Kfv.35497/2016/7 – Kúria

(1)bekezdése, 25.§26.§-ai, 55.§

(1)bekezdése, 65.§-a, 89.§

(1)bekezdése, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 1.§

(7)bekezdése, 97.§

(4)-

(6)bekezdései, 99.§

(2)bekezdése alapján állapította meg. Indokolása szerint adózó a vizsgált időszakban a L. Ltd. ciprusi illetőségű vállalkozás (a továbbiakban: ciprusi cég) részére összesen 32.985 kg fagyasztott pulykamell nyesedék értékesítéséről adómentesen állított ki 4 db számlát. Az elsőfokú adóhatóság a lefolytatott bizonyítási eljárás (számlák, gépi szállítólevelek, kapujegyek, a Közigazgatási és Elektronikus Közszolgáltatások Központi Hivatalának adatszolgáltatása, adózó képviselőjének: Cég képviselőnek, alkalmazottainak: K. R.-nak, F. I.-nak, a fuvarozást végző sofőrnek: Sz. M.-nak a nyilatkozatai, a CMR-eken feltüntetett szállító jármű használójának: a T.H. Kft.-nek a gépjárműre vonatkozó menet- és fuvarlevelei, a szlovák adóhatóság válaszirata, a ciprusi cégre más vizsgálat során a ciprusi adóhatóságtól érkezett tájékoztatás) alapján azt állapította meg, hogy adózó nem igazolta az eladott termékeknek a közösségen belüli, másik tagállamba történt kiszállítását. Az alperes szerint a revízió a fuvareszközt használó társaság belső bizonylatai (menet- és fuvarlevelek), a fuvarokat teljesítő sofőr nyilatkozata alapján bizonyította, hogy a termékértékesítéshez csatolt nemzetközi fuvarokmányokon (CMR) szállítóként feltüntetett gépjármű belföldön teljesített árufuvarozást. A szállításokat végző sofőr előadása - a CMReken feltüntetettekkel szemben kétséget kizáróan alátámasztotta az okiratokkal is bizonyított azon tényt, hogy az adózó telephelyéről a szállítások belföldi célpontokra teljesültek. A teherjárművel nem történt meg Szlovákiába az áru kiszállítása, belföldi menetlevelek szerint a fuvaros azokat a CMR-eken feltüntetett napokon V,.re, illetve T.-ra szállította. Mindegyik számla készpénzben került kiegyenlítésre, a 4 db pénztárbizonylaton megtalálható a sofőr neve és az általa vezetett jármű forgalmi rendszáma. A sofőr elismerte mind a 4 db számla kapcsán azt is, hogy árukat ő vette át, a pénztárbizonylaton a befizető rovatot aláírta és kifizette az ellenértékeket. Két számlához kapujegy is csatolásra került, az egyiken feltüntetésre került a sofőr neve és az általa vezetett jármű forgalmi rendszáma, a másikon csak a forgalmi rendszám szerepel. [7] A CMR-eken rendeltetési helyként szlovák társaság került feltüntetésre, a megkeresett szlovák adóhatóság válaszirata szerint a szlovák cég az ügyletben csak átrakodóként vett részt, de semmilyen dokumentummal nem tudta alátámasztani a kiszállítás megtörténtét és az áruk átvételét. [8] A számlákon vevőként feltüntetett cégről a ciprusi adóhatóság nem rendelkezik információval, Szlovákiában, az áru CMR szerinti átvételi helyén nem volt regisztrálva, így ott nem is tudott eleget tenni az ügyletből származó adófizetési kötelezettségének. A ciprusi cég nevében a felperes elmondása szerint eljáró személy: G. K. T. az ellenőrzés részére megtagadta a nyilatkozattételt folyamatban lévő büntetőeljárásra hivatkozva. [9] Adózó képviselője akként nyilatkozott, hogy a ciprusi céget személyesen nem ismerte, a székhelyén nem járt, a raktárában sem, interneten ellenőrizték, a kapcsolatot telefonon tartották, írásbeli szerződést nem kötöttek, úgy tudták, hogy G. K. megbízottja a ciprusi cégnek, a szállítást a vevő szervezte, az árut a sofőrnek adták át, az ellenérték rendezése készpénzben történt, a fuvarozó aláírása rovatot a sofőr írta alá, a kitöltött okmányokat postán kapták meg. [10] Az alperes szerint az adózó nem tett meg minden ésszerű intézkedést annak érdekében, hogy az ügylet ne vezessen adócsaláshoz, ugyanis az üzleti partnere nevében eljáró személlyel kizárólag telefonon és elektronikus levél útján tartotta a kapcsolatot, a képviseleti jogosultságát nem ellenőrizte. Sem az adózó ügyvezetője, sem az adózó részéről az ügyletben résztvevő alkalmazottak nem tudtak érdemi információval szolgálni a megrendelő nevében eljáró személy képviseleti jogosultságát illetően. Nem vizsgálta továbbá felperes a fuvarozásban közreműködő személy, és az őt megbízó társaság illetőségét, így nem ismerte fel, hogy a CMR-ekre szállítóként a ciprusi cég bélyegzőlenyomata került, valójában a fuvarozást ez a társaság nem végezte. A kereseti kérelem [11] A felperes keresetében az adóhatározatoknak a ciprusi cégre vonatkozó részei hatályon kívül helyezését kérte. [12] Álláspontja szerint az adóhatóság tényállás tisztázási kötelezettségét nem teljesítette megfelelően, olyan körülményeknek tulajdonított jelentőséget, amelyek az adómentesség szempontjából teljes mértékben irrelevánsak. A javára szolgáló körülmények feltárását és megfelelő értékelését elmulasztotta, határozatában téves következtetésekre jutott, indokolási kötelezettségét megsértette. A megvalósult gazdasági eseményekkel összefüggésben adókijátszást nem követett el, a mások által esetlegesen elkövetett adókijátszásban nem vett részt. [13] Előadta, hogy a perbeli ügyletekre teljesültek az Áfa tv. 89.§

(1)bekezdésében rögzített feltételek, mert a ciprusi cég egy másik tagállamban, Cipruson nyilvántartásba vett adóalany volt, a Magyarországról elfuvarozott termékek belföldről kívülre, egy másik tagállamba: Szlovákiába elfuvarozásra, és ott a CMR fuvarokmányok szerinti átvevő által elismerten átvételre kerültek. Minden ésszerű, elvárható intézkedést megtett a perbeli ügyletek során. [14] Javára szolgálnak a meglévő okiratok: a ciprusi cégnek a megrendeléseket visszaigazoló levelei, a CMR-ek, a szállítólevelek és a kapujegy, Gróf Krisztiánnak, a ciprusi cég képviseletére jogosult személynek az igazolása, továbbá az is, hogy a termékértékesítéseket a könyvvitelében, a bevallásaiban megjelenítette, éves beszámolóinak valódiságát, szabályszerűségét könyvvizsgáló vizsgálta és mindent rendben talált. [15] Vitatta, hogy minden iratot, amelyre az adóhatóság hivatkozott, megismerhetett volna. Ismertette az Európai Unió Bírósága (EUB) és a Kúria irányadó gyakorlatát, amelyben foglaltakat álláspontja szerint az adóhatóság nem teljesítette, az adó alapját is helytelenül határozta meg, ugyanis ha az ügyletek nem minősülnének adómentes közösségen belüli értékesítésnek, a vételár az áfa-t tartalmazza. Az elsőfokú ítélet [16] Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével a keresetet elutasította. [17] Indokolása szerint a közösségen belüli értékesítéshez fűződő adómentesség jogszerű igénybe vételét a hatályos nemzeti szabályozás az adózó-felperes bizonyítási kötelezettségévé teszi. Az adóhatóság alapos és széleskörű bizonyítást folytatott, amelynek eredményeképpen megállapított tények és adatok alapján okszerűen vonta le azt a következtetést, hogy a számlák szerinti termékértékesítések adómentességét a felperes nem igazolta. A perben továbbá nem bizonyított és nem is valószínűsített egyetlen olyan tény fennállását sem, amely figyelmen kívül maradt volna, vagy amely kétségessé tenné az adóhatóság megállapításait. A rendelkezésre álló okiratok, dokumentumok, belföldi- és nemzetközi jogsegélyek adatainak értékelése során kizárólag olyan ténybeli és jogkövetkeztetés vonható le, amely szerint nem teljesült az adómentes termékértékesítés objektív törvényi feltétele (kiszállítás az országból). A könyvvizsgálói jelentések az adott ügyletek vonatkozásában ténybeli adatokat nem tartalmaznak. [18] Az adóhatóság a felperessel az őt érintő más eljárás során, illetve a kapcsolódó vizsgálat során beszerzett bizonyítékokat ismertette, nem merült fel olyan adat léte, amely adózót érintően, a részéről nem lett volna ismert. [19]felperesnek a kellő gondosságára való hivatkozása is. A számos bizonytalansági tényező, mint a szerződéskötés hiánya, a belföldi képviselő, a szlovákiai kiszolgáltatási hely, a készpénzfizetés ténye alaposabb ellenőrzésre kellett volna, hogy sarkallja a felperest. Nem tett meg tőle minden ésszerűen elvárható intézkedést, annak egyedüli vizsgálata, hogy a vevő közösségi adószámmal rendelkezett, a nemzeti jogszabályban foglalt feltételekre vonatkozó gondosságát nem igazolják. A felperes a számlákat adómentesnek minősítette, adómentes ellenértéket tüntetett fel azokon, így nyilvánvalóan a számlákon szereplő összeg minősül adóalapnak. Az elsőfokú bíróság álláspontja szerint az adóhatóság az EUB analóg ítéleteiben és a magyar joggyakorlatban foglaltaknak megfelelően járt el. A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem [20] A felperes felülvizsgálati kérelmében az ítélet hatályon kívül helyezését és elsődlegesen a határozatok hatályon kívül helyezését, másodlagosan az elsőfokú bíróság új eljárásra utasítását kérte. A felperes lényegében megismételte és fenntartotta a kerestében foglaltakat. Álláspontja szerint az alkalmazott Áfa tv. és Art. rendelkezések megsértésével hozta meg az adóhatóság határozatait, amelyeket az elsőfokú bíróságnak meg kellett volna állapítania, ezért ítélete jogsértő. A rendelkezésére álló okiratok egyértelműen igazolták, hogy az Áfa tv. 89.§

(1)bekezdésében foglalt feltételeket teljesítette. [21] Az alperes érdemi ellenkérelmében az ítélet hatályában fenntartását kérte. A Kúria döntése és jogi indokolása [22] A felülvizsgálati kérelem nem alapos. [23] Az Áfa tv. 2.§ a) pontja értelmében e törvény alapján adót kell fizetni az adóalany által - ilyen minőségében - belföldön és ellenérték fejében teljesített termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás, továbbá terméknek az Európai Közösségen belüli egyes, belföldön és ellenérték fejében teljesített beszerzése után. [24] Mentes azonban az adó alól az Áfa tv. 89.§

(1)bekezdése szerint - a

(2)és

(3)bekezdésben meghatározott eltéréssel a belföldön küldeményként feladott vagy belföldről fuvarozott termék értékesítése igazoltan belföldön kívülre, de a Közösség területére, függetlenül attól, hogy a küldeménykénti feladást vagy a fuvarozást akár az értékesítő, akár a beszerző vagy bármelyikük javára - más végzi, egy olyan másik adóalanynak, aki (amely) ilyen minőségében nem belföldön, hanem a Közösség más tagállamában jár el, vagy szintén a Közösség más tagállamában nyilvántartásba vett adófizetésre kötelezett, nem adóalany jogi személynek. Az Art. 99.§

(2)bekezdése alapján, ha az adózót adómentesség, adókedvezmény illeti meg, ezt okirattal vagy más megfelelő módon köteles bizonyítani. [25] E jogszabályok alapján tehát adózói kötelezettség adófizetése alóli mentességének az igazolása, amely kötelezettség nem mentesíti az adóhatóságot azon kötelezettsége alól (Art. 97.§

(4)bekezdés), hogy az adózó ellenőrzése esetén az adómentesség körében megállapításait, a tényállást kétséget kizáróan, aggálytalanul bizonyítsa. A lefolytatott bizonyítás eredményeként, ha az adóhatóság azt állapítja meg, hogy adózó az adómentesség törvényes követelményeit nem teljesítette, e megállapításának bizonyítékokon kell alapulnia. Az alperes döntése szerint felperes nem bizonyította, hogy az áru elhagyta volna Magyarország területét, továbbá nem tett meg minden, tőle telhető ésszerűen elvárható intézkedést az adócsalás elkerülése érdekében. Az adóhatározatokkal szemben jogorvoslat a felperes részére bírósági felülvizsgálat útján biztosított volt (Art. 143.§

(1)bekezdés). [26] A bíróság a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) XX. fejezetének speciális szabályai alapján közigazgatási perben a felülvizsgálni kért határozatok jogszerűségéről dönt a Pp. 3.§

(1)bekezdése, 121.§

(1)bekezdés c) pontja, 330.§

(2)bekezdése alapján. A felperesnek az általa indított perben a Pp. 164.§

(1)bekezdése alapján keresetét bizonyítania kellett, az alperes (bizonyítékokon alapuló) megállapításával szemben azt, hogy az adóhatóság bizonyított tényállása téves, hiányos, és termékértékesítése során az árui igazoltan kiszállításra kerültek a Közösség másik tagállamába. Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét bizonyítatlansága okán elutasította. [27] A jogerős ítélet meghozatalát követően a peres feleknek lehetőségük van rendkívüli jogorvoslat igénybe vételére, ténykérdésben perújítási, jogkérdésben felülvizsgálati kérelmet terjeszthetnek elő. A közigazgatási per elsőfokú szakaszában a bíróság a határozatok jogszerű, illetve jogsértő voltáról dönt a kereseti kérelem keretei között (Pp. 213.§, 339.§), a rendkívüli jogorvoslati részben: a felülvizsgálati eljárásban a Kúria a jogerős ítéletet vizsgálja felül a felülvizsgálati kérelem keretein belül (Pp. 270.§), a rendelkezésre álló bizonyítékok alapján. A felülvizsgálati eljárásban a bizonyítékok felülmérlegelésének, további bizonyítás felvételének nincs helye [Pp. 275.§-ának

(1)bekezdése]. [28] Az irányadó anyagi jogi norma (Áfa tv. vonatkozó jogszabályhelye) értelmezésében nem volt vita a felek között, az elsőfokú bíróságnak tények bizonyítottsága kérdésében kellett döntenie (az adómentes termékértékesítés törvényi feltételeit a felperes teljesítette-e, amelyekre vonatkozó hatósági megállapítások bizonyítottak-e). A Kúria ezért arról a jogkérdésről határozott, hogy a bizonyítás, a bizonyítékok értékelése körében jogszerű volt-e a jogerős ítélet. Jogszabálysértést a megállapított tényállás iratellenessége, a bizonyítékok kirívóan okszerűtlen vagy a logika szabályaival ellentétes mérlegelése megalapozhat, ilyen jogsértést azonban a felülvizsgálati kérelem alapján a Kúria nem állapított meg. [29] Az elsőfokú bíróság - a perben biztosítva a feleknek jogaik teljes körű gyakorlását a közigazgatási eljárásban lefolytatott bizonyítási eljárást, és az eredményeként meghozott alperesi döntést a kereseti kérelem keretei között, a perben lefolytatott bizonyítási eljárás eredményeként jogszerűnek minősítette. [30] Ítéletében a Pp. 221.§-ának

(1)bekezdése szerint nem iratellenes, pontos tényállást rögzített, részletezte az elsőés másodfokú közigazgatási szerv eljárását, a hatóság által alkalmazott jogszabályokat, a meghozott döntéseket. A pertörténet sorában ismertette a keresetet, az alperes ellenkérelmében foglaltakat. [31] A felperes vitatta a hatóság részéről a tényállás tisztázási kötelezettség teljesítését, illetve, hogy minden rendelkezésére álló és felhasznált bizonyíték megismerését lehetővé tette volna. [32] Az eljárási jogszabálysértések körében a bírósági felülvizsgálathoz megkívánt feltételeket határozta meg a Legfelsőbb Bíróság Közigazgatási Kollégiumának KK

1. számú állásfoglalása, amely további alkalmazását a 6/2010.(XI.25.) Közigazgatási jogegységi határozat a Legfelsőbb Bíróság által hozott egyes jogegységi határozatokról és állásfoglalásokról címmel
2. november 25-től megtiltotta. Ennek indokát a Közigazgatási Kollégium - egyebek mellett - abban jelölte meg, hogy e KK állásfoglalás a meghozatala óta bekövetkezett jogszabályváltozásokra figyelemmel meghaladottá vált. A KK
3. azt tartalmazta, hogy eljárási jogszabálysértés miatt csak akkor van helye hatályon kívül helyezésnek, ha az eljárási jogszabálysértés a bírósági eljárásban nem orvosolhatóan olyan jelentős, hogy a döntés érdemére kihat. E tartalom a Pp. 339.§

(1)bekezdésébe került 2012. február 1-től, és a módosítás szerint, ha törvény ettől eltérően nem rendelkezik, a bíróság - az ügy érdemére ki nem ható eljárási szabály megsértésének kivételével - a jogszabálysértő közigazgatási határozatot hatályon kívül helyezi, és szükség esetén a közigazgatási határozatot hozó szervet új eljárásra kötelezi. A felperesnek tehát a perben azt kellett bizonyítania, hogy az adóhatóság az ügy érdemi elbírálására kiható eljárási jogszabálysértéseket követett el. [33] Az adóhatóság a bel- és külföldi jogsegély útján kapott hatósági nyilatkozat, dokumentumok, egyéb anyagok felhasználásáról illetve bizonyító erejük súlyáról dönthet eljárása során. Nem bizonyíték a megkeresés (Art. 97.§

(5)bekezdés), a felperes továbbá olyan konkrét jogszabályt sem közölt, amely a hatóság kötelezettségévé tenné a jogsegély során megküldött kérdéseknek az adózóval való kötelező ismertetését. Azt a törvényhelyet sem jelölte meg a felperes, amely más adózónál folytatott vizsgálat teljes - és nem csak az adózóra vonatkozó - anyagának ismertetését kötelezővé tenné az adóhatóság részére. A jogerős ítélet ugyanakkor iratszerűen tartalmazza, hogy az elsőfokú hatóság a felperest érintő bizonyítékokat teljes körűen ismertette. [34] A per tárgyát nem a könyvvizsgálói jelentés értékelése képezte, és mivel - az elsőfokú bíróság helyes megállapítása szerint is - a perben vizsgált ügyletekre konkrét adatokat nem tartalmaztak, a felperes javára nem is voltak értékelhetőek. [35] Az elsőfokú bíróság helytállóan fejtette ki, hogy a tanúvallomást nem tevő tanuk meghallgatására való felperesi értesítés illetve annak elmaradása nem hatott ki a hatóság döntésére - ellenkezőjét a felperes sem bizonyította -, mivel a meg nem tett tanúvallomás nem bizonyíték. [36] Az ügy érdemi elbírálására kihathat, ha a hatóság feltáratlan, bizonyítatlan tényállás alapján dönt. A Kúria megállapította, a felperes az adóhatóság eljárásában az ügy érdemi elbírálására kiható eljárási jogszabálysértést nem bizonyított, amely miatt az elsőfokú bíróság a határozatok hatályon kívül helyezéséről nem rendelkezhetett. A hatóság ellenőrzések adatai, bel-, és külföldi jogsegély, nyilatkozatok, dokumentumok, azaz bizonyítási eljárás során beszerzett bizonyítékok alapján állapította meg a tényállást, a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 72.§-ában foglaltaknak megfelelően tartalmazzák a határozatok a bizonyítékok egyenként értékelt bizonyítási súlyát, illetve az összevetésüket is. [37] Az elsőfokú bíróság tételesen vizsgálta a hatóság bizonyítási eljárását és bizonyítékértékelését, a felperes részéről megjelölt bizonyítékokat, áruinak a Közösség más tagállamába történt kiszállítása hiányát okszerűen bizonyító tényeket, az adózással érintett gondatlan magatartásokat. Minden felperesi hivatkozást, indítványt tételesen vizsgált, megállapításait részletesen megindokolta. Nemcsak megjelölte, hanem ismertette is az általa alkalmazott jogszabályokat, jogi indokolása során ütköztette a tényállási elemeket a jogszabályokkal, vizsgálta a közigazgatási eljárás teljes anyagát, a felek perbeli nyilatkozatait, beadványaikat, és logikusan megindokolta a - Pp. 164.§-ának

(1)bekezdésére alapított - keresetet bizonyítottság hiánya okából elutasító döntését. [38] Jogi álláspontját, amely szerint jogszerűen állapította meg az adóhatóság, hogy a felperes nem bizonyította a számlákban feltüntetett termékeknek az országból más közösségi tagállamba való kiszállítását, és adózói magatartásában körültekintés nem volt megállapítható, helyes jogi indokolással, közérthetően kifejtette, döntéseit részletesen megindokolta. Jogszerű rendelkezése szerint a számlákon feltüntetett adattartalmak valóságban megtörténtének bizonyítása hiányában, hiteltelen tartalmú CMR-ek birtokában a felperes értékesítése nem adómentes, utánuk adófizetésre köteles. Az elsőfokú bíróság döntése megfelel az uniós normáknak, és a nemzeti joggyakorlatnak is. [39] Azt is helyesen állapította meg, hogy felperes a közigazgatási eljárásban és a perben folyamatosan azt állította, hogy termékértékesítése adómentes volt, ezért számlái áfa-t nem tartalmaznak, így alaptalan azon hivatkozása, hogy ha mégis a hatóság álláspontja lenne a helytálló, akkor a vételárban benne foglaltatik az áfa összege, ezért az adóalapot úgy kell meghatározni, hogy a vételárból ki kell vonni az áfa-t. [40] A Kúria álláspontja szerint az elsőfokú bíróság eljárása során a Pp. minden vonatkozó rendelkezését teljesítette, döntése a számlák vonatkozásában a bizonyítékok teljes körű és logikus értékelésén alapszik, indokolása hiánytalan, így a bizonyítékok felülmérlegelésének - a jogszerű ítéleti döntés, illetve jogszabályi lehetőség hiányában - nincsen helye. Az adóhatóság bizonyítékokon alapuló megállapításai jogszerűségét felperes a perben sem cáfolta meg. A bizonyítatlan keresetének az elsőfokú bíróság így nem adhatott helyt. [41] A Kúria a perben indokoltságának hiányában előzetes döntéshozatali eljárást a Pp. 155/A.§ alapján az EUB-nál nem kezdeményezett. [42] Mindezek folytán a Kúria a jogerős ítéletet, amely a felülvizsgálati kérelemben hivatkozott jogszabályokat nem sértette meg, a Pp. 275.§-ának

(3)bekezdése alapján hatályában fenntartotta. A döntés elvi tartalma [43] A számla tartalmaknak a valósággal egyező voltát az adózófelperesnek bizonyítania kell. Záró rész [44] A Kúria a felpereseket a Pp. 270.§-ának

(1)bekezdése szerint alkalmazandó Pp. 78.§-ának

(1)bekezdése alapján kötelezte az alperes felülvizsgálati perköltsége megfizetésére. [45] A tárgyi illetékfeljegyzési jog folytán le nem rótt felülvizsgálati eljárási illeték viseléséről és mértékéről a Kúria az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 50.§-ának

(1)bekezdése, a költségmentesség alkalmazásáról szóló 6/1986./VI.26./ IM rendelet 13.§-ának

(2)bekezdése alapján határozatonként rendelkezett. Budapest,

1. február
2. . Lomnici Zoltán sk. a tanács elnöke, Dr. Kurucz Krisztina sk. előadó bíró, Dr. Kárpáti Magdolna sk. bíró