A határozat elvi tartalma: A büntetőeljárás tényével kapcsolatosan bevezetett elévülés nyugvására vonatkozó, 2014. január 1-jétől hatályos Art. 164. § (1c) bekezdésének rendelkezése a hatálybalépéseko

ügy száma: Kfv.V.35.156/2021/8. A tanács tagjai: Dr. Darák Péter tanácselnök Ságiné dr. Márkus Anett előadó bíró Dr. Demjén Péter bíró A felperes: felperes (cím1) A felperes képviselője: dr. Villányi-Kollár Márta ügyvéd (cím21.)

alperes: Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (cím3.)

alperes képviselője: dr. Takács Dániel András kamarai jogtanácsos A per tárgya: adóügyben indult közigazgatási jogvita A felülvizsgálati kérelmet benyújtó fél: alperes (

1. sorszám alatt) Kúria V.Kfv.35.156/2021/8-1 2 A felülvizsgálni kért jogerős határozat: Fővárosi Törvényszék
2. január
3. napján kelt 42.K.702.3525/2020/
4. számú ítélete Rendelkező rész A Kúria a Fővárosi Törvényszék 42.K.702.352/2020/
5. számú ítéletét hatályában fenntartja. A felülvizsgálati eljárási illeték

állam terhén marad.

ítélet ellen további felülvizsgálatnak nincs helye. Indokolás A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás [1] A Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-budapesti Adó- és Vámigazgatóság (a továbbiakban: elsőfokú adóhatóság) a felperesnél a

1. január
2. -
3. június
4. időszakra egyes gazdasági események valódiságának vizsgálatára irányuló ellenőrzést rendelt el, melynek megállapításai alapján folytatta le a
5. és
6. évi valamennyi adókötelezettség ellenőrzésére vonatkozó eljárását

adózás rendjéről szóló

1. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.)
2. §

elsőfokú adóhatósági határozatot, melyet követően

újabb megismételt eljárásban

elsőfokú adóhatóság a tárgyi ügy szempontjából releváns határozatot 2299499307 iktatószámon hozta meg. Ezzel a fenti ellenőrzés realizálásaként több adónem tekintetében állapított meg a felperes terhére adókülönbözetet, összesen 107.983.000 forint összegben,

adóhiány utáni 177.919.000 forint adóbírság kiszabása, és 20.886.000 forint késedelmi pótlék felszámítása mellett; továbbá mulasztási bírság kiszabásával is élt:

adólevonási kötelezettség elmulasztása miatt 160.000 forint, a be nem jelentett alkalmazottak foglalkoztatása miatt 2.800.000 forint összegben. [2] A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes

elsőfokú adóhatóság határozatát helybenhagyta. Határozatában egyebek között rögzítette, hogy a NAV Közép-magyarországi Bűnügyi Igazgatósága a Büntető Törvénykönyvről szóló 1978. évi IV. törvény 310. §

alperes védirata [3] A felperes keresetlevelet terjesztett elő

alperes határozatával szemben, a kereseti kérelmében kérte a határozat megsemmisítését és

adóhatóság szükség szerinti új eljárásra kötelezését; másodlagosan a határozat megváltoztatását és

adókülönbözet 0 forintban történő megállapítását. Hivatkozása szerint

alapeljárás megindításakor hatályban lévő szabályok szerint a

1. évi társasági adó megállapítás kivételével a többi megállapítás
2. június
3. napjával elévült, hiszen alapesetben a megállapíthatóság
4. december
5. napján évült volna el, de a megismételt eljárásra tekintettel további 6 hónappal meghosszabbodott

elévülési idő, amely

1. június
2. napján következett be. E körben utalt a BH
4. számon közzétett eseti döntésre. Kiemelte, hogy a megismételt eljárásokon kívül semmilyen olyan egyéb tény vagy körülmény nem merült fel, amely

eljárás nyugvásához vagy megszakadásához vezetett volna.

t is hangsúlyozta, hogy

elévülés nyugvásával kapcsolatos büntetőeljárás figyelembevétele

1. január
2. napjától hatályos rendelkezés, és ezen időponttól került be

Art. 164. §

alperes a védiratában a kereset elutasítását kérte. Kiemelte, hogy a

1. december
2. napjáig hatályban volt Art.
3. §

utólagos adómegállapításhoz való jog 2018. június 30. napján,

onban

elévülést szabályozó további rendelkezésekre is figyelemmel kell lenni. Ezt táblázatos formában,

érintett adónemek felsorolásával szemléltette, feltüntetve

első eljárás miatti hat hónapos meghosszabbodást. Hozzátette, hogy

t is tekintetbe kell venni:

Art. 164. §

elévülés nyugodott,

elévülés nyugvása ettől

időponttól kezdődött, így a másodfokú határozat 2018. október 10-i kiadmányozásakor

utólagos adómegállapításhoz való jog nem évült el.

elsőfokú bíróság ítélete [5]

elsőfokú bíróság

ítéletével

alperes határozatát

elsőfokú adóhatóság határozatára is kiterjedően megváltoztatta akként, hogy a 107.983.000 forint adókülönbözet összegéből 81.991.000 forint adókülönbözetet törölt (a

1. évi társasági adó, foglalkoztatót és biztosítottat terhelő egészségbiztosítási és munkaerő-piaci járulék, rehabilitációs hozzájárulás, szakképzési hozzájárulás; a
2. január-november időszaki biztosítottat terhelő egészségbiztosítási és munkaerő-piaci járulék, biztosítottat terhelő nyugdíjbiztosítási járulék, szociális hozzájárulás, valamint
3. december-
4. novemberi időszaki általános forgalmi Kúria V.Kfv.35.156/2021/8-1 4 adónemek tekintetében), a fennmaradó adókülönbözetet összesen 25.992.000 forintban állapította meg

érintett adónemekben. Kötelezte

alperest, hogy a 25.992.000 forint adókülönbözet utáni adóbírságot és késedelmi pótlékot számítsa ki, a számításról a bíróságot és a felperest tájékoztassa

zal, hogy a fizetési kötelezettség összege

alperes számítását jóváhagyó bírósági végzéssel válik

ítélet részévé. Ezt meghaladóan a felperes keresetét elutasította. [6] Ítéletének indokolásában rögzítette, hogy nem vitásan a felperessel szemben

elsőfokú adóhatóság eljárása

1. augusztus
2. napján indult.

Art. 164. §

Art. 200

. §-át egészítette ki a hatálybalépésre vonatkozó átmeneti rendelkezésekkel oly módon, hogy meghatározta, mely módosított jogszabályi rendelkezéseket kell alkalmazni a folyamatban lévő eljárásokra. Indokai szerint – figyelemmel a jogalkotásról szóló 2010. évi CXXX. törvényre (a továbbiakban: Jat.), annak 15. §

Art. 164. §

csak a

1. január
2. napját követően indult eljárásokban irányadó. Megállapította, hogy nem foghat helyt

alperes

on hivatkozása, mely szerint

Art. 182. §

elévülés kapcsán a Kúria eseti döntéseire, így a Kfv.I.35.454/2017/

1. számú, valamint a Kfv.I.35.195/2014/
2. számú ítéletekre. A felülvizsgálati kérelem [7]

alperes a felülvizsgálati kérelmében kérte, hogy a Kúria a jogerős ítéletet a törléssel érintett, felsorolt adónemek és jogkövetkezmények tekintetében helyezze hatályon kívül és

elsőfokú bíróságot e körben utasítsa új eljárásra és új határozat meghozatalára a közigazgatási perrendtartásról szóló 2017. évi I. törvény (a továbbiakban: Kp.) 121. §

ítélet sérti a Kp. 85. §

Art. 164. §

ügy érdemére kiható módon jogszabálysértő. [8]

Art. 164. §

elsőfokú bíróság jogértelmezése alapjaiban téves, mert figyelmen kívül hagyja a Jat. és

Art. egymáshoz való viszonyát, és

t, hogy ez utóbbi jogszabály átmeneti rendelkezéseiben általános jellegű hatályba léptető rendelkezés is található:

Art. 182. §

Art. 164. §

a következtetés vonható le, hogy a Kúria V.Kfv.35.156/2021/8-1 5 büntetőeljárás elévülésre gyakorolt hatásával kapcsolatos jogszabályi rendelkezést a folyamatban lévő ügyekre is alkalmazni kell; a Jat. a lex generalis, míg

Art. a lex specialis. [9] Megjegyezte, hogy

elsőfokú bíróság által felhívott eseti döntés, a Kúria Kfv.I.35.195/2014/4. számú ítéletéből a fenti alperesi álláspont helytálló volta következik. Abban a perben ugyanis

t vizsgálta

eljáró tanács, hogy a Jat. 15. §

Art. (abban

ügyben érintett) elévüléssel kapcsolatban hatályba lépett új rendelkezéseit, vagy kizárólag

Art. ezen új szabálya alkalmazható-e, és a Kúria egyértelműen rögzítette, hogy csak

Art. rendelkezéseinek alkalmazása volt indokolt. Kifejtette továbbá, hogy amennyiben a jogalkotó

Art. 164. §

Art. 164. §

elévülés nyugvása csak a 2014. január 1-jét követően indult ügyekben alkalmazható. [10] Mindezek miatt

elsőfokú bíróság által

adómegállapításhoz való jog elévülése nem lett volna megállapítható, ezért a határozat megváltoztatása jogszabálysértő. Kérte

új eljárás során arra kötelezni

elsőfokú bíróság, hogy a

1. és
2. évet érintő alperesi megállapítások során a jogszabályi előírásoknak megfelelően járjon el. A felülvizsgálati ellenkérelem [11] A felperes felülvizsgálati ellenkérelmét késeselemmel nyújtotta be, és figyelemmel a felperesi igazolási kérelem elutasítására is, a felülvizsgálati kérelem hatálytalan. Kúria döntése és jogi indokai [12] A felülvizsgálati kérelem nem alapos. [13] A Kúria a jogerős ítéletet – a bizonyítás és vizsgálat hivatalbóli elrendelésének körén kívül – a felülvizsgálati kérelem, a csatlakozó felülvizsgálati kérelem, és a felülvizsgálati ellenkérelem keretei között vizsgálhatja felül [Kp.
3. §

Art-ban szabályozott, a büntetőeljárás tényével kapcsolatosan bevezetett,

elévülés nyugvására vonatkozó rendelkezés alkalmazása körül Kúria V.Kfv.35.156/2021/8-1 6 alakult ki, miután e rendelkezés, vagyis

Art. 164. §

t

Art-ba beiktató Módtv., annak is a 346. §

t mondta ki, hogy ezen (új) törvényi rendelkezése

1. január
2. napján lép hatályba. [15] A felülvizsgálati kérelemben foglaltak alapján ezért a Kúriának a felülvizsgálati eljárásban

t kellett vizsgálnia, hogy

elsőfokú bíróság a büntetőeljárás tényével (nyomozás elrendelése tényével) kapcsolatosan bevezetett elévülés nyugvására vonatkozó rendelkezés értelmezése kapcsán jogszerűen foglalt-e állást és ezen értelemzésből helyesen következtetett-e arra, hogy

adott adónemek tekintetében

elévülés bekövetkezett. [16]

elsőfokú bíróság megfelelő alapossággal tárta fel és rögzítette ítéletének indokolásában

ügyben e körben irányadó tényállást és abból

idevonatkozó jogszabályi rendelkezések alkalmazásával helytálló jogi következtetést vont le,

zal a Kúria is egyetértett. [17] Elsődlegesen rámutat arra, hogy mind

elsőfokú bíróság ítélete, mind

alperes felülvizsgálati kérelme a Kúria Kfv.I.35.195/2014/4. számú eseti döntést emelték ki.

ítélet erre a döntésre úgy tekintett, mint amely

elévülés szabályaival foglalkozott egy korábbi Art. módosítás kapcsán,

alperes pedig

ért hivatkozott rá, mert álláspontja szerint

abban foglalt, ismertetett indokolás a jelen ügyben kifejtetett érvelést erősíti. [18] A tényállás annyiban eltérő a hivatkozott eseti döntésben és a jelen ügyben, hogy a korábbi döntésben értelmezett egyik jogszabályhely,

Art. 189. §

eljárás megindulására vonatkozó kitételt ("a 2012. január 1-jén vagy

t követően indult eljárásokban kell alkalmazni"), míg a perbeli esetben a Módtv. 346. §

Art. 164. §

állt, - és a felperes által a per során hivatkozott BH 2015 115. számon közzétett döntés is erre utalt vissza - hogy

eljárás megindulását tekintik meghatározónak

elévülés meghosszabbítására vonatkozó szabályok, így

értelmezéskor

t kellett figyelembe venniük

eljáró tanácsoknak

okban

ügyekben, hogy a megismételt adóhatósági eljárás megindulása vagy

alapeljárás megindulása időpontjának van-e jelentősége

elévülés meghosszabbodását bevezető rendelkezés alkalmazásakor. Ebben a kérdésben foglaltak úgy állást, hogy nem

új eljárásnak, hanem magának

eljárásnak (alapeljárásnak) a megindulását tekintette meghatározónak

akkor beiktatott Art. 189. §

értelmezését, hogy a Módtv.

1. §-ával beiktatott Art.
2. §

értelmezéshez annyiben hívta fel a Kfv.I.35.195/2014/

1. számú eseti döntésben foglaltakat a jogerős ítélet, hogy a korábbi döntés is foglalkozott a Jat.
2. §

elévülés kérdésével összefüggésben. Kúria V.Kfv.35.156/2021/8-1 7 [19] Ellentétben tehát

alperes felülvizsgálati kérelmében foglalt érvelésével, a Kfv.I.35.195/2014/

1. számú döntés nem mondta ki általánosságban, hogy a Jat.
2. §

abban

ügyben irányadó Art. rendelkelkezéssel. Annyit állapított meg, hogy a hatályon kívül helyezés (

új eljárás) egy 2011-ben megindult jogszabálysértő módon lefolytatott eljárás következménye, ami semmiképpen nem új tény, illetve új jogviszonyt nem keletkeztetett, vagyis nem találta alaposnak

t

alperesi érvelést, mely szerint

új eljárásra utasító döntés a Jat. 15. §

elsőfokú bíróság ezért a Módtv. 346. §

Art. 164. §

elévülés anyagi jogi rendelkezésnek tekintendő (Kfv.I.35.356/2018/11.), és

1. és
2. meghatározott időszakait érintő adókötelezettségeket vizsgált

adóhatóság, tehát a 2014. január 1-jén,

elévülés nyugvására vonatkozó szabály (Art. 164. §

adómegállapításhoz való jog elévülése

adott adónemek tekintetében már megkezdődött. A bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzés megkezdésére

1. augusztus
2. napján került sor. Mindezekből következik, hogy a Jat.
3. §

új Art. rendelkezés 2014. január 1-jei hatálybalépését követően keletkeztek volna, ezért

Art. 164. §

alperes által a felülvizsgálati kérelemben hivatkozott Art. 182. §

új Art. szabálynak a hatálybalépését megelőző alkalmazását.

Art. 182. §

Átmeneti szabályok között nyert elhelyezését, és magának a jogszabálynak,

Art-nak a 2004. január 1-jei hatályba lépése óta változatlanul rögzíti, hogy "E törvény rendelkezéseit kell alkalmazni a hatálybalépésekor jogerősen el nem bírált ügyekben, továbbá a hatálybalépést követően

t megelőző időszakra teljesítendő, illetve esedékessé vált kötelezettségekre

zal, hogy ha a jogszabálysértés elkövetésének időpontjában hatályos rendelkezések

adózóra összességében kevésbé terhes bírság-, pótlékfeltételeket határoztak meg, a kötelezettségre legfeljebb

elkövetéskor hatályos törvényben meghatározott legmagasabb mérték alkalmazható." Kúria V.Kfv.35.156/2021/8-1 8 [24] A fentiekből következően

Art. 182. §

Art-nak mint

adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvényt felváltó jogszabálynak - a hatálybalépésével kapcsolatosan rendelkezik

átmeneti rendelkezésekről takarja és nem

egyes módosító rendelkezésekkel, külön-külön hatálybelépési időpontokkal beiktatott új Art. előírások átmeneti rendelkezéseire vonatkozik. [25]

elsőfokú bíróság helyesen hivatkozott arra, hogy a Módtv. rendelkkezett saját átmeneti rendelkezésekkel. A Módtv. 188. §-a

Art. 200

. § -át kiegészítette a hatálybalépésre vonatkozó átmeneti rendelkezésekkel, meghatározva, hogy mely módosított jogszabályi rendelkezéseket kell például a folyamatban lévő eljárásokban alkalmazni. A perrel érintett Art. 164. §

alperes felülvizsgálati kérelme nem volt megalapozott.

elévülés nyugvása ezen szabályának alkalmazása a jogalanyra a jelen eljárásban alkotmányos szempontból is hátrányos lenne.

Alkotmánybíróság

1. június 1-jei IV/1689/
2. számú, a visszaható hatályú jogalkotás tárgyában hozott határozata [29] bekezdésében megállapította, hogy " 2.1.

Alkotmánybíróság korábban rögzítette, hogyaz ad malam partem visszaható hatály tilalma elsősorban a normaalkotással szemben megfogalmazott elvárás, hiszen a jogbiztonság elvéből vezethető le a visszaható hatályú jogalkotás tilalma is, amelynek magját a jogalkotási törvényben is megfogalmazott

on tilalom adja, mely szerint a jogszabály a kihirdetését megelőző időre nem állapíthat meg kötelezettséget és nem nyilváníthat valamely magatartás jogellenessé {30/2014. (IX. 30.) AB határozat, Indokolás [106]; 3051/2016. (III. 22.) AB határozat, Indokolás [15]}.

Alkotmánybíróság utalt arra is, hogy alaptörvény-ellennesség nemcsak jogalkotással, hanem a visszaható hatályú szabályalkalmazással összefüggésben is felvethető, ha a jogviszony vagy a jogvita létrejöttekor még nem létező - vagy nem hatályos - előírás alapján bírálnak el egy ügyet {3051/2016. (III. 22.) AB határozat, Indokolás [16]; 3314/2017. (XI. 30.) AB határozat, Indokolás [32]}. [27] Mindezekre figyelemmel a Kúria

elsőfokú bíróság ítéletét a Kp. 121. §

alperes. [30]

alperes pervesztes lett, de a felperes felülvizsgálati ellenkérelme hatálytalan, ezért felülvizsgálati eljárási költségről a Kúriának rendelkeznie nem kellett. [31] A felülvizsgálati eljárási illeték

állam terhén marad

alperes illetékekről szóló

1. évi XCIII. törvény (Itv.)
2. §