupnih reakcija, uključujući, kako je objašnjeno u MRevS-u 330, utjecaj na vrstu, vremenski raspored i opseg daljnjih revizijskih postupaka.[35](MRevS 330, točke A1 – A3) Stjecanje razumijevanja kontrolnog okruženja (Vidjeti točku: 21) Prilagodljivost opsega A99. Vrsta kontrolnog okruženja u manje kompleksnim subjektima vjerojatno će se razlikovati od kontrolnog okruženja u kompleksnijem subjektu. Na primjer, oni koji su zaduženi za upravljanje u manje kompleksnom subjektu neće uključivati neovisnog ili vanjskog člana a ulogu upravljanja može obavljati izravno vlasnik-menadžer gdje nema drugih vlasnika. Sukladno tome, neka razmatranja o subjektovom sustavu internih kontrola mogu biti manje relevantna ili mogu biti neprimjenjiva. A100. Povrh toga, revizijski dokazi o elementima kontrolnog okruženja u manje kompleksnim subjektima mogu biti nedostupni u obliku dokumentacije, osobito ako je komunikacija između menadžmenta i ostalog osoblja neformalna, ali dokazi ipak mogu biti primjereno relevantni i pouzdani u danim okolnostima. Primjeri: • Organizacijska struktura u manje kompleksnom subjektu će vjerojatno biti jednostavna i može uključivati mali broj zaposlenih angažiranih u ulogama koje se odnose na financijsko izvještavanje. • Ako ulogu upravljanja obavlja izravno vlasnik-menadžer, revizor može utvrditi da neovisnost onih koji su zaduženi za upravljanje nije relevantna. • Manje kompleksni subjekti možda nemaju pisani kodeks ponašanja ali, umjesto toga, imaju razvijenu kulturu koja naglašava važnost integriteta i etičnog ponašanja kroz usmenu komunikaciju i kroz primjer menadžmenta. Posljedično tome, stavovi, svijest i postupci menadžmenta ili vlasnika-menadžera su od osobite važnosti za revizorovo razumijevanje kontrolnog okruženja u manje kompleksnom subjektu. Razumijevanje kontrolnog okruženja (Vidjeti točku: 21(a)) A101. Revizijski dokazi za revizorovo razumijevanje kontrolnog okruženja mogu se pribaviti kroz kombinaciju postavljanja upita i drugih postupaka procjene rizika (tj. potkrepljivanje upita promatranjem ili provjeravanjem dokumentacije) A102. Pri razmatranju opsega do kojeg menadžment pokazuje predanost integritetu i etičkim vrijednostima, revizor može steći razumijevanje putem postavljanja upita menadžmentu i zaposlenima te putem razmatranja informacija iz vanjskih izvora o: • načinu na koji menadžment komunicira zaposlenima svoje poglede na poslovnu praksu i etično ponašanje; i • provjeravanjem menadžmentovog pisanog kodeksa ponašanja i promatranjem djeluje li menadžment na način koji odražava taj kodeks. Ocjenjivanje kontrolnog okruženja (Vidjeti točku: 21(b)) Zašto revizor ocjenjuje kontrolno okruženje A103. Revizorova ocjena o tome pokazuje li subjekt ponašanje dosljedno sa subjektovom predanošću integritetu i etičkim vrijednostima; pruža li kontrolno okruženje primjerenu osnovu za ostale komponente sustava internih kontrola subjekta i umanjuju li identificirani nedostaci kontrola ostale komponente sustava internih kontrola, pomaže revizoru pri identificiranju potencijalnih problema vezanih uz ostale komponente sustava internih kontrola. Navedeno pomaže revizoru jer je kontrolno okruženje temeljno za ostale komponente subjektovog sustava internih kontrola. Ova ocjena može također pomoći revizoru pri razumijevanju rizika s kojima se suočava subjekt te stoga pri identificiranju i procjenjivanju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razinama financijskih izvještaja i tvrdnji (vidi točku A86). Revizorova ocjena kontrolnog okruženja A104. Revizorova ocjena kontrolnog okruženja temelji se na razumijevanju stečenom u skladu s točkom 21(a). A105. U nekim subjektima može dominirati jedna osoba koja može koristiti široka diskrecijska prava. Radnje i stavovi tog pojedinca mogu imati prožimajući učinak na kulturu subjekta što pak može imati prožimajući povratni učinak na kontrolno okruženje. Takav učinak može biti pozitivan ili negativan. Primjer: Izravno uključivanje jedne osobe može biti ključno za omogućavanje subjektu da ostvari rast i druge ciljeve, i također može značajno doprinijeti učinkovitosti sustava internih kontrola. S druge strane, takva koncentracija znanja i autoriteta može također dovesti do povećane podložnosti pogrešnim prikazivanjima kroz menadžmentovo zaobilaženje kontrola. A106. Revizor može razmotriti kako na različite elemente kontrolnog okruženja mogu utjecati filozofija i stil poslovanja višeg menadžmenta vodeći računa o uključenosti neovisnih članova unutar grupe onih koji su zaduženi za upravljanje. A107. Iako kontrolno okruženje može pružiti primjerenu osnovu za sustav internih kontrola i može pomoći smanjenju rizika prijevare, primjereno kontrolno okruženje nije nužno učinkovito sredstvo odvraćanja od prijevare. Primjer: Politike i postupci ljudskih resursa koji su usmjereni prema zapošljavanju kompetentnog financijskog, računovodstvenog i IT osoblja mogu ublažiti rizik pogrešaka u obradi i evidentiranju financijskih informacija. Međutim, takve politike i postupci ne mogu ublažiti zaobilaženje kontrola od strane višeg menadžmenta (npr. kako bi se precijenila dobit). A108. Revizorova ocjena kontrolnog okruženja u mjeri u kojoj se odnosi na subjektovo korištenje IT-a može uključivati pitanja kao što su: • je li upravljanje IT-om srazmjerno s vrstom i kompleksnošću subjekta i njegovog poslovanja koje omogućuje IT, uključujući kompleksnost ili zrelost subjektove tehnološke platforme ili arhitekture i opseg do kojeg se subjekt oslanja na IT aplikacije radi podržavanja svog financijskog izvještavanja, • organizacijska struktura menadžmenta koja se odnosi na IT i dodijeljene resurse (na primjer, je li subjekt investirao u primjereno IT okruženje i nužna poboljšanja ili je li zaposlen dovoljan broj pojedinaca s primjerenim vještinama uključujući i situaciju u kojoj subjekt koristi komercijalni softver (bez ili s ograničenim modifikacijama). Stjecanje razumijevanja subjektovog procesa procjene rizika (Vidjeti točke: 22 – 23) Razumijevanje subjektovog procesa procjene rizika (Vidjeti točku: 22(a)) A109. Kao što je objašnjeno u točki A62, ne uzrokuju svi poslovni rizici rizike značajnih pogrešnih prikazivanja. Kako bi razumio način na koji su menadžment i oni zaduženi za upravljanje identificirali poslovne rizike koji su relevantni za sastavljanje financijskih izvještaja i odlučili o radnjama radi postupanja u vezi s tim rizicima, pitanja koja revizor može razmotriti uključuju jesu li menadžment ili, ako je primjereno, oni zaduženi za upravljanje: • specificirali subjektove ciljeve s dostatnom preciznošću i jasnoćom kako bi omogućili identifikaciju i procjenjivanje rizika koji se odnose na ciljeve; • identificirali rizike za postizanje subjektovih ciljeva i analizirali rizike kao osnovu za utvrđivanje načina na koji se upravlja rizicima; i • razmotrili potencijal za prijevaru pri razmatranju rizika za postizanje subjektovih ciljeva.[36](MRevS 240, točka 19) A110. Revizor može razmotriti implikacije takvih poslovnih rizika za sastavljanje financijskih izvještaja subjekta i druge aspekte njegovog sustava internih kontrola. Ocjenjivanje subjektovog procesa procjene rizika (Vidjeti točku: 22(b)) Zašto revizor ocjenjuje primjerenost subjektovog procesa procjene rizika A111. Revizorova ocjena subjektovog procesa procjene rizika može pomoći revizoru kod razumijevanja područja na kojima je subjekt identificirao rizike koji mogu nastati i kako je subjekt reagirao na te rizike. Revizorova ocjena načina na koji subjekt identificira svoje poslovne rizike i kako on procjenjuje i reagira na te rizike pomaže revizoru kod razumijevanja jesu li rizici s kojima se subjekt suočava identificirani, procijenjeni i razriješeni primjereno vrsti i kompleksnosti subjekta. Ova ocjena može također pomoći revizoru kod identificiranja i procjenjivanja rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja i na razini tvrdnje. (vidjeti točku A86). Ocjenjivanje primjernosti subjektovog procesa procjene rizika (Vidjeti točku: 22(b)) A112. Revizorova ocjena primjerenosti subjektovih postupaka procjene rizika temelji se na razumijevanju stečenom u skladu s točkom 22(a). Prilagodljivost opsega A113. Pitanje je li subjektov proces procjene rizika primjeren okolnostima subjekta uzimajući u obzir vrstu i kompleksnost subjekta je pitanje revizorove profesionalne prosudbe. Primjer: Kod manje kompleksnih subjekata, a osobito subjekata kojima upravlja vlasnik-menadžer, primjerena procjena rizika može biti obavljena kroz izravno uključivanje menadžmenta ili vlasnika-menadžera (npr. menadžer ili vlasnik-menadžer može rutinski posvetiti vrijeme praćenju aktivnosti konkurenata i drugim promjenama na tržištu radi identifikacije nastajućih poslovnih rizika. Dokaz da postoji ovakvo procjenjivanje rizika u ovim tipovima subjekata često nije formalno dokumentiran, ali iz rasprava koje revizor vodi s menadžmentom može biti očito da menadžment zaista obavlja postupke procjene rizika. Stjecanje razumijevanja subjektovog procesa monitoringa sustava internih kontrola subjekta (Vidjeti točku: 24) Prilagodljivost opsega A114. U manje kompleksnim subjektima a osobito u subjektima kojima upravlja vlasnik-menadžer, revizorovo razumijevanje subjektovog procesa monitoring sustava internih kontrola je često usredotočeno na način na koji je menadžment ili vlasnik-menadžer izravno uključen u poslovanje jer je moguće da nema drugih monitoring aktivnosti. Primjer: Menadžment može primati žalbe kupaca o netočnostima u njihovom mjesečnom izvještaju što upozorava vlasnika-menadžera na probleme s pravovremenim priznavanjem plaćanja kupaca u računovodstvenim evidencijama. A115. Za subjekte kod kojih ne postoji formalni proces monitoringa sustava internih kontrola razumijevanje procesa monitoringa sustava internih kontrola može uključivati razumijevanje periodičkih pregleda informacija upravljačkog računovodstva koje su oblikovane s ciljem da doprinesu načinu na koji subjekt sprječava ili otkriva pogrešna prikazivanja. Razumijevanje subjektovog procesa monitoringa sustava internih kontrola (Vidjeti točku: 24(a)) A116. Pitanja koja mogu biti relevantna za razmatranje od strane revizora u sklopu razumijevanja načina na koji subjekt obavlja monitoring svojeg sustava internih kontrola uključuju: • oblikovanje monitoring aktivnosti, na primjer, jesu li one periodičke ili kontinuirane, • obavljanje i učestalost monitoring aktivnosti, • pravodobno ocjenjivanje rezultata monitoring aktivnosti radi utvrđivanja jesu li kontrole bili učinkovite, i • način na koji se postupa s identificiranim nedostacima putem primjerenih korektivnih radnji, uključujući pravodobno komuniciranje takvih nedostataka onima koji su odgovorni za poduzimanje korektivnih radnji. A117. Revizor također može razmotriti kako subjektov proces monitoringa sustava internih kontrola postupa s monitoringom kontrola obrade informacija koje uključuju korištenje IT-a. Ovo može uključivati, na primjer: • kontrole radi praćenja kompleksnih IT okruženja koje: o ocjenjuju kontinuiranu učinkovitost oblikovanja kontrola obrade informacija i modificiraju ih, kako je primjereno, zbog promjena uvjeta; ili o ocjenjuju operativnu učinkovitost kontrola obrade informacija. • kontrole koje nadziru dopuštenja primijenjena kod automatiziranih kontrola obrade informacija koje provode segregaciju dužnosti. • kontrole koje nadziru kako se identificiraju i razrješavaju pogreške ili nedostaci kontrola koji se odnose na automatizaciju financijskog izvještavanja. Razumijevanje subjektove funkcije interne revizije (Vidjeti točku: 24(a)(ii)) Dodatak 4 sadrži daljnja razmatranja za razumijevanje subjektove funkcije interne revizije. A118. Revizorovo postavljanje upita odgovarajućim pojedincima unutar funkcije interne revizije pomaže revizoru pri stjecanju razumijevanja vrsta odgovornosti funkcije interne revizije. Ako revizor utvrdi da su odgovornosti funkcije povezane s financijskim izvještavanjem, revizor može steći daljnje razumijevanje o aktivnostima koje su obavljene ili će se obaviti od strane funkcije interne revizije pregledom plana funkcije interne revizije za to razdoblje, ako postoji, i raspravljanjem o tom planu s odgovarajućim pojedincima unutar funkcije. Ovo razumijevanje zajedno s informacijama pribavljenim putem revizorovih upita može također pružiti informacije koje su izravno relevantne za revizorovu identifikaciju i procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja. Ako revizor, na temelju njegovog preliminarnog razumijevanja funkcije interne revizije, očekuje koristiti rad funkcije interne revizije radi modificiranja vrste, vremenskog rasporeda ili smanjenje opsega revizijskih postupaka koji se moraju obaviti, primjenjuje se MRevS 610 (izmijenjen 2013.)[37](MRevS 610 (izmijenjen 2013), Korištenje radom internih revizora) Ostali izvori informacija koji su korišteni u subjektovom procesu monitoringa sustava internih kontrola Razumijevanje izvora informacija (Vidjeti točku: 24(b)) A119. Monitoring aktivnosti menadžmenta mogu koristiti informacije iz komunikacija s vanjskim stranama kao što su žalbe kupaca ili komentari regulatora, koje mogu ukazivati na probleme ili naznačiti područja na kojima postoji potreba za poboljšanjem. Zašto je revizor dužan razumjeti izvore informacija korištenih za subjektov monitoring sustava internih kontrola A120. Revizorovo razumijevanje izvora informacija koje koristi subjekt za monitoring subjektovog sustava internih kontrola, uključujući jesu li informacije relevantne i pouzdane, pomaže revizoru pri ocjenjivanju primjerenosti subjektovog procesa monitoringa sustava internih kontrola. Ako menadžment pretpostavlja da su informacije korištene za monitoring relevantne i pouzdane bez da ima osnovu za takvu pretpostavku, pogreške koje mogu postojati u informacijama mogle bi potencijalno dovesti menadžment do toga da iz svojih monitoring aktivnosti izvuče pogrešan zaključak. Ocjenjivanje subjektovog procesa monitoringa sustava internih kontrola (Vidjeti točku 24(c)) Zašto revizor ocjenjuje primjerenost subjektovog procesa monitoringa sustava internih kontrola A121. Revizorovo ocjenjivanje načina na koji subjekt provodi trajne i zasebne ocjene radi monitoringa učinkovitosti kontrola pomaže revizoru pri razumijevanju pitanja jesu li prisutne i funkcioniraju li ostale komponentne subjektovog sustava internih kontrola te stoga pomaže pri razumijevanju ostalih komponenti subjektovog sustava internih kontrola. Ova ocjena stoga pomaže pri razumijevanju ostalih komponenti subjektovog sustava internih kontrola. Ova ocjena može također pomoći revizoru pri identificiranju i procjenjivanju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja i na razini tvrdnji (vidjeti točku A86). Ocjenjivanje je li subjektov proces monitoringa sustava internih kontrola primjeren (Vidjeti točku: 24(c)) A122. Revizorovo ocjenjivanje primjerenosti subjektovog monitoringa sustava internih kontrola temelji se na revizorovom razumijevanju subjektovog procesa monitoringa sustava internih kontrola. Informacijski sustav i komunikacija te kontrolne aktivnosti (Vidjeti točke: 25 – 26) A123. Kontrole u informacijskom sustavu i komuniciranju te komponente kontrolnih aktivnosti su primarno otkrivajuće kontrole (tj. kontrole koje su dostatno precizne za sprječavanje, otkrivanje i ispravljanje pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnji). Zašto je revizor dužan razumjeti informacijski sustav i komuniciranje te kontrole u komponenti kontrolnih aktivnosti A124. Revizor je dužan razumjeti subjektov informacijski sustav i komuniciranje jer razumijevanje subjektovih politika koje definiraju tokove transakcija i ostale aspekte subjektovih aktivnosti obrade informacija koje su relevantne za sastavljanje financijskih izvještaja i ocjenjivanje pitanja podržava li komponenta primjereno sastavljanje subjektovih financijskih izvještaja, podržava revizorovo identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje. Ovo razumijevanje i ocjena mogu također rezultirati identifikacijom rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini financijskih izvještaja kad su rezultati revizorovih postupaka nedosljedni s očekivanjima o subjektovom sustavu internih kontrola nastalih na temelju informacija dobivenih tijekom procesa prihvaćanja ili nastavljanja angažmana (vidjeti točku A86). A125. Revizor je dužan identificirati specifične kontrole u komponenti kontrolnih aktivnosti i ocijeniti oblikovanje te utvrditi jesu li kontrole implementirane, budući da to pomaže revizorovom razumijevanju menadžmentovog pristupa razrješavanju određenih rizika te stoga pruža temelj za oblikovanje i obavljanje daljnjih revizijskih postupaka koji reagiraju na ove rizike kako to zahtijeva MRevS 330. Što se rizik ocjenjuje višim u spektru inherentnog rizika to uvjerljiviji trebaju biti revizijski dokazi. Čak ako revizor ne planira testirati operativnu učinkovitost identificiranih kontrola, revizorovo razumijevanje ipak može utjecati na oblikovanje, vrstu, vremenski raspored i opseg dokaznih revizijskih postupaka koji reagiraju na povezane rizike značajnih pogrešnih prikazivanja. Iterativna priroda revizorovog razumijevanja i ocjenjivanja informacijskog sustava i komuniciranja te kontrolnih aktivnosti A126. Kao što je objašnjeno u točki A49, revizorovo razumijevanje subjekta i njegovog okruženja te primjenjivog okvira financijskog izvještavanja može pomoći revizoru pri razvijanju početnih očekivanja o klasama transakcija, stanjima računa ili objavljivanjima koje mogu biti signifikantne klase transakcija, stanja računa i objavljivanja. U stjecanju razumijevanja komponente informacijskog sustava i komunikacije u skladu s točkom 25(a), revizor može koristiti ova početna očekivanja u svrhu utvrđivanja opsega razumijevanja subjektovih aktivnosti obrade informacija koji treba steći. A127. Revizorovo razumijevanje informacijskog sustava uključuje razumijevanje politika koje definiraju tokove informacija povezanih sa subjektovim signifikantnim klasama transakcija, stanjima računa i objavljivanjima te ostalim povezanim aspektima subjektovih aktivnosti obrade informacija. Ova informacija i informacije dobivene iz revizorove ocjene informacijskog sustava mogu potvrditi ili dalje utjecati na revizorova očekivanja o početno identificiranim signifikantnim klasama transakcija, stanjima računa ili objavljivanjima (vidjeti točku A126). A128. Pri stjecanju razumijevanja načina na koji informacije povezane s signifikantnim klasama transakcija, stanjima računa i objavljivanjima ulaze, prolaze i izlaze iz subjektovog informacijskog sustava, revizor može također identificirati kontrole u komponenti kontrolnih aktivnosti koje moraju biti identificirane u skladu s točkom 26(a). Revizorova identifikacija i ocjena kontrola u komponenti kontrolnih aktivnosti može se najprije usredotočiti na kontrole nad knjiženjima u dnevnik i kontrole čiju operativnu učinkovitost revizor planira testirati radi oblikovanja vrsta, vremenskog rasporeda i opsega dokaznih postupaka. A129. Revizorova procjena inherentnog rizika može također utjecati na identifikaciju kontrola u komponenti kontrolnih aktivnosti. Na primjer, revizorova identifikacija kontrola povezanih s značajnim rizicima može se obaviti tek kad revizor procijeni inherentni rizik na razini tvrdnje u skladu s točkom 31. Nadalje, kontrole koje reagiraju na rizike za koje je revizor utvrdio da dokazni postupci sami za sebe ne mogu pružiti dostatne i primjerene revizijske dokaze (u skladu točkom 33) mogu se također identificirati tek nakon što revizor obavi procjene inherentnog rizika. A130. Na revizorovo identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja na razini tvrdnje utječu i revizorovo: • razumijevanje subjektovih politika povezanih s njegovim aktivnostima obrade informacija u komponenti informacijskog sustava i komuniciranja, i • identificiranje i ocjenjivanje kontrola u komponenti kontrolnih aktivnosti. Stjecanje razumijevanja informacijskog sustava i komuniciranja (Vidjeti točku: 25) Prilagodljivost opsega A131. Informacijski sustav i povezani poslovni procesi u manje kompleksnim subjektima vjerojatno su manje sofisticirani nego u većim subjektima i vjerojatno uključuju manje kompleksno IT okruženje. Međutim, uloga informacijskog sustava jednako je važna. Manje kompleksni subjekti s izravno uključenim menadžmentom možda neće trebati opširne opise računovodstvenih postupaka, sofisticiranih računovodstvenih evidencija ili pisane politike. Razumijevanje relevantnih aspekata subjektovog informacijskog sustava može stoga zahtijevati manje napora u reviziji manje kompleksnog subjekta i može uključivati veći opseg postavljanja upita nego promatranja ili provjere dokumentacije. Međutim, potreba za stjecanjem razumijevanja ostaje važna kako bi se dobila osnova za oblikovanje daljnjih revizijskih postupaka u skladu s MRevS-om 330 te može dalje pomoći revizoru pri identificiranju i procjenjivanju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja. (vidjeti točku A86). Stjecanje razumijevanja informacijskog sustava (Vi