A határozat elvi tartalma: Amennyiben

adóhatóság a tényállás-tisztázási kötelezettségének eleget tesz, de

ügyfél

adóhatósági eljárás során önhibájából nem szolgáltat bizonyítékot, akkor

ügyfél terhére esik. A Kúria mint felülvizsgálati bíróság ítélete

ügy száma: Kfv.VI.35.295/2017/4. A tanács tagjai: Dr. Sperka Kálmán a tanács elnöke, Dr. Sugár Tamás előadó bíró, Dr. Bucskó István bíró A felperes: felperes neve(felperes címe) A felperes képviselője: ... Ügyvédi Iroda

alperes: Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága, mint a Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága jogutódja

alperes képviselője: Dr. ... jogtanácsos A per tárgya: adóügyben hozott közigazgatási határozat felülvizsgálata A felülvizsgálati kérelmet benyújtó fél: a felperes A felülvizsgálati kérelem száma: 15.

elsőfokú bíróság neve, határozatának kelte és száma: Budapest Környéki Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság

1. október 26-án kelt 2.K.28.050/2015/
2. számú ítélete Rendelkező rész A Kúria a Budapest Környéki Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 2.K.28.050/2015/
3. számú ítéletét hatályában fenntartja. Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg 15 napon belül

alperesnek 100.000.- (százezer) forint felülvizsgálati eljárási költséget. Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg

államnak - külön felhívásra 508.900.(ötszáznyolcezer-kilencszáz) forint felülvizsgálati eljárási illetéket.

ítélet ellen felülvizsgálatnak nincs helye. Indokolás A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás [1] [2]

elsőfokú adóhatóság a felperesnél 2008-2012. évekre személyi jövedelemadó adónemben bevallások utólag vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett. Ennek során rögzítette, hogy a felperes vagyongyarapodásával és

életvitelével kapcsolatos kiadásokkal nincs arányban a megszerzett jövedelmének együttes összege, ezért

adó alapját becsléssel állapította meg.

egyes vizsgált évekre kronologikus vagyonmérleget állított fel a bevételek és kiadások megjelölésével. Határozatában a felperes terhére

1. évre 8.012.064.- forint adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg és kötelezte ezen összeg, valamint adóbírság és késedelmi pótlék megfizetésére. Kifejtette, hogy
2. évre elévülés miatt megállapítást nem tett, 2009.,
3. és
4. években a felperesnek forráshiánya nem volt, ugyanakkor
5. évre 39.893.544.- forint kiadástöbbletet állapított meg. A felperes fellebbezése folytán eljárt alperesi jogelőd (a továbbiakban: alperes) a
6. augusztus 6-án kelt
7. számú határozatában

elsőfokú határozatot megváltoztatta, a fizetendő adóhiánynak minősülő adókülönbözetet 5.088.729.forintra,

adóbírságot 10.177.458.- forintra, míg a késedelmi pótlékot 490.646.- forintra szállította le. A nyitó tételt 8.000.000.- forintban rögzítette meg, továbbá a felperes házastársa vizsgálatához kapcsolódóan forrásátvezetést rendelt el, így a 2012re feltárt forráshiány összegét 32.401.349.- forintban határozta meg. A kereseti kérelem [3] [4] [5] A felperes eljárásiés anyagi jogi jogszabálysértésekre hivatkozással keresettel támadta

alperes határozatát kérve annak bírósági felülvizsgálatát. Keresetleveléhez csatolta a ... Kft. (a továbbiakban: Kft.) könyveléséből származó okiratot, mely véleménye szerint hitelt érdemlően bizonyítja, hogy 2007. december 31-én a cég pénztárából tagi kölcsön visszafizetése jogcímén felvett 19.705.000.- forintot, ez

összeg növeli a nyitó tételt. A felperes a

1. alszámú jegyzőkönyvvel dokumentált tárgyaláson 8/F/
2. alatt csatolta a Kft. főkönyvi kartonjának egy lapját, mely szerinte a fenti tagi hitel visszafizetést igazolja. 8/F/
3. alatt a Kft.
4. április havi pénztárjelentést mellékelte és kérte figyelembe venni bevételként

abban

1. április 20-án szereplő 41.000.000.- forint összegű tagi hitel visszafizetést. A 8/F/
2. alatti iratról állította a felperes, hogy

t a Kft. könyvelője kézzel rögzítette a pénztári kifizetésekről

1. április 20-án. A felperes 9/F/
2. alatt nyújtotta be a Kft. felszámolójának nyilatkozatát, mely szerint a mellékelt számlát, a
3. április 20-án kelt tagi hitel visszafizetéséről szóló jegyzőkönyvet, valamint a
4. április havi pénztárjelentést a felszámoló a Kft. anyagából adta ki a felperesnek. A tagi hitel visszafizetéséről szóló jegyzőkönyv
5. április 20-án kelt és 41.000.000.- forint felperes számára történő kifizetésének bizonyítékaként csatolta felperes. A pénztárjelentés
6. április hónapra vonatkozik, de tartalmában eltér a 8/F/
7. alatti irattól.

elsőfokú ítélet [6] [7] [8] A közigazgatási és munkaügyi bíróság jogerős ítéletében a keresetet elutasította.

indokolásban felhívta

adózás rendjéről szóló

1. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.)
2. §

ítélet indokolásában a bíróság hangsúlyozta, hogy

adóhatóság

őt terhelő tényállás-tisztázási és bizonyítási kötelezettségének eleget tett, a becslés jogalapja fennáll, annak módszere megfelelő. A felperesnek kell hitelt érdemlően bizonyítania, hogy

alperes által feltárt forráshiányt miből finanszírozta. A bíróság a 8/F/1. alatti főkönyvi kartont nem fogadta el hitelt érdemlőnek, mert

on hitelességet igazoló feljegyzés nem szerepelt. A 8/F/

1. alatt csatolt könyvelői kézi feljegyzés a bíróság szerint szintén nem hitelt érdemlő, tekintettel annak jellegére is. A
2. számú irat mellékleteként csatolt,
3. április 20-i tagi hitel visszafizetéséről szóló jegyzőkönyv csak a felperes aláírását tartalmazta, a kiadási pénztári bizonylaton pedig egyáltalán nem szerepel aláírás.

elsőfokú bíróság összemérte a 8/F/

1. alatti és
2. sorsz alatti -

onos időszakra vonatkozó pénztárjelentéseket, megállapította, hogy

ok ellenjegyzést, hitelességet igazoló aláírást nem tartalmaznak, tartalmuk lényegesen eltér, ezért egymás bizonyító erejét kioltják. A felperes részéről a bírósági eljárásban benyújtott bizonyítékok nem felelnek meg a teljes bizonyító erejű magánokirat formai követelményeinek, így nem alkalmasak a készpénz mozgások igazolására. A felperes akkor hivatkozott a 2007. évben visszafizetett tagi kölcsönre, amikor a Kft.-nél vizsgálatot lefolytatni már nem lehetett, mert ez

adóév elévült. A bíróság a felperes által állított tagi kölcsön visszafizetéseket hitelt érdemlő bizonyíték hiányában nem fogadta el bevételként. A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem [9] A jogerős ítélet ellen a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet annak hatályon kívül helyezése és a keresetnek való helyt adás iránt. Érvelése szerint

ítélet sérti

Art. 2. §

ítélet nem foglalkozik. A könyvelés számítógépes programmal történik, így a csatolt főkönyvi kartonon nem szerepelhet aláírás. A tagi hitel visszafizetéséről szóló jegyzőkönyvön szereplő aláírás hitelességét senki sem kérdőjelezte meg. Egyedüli tagként csak

ő részéről lehetett a tagi kölcsönt visszafizetni, egyben ő rendelkezett utalványozási joggal. Ezek a tények és

t igazoló iratok bizonyítják, hogy 2007. december 31-én 19.705.000.- forint tagi kölcsönt visszakapott a Kft.-től, melyet nyitó tételként kellett volna elszámolni.

adóhatóság a Kft.-nél nem végzett kapcsolódó ellenőrzést, melyet nem indokolt meg. A hatóság a nyitó összeg bizonyítására vonatkozó kötelezettségének nem tett eleget, megsértette a rendeltetésszerű joggyakorlás követelményét. [11] A felperes kifejtette, hogy

elsőfokú bíróság jogszabálysértően nem vette figyelembe bevételei között a

1. április 20-án részére a Kft.-től tagi kölcsön visszafizetése jogcímén megkapott 41.000.000.forintot. A bizonyítékokat a bíróság kirívóan okszerűtlenül és a logika szabályaival ellentétesen mérlegelte. Annak ellenére vette figyelembe a 8/F/
2. és 8/F/
3. alatti iratokat, hogy

okat ő utóbb a könyvelő munkapéldányának tulajdonított. Ezzel szemben a hiteles iratanyagot a felszámolótól szerezte be és a 9. alszámú iratához csatolta. A bíróság okfejtésével szemben a mellékelt iratok hiteles dokumentumként elfogadhatók,

oknak nem kell megfelelniük a teljes bizonyító erejű magánokirat formai feltételeinek. A felszámolótól beszerzett iratanyag nem csak a tagi kölcsön visszafizetését, hanem annak forrását is igazolja.

ítéletben írtakkal szemben a két - ugyanarra

időszakra vonatkozó - pénztárjelentés nem kioltják egymást, hanem

egyik nem hitelt érdemlő. Egyértelmű, hogy a felszámolótól kapott irat a hiteles. [12]

alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását indítványozta. A Kúria döntése és jogi indokai [13] A felülvizsgálati kérelem alaptalan. [14] A Pp. 275. §

elsőfokú bíróság a pontosan és törvényesen megállapított tényállásból érdemben helytálló jogi következtetést vont le. [16] A felülvizsgálati bíróság elsődlegesen rögzíti, hogy

elsőfokú bíróság vizsgálta a közigazgatási eljárás teljes anyagát, a felek perbeli nyilatkozatait, beadványait, így a bizonyítékokat a Pp. 206. §

onban nem tárható fel. [17] A Kúria hangsúlyozza, hogy

elsőfokú adóhatóság eljárása során részletes bizonyítási eljárást folytatott le, melynek keretében nyilatkoztatta a felperest, iratokat szerzett be, kapcsolódó vizsgálatokat kezdeményezett, valamint a felperesi előadásra tekintettel részben feltárta

ellenőrzést megelőző időszakra vonatkozó felperesi jövedelmi és vagyoni viszonyokat. A tényállás tisztázása során a hatóság a felperes javára szolgáló tényeket figyelembe vette.

elsőfokú bíróság a fentiek alapján helyesen állapította meg

t, hogy

adóhatóság tényállás-tisztázási kötelezettségének eleget tett, nem sérültek

Art. 97. §

Art. 108. §

adóhatóság bizonyítja, hogy a becslés alkalmazásának a feltételei fennállnak, továbbá

t, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés során alkalmazott módszerek

adó alapját valószínűsítik. A 109. §

adóhatóság megállapítása szerint

adózó vagyongyarapodásával vagy

életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban

adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege,

adóhatóság

adó alapját is becsléssel állapítja meg. Ez esetben - figyelemmel

ismert és adózott jövedelmekre is -

adóhatóságnak

t kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodás és

életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége. [19] A felülvizsgálati bíróság rámutat, hogy a becslés megalapozottságának indokoltsága körében

adóhatóság számba vette a vizsgált időszakra vonatkozóan a felperes bevételeit és kiadásait. 2012-ben a felperes kiadásai jelentősen meghaladták a bevételeit, ezért a becslés alkalmazásának jogalapja fennáll. [20]

Art. 109. §

adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja. [21] A felülvizsgálati bíróság kiemeli, hogy

e körben felajánlott bizonyítási eszköznek alkalmasnak kell lennie a bizonyítandó tények alátámasztására, kétséget kizáró igazolására. Hitelt érdemlőnek olyan adat minősül, amely ellenőrizhető, egyértelműen

onosítható, valóságtartalma kellően alátámasztott, valamint tartalmánál, jellegénél fogva, illetve más adatokkal is egybevetve alkalmas a vele igazolni kívánt konkrét tény alátámasztására. Ebben a körben elsődlegesen

okirati bizonyítékok

ok, amelyek figyelembe vehetők. [22]

elsőfokú adóhatóság először 2014. április 2-án nyilatkoztatta a felperest, többek között feltette

t a kérdést, hogy: „Mely társaságokban volt tulajdonos (résztulajdonos)? Gazdasági társaságok részére nyújtott-e tagi hitelt vagy kölcsönt, esetleg más címen bocsátott-e pénzeszközöket gazdasági társaságok rendelkezésére? Amennyiben igen, pontosan mikor, kinek és milyen összegben,

t visszakapta-e már, ha igen, mikor és milyen összegben?” A felperes a kérdésre előadta, hogy a ... Kft. részére 2012. évben három esetben nyújtott tagi hitelt. Nem említette, hogy a vizsgált időszakban a Kft.-nek nyújtott tagi hitelt és

t visszakapta. A vizsgált időszakot megelőzően keletkezett megtakarítások körében a felperes csak ingatlan értékesítésekről tett előadást, tagi hitel visszafizetése jogcímén kapott összegről, mely a nyitótétel meghatározása körében figyelembe vehető lenne, nem tett említést. A felperes a 2014. október 9-i és 2014. június 24-i nyilatkozattétele során nem beszélt a Kft.-nek adott és visszafizetett tagi kölcsönökről.

elsőfokú határozattal szembeni felperesi fellebbezés és ahhoz mellékelt kimutatás tagi kölcsönről, illetve annak visszafizetéséről nem tartalmaz adatot. [23] A felperes először keresetlevelében hivatkozott arra, hogy a Kft.től

1. december 31-én tagi kölcsön visszafizetése jogcímén felvett 19.705.000.- forintot, mely a nyitótételhez számítandó hozzá. A
2. számú jegyzőkönyvvel dokumentált első bírósági tárgyaláson kérte figyelembe venni a felperes a Kft.-től
3. április 20-án - állítása szerint - visszakapott 41.000.000.forintos tagi kölcsön összeget a kiadásai között. [24] A Kúria több eseti döntésében Kfv.II.37.101/2015/5., Kfv.I.35.328/2016/
4. - megállapította, ha a hatóság jogszerűen jár el, a tényállás-tisztázás érdekében mindent megtesz, de

ügyfél elzárkózik a bizonyítékok szolgáltatásától, ennek következménye

ügyfél terhére esik. A Kúria jelen ügyben eljáró tanácsa egyetért ezzel a jogi érveléssel, attól nem kíván eltérni.

Art. 1. §

együttműködési kötelezettséget, amikor rögzíti, hogy

adózó köteles a jogait jóhiszeműen gyakorolni és elősegíteni

adóhatóság feladatainak végrehajtását. Ennek következtében a felperesnek nem a közigazgatási perben, hanem

adóhatósági eljárásban kellett volna előadnia a tagi kölcsönök visszafizetéséről szóló okfejtését és csatolnia a rendelkezésére álló bizonyítékokat.

adóhatósági eljárás során nem merült fel olyan adat, tény, nem került csatolásra olyan bizonyíték, mely indokolta volna a Kft.-nél kapcsolódó ellenőrzés lefolytatását. Ezért a felperes utóbb alappal nem kifogásolhatja a kapcsolódó ellenőrzés hiányát, mert annak elmaradása a bizonyítékok perbeli csatolása okán neki felróható. [25] A Kúria hangsúlyozza, hogy a tagi kölcsönök visszafizetése vonatkozásában csatolt iratok önmagukban a felperes által bizonyítani kívánt tényeket nem támasztják alá. A felperes állítja, hogy 2007. december 31-én a Kft. a részére 19.705.000.- forintot fizetett ki tagi kölcsön visszafizetése jogcímén. 2007. évre

ellenőrzés nem terjedt ki, ez

időszak adójogi szempontból elévült,

abban a körben csatolt okiratok teljes körű következtetések levonására nem alkalmasak. Hitelt érdemlően nem bizonyított, hogy a 19.705.000.- forint

1. január 1-jén a felperes rendelkezésére állt. [26] A felülvizsgálati bíróság rámutat, hogy a
2. április havi pénztárjelentés két változatát csatolt a felperes, melyek egy 68.000.000.- forintos tétel vonatkozásában egymástól lényegesen eltérnek.

elsőfokú bíróság helyesen állapította meg, hogy ezek „egymás bizonyító erejét kioltják”. A 2012. április 20-án kelt, a 41.000.000.forint tagi hitel visszafizetéséről kiállított jegyzőkönyv más bizonyítékok hiányában nem igazolja hitelt érdemlően a benne foglaltakat. [27] A Kúria a fentieket összegezve kiemeli, hogy a felperes hitelt érdemlő adatokkal nem bizonyította a becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést egyrészt

ért, mert megsértette

Art. 1. §

adóhatósági eljárás során tett nyilatkozatával ellentétes bizonyítékokat csatolt. Másrészt a per során benyújtott iratok nem alkalmasak a bizonyítandó tények alátámasztására, kétséget kizáró igazolására. [28] A Kúria a jogerős ítéletet - indokolásbeli módosítással - a Pp. 275. §

alperes részére a Pp. 78. §

illeték mértékét

illetékekről szóló

1. évi XCIII. törvény
2. §

ítélet elleni felülvizsgálatot a Pp. 271. §