Međunarodni računovodstveni standardi

Međunarodni računovodstveni standardi Upute za korištenje Elektronička pošta Početna stranica Međunarodni računovodstveni standardi NN 36/1993 (27.4.1993.), Međunarodni računovodstveni standardi MINISTARSTVO FINANCIJA Na temelju članka 15. Zakona o računovodstvu ("Narodne novine", br. 90/92) Ministarstvo financija objavljuje MEĐUNARODNE RAČUNOVODSTVENE STANDARDE Međunarodni računovodstveni standard i Objavljivanje računovodstvenih politika Uvod 1. Ovaj se Izvještaj bavi objavljivanjem svih značajnih računovodstvenih politika koje su usvojene pri sastavljanju i prezentiranju financijskih izvještaja. 2. Cilj Međunarodnih računovodstvenih standarda i značaj koji im se pridaje izložen je u Predgovoru Izvještajima o Međunarodnim računovodstvenim stalidardima. 3. Definicija "financijski izvještaj" ako je dana u Predgovoru Izvještajima o Međunarodnim računovodstvenim standardima ovdje se radi priIkladnosti ponavlja. Pojam "financijskf izvještaji" obuhvača bilancu, izvještaj o dobiti ili račun profita i gubitka, bilješke i druge izvještaje obrazloženja ako su označeni kao sastavni dio financijskih izvještaja. Međunarodnl ršunovodstveni standardi odnose se na finacijske izvještaje bilo kojeg komercijalnog, proizvodnog i drugog poduzeća: 4. Management takvog poduzeća može sastavljati financijske izvještaje za svoje potrebe na razne načine koji najbolje odgovaraju internim potrebama upravljanja. Kada se financijski Izvještaji izdaju za druge korisnike, kao što su dioničari, vjerovnici zaposleni i širu javnost uopće, trebaju biti u skladu s Međunarodnim računovodstvenim standardima. 5. Financijski izvještaji stavljaju se na raspolaganje najčešće jednom godišnje i podliježu izvještaju revizora. Temeljne računovodstvene pretpostavke 6. Sastavljanje financijskih izvještaja podliježe određenim temeljnim računovodstvenim pretpostavkama. One se obično posebno ne navode jer se njihovo prihvaćanje i upotreba pretpostavlja. Ako one nisu primjenjene, treba ih objaviti zajedno s razlozima. 7. Međunarodni komitet za računovodstvene standarde usvojio je sljedeće temeljne računovodstvene pretpostavke.

1. a)Neograničenost vremena poslovanja Obično se smatra da poduzeće vremenski neograničeno posluje,to jest da će u doglednoj budućnosti nastaviti s poslovanjem. Pretpostavlja se da ne postoji ni namjera ni potreba likvidacije ili značajno smanjenje opsega svojeg poslovanja.
2. b)Dosljednost Pretpostavlja se da se računovodstvene politike dosljedno primjenjuju iz razdoblja u razdoblje.
3. c)Nastanak događaja Prihodi i troškovi utvrđuju se prema nastanku događaja to jest priznaju se kad su zarađeni kad su nastali (a ne kad je novac primljen ili isplaćen), a unose se u financijske izvještaje razdoblja na koje se odnose. Razmatranja koja se odnose na proces povezivanja (sučeljavanja) troškova s prihodima prema načelu nastanka događaja ne obrađuju se u ovom Izvještaju. Računovodstvene politike 8. Računovodstvene politike obuhvačaju načela, osnove, konvencije, pravila i postupke koje je managment usvojio prilikom sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja. Postoji mnogo različitih računovodstvenih politika u primjeni, čak i kada se odnose na isti predmet; potrebna je prosudba pri izboru i primjeni onih politika koje uvjetima poduzeća najbolje odgovaraju da se pravilno prikaže njegov financijski položaj i rezultat njegova poslovanja. 9. Prilikom izbora i primjene odgovarajućih računovodstvenih politika i sastavljanja financijskih izvještaja managemenet se treba držati ovih triju kriterija:
4. a)Razboritost Neizvjesnosti neizbježno okružuju mnoge transakcije. To valja uzeti u obzir, primjenjujući načelo razboritosti pri sastavljanju financijskih izvještaja: Medutim, razboritost ne opravdava stvaranje tajnih ili skrivenih pričuva.
5. b)Suština važnija od oblika. Transakcije, i druge događaje treba obračunati i prezentirati u skladu s njihovom suštinom i financijskom stvarnošću; samo u skladu s njihovim zakonskim oblikom.
6. c)Značajnost Financijski izvještaji trebaju objaviti sve pozicije koje su dovoljno značajne da utječu na prosudbu ili donošenje odluka. Objašnjenje 10. Financijski izvještaji moraju biti jasni i razumljivi. Oni su zasnovani na računovodstvenim politikama koje se razlikuju od poduzeća do poduzeća, kako unutar jedne zemlje, lako između raznih zemalja. Stoga je, da bi se financijski izvještaji mogli pravilno razumjeti, prijeko potrebno objavljivati značajne računovodstvene politike na kojima su oni zasnovani. Objavljivanje tih računovodstvenih politika treba biti sastavni dio financijskih izvještaja; od pomoći je korisniku ako su sve objavljene na jednom mjestu. Ponekad je primjenjen pogrešan ili neprikladan postupak za pozicije bilance, izvještaja o dobiti ili računa dobiti ili gubitka, te i drugim izvještajima. Objavljivanje primijenjenog postupka u svakom je slučaju nužno, ali to objavljivanje ne može ispraviti pogrešan ili neprikladan postupak. Korisnici financijskih izvještaja 11. Financijski izvještaji pružaju informacije koje koriste različiti korisnici posebice dioničari, vjerovnici (sadašnji i mogući) i zaposleni u poduzeću. Ostale važne kategorije korisnika financijskih izvještaja uključuju dobavljače kupce, sindikate, financijske analitičare, statistićare, ekonomiste, porezne i zakonodavne vlasti. 12. Financijski izvještaji trebaju korisnicima kao dio informacije potrebne, uz ostalo, za procjene i donošenje financijskih odluka. Oni ne mogu pouzdano prosuđivati o tim pitanjima, ako financijški izvještaji jasno ne objavljuju značajne računovodstvene politike koje su bile primijenjene prilikom sastavljanja tih izvještaja. Promjene u računovodstvenim politikama i njihovo objavljivanje 13. Zadaća tumačenja financijskih izvještaja zamršena je zbog usvajanja različitih politika u mnogim područjima računovodstva. Ne postoji jedinstvena lista usvojenih računovodstvenih politika na kofu se korisnici mogu uputiti, a raznovrsne računovodstvene politike, kojima se sada raspolaže u primjeni, mogu proizvesti bitno različite financijske izvještaje, iako su zasnovani na istim događajima i uvjetima, Primjeri područja u kojima postoje različite računovodstvene politike i koje, stoga zahtijevaju objavjivanje odabranog računovodstvenog postupka jesu: Opće Politika konsolidiranja. Konvertiranja ili prevođenje inozemnih valuta uključujući raspoređivanje pozitivnth i negativnih tečajnih razlika. Opća politika procjena - vrednovanja (npr. trošak nabave, opća kupovna moć, vrijednost zamjene) Događaji nastali nakon datuma bilance Najmovi, kupnje na otplatu ili transakcije otplate kamate po toj osnovi Porezi Trajni ugovori Franšize Sredstva Potraživanja Zalihe (i proizvodnje u tijeku) i odgovarajući trošak prodanih dobara Sredstva koja podliježu obvezi amortiziranja i amortizacija Usjevi Zemljište koje drži u posjedu za razvoj i odnosni troškovi razvoja Ulaganja: u podružnice, pridružene kompanije i ostala ulaganja Istraživanje i razvoj Patenti i zaštitni znaci Goodwill Obveze i rezerviranja Garancije Obveze i nepredviđeni događaji Troškovi mirovinskog osiguranja i za planirane mirovine Otpremnine i plaćanje otpuštenim radnicima Profiti i gubici Metode priznavanja prihoda Održavanje, popravci i poboljšanja Dobici i gubici pri ustupanju imovine. Računovodstveni postupak sa zakonskom ili drugom rezervom, uključujući izravno terećenje i odobrenje računa rezervi. 14. Računovodstvene politike još uvijek se redovito i u potpunosti ne objavljuju u svim financijskim izvještajima. Postoje znatne razlike u obliku, jasnoći i potpunosti objavljivanja, kako unutar jedne zemlje tako i između zemalja, čak i tamo gdje se računovodstvene politike objavljuju. Moguće je da se unutar jednog slsupa financijskih izvještaja neke značajne računovodstvene politike objavljuju, a druge, isto tako značajne, ne objavljuju. Čak i u onim zemljama gdje se zahtijeva objavljivanje svih značajnih računovodstvenih politika, ne stoje uvijek na raspolaganju uputstva koja osiguravaju ujednačenost u metodi objavljivanja. Porast međunarodnih poduzeća i međunarodnih financija povećalo je potrebu za većom ujednačenošću financijskih izvještaja preko državnih granica. 15. Financijski izvještaji trebaju prikazati usporedne iznose za prethodno razdoblje. Ako je učinjena promjena u računovodstvenoj politici koja ima značajni učinak, nužno je objaviti i kvantiricirati taj učinak. Promjenu u računovodstvenoj politici koja možda nema značajni učinak u tekučoj godini također treba objaviti, ako bi mogla imati značajan učinak u sljedećim godinama. Međunarodni računovodstveni standard 1 Objavljivanje računovodstvenih politika Međunarodni računovodstveni standard 1 obuhvaće točke 16-23 ovog Izvještaja. Standard treba čitati u kontekstu točke 1 - 15 ovog Izvještaja i Predgovora Izvještajima o Međunarodnim računovodstvenim standardima. 16. Neograničenost vremena poslovanja, dosljednost i sastanak događaja temeljne su računovodstvene pretpostavke. Kada su temeljne računovodstvene pretpostavke estupljene u financijskim izvještajima, ne zahtijeva se objavljivanje takvih pretpostavki. Ako se nije postupilo prema temeljnoj računovodstvenoj pretpostavci, tu činjenicu, zajedno s razlozima, treba objaviti. 17. Razboritost, suština važnija od oblika i značajnost određuju izbor i primjenu računovodstvenih politika: 18. Financijski izvještaji trebaju sadržavati jasno i precizno objavljivanje svih značajnih računovodstvenih politika koje su se primijenjivale: 19. Objavljivanje primjenjivanih značajnih računovodstvenih politika treba činiti sastavni dio financijskih izvještaja u pravilu i one trebaju biti objavljene na jednom mjestu. 20. Pogrešno ili neprikladno postupanje s pozicijama u bilanci, izvještaju o dobiti ili računu profita i gubitka i drugim izvještajima ne može se ispraviti objavljivanjem korištenih računovodstvenih politika ili bilješkama ili obrazloženjima. 21. Financijski izvještaji trebaju prikazati usporedne iznose za prethodno razdoblje. 22. Promjenu u računovodstvenoj politici koja ima značajni učinak u tekućem razdoblju ili koja može imati značajni učinak na iduća razdoblja treba, zajedno s razlozima objaviti. Učinak promjene, ako je značajan, treba objaviti i vantificirati. 23. Ovaj Međunarodni računovodstveni standard stupa na snagu i primjenjuju se na financijske izvještaje koji obuhvaćaju razdoblje koje počinje 1. siječnja 1975. ili poslije toga. Međunarodni računovodstveni standard 2 Vrednovanje i prezentiranje zaliha u kontekstu sustava troškova nabave Uvod 1. Ovaj Izvještaj bavi se vrednovanjam i prezentiranjem zaliha u financijskim izvještajima prema sustavu troškova nabave koji čini najšire prihvaćenu osnovu za prezentiranje financijskih izvještaja. 2. Komitet je svjestan postojanja i drugih predloženih ili upotrijebljenih sustava u financijskim izvještajima, uključujući sustave koji se temelje na troškovime zamjene ili drugim tekućim vrijednostima. Vrednovanje i prezentiranje zaliha u kontekstu tih sustava izvan su djelokruga ovog Izvještaja. Međunarodni računovodstveni standard 1, "Objavljivanje računovodstvenih politika", zahtijeva da se mora usvojeni sustav jasno navesti. Ovaj Izvještaj ne bavi se zalihama nagomilanim na temelju dugoročnih ugovora o izgradnji, kao ni postupkom s zalihama nusproizvoda. Definicije 4. U ovom Izvještaju slijedeći izrazi se upotrebljavaju s određenim značenjem: Zalihe su materijalna imovina koja je
7. a)namjenjena prodaji u redovnom tijeku poslovanja,
8. b)u procesu proizvodnje za takvu prodaju, ili
9. c)namjenjena utrošku u proizvodnji robe ili usluga namijenjenih za prodaju. Troškovi nabave zaliha su ukupni troškovi kupnje, troškovi konverzije i drugi troškovi nastali u procesu dovođenja zaliha na njihovu sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje. Troškovi kupnje obuhvaćaju kupovnu cijenu uključujući uvozne carine i druge poreze na promet, troškove prijevoza, ćuvanja i rukovanja i sve druge troškove koji se izravno mogu dodati troškovima nabave, umanjeni za diskonte, rabate i subvencije: Troškovi konverzije su oni troškovi koji su, pored troškova kupnje, nastali u procesu dovođenja zaliha na njihovu sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje. *U tekstu ovog standarda rabi se izraz "zalihe", a u nekim zemijama upotrebljava se sintagma "zalihe i proizvodnja u tijeku". Neto moguća prodajna vrijednost je procijenjena prodajna cijena u redovnom tijeku poslovanja umanjena za troškove završavanja i za troškove koji su nužni da bi omogućili prodaju. Objašnjenje 5. Zalihe obuhvaćaju značajan dio imovine mnogih poduzeća. Zato vrednovanje i prezentiranje zaliha ima značajan učinak pri utvrđivanju i prezentiranju financijskog položaja i rezultata poslovanja tih poduzeća. Utvrđivanje troška nabave 6. Pri utvrđivanju troška nabave kako je definirano u točki 4, u praksi nastaju različita tumačenja u odnosu na opće troškove proizvodnje, druge opće troškove i na metodu obračuna troškova koji će se primjenjivati. Opći troškovi proizvodnje 7. Opći troškovi proizvodnje obuhvaćaju troškove nastale u svezi s proizvodnjom, osim troškova izravnih materijala i izravnog rada. Primjeri su neizravni materijali i rad, amortizacija materijalne imovine i održavanje tvorničkih zgrada i opreme, te trošak tvornićkog managementa i administracije. 8. Opći troškovi proizvodnje zahtijevaju da se pomoću analize utvrdi dio koji se odnosi na dovođenje zaliha na sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje i da se tako uključe u troškove konverzije pri utvrđivanju nabavnih troškova zaliha. 9. I fiksni i vrijabilni opći troškovi proizvodnje, nastali tiiekom proizvodnje, obično se raspoređuju na troškove konverzije. Ova se praksa temelji na gledištu da su oba troška nastala u svezi s dovođenjem zaliha na sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje. Fiksni opći troškovi proizvodnje ponekad se, u potpunosti ili djelomično, isključuju iz troškova konverzije jer se smatra da nisu izravilo utjecali na dovođenje zaliha na sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje. 10. U razdoblju niske proizvodnje ili ako tvornica miruje, uobičajeno je ograničiti raspoređivanje općih fiksnih troškova proizvodnje na troškove konverzije, dovodeći ih u svezu s proizvodnim kapacitetom pogona, a ne sa stvarnom razinom korištenja. Kapacitet proizvodnih postrojenja različito se tumači; primjerice, kao normalna proizvodnja koja se očekuje da će se ostvariti tijekom određenog razdoblja ili sezone, ili kao maksimalna proizvodnja koja se u praksi može ostvariti. Tumačenje se unaprijed određuje i dosljedno primjenjuje i ne mijenja se prema trenutnim uvjetima. 11. Slično tome, izuzetno veliki iznosi otpadaka materijala, rada ili ostalih rashoda - koji se ne odnose na dovođenje zaliha na njihovu sadašnju lokaciju ili u sadašnje stanje, isključuju se iz troškova konverzije. Ostali opći troškovi 12. U svezi s dovođenjem zaliha na njihovu sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje, osim općih troškova proizvodnje, nastaju ponekad i ostali opći troškovi, primjerice kao što su izdaci nastali u dizajniranju proizvoda namijenjenih za specifične kupce. S druge strane, rashod prodaje i opći administrativni troškovi, troškovi istraživanja i razvoja i kamata obično se ne smatraju troškovima nastalim u svezi s dovođenjem zaliha na sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje. Metode obračuna troškova 13. Za obračun troškova danas se koristi nekoliko značajno različitih metoda s različitim učincima, to su sljedeće:
10. a)prva ulazna - prva izlazna (FIFO)
11. b)ponderirana prosječna cijena,
12. c)posljednja ulazna - prva izlazna (LIFO)
13. d)zalihe po stalnim cijenama,
14. e)specifična identifikacija,
15. f)sljedeća ulazna - prva izlazna (NIFO)
16. g)najnovija nabavna cijena. 14. Metode FIFO, ponderirana prosječna cijena, LIFO, zalihe po stalnim cijenama i specifična identifikacija služe se cijenama koje su nekad u tom poduzeću postojale. Metode NIFO i najnovija nabavna cijena koriste cijene koje nisu nikad postojale i stoga nisu zasnovane na nabavnim troškovima. 15. Specifična identifikacija je metoda kojom se specifični troškovi dodaju identificiranim vrstama zaliha. Ovo je prikladan postupak za robu koja je kupljena ili proizvedena i izdvojena za specifični projekt. Međutim ako se ova metoda primjenjuje za vrste zaliha koje su obično međusobno razmjenjive izbor vrsta može se provesti na način koji predodređuju učinke na profit. Vrednovanje zaliha ispod troškova nabave 16. Troškovi nabave zaliha možda se ne mogu realizirati, ako su se prodajne cijene smanjile, ako su zalihe oštećene ili ako postanu potpuno ili djelomično zastarjele. Praksa svođenja zaliha ispod troškova nabave na neto prodajnu vrijednost u skladu je s gledištem da tekuća sredstva ne treba knjižiti iznad iznosa za koje se, očekuje da se mogu postići prodajom. Smanjenje vrijednosti zaliha izračunava se posebno za pojedinu vrstu, skupinu sličnih predmeta, čitatvu skupinu zaliha (na primjer gotovih proizvoda) ili predmeta koji se odnose na neku vrstu poslovanja, ili se izračunavaju na ukupnoj osnovici za sve zalihe poduzeća. Praksa svođenje vrijednosti zaliha, koja se temelji na skupini zaliha, vrsti poslovanja ili na ukupnoj osnovi, ima za posljedicu prebijanje nastalih gubitaka s nerealiziranim dobicima. 17. U nekim se zemljama svođenje zaliha ne temelji na praksi opisanoj u točki 16. Na primjer, za svođenje ispod troškova nabave primjenjuje se određeni proizvoljni postotak na iznose zaliha izračunate na drukčiji način, i neobjavljenim smanjenjima, što stvara skrivene pričuve, to ima neprikladne učinke na financijske izvještaje. Prezentiranje zaliha 18. Potklasifikacija zaliha u financijskim izvještajima obavješćuje čitatelje o iznosima raznih kategorija zaliha i obujmu promjena od jednog do drugog razdoblja. Uobičajena potklasifikacija zaliha obuhvaća materijal, proizvodnju u tijeku, gotove proizvode, trgovinsku robu, pomoćni materijal za proizvodnju. 19. "Zalihe" u bilanci obična se sastoje od stavki obuhvaćenih definicijom zaliha u točki 4. Druge stavke koje se ponekad prikazuju pod naslovom "zalihe", primjerice to su pomoćni materijali koji nisu namijenjeni proizvodnji i zalihe za istraživanje i razvoj. Međunarodni računovodstveni standard 2 Vrednovanje i prezentiranje zaliha u kontekstu sustava troškova nabave Međunarodni računovodstveni standard 2 obuhvaća točku 2. i točke 20 - 36 ovog izvještaja. Ovaj standard treba čitati u kontekstu točaka 1 do 19 ovog Izvještaja i Predgovora Izvještajima Međunarodnim računovodstvenim standardima 20. Zalihe treba vrednovati po nižoj vrijednosti ili troškovima nabave ili po neto-prodajnoj vrijednosti. Utvrđivanje troškova nabave 21. Troškovi nabave proizvedenih zaliha trebaju uključiti sustavan raspored onih općih troškova proizvodnje koji se odnose na dovođenje zaliha na sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje. Raspored fiksnih općih troškova proizvodnje na troškove konverzije treba zasnivati na kapacitetu postrojenja. Ako su fiksni opći troškovi proizvodnje potpuno ili značajno isključeni iz vrednovanja zaliha jer nisu izravno u svezi s dovođenjem zaliha na sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje, tu činjenicu treba objaviti. 22. Opće troškove osim općih troškova proizvodnje, treba uključiti kao dio troškova zaliha samo do veličine za koju je očigledno da se odnosi na dovođenje zaliha na sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje. 23. Iznimni iznosi otpada na materijalu, radu ili drugi troškovi ne trebaju se uključiti kao dio troškova zaliha. 24. Izuzev kako je izloženo u točkama 25. i 26. troškovi nabave zaliha trebaju se obračunati po metodi FIFO ili po metodi ponderiranih prosječnih cijena. 25. Vrste zaliha koje obično nisu međusobno razmjenjive ili proizvedena roba nije izdvojena za posebne projekte, trebaju se obračunati primjenjujući specifičnu identifikaciju njihovih individualnih trošova. 26. Metode LIFO ili zalihe po stalnim cijenama mogu se primjenjivati pod uvjetom da se objaljuje razlika između iznosa zaliha prikazanih u bilanci bilo
17. a)iznosa nižeg od iznosa dobivenog u skladu s točkom 24. i neto-prodajne vrijednosti, bilo
18. b)tekuće cijene na datum bilance i neto-prodajne vrijednosti. 27. Tehnikama, kao što su metoda standardnih troškova za vrednovanje proizvoda ili metoda, prodajnih cijena na malo za vrednovanje trgovinske robe, može se prikladno koristiti, ako one dosljedno daju rezultate približne onima koji bi se mogli dobiti u skladu s točkom 20. Utvrđivanje neto-prodajne vrijednosti 28. Procjena neto-prodajne vrijednosti ne bi se trebala temeljiti na privremenim kolebanjima cijena ili troškova, već na najpouzdanijem dokazu raspoloživom u vrijeme procjene vrijednosti po kojoj se očekuje realizacija zaliha. 29. Vrijednost zaliha treba otpisati do neto-prodajne vrijednosti po pojedinoj vrsti ili po skupini sličnih vrsta; izabranu metodu valja dosljedno primjenjivati. 30. Neto-prodajna vrijednost količine zaliha koja se drži da se zadovolje čvrsti prodajni ugovori treba se temeljiti na ugovorenoj cijeni. Ako su ugovorene prodane zalihe manje od količine koja se drži, neto-prodajna vrijednost viška tih zaliha treba se temeljiti na općim tržišnim cijenama2 31. Normalne količine materijala te pomoćnog materijala koji se drže za proizvodnju proizvoda namijenjenih prodaji ne treba svoditi ispod troškova nabave, ako se očekuje da će gotovi proizvodi, u koje če oni biti ugrađeni, biti realizirani po nabavnim troškovima ili iznad nabavnih lroškova. Osim toga, pad cijene materijala može ukazati da će troškovi koštanja gotovih proizvoda koji će se proizvesti premašiti neto-prodajnu vrijednost i u tom slučaju treba provesti svođenje vrijednosti zaliha materijala; u tom slučaju trošak zamjene može biti najpogodnija raspoloživa mjera za neto-prodajnu vrijednost tog materijala. Prezentiranje zaliha u finanancijskim izvještajima 32. Profit i gubitak razdoblja treba teretiti s iznosom za prodane ili utrošene zalihe (samo ako nisu raspoređeni na druge račune sredstava) kao i s iznosom bilo kojeg svođenja zaliha u tom razdoblju na neto-prodajnu vrijednost. 33. Zalihe treba potklasificirati u bilancama ili u bilješkama uz financijske izvještaje na način koji odgovara poslovanju poduzeća, a u okviru svake važnije kategorije zaliha navesti i njihove iznose. 34. Računovodstvene politike koje su usvojene radi vrednovanja zaliha, uključujući korištenu metodu obračuna troškova, treba objaviti. Promjena u računovodstvenoj politci koja se odnosi na zalihe koje imaju značajan učinak u tekućem razdoblju ili koje mogu imati značajan utjecaj na naredna razdoblja treba objaviti uz obrazloženje. Učinak promjene, ako je značajan treba objaviti i kvantificirati (vidi Međunarodni računovodstveni standard 1, Objavljivanje računovodstvenih politika). 35. Ako su pod naslovom "zalihe" prikazane druge stavke, osim onih koje su sadržane u definiciji iz točke 4, treba objaviti njihovu prirodu, iznos i osnovu za vrednovanje. Datum stupanja na snagu 36. Ovaj Međunarodni računovodstveni standard stupa na snagu i primjenjuje se na financijske izvještaje za razdobije koje počinje 1. siječnja 1975. ili poslije toga. Međunarodni računovodstveni standard 3 Konsolidirani financijski izvještaji Ovaj standard je zamijenjen MRS-om 27, Konsolidirani financijski izvještaji i računovodstvo ulaganja u podružnice i MRS-om 28, Računovodstvo ulaganja u pridružene kompanije i primjenjuju se na financijske izvještaje za, razdoblje koje počinje 1. siječnja 1990. ili poslije toga. Međunarodni računovodstveni standard 4 Računovodstvo amortizacije Uvod 1. Ovaj Izvještaj bavi se rađunovodstvom amortizacije i odnosi se za sva sredstva koja podliježu amortizaciji, osim:
19. a)šuma i sličnih obnovljivih prirodnih resursa;
20. b)izdataka za istraživanje i ekstrakciju minerala, nafte, prirodnog plina i sličnih neobnovljivih resursa;
21. c)izdataka za istraživanje i razvoj;
22. d)goodwill. Definicije 2. U ovom se Izvještaju slijedeći izrazi upotrebljavaju s određenim značenjem. Amortizacija je raspored iznosa za koji se sredstvo amortizira tijekom procijenjenog korisnog vijeka trajanja. Amortizacija za obračunsko razdoblje tereti prihod izravno ili neizravno. Sredstva koja podliježu amortizaciji jesu sredstva:
23. a)za koja se očekuju da će se koristiti duže od jednog obračunskog razdoblja,
24. b)koja imaju ograničen koristan vijek trajanja, i
25. c)koja poduzeće drži za upotrebu u proizvodnji ili prodaji robe i pružanju usluga, za iznajmljivanje drugima ili za administrativne svrhe. Korišten vijek je ili
26. a)razdoblje u kojem se očekuje da će poduzeće upotrebljavati sredstvo koje se amortizira; ili
27. b)broj proizvoda ili sličnih jedinica za koje se očekuje da će ih poduzeće ostvariti tim sredstvom. Amortizeaijski iznos sredstva koje se amortizira je njegova nabavna vrijednost ili drugi iznos koji zamjenjuje nabavnu cijenu u financijskom izvještaju umanjen za procijenjeni ostatak vrijednosti. Objašnjenje 3. Sredstva koja podliježu amortizaciji čine značajan dio imovine mnogih poduzeća. Stoga amortizacija ima značajan utjecaj u utvrđivanju i prežentiranju financijskog položaja i rezultata poslovanja tih poduzeća. 4. Ponekad se zastupa stajalište da u slučaju povećanja vrijednosti sredstava ne treba obračunati amortizaciju iznad iznosa vrijednosti po kojem se vodi u financijskim izvještajima. Smatra se, međutim, da amortizaciju treba obračunati u svakom obračunskom razdoblju na temelju amortizacijskog iznosa bez obzira na porast vrijednosti tog sredstva. Korisni vijek 5. Procjena korisnog vijeka trajanja sredstva koje podliježe, amortizaciji iji skupine sličnih sredstava pitanje je prosudbe koja se obično temelji na iskustvu sa sličnim vrstama sredstava. Za sredstvo za koje se primjenjuju nove tehnologije ili se ono primjenjuje u proizvodnji nekog novog proizvoda ili neke nove usluge za koje ne postoji veće iskustvo, procjena korisnog vijeka trajanja je teža, ali je ipak potrebna. 6. Korisni vijek trajanja sredstva koje se amortizira za neko poduzeće može biti kraći od njegova fizičkog trajanja. Osim fizičkog trošenja koje ovisi o radnim čimbenicima, kao što je broj smjena u kojima se koristi sredstvo te program popravaka i održavanja u poduzeću, treba uzeti u obzir i druge čimbenike. To uključuje zastarijevanje zbog tehnoloških promjena ili poboljšanja u proizvodnji, zastarijevanje zbog promjene u potražnji na tržištu proizvoda ili usluga koje se proizvnde tim sredstvom i zakonskog ograničenja kao primjerice datum isteka najma. Ostatak vrijednosti 7. Ostatak vrijednosti nekog sredstva često je beznačajan i u obračunu amortizacijskog iznosa može se zanemariti. Ako je vjerojatno da je ostatak vrijednosti značajan, on se procjenjuje s danom nabavke ili s danom neke kasnije revalorizacije sredstva na temelju prosječne prodajne vrijednosti koja se može ostvariti s tim datumom za slična sredstva, a koja su dostigla kraj svog vijeka trajanja a radila su pod uvjetima sličnim onima u kojima će se to sredstvo koristiti. Bruto-ostatak vrijednosti u svim se slučajevima smanjuje za očekivane troškove likvidacije na kraju korisnog vijeka tog sredstva: Metode amortizacije 8. Iznosi amortizacije raspoređuju se na čitav niz različitih načina za svako obračunsko razdoblje tijekom korisnog vijeka trajanja sredstva. Pri tome je manje značajno za koju se metodu amortizacije opredjeljuje, ali je nužno da se ona dosljedno prjmjenjuje, bez obzira na razinu rentabilnosti poduzeća i na porezna razmatranja, jer se tako osigurava usporedivost poslovanja poduzeća od jednog do drugog razdoblja. *Ovaj Izvještaj se ne bavi se razlikama koje nastaju zamjenom nabavne vrijednosti revalorizacijom Zemljište i građevina 9. Zemljište, načelno, ima neograničen vijek trajanja i obično ne podliježe amortiziranju. Međutim, sa zemljištem koje zaista ima ograničeni korisni vijek trajanja za poduzeće postupa se kao sa sredstvom koje podliježe amortizaciji. 10. Građevine su sredstva koja podliježu amortiziranju, jer spadaju pod definiciju u točki 2. 11. Neka poduzeća ne postupaju s građevinama kao sa sredstvima koja se amortiziraju, jer ukupna vrijednost zgrade i zemljišta na kojem je izgrađena ne opada. Budući da su zemljišta i građevine odvojena sredstva, priznavanje u računovodstvene svrhe svakog porasta vrijednosti zemljišta odvojeno je pitanje od utvrđivanja iznosa amortizacije za zgrade. Objavljivanje. 12. Izbor metode rasporeda i procjene korisnog vijeka trajanja nekog sredstva koje se amortizira pitanje je prosudbe. Objavljivanje usvojenih metoda i procijenjenih korisnih vijekova trajanja ili primijenjenih stopa amortizacije pruža korisnicima financijskih izvještaja informacije koje omogućuju da razmotre izabrane politike koje je izabrao management poduzeća i da ju usporede s drugim poduzećima. Iz sličnih je razloga nužno objaviti iznos amortizacije raspoređen u jednom razdoblju i ispravak vrijednosti* 1a kraju tog razdoblja. Međunarodni računovodstveni standard 4 Računovodstvo amortizacije Međunarodni računovodstveni standard 4 obuhvaća točke 13 do 19 ovog Izvještaja. Standard treba čitati u kontekstu točaka 1 do 12 ovog Izvješteja 9 Predgovora Izvještajima o Međunarodnim računovodstvenim standardima. 13. Amortizacijski iznos nekog sredstva koje podliježe amortiziranju treba rasporediti sustavno na svako obračunsko razdoblje tijekom korisnog vijeka trajanja tog sredstva. 14. Izabranu metodu amortizacije trebadosljedno primjenjivati od jednog do drugog razdoblja, osim ako izmijenjene okolnosti ne opravdavaju promjene. U obračunskom razdoblju u kome se mijenja metoda treba kvantificirati i objaviti učinak i razloge promjene. 15. Korisni vijek trajanja sredstva koje podliježe amortiziranju treba procijeniti nakon razmatranja sljedečih čimbenika :
28. a)očekivanog fizičkog trošenja,
29. b)zastarjevanja,
30. c)zakonskih i drugih ograničenja korištenja sredstava. 16. Korisni vijek trajanja značajnih sredstava ili grupa sredstava koje podliježu amortiziranju treba s vremena na vrijeme preispitati, a stope amortizacije uskladiti za tekuća i buduća razdoblja, ako su očekivanja bitno različita odprethodnih procjena. Učinak promjene treba objaviti u obračunskom razdoblju u kome je nastala promjena. * U doslovnom prijevodu pojam "isptavak vrijednosti" trebalo bi prevesti "akumulirana amortizaija" 17. Temelj za vrednovanje koji se primjenjuje za određivanje iznosa po kojem se vode sredstva koja podliježu amortiziranju treba uključiti s objavljivanjem drugih računovodstvenih politika vidi Međunarodni računovodstveni standard 1, Objavljivanje računovodstvenih politika. 18. Za svaku značajniju skupinu sredstva koja podliježu amortiziranju treba objaviti sljedeće:
31. a)korištene metode amortizacije,
32. b)korisni vijek trajanja i primijenjenu stopu amortizacije,
33. c)ukupno raspoređenu amortizaciju za to razdoblje,
34. d)nabavnu vrijednost sredstava koja podliježe amortiziranju i odnosni ispravak vrijednosti. Datum stupanja na snagu 19. Ovaj Međunarodni računovodstveni standard stupa na snagu za financijske izvještaje koji obuhvaćaju razdoblja što počinju 1. sječnja 1977. ili poslije toga. Međunarodni računovodstveni standard 5 Informacije koje treba objaviti u financijskim izvještajima Uvod 1. Ovaj Izvještaj se bavi s informacijama koje treba objaviti u financijskim izvještajima koji uključuju bilancu, izvještaj o dobiti, bilješke i druge izvještaje i obrazloženja koja se smatraju dijelom financijskih izvještaja. 2. Financijski su izvještaji, uz druge svrhe potrebni za procjene i donošenje financijskih odluka. Ako financijski izvještaji nisu jasni i razumljivi, korisnici neće moći donositi pouzdane prosudbe: Informacije potrebne u tu svrhu često prelaze potreban minimum da se zadovolje domaći zakoni ili organi vlasti. 3. U ovom su Standardu istaknuta određena miminalna objavljivanja. Ona mogu biti proširena iscrpnijim priopćenjima koja se zahtijevaju po drugim međunarodnim računovodstvenim standardima, koja se bave posebnim računovodstvenim pitanjima. 4. U ovom se Standardu ne predlaže određeni obrazac za prezentiranje financijskih izvještaja. Raspored i grupiranja u ovom Standardu temelje se na pozicijama značajnim u financijskim izvještajima većine proizvodnih i trgovačkih poduzeća. Za financijske i osiguravajuće kompanije može biti, prikladniji neki drukčiji način prezentiranja i grupiranja. 5. U ovom su Standardu definicije matična kompanija, podružnica i pridružena kompanija iste kao i one u Međunarodnom računovodstvenom standardu 3, Konsolidirani financijski izvještaji. Međunarodni računovodstveni standard 5 Informacije koje treba objaviti u financijskim izvještajima Međunarodni računovodstveni standard 5 obuhvaća točke 6 -19. Standard treba čitati u kontekstu s točkama 1- 5 ovog Izvještaja kaoi Predgovora Izvještajima o Međunarodnim računovodstvenim standardima. Opća objavljivanja 6. U financijskim izvještajima treba iskazati sve značajne informacije koje su nužne da bi izvještaji bili jasni i razumljivi. 7. Treba navesti naziv poduzeća, zemlju u kojoj je osnovano, datum bilance i obračunsko razdoblje na koje se financijski izvještaji odnose. Ako nisu na drugi način očigledni, treba dati kratak opis prirode poslovanja poduzeća, zakonski oblik poduzeća i valutu u kojoj se podaci u financijskim izvještajima iskazuju. 8. Ako je potrebito, iznose i klasifikacije pozicija treba potkrijepiti dodatnim informacijama kako bi bili jasniji. Značajne stavke ne treba uključiti ili isključiti iz drugih pozicija, a da se oni posebno ne identificiraju. 9. U financijskim izvještajima treba iskazati podudarne podatke s onima iz prethodnog razdoblja. Posebna objavljivanja - bilanca Opće 10. Treba objaviti sljedeće:
35. a)ograničenja vlasništva nad imovinom;
36. b)dano jamstvo u odnosu na obveze;
37. c)metode osiguranja sredstava za mirovine i mirovinske programe;
38. d)neizvjesna sredstva i neizvjesne obveze, ako je moguće kvantificiranje
39. e)iznose rezervirane za buduća kapitalna ulaganja. Dugoročna sredstva 11. Nekretnine postrojenja i oprema - Treba objaviti sljedeće:
40. a)zemljište i građevine
41. b)postrojenje i opremu
42. c)ostale kategorije sredstava, identificirane na prikladan način,
43. d)ispravak vrijednosti Posebno treba objaviti sredstva uzeta ili dana u zakup, kao i sredstva koja su nabavljena na otplatu. 12. Ostala dugoročna sredstva - Treba objaviti odvojeno slijedeće pozicije uključujući, ako je mogućno metodu i razdoblje amortizacije i sve neuobičajene otpise tijekom razddblja:
44. a)Dugoročna ulaganja - ulaganja u podružnice - ulaganja u pridružene kompanije Ostala ulaganja, naznačujući tržišnu vrijednost nabrojenih ulaganja ako se razlikuje od knjigovodstvene vrijednosti u financijskim izvještajima.
45. b)Dugoročna potraživanja - potraživanja po nenaplaćenim računima i robne mjenice - potraživanja od direktora - interna potraživanja - potraživanja od pridružene kompanije - ostalo.
46. c)Goodwill
47. d)Patenti, zaštitni znaci i slična sredstva
48. e)Razgraničeni troškovi, primjerice unaprijed učinjeni troškovi, troškovi reorganizacije i odloženo plaćanje poreza *Pojam "interna potraživanja" rabljen u ovom izvještaju, odnosi se na prikaz salda - stanja ili transakcija prikazanih u financijskim izvještajima između:
49. a)matične kompanije i njezine podružnice
50. b)podružnice i njene matične kompanije ili druge podružnice u grupi. Tekuća sredstva 13. Sljedeće pozicije treba objaviti odvojeno:
51. a)Novac Novac uključuje novac u blagajni te na tekućim i drugim računima kod banaka. Novac koji nije odmah raspoloživ, primjerice sredstva zamrznuta kod inozemnih banaka zbog deviznih ograničenja treba objaviti.
52. b)Brzounovčivi vrijednosni papiri, osim dugoročnih ulaganja Treba objaviti tržišnu vrijednost ako se ona razlikuje od knjigovodstvene vrijednosti u financijskim izvještajima.
53. c)Potraživanja - potraživanja od kupaca i po mjenicama - potraživanja od direktora, - interna potraživanja, - potraživanja od pridružene kompanije - ostala potraživanja i unaprijed plaćeni troškovi
54. d)zalihe Dugoročne obveze 14. Sljedeće pozicije treba objaviti odvojeno, ne uključujući dio koji dospijeva za otplatu unutar jedne godine:
55. a)osigurani zajmovi bl neosigurani zajmovi,
56. c)inventni zajmovi
57. d)zajmovi od pridruženih kompanija Sažeto treba prikazati kamatne stope, uvjete otplate, ugovorne obveze, podređene obveze, iznose od konverzije i iznose od neamortizirane premije ili popusta. Tekuće obveze 15. Sljedeće pozicije treba odvojeno objaviti:
58. a)bankovni zajmovi i prekoračenja na računu
59. b)dospjeli dio dugoročnih obveza
60. c)obveze: - obveze po računima i robnim mjenicama - obveze prema direktorima - interne obveze - obveze prema pridruženim kompanijama - porezi na dobit - obveze za dividende - ostale obveze i nedospjeli rashodi. Ostale obveze i rezerviranja 16. Odvojeno treba objaviti značajne pozicije uključene u ostale obveze, u rezerviranja i u nastale obveze. Primjeri takvih pozicija jesu odloženo plaćanje poreza, neostvareni prihod i rezerviranje za mirovine. Dionička gIavnica 17. Sljedeče podatke treba odvojeno objaviti:
61. a)Dionički kapital Za svaku vrstu dioničkog kapitala: Broj ili iznos autoriziranih, izdanih i glavnih dionica2; 2 Pod glavnim dionicama razumijevaju se dionice koje se ne drže kao, "trezorske" dionice., Trezorske dionice su dionice poduzeća otkupljene od strane poduzeća koje ih je izdalo ili od strane pridruženog poduzeća i zakonski stoje na raspolaganju za ponovno udvajanje ili preprodaju. Ova je praksa u nekim zemljama zabranjena. Kapital koji još nije uplaćen; Nominalnu ili zakonsku pojedinačnu vrijednost dionice Promjene na računima dioničkog kapitala tijekom razdoblja; , Prava, prioritete i ograničenja u svezi s raspodjelom dividende i povrata kapitala; Zaostale kumulativne povlaštene dividende Otkupljene dionice; Rezervirane dionice koje će se staviti u promet u budućnosti na temelju opcija i ugovora o prodaji, uključujući uvjete i iznose:
62. b)Preostala glavnica, koja ukazuje na promjene tijekom razdoblja i ograničenja raspodjele - uplaćen kapital iznad nominalne vrijednosti dionice; (premija na dionice) - revalorizacijski višak - rezerve; - zadržane zarade. Posebna objavljivanja - Izvještaj o dobiti 18. Sljedeće informacije treba objaviti:
63. a)Prodaja Ili drugi prihodi iz poslovanja
64. b)Amortizacija
65. c)Prihodi od kamate
66. d)Prihodi od ulaganja
67. e)Rashodi od kamate
68. f)Porez na dobit
69. g)Neuobičajeni troškovi
70. h)Neuobičajena odobrenja
71. i)Značajne interne transakcije između kompanija
72. j)Neto-dobit. Datum stupanja na snagu 19. Ovaj Međunarodni računovodstveni standard stupa na snagu na financijske izvještaje koji obuhvaćaju razdoblja što počinju 1. siječnja 1977. i poslije toga: Međunarodni računovodstveni standard 7 Izvještaj o promjenama u finanajskom položaju Uvod 1. Ovaj Izvještaj bavi se prezentiranjem izvještaja u kojem se za razdoblje sažeto prikazuju sredstva koja su raspoloživa za financiranje poslovnih aktivnosti poduzeća, kao i oblici korištenja tih sredstava. Naziv "Izvještaj o promjenama u financijskom položaju" opisuje izvještaj s takvim ciljem.1 Objašnjenje 2. Izvještaj o promjenama u financijskom položaju često se prezentira zajedno s bilancom i izvještajem o dobitku kao sastavni dio financijskih izvještaja. Uključivanje takvog izvještaja je korisno, jer doprinosi boljem razumijevanju poslovanja i aktivnosti poduzeća za izvještajno razdoblje. 3. Izvještaj o promjenama u financijskom položaju sastavlja se na temelju finallcijskih podataka koji su općenito prepoznatljivi u izvještaju o dobiti, bilanci i odgovarajućim bilješkama. Međutim, izvještaj o promjenama u financijskom položaju pruža informaciju koja možda nije lako pristupačna u upotrebljivom obliku u druga dva izvještaja. Obično se pruža dovoljno podataka da bi se omogućila usklađenost iznosa u izvještaju o promjenama u financijskom položaju s odgovarajućim iznosima u drugim izvještajima. 4. Za svrhe ovog Izvještaja, pod pojmom "sredstva" obično se razumijeva novac, novac i novčani ekvivalenti, ili obrtni (radni) kapital. U izvještaju o promjenama u financijskom položaju objašnjava se posebna uporaba tog izraza. Sredstva koja su ostvarena poslovanjem ili se koriste u poslovanju 1Naziv "lzvještaj o promjenama u financijskom položaju" rabi se kroz čitav ovaj Izvještaj: -u nekim zemljama upotrebljeva se naziv, Izvještaj o izvorima i primjeni sredstava". ili drugi slični nazivi 5. U izvještaju upromjenama u financijskom položaju obično se posebno prikazuju sredstva koja su ostvarena poslovanjem ili se koriste u poslovanju poduzeća. Ova informacija ukazuje na to u kojoj je mjeri poduzeće ostvarilo sredstva poslovanjem ili u kojoj se mjeri sredstva koriste u njegovom poslovanju. 6. Pozicije koje se ne odnose na redovite aktivnosti poduzeća često se u izvještaju o dobiti prezentiraju odvojeno od prihoda koji se ostvaruju redovitim aktivnostima. Ovakva praksa doprinosi većoj korisnosti financijskih izvještaja. Iz sličnih razloga takve pozicije se odvojeno prezentiraju u izvještaju o promjenama u financijskom položaju, bilo pojedinačno ili u ukupnom iznosu. Za svrhe ovog Izvještaja takve se pozicije nazivaju "neuobičajene pozicije". 7. Iznos sredstava koja su ostvarena poslovanjem ili se koriste u poslovanju poduzeća može se prikazati na različite načine. Metoda koju se obično koristi je iskaživanje neto-dobiti ili gubitka i uskladivanje onih prihoda ili rashoda koji ne izazivaju promjene u sredstvima za tekuće razdoblje (na primjer, amortizacija). Alternativna metoda počinje s prihodima iz kojih su tijekom razdoblja ostvarena sredstva od kojih se odbiju troškovi i rashodi koji uključuju kretanje sredstava. Tako dobiveni iznos označuje se kao sredstva iz poslovanja. 8. Kada se neuobičajne pozicije u izvještaju o promjenama u financijskom položaju, posebno prikazuju, oni se također usklađuju do one veličine koje ne uključuju kretanje sredstava: u tekućem razdoblju. Drugi izvori i korištenje sredstava 9. Drugi izvori i korištenje sredstava iskazuju se odvojeno od sredstava koja su ostvarena poslovanjem ili se koriste u poslovanju. Oni uključuju, na primjer:
73. a)utršci od prodaje dugoročnih sredstava;
74. b)izdaci za nabavku dugoročnih sredstava;
75. c)dividende u novcu ili drugim sredstvima;
76. d)emisija dugoročnih dužnićkih vrijednosnih papira;
77. e)iskup i otplata dugoročnih dužničkih vrijednosnih papira;
78. f)emisija dionica za novac ili za druga sredstva;
79. g)iskup ili ponovna kupovina dionica za novac ili za druga sredstva. 10. Neke financijske transakcije poduzeća uključuju razmjenu jednog oblika vrijednosnog papira za drugi. Kada su takve razmjene od izdavanja ekvivalentne emisije jednog vrijednosnog papira i iskupu drugog te transakcije su dio aktivnosti financiranja i ulaganja poduzeća i objavljuju se u izvještaju o promjenama u financijskom položaju. Primjer takve transakcije je pretvaranje dugoročnih obračunskih vrijednosnih papira u obične dionice. 11. Da bi se postigao cilj izvješšja o promjenama u financijskom položaju, nužno je odvojeno objaviti ulaganje i financijske aspekte svake vrste transakcije. Na primjer, utoršci od prodaje dugoročnih sredstava odvojeno se prezentiraju od izdataka vezanih za nabavku dugoročnih sredstava i, kada se neko sredstvo nabavlja emisijom dugoročnih obveznica dužničkih vrijednosnih papira ili dionica emisija dužničkih vrijednosnih papira ili dionica objavljuje se odvojeno od pribavljanja sredstava. Konsolidirani izvještaj o promjenama u financijskom položaju 12. Ako se prezentira konsolidirana bilanca i konsolidirani izvještaj o dobitku, izvještaj o promjenama u financijskom položaju može se prezentirati na konsolidacijskoj osnovici. U nekim okolnostima također može biti prikladno prezentirati izvještaj o promjenama u financijskom položaju s obzirom na financijske izvještaje matične kompanije. Praćenje ulaganja primjenom metode udjela 13. U izvještaju o promjenama u financijskom položaju mogu se upotrijebiti dvije metode za iskazivanje prihoda od kompanije u koju su uložena sredstva primjenom računovodstvene metode udjela. 14. Iznosi koji su uključeni u sredstva ostvarena poslovanjem ili korištena u poslovanju, kao rezultat takvog ulaganja mogu se ograničiti na primjene dividende ili tekuće potraživanje. Ova metoda se temelji na gledištu da neisplaćene zarade po osnovi dividendi kompanije u koju su uložena sredstva ne predstavljaju tekuće izvore sredstava koji bi stajali na raspolaganju ulagaču. Po ovoj metodi, ispravci opisani u točki 7. uključuju onaj dio prihoda koji od kompa nije u koju su uložena sredstva, ne izaziva kretanja u sredstvima. 15. Alternativno, cjelokupan ulagačev udjel u prihodima kompanije u koju su uložena sredstva može se uključiti u sredstva koja su ostvarena poslovanjem ili koja su upotrijebljena za poslovanje i nije potrebno obaviti ispravke pri utvrđivanju sredstava koja su ostvarena poslovanjein ili koja su upotrijebljena za poslovanje. Po ovoj metodi, neisplaćeni dio prihoda od kompanije u koju su uložena sredstva prikazuje se odvojeno kao korištenje sredstava. Stjecanje ili otuđivanje podružnica2 16. Stjecanje ili otuđivanje podružnica može se u izvještaju o promjenama u financijskom položaju prikazati u jednom iznosu. Alternativno, iznosi pojedinačnih sredstava ili obveza koji su stečeni ili otuđeni mogu se prikazati zajedno s posebnim izvorima i uporabama sredstava za svako sredstvo i obvezu koji su prikazani u izvještaju. 17. Kod obje metode prikazivanja stjecanja ili otuđivanja podružnica potrebno je izložiti sljedeće dopunske informacije, bilo u izvještaju o promjenama u financijskom položaju, bilo u bilješkama:
80. a)ukupnu nabavnu cijenu ili cijenu otuđenja podružnice,
81. b)dio nabavne cijene ili cijene otuđenja namiren u novcu i novčanom ekvivalentu,
82. c)iznos novca i drugih oblika obrtnog kapitala u podružnici koja je nabavljena ili otuđena,
83. d)iznose drugih sredstava i obveza u podružnici koja je nabavljena ili otuđena, ukratko prikazane po svakoj glavnoj kategoriji. 2Neprimjenjivo za poslovne kombinacije kao što su spajanja i udruživanja. Prezentiranje 18. Izvještaj o promjenama u financijskom položaju može imati nekoliko različitih oblika. Na primjer, u izvještaju se može prikazati da su izvori sredstava jednaki upotrebi sredstava. Drugim oblikom prezentiranja iskazuje se razlika između izvora i upotrebe sredstava koja predstavlja neto-povećanje ili smanjenje u novcu i novčanim ekvivalentima ili u obrtnom kapitalu. Ne preporućuje se ni jedan poseban oblik prezentiranja za sva poduzeća, već svako poduzeće bira način prezentiranja koji smatra najboljim u postojećim okolnostima. 19. Kada se u izvještaju o promjenama u financijskom položaju neto-promjena u obrtnom kapitalu iskazuje u jednom iznosu, često se daju i dodatna objavljivanja vezana za promjene kod pojedinačnih oblika obrtnog kapitala. Međunarodni računovodstveni standard 7 Izvještaj o promjenama u financijskom položaju Međunarodni računovodstveni standard 7 obuhvaća točke 20-23 ovog Izvještaja. Standard treba čiteti u kontekstu točke 1-19 ovog Izvještaja i Predgovora Izvještajima o Međunarodnim računovodstvenim standardima. 20. Izvještaj o promjenama u financijskom položaju treba uključiti kao sastavni dio financijskih izvještaja. Izvještaj o promjenama u financijskom položaju treba prezentirati za svako razdoblje za koje se prezentira izvještaj o dobiti. 21. Sredstva ostvarena poslovanjem ili se koriste u poslovanju poduzeća treba prezentirati u izvještaju o promjenma u financijskom položaju odvojeno od drugih izvora ili upotreba sredstava. U izvještaju treba posebno objaeviti neobične pozicije koje nisu dio redovitih aktivnosti poduzeća. 22. Svako poduzeće ili grupa poduzeća treba usvojiti oblik prezentiranja izvještaja o primjenama u financijskom položaju koji je najinformativniji u datim okolnostima. Datum stupanja na snagu 23. Ovaj Međunarodni računovodstveni standard stupa na snagu i primjenjuje se na financijske izvještaje za razdoblje koje počinje 1. siječnja 1979. ili poslije toga. Međunarodni računovodstveni standard 8 Izvanredne stavke, stavke prethodnog razdoblja i promjene u računovodstvenim politikama Uvod 1. Međunarodni računovodstveni standard 5, Informacije koje treba objaviti u financijskim izvještajima, zahtijeva da se u izvještaju o dobiti objavi određena posebna informacija, uključujući utvrdivanje iznosa koji je opisan kao neto-dobit za razdoblje. Ovaj se Izvještaj bavi postupkom s izvanrednim stavkama u izvještaju o dobiti2 stavkama prethodnog razdoblja i promjenama u računovodstvenim politikama i procjenama. 2. Ovaj se Izvještaj ne bavi postupkom revalorizacije iznosa iznad troška nabave niti smanjenom nabavnom cijenom ne obrađuje ni postupak s poreznim učincima izvanrednih stavki; stavki prethodnog razdoblja i promjena u računovodstvenim politikama i procjenama. 1 Mogu se upotrebljavati izrazi kao što su zarade ili neto-profit: ako je došlo do gubitka, upotreblja se izraz neto-gubitak. 2 Ovaj financijski Izvještaj moia se također zvati račun profita ili gubitka. Definicije 3. Za svrhe ovog izvještaja, primjenjuju se sljedeći izrazi Izvanredne stavke su dobici i gubici koji proizlaze iz događaja ili transakcija koje se razlikuju od redovitih aktivnosti poduzeća i zbog toga se ne očekuje da će se pojavljivati često ili redovito. Stavke prethodnog razdoblja su terećenja ili odobrenja koja se pojavljuju u tekućem razdoblju kao posljedica pogrešaka ili propusta u pripremanju financijskih izvještaja za jedno ili vise prethodnih razdoblja. Objašnjenje 4. Izvještaj o dobiti glavni je financijski izvještaj kojim se prikazuju rezultati poslovanja nekog poduzeća za neko razdoblje. Postoje dva gledišta koja se obično iznose o tome koje stavke treba uključiti u iznos opisan kao neto-dobit za razdoblje. Oni se obično nazivaju "koncept tekućeg uspjeha poslovanja" i "sveobuhvatni koncept". 5. Prema konceptu tekućeg uspjeha poslovanja, isključene su iz prikaza neto-dobiti one stavke koje se opetovano ne pojavljuju. Te se stavke prikazuju nakon utvrđivanja neto-dobiti ili kao prilagođavanja zadržanih zarada. Neki smatraju da taj pristup olakšava usporedbe između tekućega i prethodnog razdoblja, jer se u iznos uspjeha uključuju samo stavke koje se odnose na transakcije koje se redovno ponavljaju u poslovanju poduzeća. Međutim, postoji opasnost da korisnici financijskih izvještaja ne ocjenjuju pun značaj stavki koje su isključene iz neto-dobiti. 6. Prema sveobuhvatnom konceptu, transakcije koje izazivaju neto-povećanje ili smanjenje Dioničke glavnice tijekom razdoblja. osim dividendi i drugih transakcija između poduzeća i njegovih dioničara, uključuju se u neto-dobit za razdoblje. Stavke koje se ne pojavljuju, uključujući izvanredne stavke koje su nastale u tekućem razdoblju, stavke prethodnog razdoblja, ili prilagođavanja koja se odnose na promjene u računovodstvenim politikama uključuju se u neto-dobit, ali se pojedinačni iznosi mogu objaviti posebno. 7. Zagovornici sveobuhvatnog koncepta tvrde da iskazivanje stavaka u izvještaju o dobiti koje utječu na dioničku glavnicu tijekom razdoblja, osim dividendi i drugih transakcija između poduzeća i njegovih dioničara, pruža korisnije informacije korisnicima financijskih izvještaja, jer im omogućuju ocjenjivati važnost stavki i njihov utjecaj na rezultate poslovanja. Iako se sveobuhvatni koncept uglavnom podržava, postoje okolnosti kada može biti primjerenije da se određene stavke prikazuju izvan izvještaja o dobiti za tekuće razdoblje. Međutim, izvanredne stavke u pravilu se uključuju u neto-dobit. Dobit (prihodi) proizašla iz redovitih aktivnosti 8. Prema oba koncepta spomenuta u točki 4., dobit iz redovitih aktivnosti poduzeća u većini se slučajeva prikazuje odvojeno od izvanrednih stavki. Činjenica da je jedna stavka, inače tipična za redovne aktivnosti poduzeća, neobična po iznosu ili se ne pojavljuje često ne određuje tu stavku kao izvanrednu. Ona ostaje dio prihoda iz redovnih aktivnosti, ali posebno objavljivanje njene prirode i iznosa može biti prikladno. Primjer takve stavke bio bi otpis vrlo velikog potraživanja od redovnog poslovnog partnera. Izvanredne stavke 9. Stavke koje se u nekim zemljama nazivaju neuobičajenim ili posebnima obuhvaćaju se pojmom "izvanredna stavka", na način kako je upotrijebljen u ovom Izvještaju. U tim zemljama izrazi neuobičajene ili posebne stavke imaju određeno značenje i obično postoji, potreba da se u izvještaju o dobiti uključi međuzbrojni iznos nazvan kao "dobit prije neuobičajenih (ili posebnih) stavki". Ovaj Izvještaj ne propisuje poseban oblik izvještafa o dobiti. Umjesto toga u njemu se ističe odvojeno objavljivanje izvanrednih stavki s objašnjenjem njihove prirode. 10. Dobici ili gubici, koji mogu zahtijevati posebno objavljivanje kao izvanredne stavke, nisu određeni samo prirodom događaja ili transakcije već i prirodom događaja ili transakcije u odnosu na redovno poslovanje poduzeća. Na primjer, u poduzeću koje redovito posluje s nekretninama, dobici ili gubici proizašli od prodaje nekretnina ne bi bili neuobičajena stavka. Stavke prethodnog razdoblja 11. U rijetkim slučajevima, u tekućem se financijskom razdoblju otkrivaju okolnosti koje pokazuju da su financijski izvještaji toga ili više prethodnih razdoblja bili izrađeni i prikazani na pogrešnoj ili netočnoj osnovi kao posljedica pogreške ili propusta. Financijske ispravke, koje proizlaze iz takvih okolnosti u tom se Izvještaju nazivaju stavkama prethodnog razdoblja. Stavke prethodnog razdoblja ne treba miješati s računovodstvenim procjenama koje su, po svojo) prirodi, aproksimacije i koje možda treba ispraviti, nakon što se u idućem razdoblju dobiju dodatne informacije. Terećenje ili odobrenje proizašlo kao posljedica nepredviđenih događaja koji se, u vrijeme nastanka, nisu mogli točno procijeniti, ne predstavlja ispravku pogreške već promjenu procjene. Takva se stavka ne tretira kao stavka prethodnog razdoblja. 12. Stavke prethodnog razdoblja ponekad se prikazuju ispravkom početnog stanja zadržanih zarada u financijskim izvještajima tekućeg razdoblja i, dopunom usporedivih podataka odnose se na prethodnu godinu i uključeni su u financijske izvještaje. Ponekad se stavke prethodnog razdoblja pri utvrđivanju neto-dobiti za tekuće razdoblje prikazuju kao izvanredne stavke. Da bi se prikazao učinak koji bi imao na dobit prethodnih razdoblja da su stavke bile prikazane u razdoblju na koje se odnose, dodatna se informacija može dati na pro forma osnovi. 13. Da bi se olakšala usporedba između dva razdoblja, dopunom usporedne informacije koja je uključena u financijske izvještaje za ranija razdoblja, potrebno je ispraviti pogrešnu financijsku informaciju danu u prethodnim financijskim izvještajima. Bez obzira na to koja se metoda primjenjuje, u potpunosti se objavljuju iznos i priroda stavki prethodnog razdoblja. Promjene u računovodstvenim politikama 14. Osnovna je računovodstvena pretpostavka da se računovodstvene politike dosljedno primjenjuju - vidi Međunarodni računovodstveni standard 1., Objavljivanje računovodstvenih politika. Promjena u nekoj računovodstvenoj politici za svrhe izvješćivanja može se učiniti samo ako se primjena nove računovodstvene politike zahtijeva zakonskim propisima ili to određi tijelo koje donosi računovodstvene standarde, ili ako, se ocijeni da bi promjena značila prikladnije prikazivanje financijskih izvještaja poduzeća. U svakom slučaju, potrebno je objasniti razIog za promjenu. 15. Promjena računovodstvene politike može u financijskim izvještajima biti učinjena na više načina. Nova se politika može primijeniti:
84. a)na tekući i na buduče financijske izvještaje. Dodatna informacija se, kad je izvodljivo, prezentira na pro forma osnovi, da bi se prikazao učinak koji bi nova politika imala na dobit prethodnih razdoblja da je tada bila primijenjena;
85. b)retroaktivno, kao da se uvijek primjenjivala. U slučajevima kada se nova politika primjenjuje retroaktivno, izvještaji o dobiti za sva prezentirana razdoblja mogu se ispravljati da bi odrazile novu politiku; ili
86. c)prikazivanjem, u jednoj stavci u izvještaju o dobiti tekućeg razdoblja, iznosa ukupnog učinka na zadržane zarade na početku razdoblja u kojem je došlo do izmjene. Redovno se prezentira pro forma informacija da bi pokazala kakav bi bio učinak na dobit prethodnih razdoblja da je nova politika tada bila primijenjena. Promjena u računovodstvenim procjenama 16. Izrada financijskih izvještaja uključuje i procjene koje se temelje na okolnostima koje postoje u vrijeme izrade financijskih izvještaja. Na primjer, procjenjuju se sumnjiva i sporna potraživanja, zastarjelost zaliha i korisni vijek trajanja sredstava koja se amortiziraju. U sljedećem razdoblju može postojati potreba da se preispitaju procjene, ako bi se promijenile okolnosti na kojima su se procjene temeljile. Preispitivanje procjena znači da će dobiveni iznos biti podveden pod definiciju izvanredne stavke ili stavke prethodnog razdoblja. Preispitivanje procjene koja se odnosi na stavku koja je bila prikazana kao izvanredna također se prikazuje kao izvanredna. Preispitivanje računovodstvene procjene ponekad ima tako značajan učinak na kretanje dobiti poduzeća da je potrebno objaviti učinke izvršenih promjena. 17. Ponekad je teško razlikovati promjenu u računovodstvenoj politici od promjene u računovodstvenoj procjeni. Na primjer, poduzeće može od razgraničvanja i amortiziranja troškova priječi na njihovo prikazivanje kao troška onda kada nastanu zato što je procijenjeno da su buduće koristi postale neizvjesne. U slučajevima kada je teško utvrditi jasno razliku, obično se takve promjene smatraju promjenama u računovodstvenim procjenama uz odgovarajuče objavljivanje. Međunarodni računovodstveni standard 8 Izvanredne stavke, stavke prethodnog razdoblja i promjene u računovodstvenim politikama Međunarodhi rečunovodstveni Standard 8 obuhvača točke 18 - 24 ovog Izvještaja. Standard treba čitati u kontekstu točke 1 -17 ovog Izvještaje i Predgovora Izvještaja o Međunarodnim računovodstvenim standardima. 18. Dobit iz redovnih aktivnosti poduzeća tijekom razdoblja treba u izvještaju o dobiti, objaviti kao dio neto-dobiti.7 Izvanredne stavke treba uključiti u neto-dobit; prirodu i iznos svake takve stavke treba posebno objaviti. 19. Stavke prethodnog razdoblja i iznos ispravaka, ako ih je bilo, koje su posljedica promjene računovodstvenih politika treba:
87. a)prikazati ispravljanjem početnog stanja zadržanih zarada u financijskim izvještajima za tekuće razdobIje i dopunama usporedne informcije koji se odnose na prethodne godine a koji su uključeni u financijske izvještaje ili
88. b)posebno objaviti u tekućem izvještaju o dobiti kao neto-dobiti. 7 Termini kao što su zarada ili neto-profit također se mogu rabiti ako je nastao gubitak, upotrebljava se termin neto-gubitak. U oba slučaja objavljivanje tih stavki treba biti prikladno za lakšu usporedbu iznosa razdoblja koje se prikazuje. 20. Promjena računovodstvene politike treba se činiti samo ako je usvajanje drukčije računovodstvene politike naložena zakonskim propisima ili od strane tijela koje utvrđuje računovodstvene standarde, ili ako se ocijeni da bi promjena značila prikladniju prezentaciju financijskih izvještaja poduzeća. 21. Postoji li promjena u računovodstvenoj politici koja ima značajan učinak na tekuće razdoblje, ili bi mogla imati značajan učinak na sljedeća razdoblja, promjene treba objaviti i kvantificirati zajedno s razlozima za promjenu (vidi Međunarodni računovodstveni standard 1, Objavljivanje računovodstvenih politika). 22. Promjenu u računovodstvenoj procjeni treba obračunati kao dio dobiti iz redovnih aktivnosti poduzeća za:
89. a)razdoblje promjene, ako promjena utječe samo na to razdoblje, ili
90. b)razdoblje promjene i buduće razdoblje, ako promjena utječe na jedno i drugo. Preispitivanje procjene, koje se odnosi na stavku tretiranu kao izvanrednu, treba također prikazati kao izvanrednu stavku. 23. Ukoliko postoji promjena u računovodstvenoj procjeni koja ima značajan učinak na tekuće razdoblje, ili može imati značajan učinak u sljedećim razdobljima, učinak promjene treba objaviti i kvantificirati. Datum stupanja na snagu 24. Ovaj računovodstveni standard primjenjivat će se na financijske izveštaje koji obuhvaćaju razdoblje s početkom 1. siječnja 1979., ili poslije toga. Međunarodni računovodstveni standard 9 Računovodstvo za aktivnosti istraživanja i razvoja Uvod 1. Ovaj Izvještaj se bavi s računovodstvom aktivnosti istraživanja i razvoja. 2. Izvještaj se ne bavi sa sljedećim specifičnim aktivnostima:
91. a)aktivnosti istraživanja i razvoja koje se obavljaju za treće osobe prema ugovoru;
92. b)istraživarlje nafte; plina i mineralnih bogatstava;
93. c)aktivnosti istraživanja i razvoja poduzeća u razvoju. Definicije 3. U ovom se Izvještaju upotrebljavaju slijedeći izrazi s određenim značenjem: Istraživanje je izvorno i planirano ispitivanje koje se poduzima s nadom da će se doći do novih znanstvenih i tehničkih spoznaja i razumijevanja. Razvoj je pretvaranje nalaza istraživanja ili drugih znanja u plan ili dizajn za proizvodnju novih ili znatno poboljšanih materijala, uređaja, proizvoda, procesa, sustava ili usluga prije početka komercijalne proizvodnje. Objašnjenje 4. Poduzeće poduzima program kreativnog rada da bi povećalo ukupnost svoga znanstvenog i tehničkog znanja i da pronađe nove primjene koje će doprinijeti održavanju njegova poslovanja i konkurencijskog položaja. Računovodstveni postupak i objavljivanje troškova aktivnosti istraživanja i razvoja stoga je važan za korisnike financijskih izvještaja. Troškovi aktivnosti istraživanja i razvoja 5. U određivanju iznosa troškova koji se odnose na aktivnosti istraživanja i razvoja mogu se pojaviti praktične teškoće. Da bi se postigao prihvatljiv stupanj usporedivosti između poduzeća i između obračunskih razdoblja u istom poduzeću, treba identificirati elemente koji uključuju troškove istraživanja i razvoja. 6. Troškovi koji su nastali u svezi s aktivnostima istraživanja i razvoja obuhvaćaju sljedeće:
94. a)plaće, nadnice i ostale troškove osoblja;
95. b)troškovi materijala i usluga;
96. c)amortizaciju opreme i uređaja;
97. d)objektivnu dodjelu općih troškova. Ta se dodjela čini na temeljima sličnim onima koji se primjenjuju za raspodjelu općih troškova na zalihe (vidi Međunarodni računovodstveni standard broj 2, Vrednovanje i prezentiranje zaliha u kontekstu sustava troškova nabave);
98. e)ostale troškove, kao što su amortizacija patenata i licencija. 7. Troškovi koji su nastali za održavanje proizvodnje ili promidžbu prodaje postojećih proizvoda isključuju se iz troškova aktivnosti istraživanja i razvoja. Tako se, isključuju redoviti troškovi ili troškovi povremenih manjih promjena na postojećim proizvodima, proizvodnim linijama, proizvodnim procesima i drugim tekućim postupcima, kao i redoviti ili promidžbeni troškovi aktivnosti istraživanja tržišta koji se odnose na predstavljanje proizvoda. 8. Međutim, aktivnosti istraživanja tržišta koja se poduzimaju prije početka komercijalne proizvodnje radi utvrđivanja koliko je koristan jedan proizvod, ili postojanje potencijalnog tržišta, slične su aktivnostima razvoja. U tim se slučajevima ponekad postupa s odgovarajućim troškovima na isti način kao i s troškovima razvoja, i otpisuju se ili vremenski razgraničuju na istim osnovama kao i razgraničenje troškova razvoja Računovodstveno postupanje s troškovima istraživanja i razvoja 9. Raspored troškova istraživanja i razvoja na obračunska razdoblja određuje se prema očekivanim koristima koje će proizaći ih tih aktivnosti u budućnosti. U većini slučajeva postoji neznatna, ako uopće postoji, izravna veza između iznosa tekućih troškova istraživanja i razvoja i buduće koristi, jer su iznoši takvih koristi i razdoblje u kojem će se one ostvariti obično i suviše neizvjesni. Zato se troškovi istraživanja i razvoja obično iskazuju kao troškovi u razdoblju u kojem su nastali. 10. Međutim, ako se može dokazati da je proizvod ili proces tehnički i komercijalna izvodljiv i da poduzeće ima dovoljno sredstava da omogući plasiranje proizvoda ili proizvodnje na tržištu, neizvjesnosti o kojima se govori u točki 9. mogu se znatno umanjiti. U takvim okolnostima mogu se troškovi istraživanja i razvoja razgraničiti ha buduće razdoblje. Troškovi razvoja koji su prije otpisani ne reaktiviraju se jer su nastali u vrijeme kad je tehnička i komercijalna izvodivost projekta bila suviše neizvjesna da bi se utvrdio odnos s budućim koristima; pa su stoga bili redoviti troškovi na teret tih prošlih razdoblja. 11. Vremenski razgraničeni troškovi razvoja sustavno se amortiziraju ili u odnosu na prodaju ili korištenje proizvoda odnosno procesa, ili tijekom prihvatljiva razdoblja. Tehnološka i ekonomska zastarjelost stvara neizvjesnosti koje ograničuju broj jedinica i vremensko razdoblje tijekom kojega se odloženi troškovi trebaju amortizirati. Objavljivanje 12. Usvojena računovodstvena politika za postupak s troškovima aktivnosti istraživanja i razvoja uključuje se u izvještaj o računovodstvenim politikama (vidi Međunarodni računovodstveni standard 1, Objavljivanje računovodstvenih politika). U slučaju kada se primjenjuje amortizacija, također se zahtijevaju informacije o postupku amortizacije (vidi Međunarodni računovodstveni standard 5, Informacije koje treba objaviti u financijskim izvještajima). 13. Objavljivanje:
99. a)troškova istraživanja i razvoja, uključujući amortizaciju razgraničenih roškova razvoja, knjiženih na teret rashoda u svakom razdoblju i
100. b)neamortizirani saldo, ako ga ima, razgraničenih troškova razvoja, omogućuje korisnicima financijskih izvještaja da ocijene značaj takvih aktivnosti u odnosu na aktivnosti drugih poduzeća, kao i u odnosu na druge aktivnosti toga poduzeća. 14. Daljnje korisne informacije mogle bi uključivati i opći opis projekta, fazu do koje je projekat stigao i procijenjene žuduće troškove za njegovo dovršenje. Međunarodni računovodstveni standard 9 Računovodstvo za aktivnosti istraživanja i razvoja Međunarodni računovodstveni standard 9 obuhvaća točke 15-25 ovog Izvještaja. Standard treba čitati u kontekstu točaka 1 -14 ovog Izvještaja i Predgovora izvještajima o Međunarodnim računovodstvenim standardima. 15. Troškovi istraživanja i razvoja uključuju:
101. a)plaće, nadnice i druge troškove koji se odnose na osobe angažirane na aktivnostima istraživanja i razvoja;
102. b)troškove materijala i usluga koji se odnose na aktivnosti istraživanja i razvoja;
103. c)amortizaciju opreme i postrojenja do razine do koje se oni koriste za aktivnosti istraživanja i razvoja;
104. d)opće troškove koji se odnose na aktivnosti istraživanja i razvoja;
105. e)ostale troškove koji se odnose na aktivnosti istraživanja i razvoja, kao što su amortizacija patenata i licencija. 16. lznos troškova istraživanja i razvoja koji je opisan u točki 15 treba iskazati kao rashod razdoblja u kojem su nastali, osim troškova razvoja koji su vremenski razgraničeni u skladu s točkom 17. 17. Troškovi razvoja projekta mogu se vremenski razgraničiti na buduća razdoblja, ako su zadovoljeni svi ovi kriteriji:
106. a)proizvod ili proces jasno je definiran i troškovi koji se odnose na taj proizvod ili proces mogili se odvojeno identificirati;
107. b)tehnička je izvodljivost proizvoda ili procesa dokazana
108. c)management poduzeća pokazao je svoju namjeru da proizvede i plasira na tržištu, ili upotrijebi proizvod ili proces ;
109. d)da je tržište jasno određeno za taj proizvod ili proces, ili se želi koristiti interno a ne prodati, da se može dokazati korisnost za to poduzeće; i
110. e)postoje odgovarajuća sredstva, ili je objektivno očekivati da će sredstva biti na raspolaganju, da se dovrši projekt i planira za tržište proizvod ili proces. 18. Vremensko razgraničenje troškova razvoja projekta prema kriteriju iz točke 17. treba ograničiti na iznos za koji se, zajedno s daljnjim troškovima razvoja, odnosnim troškovima proizvodnje, prodajnim i administrativnim troškovima nastalim izravno pri plasiranju proizvoda, može objektivno očekivati da će biti nadoknađeni iz odnosnih budućih prihoda. 19. Usvoji li se računovodstvena politika vremenskog razgraničenja troškova razvoja, treba je primjenjivati na sve projekte razvoja koji zadovoljavaju kriterije iz točke 17. 20. Ako se troškovi razvoja projekta vremenski razgraničavaju, treba ih sustavno rasporediti na buduća obračunska razdoblja temeljem prodaje ili uporabe proizvoda ili procesa, ili u okviru razdoblja u kojem se očekrzje da proizvod ili proces budu prodani ili uporabljeni. 21. Vremenski razgraničeni troškovi razvoja projekta trebaju se preispitati na kraju svakog obračunskog razdoblja. Kada kriteriji iz točke 17., koji su prije opravdavali vremensko razgraničenje troškova, više nisu primjenjivi neamortizirani saldo treba odmah iskazati kao rashod. Kada se kriteriji za vremenska razgraničenja i dalje primjenjuju, ali je iznos vremenskih razgraničenja troškova razvoja iznad iznosa neamortiziranog salda takvih troškova (i drugih važnih troškova, kao što je to navedeno u točki 18.) za koji se može objektivno očekivati da će se nadoknaditi iz odnosnih budućih prihoda, to prekoračenje treba odmah iskazati kao rashod. 22. Troškove razvoja koji su jednom otpisani ne treba reaktivirati čak ako više i ne postoje neizvjesnosti koje su dovele do toga da se ti troškovi otpisuju. Objavljivanje 23. Ukupni iznos troškova istraživanja razvoja uključujući i amortizaciju vremenski razgraničenih troškova razvoja koji su iskazani kao rashod treba objaviti. 24. Treba objaviti promjene i saldo neamortiziranih vremenskih razgraničenja troškova razvoja. Također treba objaviti osnovu, predloženu ili usvojenu, za amortizaciju neamortiziranog salda. Datum početka primjene 25. Ovaj Međunarodni računovodstveni standard stupa na snagu i primjenjuje se na financijske izvještaje za razdoblja koja počinju 1. siječnja 1980. ili poslije toga. Međunarodni računovodstveni standard 10 Nepredviđeni događaji i događaji nastali nakon datuma bilance Uvod 1. Ovaj se Izvještaj bavi postupcima u financijskim izvještajima koji se odnose:
111. a)na nepredviđene događaje i
112. b)na događaje nastale nakon datuma bilance 2. Iz djelokruga ovog Izvještaja isključuju se sljedeće stavke koje mogu imati za posljedicu nepredviđene događaje:
113. a)obveze kompanija životnog osiguranja koje proistječu od izdanih polica,
114. b)obveze iz mirovinskih planova,
115. c)obveze koje proistječu iz dugoročnih ugovora o najmu,
116. d)porezi na dobit Definicije 3. U ovom se Izvještaju upotrebljavaju sljedeći izrazi s određenim značenjem: Nepredviđeni događaj je stanje ili situacija kojih se krajnji ishod, dobitak ili gubitak, potvrđuje samo u slučaju da se dogode ili ne dogode jedan ili više neizvjesnih budućih događaja. Događaji koji nastaju nakon datuma bilance jesu oni događaji, povoljni ili nepovoljni, koji se događaju između datuma bilance i datuma na koji su financijski izvještaji odobreni za objavljivanje. Mogu se identificirati dvije vrste događaja: 1) oni koji pružaju daljnji dokaz o stanjima koja su postojala na dan bilance i 2) oni koji ukazuju na stanja koja su nastala nakon datuma bilance. Objašnjenje Nepredviđeni događaji 4. Izraz nepredviđeni događaji, kaji se primjenjuje u ovom Izvještaju, ograničen je na stanja ili situacije na datum bilance čiji financijski učinak određuju događaji koji mogu ali ne moraju nastati. Mnoga takva stanja ili situacije odražavaju se danom nastanka poslovno događaja u financijskim izvještajima u skladu s ovim temeljnim računovodstvenom načelom. 5. U financijskim izvještajima treba dati procjene za mnoge tekuće aktivnosti koje se u poduzeću stalno ponavljaju. Međutim, činjenica da je uključena procjena ne znači samo po sebi da time stvara neizvjesnost koja karakterizira nepredviđeni događaj, iako postupci za određivanje iznosa navedenih u financijskim izvještajima mogu biti slični. Na primjer, činjenica da se a određivanje amortizacije koriste procjene korisnog vijeka trajanja ne čini amortizaciju nepredviđenim događajem; istek korisnog vijeka trajanja sredstava nije neizvjestan. Također nisu nepredviđeni događaji iznoši koji se duguju za primljene usluge kao što je to definirano u toeki 3. premda su iznosi mogli biti i procijenjeni, nema ničega neizvjesnog u tome da su te obveze nastale. 6. Neizvjesnost koja se odnosi na buduće događaje može se izraziti čitavim nizom posljedica. Te se posljedice mogu prikazati kao kvantificirane mogućnosti, ali u većini slučajeva ukazuje to samo na razinu preciznosti koja nije potkrijepljena raspoloživom infornkacijom. Isto se tako može taj niz posljedica prikazati općenitim opisom primjenjujući pri tome izraze koji idu od vjerojatnoga do malo vjerojatnoga. 7. Procjene ishoda i financijskog učinka nepredviđenih događaja određuje se prosudbom managementa poduzeća. Ova se prosudba temelji na razmatranju informacije koja je na raspolaganju do datuma kada su financijski izvještaji odobreni za objavljivanje i obuhvačaju prikaz događaja koji su se zbili nakon datuma bilance, a bit će dopunjena iskustvom stečenim sa sličnim transakcijama i u nekim slučajevima, izvještajima neovisnih stručnjaka. Računovodstveno postupanje s mogućim gubiama 8. Računovodstveno postupanje s mogućim gubitkom određuje se na temelju očekivanog ishoda nepredviđenog događaja. Postoji li vjerojatnost da će nepredviđeni događaj stvoriti gubitak u poduzeću, tada se razborito događaj smatrati nastalim i taj gubitak iskazati u financijskim izvještajima. 9. Procjena iznosa mogućega gubitka koji se u financijskim izvještajima iskazuje, danom nastanka događaja, može se temeljiti na informaciji o nizu iznosa gubitka koji može nastati iz nepredviđenog događaja. Najpouzdanija procjena gubitka iz toga niza iskazuje se primjenom navedenog načela. Kada se iz tog niza ne izdvaja nijedan iznos kao najpouzdanija procjena, tada se barem iskazuje minimalan iznos. Bilo kakva dopunska vjerojatnost gubitka objavljuje se ako postoji mogućnost da dođe do većega gubitka od iskazanog iznosa. 10. Postoji li sporan ili nedovoljan dokaz na temelju kojega treba procijeniti iznos mogućega gubitka, tada se objavljuje postojanje i priroda nepredviđenog događaja. 11. Mogući gubitak u poduzeću inože se umanjiti ili izbjeći ako se moguća obveza može povezati odgovarajućim protupotraživanjem ili potraživanjem od trećih osoba. U takvim se slučajevima iznos svakog mogućeg događaja može odrediti nakon što se uzme u obzir vjerojatnost naplate toga potraživanja. 12. Postojanje i iznos garancija, obveze proizašle iz diskontiranih mjenica i slične obveze koje je preuzelo poduzeće, obično se objavljuju u bilješkama uz financijske izvještaje, čak i onda kad je malo vjerojatno da će doći do gubitka. 13. Iznosi koji su iskazani za opće i nespecificirane poslovne rizike ne odnose se na stanja ili situacije koje postoje na datum bilance i zbog toga se ne opravdavaju kao rezerviranja za nepredviđene događaje. Računovodstveni postupak s nepredviđenim dobicima 14. Nepredviđeni dobici se ne iskazuju prije dana nastanka u financijskim izvještajima, jer mogu značiti priznavanje prihoda koji se možda nikada neće ostvariti. Međutim, kada je ostvarivanje dobitka praktički sigurno, tada takav dobitak nije nepredviđen događaj i u tom je slučaju opravdano ga iskazati kao nastali. Određivanje iznosa po kojima se nepredviđeni događaji uključuju u finanajske izvještaje. 15. Iznos po kojem se nepredviđeni događaji iskazuju u financijskim izvještajima temelji se na informaciji kojom se raspolaže na datum kada su financijski izvještaji odobreni za objavljivanje. Događaji nastali nakon datuma bilance, koji ukazuju na to da je neko sredstvo moglo biti umanjeno ili da je inogla postojati obveza na datum bilance, uzimaju se stoga u obzir pri identifikaciji nepredviđenih događaja i određivanja iznosa po kojima, će se takvi nepredviđeni događaji uključiti u financijske izvještaje. 16. U nekim se slučajevima svaki nepredviđeni događaj može odvojeno prikazati i posebne okolnosti svake situacije razmotriti pri određivanju iznosa nepredviđenog događaja. Značajni iznos zakonskog potraživanja prema poduzeću može se prikazati kao takav nepredviđeni događaj. Medu čimbenicima koje management uzima u obzir pri procjenjivanju nepredviđenog događaja nalazi se potraživanje čija je naplata u tijeku na datum kada su financijski izvještaji odobreni za objavljivanje, mišljenja pravnih stručnjaka ili drugih savjetnika, iskustvo poduzeća u sličnim situacijama i iskustvo drugih poduzeća u sličnim situacijama. 17. Ako su neizvjesnosti koje su dovele do nepredviđenog događaja u odnosu na neku pojedinačnu transakciju, koja je Zajednička većem broju sličnih transakcija; tada iznos toga nepređvidenog događaja ne mora biti pojedinačno određen, već se može temeljiti na skupini sličnih transakcija Primjeri takvih nepredviđenih događaja mogu biti garancije za proizvode koji su prodani, kao i procijenjeni dio potraživanja koji nije naplaćen. Ti troškovi obično nastaju često i temeljem iskustva osigurava se način na koji se procjenjuje iznos obveze ili gubitka s priličnom točnošću, iako posebne transakcije, koje mogu uzrokovali gubitak, nisu identificirane unaprijed. Te troškove treba iskazati i priznati u istom obračunskom razdoblju u kojem su se transakcije na koje se oni odnose dogodile. Događaji nastali nakon datuma bilance 18. Događaji nastali između datuma bilance i datuma na koji su financijski izvještaji odobreni za objavljivanje, mogu ukazati na potrebu da se učini korekcija imovine i obveza, ili da ih treba objaviti. 19. Postupak koji se primjenjuje pri odobravanju objavljivanja financijskih izvještaja mijenjat će se ovisno o rukovodećoj strukturi i postupcima koji se primjenjuju kad se pripremaju i završavaju finiancijski izvještaji, ali će datum odobrenja objavljivanja obično biti onaj koji su financijski izvještaji odobreni da se objave izvan poduzeća. 20. Korekcija sredstava i obveza se zahtijeva za događaje nakon datuma bilance što osigurava dodatnu informaciju za određivanje iznosa koj ise odnosl na stanja koja postoje na datum bilance. Na primjer, mbže se učiniti korekcija za gubitak koji je nastao potraživanjem iz poslovanja potvrđenog stečaja kupca do kojega je došlo nakon datuma bilance. 21. Korekcije imovine i obveza nisu prikladne za događaje koji su nastali nakon datuma bilance, ako se ti događaji ne odnose na stanja koja su postojala na datum bilance. Primjer je za to opadanje tržišne vrijednosti ulaganja između datuma bilance i datuma kad su financijski izvještaji odobreni za objavljivanje. Opadanje tžišne vrijednosti obično se ne odnosi na stanje ulaganja na datum bilance, ali održava okolnosti koje su nastale u idućem razdoblju. Međutim, obično se objavljuju događaji koji u idućim razdobljima pokazuju izvanredne promjene stanja imovine i obveza na datum bilance, primjerice požarom uništena važna proizvodna postrojenja nakon datuma bilance. 22. Događaji nastali nakon datuma bilance, koji ukazuju na stanja koja su nastala nakon datuma bilance, objavljuju se, ako bi njihova neobjavljivanja utjecala na mogućnost korisnika financijskih izvještaja da izvedu pravilnu procjenu i donesu pravilne odluke. Primjer za takav događaj bilo bi stjecanje velikog drugog poduzeća. 23. Postoje događaji koji, iako su nastali nakon datuma bilance, neki put se odražavaju u financijskim izvještajima zbog statutarnih zahtjeva ili zbog svoje posebne prirode. U nekim zemljama te osobine stavka uključuju iznos dividendi koje su predložene ili objavljene nakon datuma bilance u odnosu na razdoblje koje prikriv!aju financijski izvještaji. 24. Događaji nakon datuma bilance mogu ukazivati na to da čitavo poslovanje, ili jedan njegov dio, prestaju poslovati. Pogoršanje u rezultatima poslovanja i financijskom položaju nakon datuma bilance može ukazivati na potrebu da se razmotri je li prikladno prilmjeniti pretpostavku vremenski neograničenog poslovanja u sastavljanju financijskih izvještaja. Objavljivanje - nepredviđeni događaji 25. Ako mogući gubitak nije iskazan njegova priroda i procjena njegova financijskog učinka obično se objavljuju kao bilješka osim aka je vjerojatnost gubitka mala. Medutim, ako se ne može učiniti pouzdana procjena finanancijskog učinka, ta se činjenica objavljuje. Nepredviđeni događaji koji su iskazani mogu opravdati posebno objavljivanje. Ako je vjerojatno da će poduzeće ostvariti dobitak, postojanje i priroda mogućih dohodaka obično se u financijskim izvještajima objavljuje kao bilješka. Važno je da se objavljivanjem ne iznose mišljenja o vjerojatnosti ostvarenja koja upućuju na krive zaključke. Objavljivanje - događaji nakon datuma bilance 26. Kada se u bilješkama uz financijske izvještaje prikazuju učinci događaja nastalih nakon datuma bilance da bi se korisnicima financijskih izvještaja omogućila pravilna procjena i ispravne odluke, dana informacija u tom slučaju uključuje opis događaja i, ako je moguće, procjenu njihovih financijskih učinaka. Međunarodni računovodstveni standard 10 Nepredviđeni događaji i događaji nakon datuma bilance Međunarodni računovodstveni standard 10 obuhvaća točke 27 - 35 ovog Izvješteja. Standard trebe čitati u kontekstu točaka 1-26 ovog Izvještaja i Predgovora Izvještajima Međunarodnih računovodstvenih standarda. Nepredviđeni događaji 27. Iznos mogućeg gubitka treba iskazati kao trošak u izvještaju o dobiti:
117. a)ako postoji vjerojatnost da će budući događaji, uzimajući u obzir svaku mogućnost naplate, potvrditi da je neko sredstvo umanjeno ili da je obveza nastala na datum bilance, i
118. b)ako se može realno procijeniti iznos toga gubitka. 28. Postojanje mogućega gubitka treba objaviti u financijskim izvještajima ako oba uvjeta iz točke 27. nisu zadovoljena, osim ako je mogućnost nastajanja gubitka malo vjerojatna. 29. Moguće dobitke ne treba iskazati u financijskim izvještajima. Postojanje mogućih dobitaka treba objaviti ako je vjerojatno da će se taj dobitak i ostvariti. Događaji nastali nakon datuma bilance 30. Sredstva i obveze treba korigirati uzimajući u obzir događaje nastale nakon datuma bilance, i to one događaje koji pružaju dodatne dokaze i time pomažu procjenu iznosa koji se odnose na postojeća stanja na datum bilance, ili koji ukazuju da pretpostavka neograničenog vremena poslovanja cijelog ili dijela poduzeća nije utemeljena. 31. Dividende navedene za razdoblje koje pokrivaju financijski izvještaj i koje su predložene ili objavljene nakon datuma bilance, ali prije odobravanja financijskih izvještaja, trebaju se ispraviti ili objaviti. 32. Sredstva i obveze ne treba ispraviti već objaviti one događaje koji su nastali nakon datuma bilance, koji ne utječu na stanje imovine i obveza na datum bilance. Te događaje treba obvezatno objaviti jer su toliko važni da će korisnicima financijskih izvještaja omogubiti donošenje pravilnih procjena i pravilnih odluka. Objavljivanje 33. Ako se u skladu s točkama 28. i 29. ovog Izvještaja zahtijeva objavljivanje nepredviđenih događaja, tada treba osigurati slijedeću infomaciju:
119. a)prirodu nepredviđenog događaja;
120. b)neizvjesne čimbenike koji mogu utjecati na budući ishod ;
121. c)procjenu financijskog učinka ili izvještaja o tome da se takva procjena ne može učiniti. 34. Ako se objavljivanje događaja nastalih nakon datuma bilance zahtijeva u skladu s točkom 32. ovog Izvještaja, tada treba osigurati sljedeću informaciju:
122. a)prirodu događaja;
123. b)procjenu financijskog učinka ili izvještaja da se takva procjena ne može učiniti. Datum stupanja na snagu 35. Ovaj Međunarodni računovodstveni standard stupa na snagu i vrijedi za sastavljanje financijskih izvještaja koji se odnose na razdoblje od 1. siječnja 1980. ili poslije. Međunarodni računovodstveni standard 11 Računovodstvo ugovora o izgradnji Uvod 1. Ovaj Izvještaj se bavi računovodstvom ugovora o izgradnji u financijskim izvještajima izvođača radova. 2. Za svrhe ovog Izvještaja ugovor o izgradnji je ugovor za izgradnju nekog sredstva ili skupine sredstva koja zajedno čine jedan projekt. Primjeri aktivnosti koje obuhvaćaju takvi ugovori uključuju izgradnju mostova, brana, brodova, zgrada i složene dijelove opreme. 3. Ugovor o izgradnji koji je obuhvaćen ovim Izvještajem označuje činjenica da datumi početka i završetka djelatnosti iz ugovora padaju u različita obračunska razdoblja. Posebno trajanje izvršavanja ugovora ne uzima se u obzir kao specifična značajka ugovora o izgradnji. 4. Ugovori o pružanju usluga obuhvaćeni su ovim izvještajem samo onda kada su izravno vezani za ugovor o izgradnji nekog sredstva. Primjeri takvih ugovora jesu ugovori o pružanju usluga koje se odnose na rukovodenje projektom, projektantske i tekuće inženjering-usluge u sveži s izgradnjom nekog sredstva. Objašnjenja 5. Glavni problem koji se odnosi na računovodstvo ugovora o izgradnji čini raspoređivanje prihoda i pripadajućih troškova na obračunska razdoblja tijekom trajanja ugovora. Tipovi ugovora o izgradnji 6. Ugovori o izgradnji oblikovani su na različite načine, ali se svrstavaju uglavnom u dva osnovna tipa:
124. a)ugovori s fiksnom cijenom - izvođač prihvaća fiksnu ugovornu cijenu ili stopu, u nekim slučajevima ovisno o klauzuli o povećanju troškova;
125. b)ugovor tipa troškovi plus - izvođaču se nadoknađuju priznati ili drukčije definirani troškovi uvećani za postotak tih troškova ili za neki fiksni iznos. Oba tipa ugovora obuhvaćena su nvim lzvještajem. Računovodstveni postupak s troškovima i prihodima kod ugovora o izgradnji 7. Izvođači radova obično primjenjuju dvije metode računovodstvenog obuhvaćanja ugovora, i to: "metodu stupnja dovršenosti" i "metodu izvršenog ugovora". 8. Metodom po stupanju dovršenosti prihodi se priznaju prema realizaciji ugovorene aktivnosti. Troškovi nastali u postignuću toga stupnja dovršenosti povezuju se s tim prihodima, to za posljedicu ima prikazivanje financijskog rezultata koji se može pripisati stupnju dovršenoga rada. 9. Metodom izvršenoga ugovora prihodi se priznaju samo onda kad je ugovor izvršen ili u glavnini izvršen, to znači, kada neizvršeni ostanu manji radovi koji ne podrazumijevaju garantirane radove. Troškovi i primljene uplate prikupljaju se tijekom realizacije ugovora, ali se prihodi priznaju tek onda kada je ugovor u glavnini izvršen. 10. Po objema metodama stvaraju se odgovarajuće rezerve za gubitak nastale za stupanj postignut u ostvarenju ugovora. Osim toga, obično se stvaraju rezerve za gubitke u preostalom dijelu ugovora. 11. Možda bi za računovodstvene potrebe trebalo spojiti ugovore zaključene samo s jednim kupcem ili spojiti ugovore zaključene s više kupaca u slučajevima kada se pregovara o ugovorima kao o paketu ugovora ili kada se ugovori odnose samo na jedan projekt. I obratno, ako jedan ugovor obuhvaća vlše projekata i ako se troškovi i prihodi svakoga pojedinačnog projekta mogu utvrditi unutar okvirnog ugovora, svaki se takav projekt može smatrati jednak posebnom ugovoru. Troškovi koji se prikupljaju za ugovore o izgradnji 12. Ukupno razdoblje koje se mora uzeti u obzir za utvrđivanje troškova koji pripadaju ugovoru je razdoblje koje počinje zaključenjem ugovora a završava se kad je ugovor izvršen. 13. Zbog toga se troškovi koje je izvođač imao prije zaključenja ugovora obično smatraju rashodima razdoblja u kojem su učinjeni. Međutim, ako se troškovi koji se mogu pripisati zaključenju ugovora mogu posebno utvrditi i kada je sasvim sigurno da će ugovor biti zaključen, takvi se troškovi često smatraju vezanima za ugovor i odgadaju se. Iz praktičnih razloga ti se troškovi ponekad odgađaju dok ne postane jasno da li je ugovor zaključen ili nije. 14. Troškovi koji se mogu pripisati ugovoru uključuju očekivane troškove za garanciju. Troškovi garancije se osiguravaju kada se oni mogu približno točno procijeniti. (Vidi Međunarodni računovodstveni standard 10, Nepredviđeni događaji i događaji nastali nakon dana bilance.) 15. Troškovi poduzeća koje izvršava ugovore o izgradnji mogu se podijeliti na: (
126. a)troškove koji se izravno odnose na određene ugovore; (
127. b)troškove koji se mogu pripisati ugovoru u cjelini i koji se mogu rasporediti na određene ugovore; (
128. c)troškove koji se odnose općenito na poslovanje poduzeća ili koji se odnose na izvršenje ugovora, ali koji se ne mogu pripisati određenim ugovorima. 16. Primjeri troškova koji se izravno odnose na određeni ugovor uključuju: - troškove rada i nadzora na gradilištu; - troškove utrošenog materijala; - amortizaciju postrojenja i opreme koji se koriste za izvršenje ugovora; - troškove prenošenja postrojenja i opreme na gradilište, odnosno s gradilišta. 17. Primjeri troškova koji se mogu općenito pripisati realizaciji ugovora, a mogu se rasporediti na određene ugovore, uključuju: - osiguranje; - projektiranje i tehničku pomoć - opće troškove izgradnje. 18. Primjeri troškova koji se odnose općenito na poslovanje poduzeća ili koji se odnose na izvršenje ugovora, ali koji se ne mogu pripisati određenim ugovorima, uključuju: - opće administrativne i troškove prodaje; - financijske troškove; - troškove istraživanja i razvoja; - amortizaciju postrojenja i opreme koji nisu u funkciji i koji se ne koriste za izvršenje određenog ugovora. 19. Troškovi iz točke 18. obično se isključuju iz ukupnih troškova ugovora, jer se ne odnose na postizanje postojećega stupnja izvršenja određenog ugovora. Međutim, u nekim se slučajevima opći administrativni troškovi, troškovi razvoja i financijski troškovi mogu posebno pripisati određenom ugovoru i ponekad su uključeni kao dio ukupnih troškova ugovora. Temelj za priznavanje prihoda od ugovora i izgradnji Metoda stupnjeva dovršenosti 20. Po metodi stupnja, dovršenosti, iznos priznatog prihoda se određuje prema stupnju dovršenosti radova po ugovoru na kraju svakog obračunskog razdoblja. Prednost je te metode računovodstvenog obuhvaćanja prihoda po ugovoru u tome što ona odražava prihod u obračunskom razdoblju tijekom kojega se poduzela djelatnost da se zaradi takav prihod. 21. Stupanj dovršenosti koji se primjenjuje za određivanje prihoda koje treba priznati u financijskim izvještajima može se mjeriti na više načina. Tako primjerice, izračunavanjem u kojem se odnosu nalaze troškovi nastali do toga datuma prema ukupnim procijenjenim troškovima realizacije ugovora; premjeravanjima kojima se određuje razina izvršenih radova i stupanj dovršenosti ugovorenih radova u fizičkom smislu, ili kombinacijom obiju tih načina. 22. Uplate po fazama realizacije i predujmovi primljeni od kupaca ne odražavaju uvijek stupanj dovršenosti, pa se iz tih razloga obično ne smatraju istim što i zarađeni prihod. 23. Ako se primijeni metoda po stuprlju dovršenosti tako što će se izračunati odnos troškova nastalih do toga datuma prema posljednjim procijenjenim troškovima ugovora, provode se ispravci da bi se uzeli u obzir samo oni troškovi koji se odnose na izvedene radove. Primjeri za stavke koje bi možda trebalo ispraviti jesu: (
129. a)troškovi materijala koji je nabavljen za potrebe ugovora, ali koji nije ugrađen ili upotrijebljen prilikom izvršivanja ugovora, i (
130. b)plaćanje prema podugovaračima u mjeri u kojoj ne odražavaju količinu rada obavljenog po podugovoru 24. Primjena metode po stupnju dovršenosti rizična je, jer može dovesti do pogrešaka prilikom procjene. Iz tih se razloga profit ne priznaje u financijskim izvještajima sve dotle dok se izvršenje ugovora ne može pouzdano procijeniti. Ako se izvršenje ne može sasvim pouzdano procijeniti, ne primjenjuje se metoda po stupnju dovršenosti. 25. Kad je riječ o ugovorima s fiksnom cijenom, uvjeti koji obično omogućuju taj stupanj pouzdanosti jesu sljedeći: (
131. a)ukupan prihod po ugovoru koji će se naplatiti može se pouzdano procijeniti; (
132. b)i troškovi izvršerlja ugovora i stupanj dovršenosti mogu se na datum izvješća pouzdano procijeniti; (
133. c)troškovi koji se mogu pripisati ugovoru mogu se jasno odrediti tako da se stvarno stanje može usporediti s ranijim, procjenama. 26. Kad je riječ o ugovorima tipa troškovi plus, uvjeti koji obično omogućuju taj stupanj pouzdanosti jesu sljedeći: (
134. a)troškovi po ugovoru mogu se jasno odrediti; i (
135. b)troškovi, osim troškova koji će biti posebno nadoknađeni prema ugovoru, mogu se pouzdano procijeniti. Metoda dovršenosti ugovora 27. Glavna je prednost metode dovršenosti ugovora u tome što se ta metoda temelji na rezultatima završenoga ili uglavnom završenog ugovora, a ne na procjenama koje, zbog nepredviđenih troškova ili mogućih gubitaka, mogu zahtijevati kasnije ispravke. Iz tih je razloga rizik priznavanja profita koji možda nije ostvaren, sveden na minimum. 28. Glavni je nedostatak metode izvršenog ugovora taj što prihod prikazan za neko razdoblje ne održava razinu djelatnosti u okviru ugovora tijekom toga razdoblja. Na primjer, kada je nekoliko velikih ugovora završeno u jednom obračunskom razdoblju, a ni jedan ugovor nije bio završen u prethodnome razdoblju ili se očekuje da će biti završen u narednome razdoblju, razina prikazanoga prihoda može kolebati, iako je stupanj aktivnosti na ostvarenju ugovora možda bio čitavo to vrijeme razmjerno konstantan. Čak i onda kada se velik broj ugovora redovito završava u svakom obračunskom razdoblju, a prikazani prihod možda izgleda da odražava stupanj aktivnosti u ostvarenju ugovora, postojat će stalni raskorak u vremenu kada su određeni radovi obavljeni i vremenu kada je pri tome odnosni prihod priznat. Izbor metode 29. Izbor metode računovodstvenog obuhvaćanja ugovora o izgradnji ovisi o stavu izvođača u odnosu na nepouzdanost na koju treba računati pri procjeni troškova i prihoda koji proistječu iz ugovora. U nekim slučajevima izvođač može odlučiti da je razina nepouzdanosti koju proizvode kolebanja u radu toliko velika da zbog toga naplata troškova i prihoda ovisi o daljnjim pregovorima, ili je s tim povezani problem procjenjivanja toliko značajan da treba primijeniti metodu izvršenog ugovora. U drugim slučajevima se izvršenje ugovora može pouzdano procijeniti, a neki ili svi ugovori mogu se obračunati-primjenom metode stupnja dovršenosti. Izvođač može upotrebljavati obje metode istodobno za različite ugovore. 30. Kada izvođač primjenjuje metodu za određeni ugovor, onda sve ostale ugovore koji ispunjavaju slična mjerila treba obračunati istom metodom. 31. Ne samo što će razmotriti nepouzdanosti, izvođač može primijeniti unaprijed određena mjerila za izbor računovodstvene metode za ugovore o izgradnji. Na primjer, ugovori gdje je prihod niži od prikazane vrijednosti, ili čije je trajanje kraće od određenoga razdoblja, mogu se obračunati metodom izvršenog ugovora čak i onda kada se izvršenje ugovora može pouzdano procijeniti. 32. Računovodstvene metode koje izvođač primjenjuje i usvojena mjerila pri izboru metode čine računovodstvenu politiku koja se dosljedno primjenjuje (vidi Međunarodni računovodstveni stsndard 1, Objavljivanje računovodstvenih politika). Promjena u računovodstvenoj politici 33. Kada se promijeni računovodstvena politika koja se odnosi na ugovore o izgradnji, treba objaviti učinak te promjene i njezin iznos, zajedno s razlozima za tu promjenu (vidi Međunarodni računovodstveni standard 8, Izvanredne stavke i stavke iz prethodnoga razdoblja i izmjene u računovodstvenim politikama). Ako izvođač radova prijeđe od metode po stupnju dovršenosti na metodu izvršenog ugovora; može se dogoditi da nije moguće utvrditi ukupne učinke tih promjena u tekućem obračunskom razdoblju. U takvim je slučajevima na početku obračunskog razdoblja potrebito, za ugovore u tijeku, objaviti bar iznos odnosnog profita prikazanog u prethodnim godinama. Rezerva za predviđive gubitke 34. Kada tekuće procjene ukupnih troškova i prihoda po ugovoru ukažu na gubitak, osigurava se rezerva za ukupni iznos gubitka na temelju ugovora, bez obzira na količinu izvršenih radova. U nekim okolnostima predviđivi gubici mogu premašivati troškove radova učinjenih do toga dana. Bez obzira na to, rezerva se osigurava za ukupan iznos gubitaka po ugovoru. 35. Kada je ugovor takve veličine za koji se može očekivati da će zaokupiti značajni dio kapaciteta poduzeća kroz duže vrijeme, neizravni troškovi učinjeni tijekom razdoblja izvršenja ugovora, mogu se u nekim slučajevima izravno smatrati troškovima ugovora, koje treba uračunati u rezerve za pokriće gubitka po ugovoru. 36. Ako je potrebna rezerva za gubitke, iznos rezerve obično se određuje neovisno o sljedećem: (
136. a)jesu li ili nisu započeti radovi po ugovoru, i (
137. b)neovisno o stupnju završenosti djelatnosti po ugovoru, i (
138. c)bez obzira na iznos očekivanih profita od drugih nepovezanih ugovora. 37. Određivanje budućega gubitka po ugovoru u velikoj je mjeri nesigurno. U nekim je slučajevima možda i moguće iskazati nastanak budućeg gubitka a u drugim slučajevima samo se objavljuje nepredviđeni gubitak (vidi Međunarodni računovodstveni standard 10, Nepredviđeni događaji i događaji nastali nakon datuma bilance). Potraživanja i izmjene po ugovorima o izgradnji 38. Iznosi potraživanja koja se duguju izvođaču i izmjene u ugovorenim radovima koje je kupac prihvatio priznaju se kao prihod u financijskim izvještajima jedino u slučaju, i samo u toj mjeri, kada izvođač ima pouzdan dokaz da su visina iznosa takvih potraživanja i izmjene u radovima prihvatljivi. 39. Potraživanja ili ugovorne kazne koje izvođač plaća zbog kašnjenja u radovima ili zbog nekih drugih razloga osiguravaju se u cijelosti rezerviranjem u financijskim izvještajima kao troškovi nastali po ugovoru. S potraživanjima koja po svojoj prirodi spadaju u nepredviđene događaje postupa se u skladu s Međunarodnim računovodstvenim standardom 10, Nepredviđeni događaji i događaji nastali nakon datuma bilance. Uplate po fazama realizacije, predujmovi i zadržane isplate 40. Uplate po fazama ostvarenja i predujmovi primljeni od kupaca na temelju ugovora o izgradnji objavljuju se u financijskim izvještajima ili kao odbitna stavka od iznosa za ugovorene radove u tijeku ili kao obveza. 41. Dospjele, a nenaplaćene uplate po fazama ostvarenja, i zadržane isplate od strane kupaca do ispunjenja uvjeta navedenih u ugovoru za oslobađanje takvih iznosa ili se priznaju u financijskim izvještajima kao potraživanje iIi se objašnjavaju u bilješkama. Međunarodni računovodsveni standard 11 Računovodstvo ugovora o izgradnji Međunarodni računovodstveni standard 11 obuhvaća točke 42-49. Ovaj Standard treba čitati u kontekstu s točkama 1-41. ovog Izvještaja i Predgovora Izvještajima o međunarodnim računovodstvenim stendarđima. 42. U računovodstvu ugovora o izgradnji treba za financijske izvještaje primjenjivati ili metodu stupnja dovršenosti ili metodu izvršenog ugovora. 43. Metoda stupnja dovršenosti može se primijeniti samo ako se krajnji rezultat izvršenja ugovora može pouzdano procijeniti. U slučaju ugovora s fiksnom cijenom, takav stupanj pouzdanosti bit će osiguran samo ako su zadovoljeni sljedeći uvjeti: (
139. a)ukupan prihod po ugovoru koji će se naplatiti može se pouzdano procijeniti; (
140. b)troškovi izvršenja ugovora i stupanj dovršenosti ugovora mogu se na datum izvješća pouzdano procijeniti; (
141. c)troškove koji se mogu pripisati ugovoru moguće je jasno odrediti tako da se sadašnje stanje može usporediti s ranijim procjenama. Kada je u pitanju ugovor tipa troškovi plus, taj će stupanj pouzdanosti biti zadovoljen samo ako su ispunjena sljedeća dva uvjeta: (
142. a)troškovi za izvršenje ugovora mogu se jasno odrediti, i (
143. b)troškovi koji ne pripadaju troškovima koji se posebno nadoknađuju prema ugovoru mogu se pouzdano procijeniti. 44. Troškovi uključeni u iznos po kojem je iskazan ugovor o izgradnji obuhvaćaju one troškove koji se odnose izravno na određeni ugovor i one koji se mogu pripisati ugovornoj aktivnosti općenito te se mogu rasporediti na pojedinačne ugovore. 45. Kada izvođač primjenjuje metodu za određeni ugovor, onda sve ostale ugovore koji ispunjavaju slična mjerila treba obračunati istom metodom. 46. Predvidive gubitke po nekom ugovoru treba iskazati u financijskim izvještajima, kako za stupanj prema ugovoru postignutog dovršenja, tako 1 za buduće ugovorene poslove. Objavljivanje 47. U financijskim izvještajima treba objaviti sljedeće: (
144. a)iznos ugovorenih radova u tijeku, i (
145. b)primljen novac i potraživanja po fazama ostvarenja, predujmove i zadržane isplate na račun ugovora koji su uključeni u radove u tijeku. (
146. c)iznos potraživanja na temelju ugovora tipa troškovi plus koji nije uključen u radove u tijeku. Ako izvođač primjenjuje istodobno i metodu stupnja dovršenosti i metodu izvršenog ugovora, radova u tijeku navedene pod (a), treba analizlrati tako da se posebno objave iznosi koji se odnose na ugovore obuhvaćene jednom, odnosno drugom metodom. 48. Promjene u računovodstvenim politikama koje se primjenjuju kod ugovora o izgradnji treba objaviti u skladu s Međunarodnim računovodstvenim standardima 8, Izvanredne stavke i stavke iz prethodnoga razdoblja i promjene u računovodstvenim politikama. Međutim, ako izvođač promijeni metodu računovodstvenog obuhvaćanja i umjesto metode stupnja dovršenosti primijeni metodu izvršnog ugovora za ugovore u tijeku na početku godine, može se dogoditi da nije moguće prikazati te promjene u skladu s navedenim standardom i kvantificirati učinak tih promjena. U takvim slučajevima treba objaviti iznos pripadajućih profita prikazanih u prijašnjim godinama koji se odnose na ugovore u tijeku na početku obračunskog razdoblja Datum stupanja na snagu 49. Ovaj Međunarodni računovodstveni standard stupa na snagu za financijske izvještaje koji obuhvaćaju razdoblja počev od 1. siječnja 1980. godine ili poslije toga. Međunarodni računovodstveni standard 12 Računovodstvo poreza na dobit Uvod 1. Ovaj Izvještaj se bavi računovodstvom poreza na dobit u financijskim izvještajima. To uključuje utvrđivanje iznosa rashoda ili ušteda u svezi s porezom na dobit u odnosu na obračunsko razdoblje i prikaz tog iznosa u financijskim izvještajima. 2. Ovaj Izvještaj se ne bavi računovodstvenim metodama za državne potpore ili smanjenja poreza zbog ulaganja i sljedeći porezi nisu obuhvaćeni ovim izvještajem: (
147. a)porezi na dobit koji se refundiraju poduzeću u mjeri u kojoj je iznos dobiti na kojem se porez temelji raspodijeljen u obliku dividendi; (
148. b)porezi koje je poduzeće platilo u vrijeme kada je raspodijeljena dividenda, a koje poduzeće može poravnati porezom što duguje na svoju dobit. Definicije 3. U ovom se Izvještaju sljedeći izrazi upotrebljavaju s određenim značenjem: Računovodstvena dobit to je ukupna dobit ili gubitak u nekom razdoblju uključujući izvanredne stavke prikazane u izvještaju o dobiti prije odbitka odgovarajućeg rashoda za porez na dobit ili dodavanja odgovarajuče uštede poreza na dobit. Rashod za porez ili ušteda poreza to je za neko razdoblje iznos poreza na teret ili u korist izvještaja o dobiti, isključujući iznos poreza koji se odnose i koji su raspoređeni na one stavke koje se ne obrađuju u tekućem izvještaju o dobiti. Oporeziva dobit (porez na gubitak) je iznos dobiti (gubitka) za razdoblje, utvrđen u skladu, s propisima koje su donijele porezne vlasti, a određuje iznos porezne obveze (povrata poreza). Rezerva za poreznu obvezu je iznos poreza koji treba platiti na oporezivu dobit za tekuće razdoblje. Vremenske razlike su razlike između oporezive dobiti i računovodstvene dobiti za neko razdoblje, koje nastaju zbog toga što su razdoblje u kojem su neke stavke prihoda i rashoda, uključene u oporezivu dobit, ne poklapa s razdobljem u kojem su one uključene u računovodstvenu dobit. Vremenske razlike nastaju u jednom razdoblju a ispravljaju se u jednom ili u više sljedećih razdoblja. Stalne razlike su razlike između oporezive dobiti i računovodstvene dobiti za neko razdoblje, koje nastaju u tekućem razdoblju, a ne ispravljaju se u sljedećim razdobljima. 1Izvanredne stavke su definirane u Međunarodnom računovodstvenom standardu 8. Izvanredne stavke, stavke prethodnog razdoblja i promjene u račnovodstvenim politikama. Objašnjenje 4. Iznos poreza koji lreba platiti obračunava se u skladu s propisima o utvrđivanju oporezive dobiti koje donose porezne vlasti. U mnogim slučajevima ti se propisi razlikuju od računovodstvenih politika koje se primjenjuju pri utvrđivanju računovodstvene dobiti. Učinak je ove razlike da odnos između propisane obveze za porez i računovodstvene dobiti iskazane u financijskim izvještajima ne može odgovarati sadašnjoj razini poreznih stopa. 5. Jedan od razloga za razliku između oporezive dobiti i računovodstvene dobiti jest u tome što se smatra da pojedine stavke treba uključivati u jednu vrstu obračuna, a isključivati iz druge. Na primjer, kod mnogih se poreznih sustava izdaci, kao što su neki pokloni, ne priznaju prilikom utvrđivanja oporezive dobiti; međutim, takvi se odnosi oduzimaju pri utvrđivanju računovodstvene dobiti: Takve se razlike nazivaju "stalnim razlikama". 6. Drugi razlog za razliku između oporezive dobiti i računovodstvene dobiti jest u tome što se pojedine stavke, uzete u obzir prilikom utvrđivanja oba fznosa, uključuju u obračun za različita razdoblja. Na primjer: računovodstvene politike mogu zahtijevati da se određeni prihodi uključe u računovodstvenu dobit u momentu isporuke proizvoda, odnosno pružanja usluga, dok porezni propisi mogu isključivo zahtijevati ili odobravati da se takvi prihodi uključe u momentu kada su naplaćeni. Ukupan iznos ovih prihoda, uključenih u računovodstvenu dobit i oporezivu dobit na kraju je isti, ali se razlikuju razdoblja uključivanja. Drugi je primjer kada se stopa amortizacije koja se koristi pri utvrđivanju oporezive dobiti razlikuje od stope koja se koristi pri utvrđivanju računovodstvene dobiti. Takve se razlike nazivaju "vremenskim razlikama". 7. Vremenske razlike i stalne razlike mogu se javiti i onda kada dobici ili gubici izravno priznaju ili terete dioničarsku glavnicu. 8. Nastajanje i ispravak vremenskih razlika može se odnositi više od jednog obračunskog razdoblja. Informacije o vrsti i iznosu tih vremenskih razlika često se smatraju korisnima za one koji primjenjuju financijske izvještaje. Međutim, postoje različite metode prikazivanja učinaka vremenskih razlika. U nekim slučajevima ovakve se informacije mogu naći u bilješkama uz financijske izvještaje, ponekad, pak, učinci tih razlika prikazuju se pomoću metoda računovodstvenog obuhvaćanja poreznih učinaka. 9. Revalorizacija pojedinih sredstava prikazanih u financijskim izvještajima, ili uopće primjena računovodstva tekućih vrijednosti, mogu imati za posljedicu razlike između oporezive dobiti i računovodstvene dobiti. O ovom problemu bit će riječi u točkama 28-30. Metoda dospjelog poreza 10. Po metodi dospjelog poreza, porezni rashod za tekuće razdoblje redovito je jednak iznosu propisane obveze za porez. Visina i potencijalni porezni učinak vremenskih razlika ponekad se objavljuju u bilješkama uz financijske izvještaje. 11. Podrška ovoj metodi može se temeljiti na gledištu da su porezi više raspodjela dobiti nego rashodi poslovanja poduzeća. Međutim, većina se slaže s gledištem da su porezi na dobit rashodi. Druga podrška metodi tekućeg obračuna poreza može se temeljiti na gledištu da su porezni učinci vremenskih razlika dio poreznih rashoda razdoblja u kojem su oni dio oporezive dobiti. To gledište nije u skladu s pretpostavkom načela nastanka događaja koja smatra da se prihodi i troškovi iskazuju, odnosno da se priznaju kako se zarađuju ili nastaju (a ne kada je novac primljen ili isplaćen), i da se evidentiraju u financijskim izvještajima onih razdoblja na koje se odnose. (Vidi Međunarodni računovodstveni standard 1, Objavljivanje računovodstvenih politika.) Metode računovodstvenog obuhvaćanja poreznih učinaka 12. Prema metodama računovodstvenog obuhvaćanja poreznih učinaka, porezi na dobit se smatraju rashodom poduzeća prilikom stjecanja dobiti i iskazuju se u istom razdoblju kao i prihodi i rashodi na koje se odnose. Nastali porezni učinci vremenskih razlika uključuju se u porezne rashode u izvještaju o dobiti i kao salda odgođenih poreza u bilanci. Metode računovodstvenog obuhvaćanja poreznih učinaka primjenjuju se u nekim zemljama u računovodstvu poreza na dobit. Metode koje se najviše upotrebljavaju jesu metode odgode i metoda obveze. Metoda odgode 13. Po metodi odgode porezni se učinci vremenskih razlika u tekućem razdoblju odgađaju i raspoređuju na naredna razdoblja, kada se vremenske razlike ispravljaju. Budući da se za salda odgođenih poreza u bilanci ne smatra da znače prava na primanje ili obveze za plaćanje novca, te se salda ne ispravljaju kako bi održavala promjene u poreznim stopama ili uvođenje novih poreza 14. Po metodi odgode, rashod za porez razdoblja uključuje: (
149. a)obvezu za porez koji treba platiti, (
150. b)porezne učinke vremenskih razlika odgođenih na druga ili s drugih razdoblja. 15. Porezni učinci vremenskih razlika nastali u tekućem razdoblju utvrđuju se po tekućim poreznim stopama. Porezni učinci pojedinih vremenskih razlika, nastali u ranijim razdobljima a definitivno raspoređeni tijekam tekućeg razdoblja, općenito se utvrđuju po onim poreznim stopama koje su prvobitno primjenjivane. Da bi ova metoda bila što jednostavnija primjenjena slične se vremenske razlike mogu svrstavati u skupine. Metoda obveze 16. Po metodi obveze očekivani se porezni učinci vremenskih razlika u tekućem razdoblju utvrđuju i prikazuju ili kao obveze za poreze koje treba platiti u budućnosti ili kao sredstva koja predstavlja unaprijed plaćene buduće poreze. Odgođena porezna salda ispravljaju se za promjene u poreznim stopama ili za uvođenje novih poreza. Ta se salda mogu također ispravljati i za očekivane buduće promjene u poreznim stopama. 17. Po metodi obveze, porezni rashod u nekom razdoblju uključuje : (
151. a)rezerviranje za porezne obveze, (
152. b)iznos poreza za koji se očekuje da će trebati platiti ili za koji se smatra da je preplaćen u odnosu na vremenske razlike nastale ili ispravljene u tekućem razdoblju i, (
153. c)ispravke salda odgođenih poreza u bilanci koji su potrebni da odraze ili promjene u stopama ili uvođenje novih poreza. 18. Po metodi obveze, porezni učinci vremenskih razlika nastalih ili ispravljenih u tekućem raždoblju i ispravci salda odgođenih poreza utvrđuju se primjenom tekućih poreznih stopa, osim ako neke druge informacije ne ukazuju da bi neka druga stopa bila prikladnija, primjerice kao kad je najavljeno da će se u narednim godinama primjenjivati promijenjene porezne stope. Primjena 19. Redovito se metode računovodstvenog obuhvaćanja poreznih učinaka primjenjuju na sve vremenske razlike. Međutim, u određenim okolnostima te se metode primjenjuju samo djelomično 20. Djelomičnom primjenom, porezni rashodi za razdoblje isključuju porezne učinke nekih vremenskih razlika kada postoje pouzdani dokazi da se te vremenske razlike za duže vrijeme u budućnosti neće ispraviti (najmanje tri godine). Pri tome je također potrebito da ne postoje neke naznake koje bi se ukazivale da će se nakon toga razdoblja vjerojatno ispraviti te vremenske razlike. Odgođena porezna dugovanja 21. Obračun vremenskih razlika može imati za posljedicu dugovni saldo ili dugovanje na saldu odgođenih poreza: Načelo razboritosti zahtijeva da se takvo dugovanje prenese u bilancu samo ako postoji razumno očekivanje, primjerice da će se u budućnosti ostvariti dovoljna oporeziva dobit u razdoblju u kojem će se vremenska razlika ispraviti. Porez na gubitke 22. Porezno zakonodavstvo često predviđa da se oporezivani gubici tekućeg razdoblja mogu koristiti bilo za povrat plaćenog poreza unutar određenoga proteklog razdoblja bilo da se smanji ili ukloni porez koji treba platiti u budućim razdobljima. Gubitak pribavlja uštedu poreza u razdoblju gubitka ili moguću uštedu poreza u nekom narednom razdoblju. Obračunsko razdoblje u kojem je uključena takva ušteda poreza pri utvrđivanju neto-dobiti varira u financijskom izvještaju. 23. Povrat poreza primjenom oporezivanja gubitka na proteklo razdoblje predstavlja uštedu poreza, koja se djelotvorno ostvaruje u razdoblju gubitka, i uključuje se u neto-dobit ili neto-gubitak u financijske izvještaje za to razdoblje: Pri određivanju iznosa ove uštede, mogu biti potrebni odgovarajući ispravci postojećih salda odgođenih poreza. 24. Ostvarenje potencijalne uštede poreza u svezi s iznosom oporezivanog gubitka koji preostane nakon povratka opisanog u točki 23. zahtijeva postojanje oporezive dobiti u budućim razdobljima. Zbog toga se potencijalne ušteda poreza, vezana za prijenos oporezivanog gubitka, obično ne uključuje pri utvrdivanju neto-dobiti za razdoblje u kojem je gubitak nastao. 25. Međutim, u rijetkim se slučajevima može smatrati prikladno da se ove potencijalne uštede poreza uključe pri određivanju neto-dobiti za razoblje u kojem je gubitak nastao. Postupa li se na taj način s ovakvom potencijalnom uštedom poreza, načelo razboritosti zahtijeva da postoje sigurni dokazi da će buduća oporeziva dobit biti dovoljna da se korist od gubitka ostvari. Na primjer, dokaz sigurnosti bit će zadovoljen ako se ispune sljedeći uvjeti: (
154. a)ako je gubitak posljedica uzroka koji se može identificirati i koji se više neće pojaviti, i (
155. b)ako je poduzeće dugo vrijeme poslovalo profitabilno i može se očekivati da će tako i dalje poslovati. 26. Postojanje potražnog salda odgođenog poreza može poslužiti kao dokaz da se ušteda, poreza vezana za prijenos oporezivanog gubitka može bar djelomično realizirati. Ispravljanje vremenskih razlika, koje se odražavaju u potražnom saldu odgođenih poreza, samo će po sebi stvoriti odgovarajući iznos oporezive dobiti s kojom se oporezivani gubitak može kompenzirati da bi se ostvarila ušteda poreza. Ako je razdoblje za kompenziranje oporezivanog gubitka s budućom oporezivom dobiti ograničeno poreznim propisima, samo se one vremenske razlike koje će se ispraviti ili se mogu ispraviti tijekom toga ograničenog razdoblja uzimaju u obzir pri kompenziranju oporezivanog gubitka da bi se realizirala ušteda poreza. Ušteda poreza ostvarena kompenziranjem oporezivanog gubitka uključuje se u neto-dobit za razdoblje u kome je gubitak nastao, a iznos uštede umanjuje potražni saldo odgođenih poreza koji se prenosi u naredno razdoblje u bilanci. Iznos takve uštede može se objaviti. 27. Ako ušteda poreza vezana za ranije oporezivane gubitke nije bila uključena u neto-dobit za godinu u kojoj je gubitak nastao, kasnija ušteda poreza, realizirana odbijanjem tog oporezivanog gubitka od oporezive dobiti, uključuje se u neto-dobit za razdoblje u kojem je ostvarena i objavljuje se. Revalorizacija sredstava 28. U slučaju kada se sredstvo revalorizira u financijskim izvještajima u iznosu većem od nabavne cijene ili ranije revalorizirane vrijednosti, dodani iznosi obično ne služe kao osnovica pri određivanju visine poreza. U mjeri u kojoj revalorizirana sredstva daju povod za terećenje ili odobrenje računovodstvene dobiti, a to se ne temelji na nabavnoj cijeni ili nekim drugim osnovicama koje propisi o oporezivanju dopuštaju, pojavit će se razlika između oporezive dobiti i računovodstvene dobiti. Računovodstveni postupak s ovom vrstom razlike ovisi o računovodstvenom postupku revalorizacije. 29. Jedan je pristup da se odredi visina poreznih učinaka vezznih za povećanje knjigovodstvene vrijednosti sredstva i da se taj iznos prenese s računa revalorizacije na saldo odgođenih poreza. Prema ovom pristupu, kada se razlika, opisana u točki 28. pojavi u razdoblju koje slijedi iza razdoblja revalorizacije, porezni učinak koji se odnosi na tu razliku tereti saldo odgođenih poreza i stoga se ne odražava u rashodu za porez. U nekim slučajevima porezni se učinak odražava u rashodu za porez, a odgovarajući se iznos prenosi na salda odgođenh poreza na račun revalorizacije. 30. Drugi je pristup da se objavljuje iznos potencijalnih poreznih učinaka u bilješkama uz financijske izvještaje, koji se odnose na povećanje knjigovodstvene vrijednosti sredstava na datum revalorizacije. U narednim se razdobljima iznos potencijalnoga poreznog učinka ispravlja za porezni učinak razlika opisanih u točki 28. Neraspoređene zarade podružnica i pridruženih kompanija 31. Porezna obveza matične kompanije ili njezinih podružnica po raspodjeli u korist matične kompanije neraspoređenih profita od strane podružnica se iskazuju, ukoliko ne postoji razumna pretpostavka da se ti profiti neće raspodijeliti, odnosno da ta raspodjela neće uzročiti poreznu obvezu. Razlog za neiskazivanje može biti namjera i moć matične kompanije da zadrži te profite u podružnici za dugoročno ponovno ulaganje. Ako porezi nisu iskazani s obzirom na neraspodijeljene profite, neki put dolazi do objavljivanja zbirnog iznosa tih profita. 32. Za ulaganje u pridružene kompanije, obračunate metodom udjela, porezi koji bi se morali platiti na raspodjelu u korist ulagača na njegov udio u neraspodijeljeriim profitima primaoca ulaganja, neki put se, kada je ulagač priznao profite, u cijelosti iskazuju. Medutim, buduči da većina poduzeća ne raspodjeljuje čitavu svoju zaradu, ti se porezi neki put iskazuju samo do iznosa očekivane raspodjele2. Ako se porezi ne iskažu u cijelosti, neki put se objavljuje zbirni iznos onoga dijela neraspodijeljenih profita koji je namijenjen ulagaču a na koji porezi nisu iskazani. Prezentiranje financijskog izvještaja 33. Pri utvrđivanju neto-dobiti poduzeća, obično se porezi na dobit obračunavaju kao rashodi za porez. Međutim, u nekim slučajevima, u kojima se učinak transakcije tereti ili odobrava izravno u korist dioničke glavnice, s tim povezani porezni učinak transakcije obračunava se i objavljuje na isti način tako da se porezi mogu izravno primijeniti na stavku na koju se odnose. 34. Rashod za poreze koji se odnosi na računovodstvenu dobit od redovne aktivnosti poduzeća obično se u izvještaju o dobiti prezentira kao odvojena pozicija. Porez koji se može pripisati izvanrednoj poziciji uključuje se u tu poziciju, jer se izravno na nju odnosi. Ovaj iznos poreza se objavljuje. 35. Salda odgođenih poreza nisu dio dioničke glavnice i obično se u bilanci prezentiraju kao posebne pozicije. Dugovna i potražna salda koja predstavljaju odgođene poreze mogu se prebiti. 36. U slučajevima kada se pravi razlika između tekućih i dugoročnih sredstava i veza u financijskim izvještajima, neto-tekući dio i dugoročni dio salda odgođenih poreza ponekad se prezentiraju odvojeno kako bi se tekuće i dugoročne stavke mogle razlikovati na odgovarajući način. 37. Prije plaćeni porezi na dobit za koje se treba izvršiti povrat na temelju oporezivanog gubitka u skladu s točkom 23., prikazuju se u bilanci kao potraživanje, odvojen od salda odgođenih poreza. , 38. Prijenos koristi koje proizlaze iz primjene oporezivanog gubitka u skladu s točkom 25. razlikuje se od ostalih salda odgođenih poreza. Iznosi tako prenesenih koristi mogu se objaviti odvojeno u bilanci. 39. Na odnos između rashoda za porez i računovodstvene dobiti mogu djelovati činioci kao što su stalne razlike i domicilne porezne štope za poslove koji se vode u inozemstvu. U skladu s time, objašnjenja koja se na to odnose ponekad se daju u financijskim izvještajima. Međunarodni računovodstveni standard 12 Računovodstvo poreza na dobit Međunarodni računovodstveni standard 12 obuhvaće točke 40-56. ovog Izvješćaja. Standard treba čitati u kontekstu točaka 1-39. ovog Izvještaja, i Predgovora Izvještejima o Međunarodnim računovodstvenim standardima. 40. Rashod za porez u određenom razdoblju treba uključiti pri utvrđivanju neto-dobiti poduzeća. 41. Porez na dobit koji se odnosi na neku stavku kojom se tereti ili priznaje dionička glavnica treba obračunati na isti način kao što je obračunata stavka na koju se taj porez odnosi, a visinu iznosa obračunatog poreza treba objaviti. Računovodstvo poreznog učinka 42. Porezni rashod za neko razdoblje treba utvrditi na temelju računovodstva porezriog učinka, primjenom metode odgađanja ili metode iskazivanja obveze. Metodu koja se primjenjuje treba objaviti. 2Opširnije objašnjenje ovog sadriaia daje se u točci 29. Međunarodnog računovodstvenog standarda 3, Konsolidirani financijski izvještaji. 43. Korištenu metodu obračuna poreznih učinaka treba obično primijeniti za sve vremenske razlike. Međutim, rashod za porez razdoblja može isključiti porezne učinke nekih vremenskih razlika kad postoje objektivni dokazi da se te vremenske razlike neće ispraviti za duže vrijeme (najmanje tri godine). Također