Kfv.35205/2017/6 – Kúria

(1)bekezdését, 97. §

(4)és

(6)bekezdését, és a 108. §

(1),

(2)és

(9)bekezdéseit. Továbbra is sérelmezte, hogy az adóhatóság az eljárása során a becsatolt képviseleti megbízását nem fogadta el, és kifogásolta, hogy az adóhatóság sem az első- sem a másodfokú megismételt eljárásában nem tett eleget a korábbi megsemmisítő határozatban foglalt iránymutatásnak. Az elsőfokú ítélet [7] [8] [9] A bíróság jogerős ítéletével a keresetet elutasította. Mindenek előtt az utóbb hivatkozott körülményt tisztázta. Felhívta a bíróság az ítéletében a megismételt eljárást elrendelő másodfokú határozat

1. oldal hatodik, hetedik és nyolcadik bekezdését, amely arról rendelkezett, hogy pontosan mit kell vizsgálni a megismételt eljárásban. A kereseti kérelemben foglaltakra tekintettel a bíróság elsősorban azt értékelte, hogy kötelező volt-e ismételt nemzetközi megkeresés kibocsátása a kölcsön tisztázása érdekében. A bíróság nézete szerint a megismételt eljárást elrendelő másodfokú határozat csak feltételesen szabta kötelezettségül az elsőfokú hatóságnak a megsemmisítő határozatban az ismételt nemzetközi megkeresést. Úgy fogalmazott, hogy erre akkor kell sort keríteni, ha arra gyakorlati lehetőség van. Márpedig a Központi Kapcsolattartói Iroda arra az álláspontra helyezkedett, hogy mivel új tény vagy körülmény a tényállás vonatkozásában nem merült fel, ami megindokolná az újabb nemzetközi megkeresés kiadását, ezért annak megtételétől elzárkózott. Hivatkozott e körben a bíróság 2011/16/EU irányelvre, ami az adózás területén történő közigazgatási együttműködésről rendelkezik, és mely szerint amennyiben új tény vagy körülmény nem merül fel az eredeti megkereséshez képest, nincs lehetőség ismételt megkeresés kibocsátására ugyanabban az ügyben. Mivel a másodfokú hatóság nem írta elő kötelező erővel az első fokú szervnek az ismételt megkeresést, ennek elmaradása nem minősül jogszabálysértőnek. Egyébiránt a megismételt eljárásban az elsőfokú adóhatóság részletesen rögzítette, hogy a szlovák adóhatóság megkeresését azért nem tartotta megalapozottnak, mert a korábbi megkeresésre a szlovák adóhatóság által adott válasz aggálytalan és teljes körű volt. A szlovák adóhatóság közölte az alapeljárásban, hogy magánszemély
2. a kölcsön fedezetét nem tudta igazolni. A pénz átadásával kapcsolatos bizonylatokkal nem rendelkezett, magánszemélyként a vizsgált időszakban személyi jövedelemadó bevallást nem nyújtott be és vállalkozói tevékenységét már
3. május
4. napján megszüntette. Mindezek együttes értékelése szerint a kölcsönnyújtás tényét hitelt érdemlő módon, teljes körűen és aggálytalanul felperes nem tudta igazolni. Utalt a bíróság az Art.
5. §

(2)bekezdésére, 97. §

(3)és

(4)bekezdésére és rögzítette, hogy magánszemély

1. ugyan elismerte a kölcsönnyújtás tényét, azonban arról semmiféle olyan okiratot, dokumentumot rendelkezésre bocsátani nem tudott, illetve ilyen nem is állt rendelkezésre, amellyel alá lehetett volna támasztani a kölcsön ügyletet, illetőleg annak összegszerűségét. Rámutatott a bíróság, hogy nem kizárólag a nemzetközi megkeresés a lehetséges módja a bizonyításnak, mert ha a kölcsön fedezetét képező összeg a kölcsön nyújtójának valóban a rendelkezésére állt, akkor a kölcsönadó ezt valamilyen háttérbizonylattal alátámaszthatta volna. [10] Ebből következik, hogy a megismételt eljárás során is megalapozott volt az adóhatóság részéről a becslési eljárás alkalmazása, és e módszer alapján került sor az egyes ellenőrzött évekre vonatkozó adóalap megállapítására. Az adóhatóság az Art.
2. §

(2)bekezdésnek maradéktalanul eleget tett, rögzítette határozatában a becslés alkalmazásának feltételét, ezen feltételek fennállását, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, körülmények és a becslés során alkalmazott módszerek valószínűsítették az adó alapját. [11] Vizsgálta a bíróság azt is, hogy az adóhatóság az adózóval egy háztartásban élő személyek tekintetében helyesen alkalmazta-e a „két felnőtt két gyermek” modellt. A bíróság nyomatékkal vette figyelembe, hogy az előzményi eljárásból származó iratok bizonyítják, az adóhatóság több alkalommal is nyilatkozattételre szólította fel felperest. A megismételt eljárásban nyilatkozott úgy, hogy Esztergom kertvárosban lakik életvitelszerűen a szüleivel. A megélhetési költségekhez egyenlő arányban járulnak hozzá, vagyis három fő kereső van a háztartásban. Közölte, hogy ezek az adatok a lakcímnyilvántartóval egyeznek. Okfejtése szerint nem szükséges a házasságot felbontani, miután a felek között az életközösség megszakadt. A házastárs ... a két gyermekével és az ő szüleivel él életvitelszerűen Táton. Ott három fő kereső és két fő eltartott volt a háztartásban. [12] Az adóhatóság viszont ezzel szemben azt állapította meg, hogy felperes

1. óta folyamatosan a táti lakcímre van bejelentve, egyébként pedig a felperes szülei nyugdíjasok, valamint a felperesnek a kiskorú gyermekei eltartását akkor is kötelessége biztosítani, ha nem azonos lakcímen él velük. A bíróság rögzítette, hogy a felperesnek együttműködési kötelezettsége van az adóellenőrzési eljárás során, nyilatkozatait úgy kell megtennie, hogy azok kellő időben az adóhatóság rendelkezésére álljanak és a nyilatkozatok tartalmáért is felelősséggel tartozik. Ha helytelenül nyilatkozik annak következményét viselnie kell. [13] Az ügyvédi meghatalmazással kapcsolatban pedig kifejtette a bíróság, hogy valóban eljárási szabálysértés történt e körben azzal, hogy a megismételt eljárás során nem vette figyelembe az adóhatóság a becsatolt ügyvédi meghatalmazást, miáltal közvetlenül a felperessel kommunikált, azonban ez az eljárási szabálysértés nem alapozza meg a határozat hatályon kívül helyezését, mert a határozat érdemére nem hatott ki, a felperest jogainak gyakorlásában nem akadályozta. A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem [14] A jogerős ítélettel szemben a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet. Kérte a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését és az eljáró bíróság új eljárásra utasítását, mert álláspontja szerint az ítélet egyrészt hiányos, másrészt kirívóan okszerűtlenül mérlegelte a bizonyítékokat, ezért sérti a polgári perrendtartásról szóló
2. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.)
3. §

(2)bekezdését, a 163. §

(1),

(3)bekezdését, 196. §

(1)bekezdését, az Art. 7. §

(5)bekezdését, 92. §

(4)bekezdését, 93. §

(1)bekezdését, 97. §

(4)és 99. §

(2)bekezdését, valamint a 108. §

(2)és

(9)bekezdését, a 140. §

(2)bekezdéseit, valamint a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 51. §

(1)bekezdését. [15] Rögzítette a felülvizsgálati kérelmében a felperes, hogy az adóhatóság megismételt eljárásban azért marasztalta el felperest becslést alkalmazva, mert megállapítása szerint felperes bevételei nem voltak arányban a kiadásaival. Ezért a becslés alkalmazásával az adózónál egyéb jövedelmet tárt fel. [16] Nézete szerint az alperes a közigazgatási eljárás során a ráháruló bizonyítási kötelezettségnek nem tett eleget, nem bizonyította, hogy fennállt a becslés jogalapja. Jogszerűen nem is alkalmazhatott volna becslést, mely tényen túl az általa alkalmazott becslés során számos adózó javára értékelhető körülményt figyelmen kívül hagyott. Az alperes megállapításához semmilyen bizonyítékot nem mellékelt, és nem tett mást, mint nem fogadta el a kölcsönt, jól lehet mind a kölcsönt nyújtó, mind az ügyleti tanúk elismerték a pénz átadását felperes részére. [17] Vélekedése szerint az elismert kölcsönnyújtás, illetve az ezt alátámasztó az ügyleti tanúk által megerősített kölcsönszerződés elég, illetve alkalmas bizonyíték. A megállapítás alapja, hogy a kölcsönadó nem tudta igazolni a kölcsön fedezetét, ez azonban adózó érdekkörén kívül esik. A kölcsönnyújtó jövedelmi helyzete felperes tekintetében kizárólag annyiban bír jelentőséggel, hogy a kölcsönszerződés megkötésével a kölcsön összegét felperes rendelkezésére bocsátották-e. A fentiek tekintetében pedig megállapítható, hogy az ügyleti tanúk elismerték a pénz átadását felperes részére. [18] A nemzetközi megkereséssel kapcsolatban kifejtette, hogy ennek különösen azért van jelentősége, mert a szlovák társhatóság megkeresésre érkezett válasza alapján nem látta elfogadhatónak az adóhatóság a kölcsön megtörténtét. Ezért kellett volna ismételten megkeresni a szlovák társhatóságot. Felperes megjegyezte, hogy a kölcsönnyújtó esetlegesen bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelméből, adómentes bevételéből is nyújthatta a kölcsönt. [19] Mindebből következik, hogy az adóhatóság nem alkalmazhatott volna becslést, mert nem merítette ki a rendelkezésre álló bizonyítási lehetőségeket. A szlovák adóhatóság nem állapította meg, hogy a kölcsönnyújtó nem rendelkezett fedezettel, hanem csak azt, hogy a kölcsönösszeg rendelkezésre állását nem tudta megfelelően bizonyítani. Egyébként a kölcsönügyletre Magyarországon magyar fizetőeszközben került sor, így adózó a kölcsön összegét minden további nélkül felhasználhatta kiadásai fedezetére. A kölcsönnyújtás tényét a kölcsönnyújtó részére alapított opciós jog is igazolja. [20] Ugyancsak fenntartotta felperes az egy háztartásban élő személyekkel kapcsolatos korábbi kifogását, mert szerinte a „két felnőtt két gyerek” modellel történő számolás nem fedi a valóságot, ami a lakcímnyilvántartó adataiból is kitűnik. A felperes két személlyel, a nyugdíjas szüleivel él egy háztartásban. [21] Az alperes súlyos eljárási hibát követett el, amikor a határozatot a meghatalmazott képviselő helyett az adózó részére kézbesítette, hiszen az ügyvédi meghatalmazás a teljes eljárásra kiterjedt, így jogszabálysértő módon állapította meg mind az alperes és a bíróság, hogy a felperes jogérvényesítési lehetősége nem sérült, illetve nem volt korlátozott. [22] Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását kérte. A Kúria döntése és jogi indokai [23] A felülvizsgálati kérelem nem alapos. [24] A Pp. 275. §

(1)és

(2)bekezdése szerint a felülvizsgálati eljárásban bizonyítás felvételének nincs helye. A Kúria a felülvizsgálati kérelem elbírálása során, a felülvizsgálati kérelem keretei között, a rendelkezésre álló iratok alapján dönt. A felülvizsgálat tárgya az elsőfokú jogerős ítélet jogszerűségének megítélése. [25] Az Art. 108. §

(1)bekezdése értelmében a becslés olyan bizonyítási módszer, amely a törvényeknek megfelelő, a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját valószínűsíti. A 108. §

(2)bekezdése szerint az adóhatóság bizonyítja, hogy a becslés alkalmazásának a feltételei fennállnak, továbbá azt, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés során alkalmazott módszerek az adó alapját valószínűsítik. A 108. §

(9)bekezdés első mondata értelmében a becslés alapján számított adóalaptól, költségvetési támogatás alapjától való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal bizonyíthatja. [26] Az Art. 109. §

(1)bekezdése szerint ha az adóhatóság megállapítása szerint az adózó vagyongyarapodásával vagy az életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban az adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege, az adóhatóság az adó alapját is becsléssel állapítja meg. Ez esetben - figyelemmel az ismert és adóztatott jövedelmekre is - az adóhatóságnak azt kell megbecsülnie, hogy vagyongyarapodás és az életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége. A 109. §

(3)bekezdése értelmében a becsléssel megállapított adatalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja. [27] A Kúria megállapította, hogy az elsőfokú jogerős ítélet a felülvizsgálati kérelemben foglalt okból nem jogszabálysértő. A Kúria az elsőfokú bíróság ítéletének indokolását maradéktalanul osztja, és csupán annak ismétlése nélkül, a felülvizsgálati kérelemben foglaltakra tekintettel az alábbiakra mutat rá: [28] A felperesnél az adóvizsgálat fedezethiányt állapított meg, ezért a hatóság a becslés módszerét alkalmazta a valós adóalap megállapítása céljából. A választott módszert, annak jogalapja fennállását megindokolta. A fentiekben felhívott jogszabályokra tekintettel ez esetben ugyanakkor már a bizonyítás megfordul, azaz felperest terhelte annak bizonyítása, hogy az adóhatóság által becsléssel megállapított adóalap nem reális. [29] Súlypontilag kell kiemelni, a felperes már az adóvizsgálat megállapításának ismeretében nyilatkozott először arról, hogy a fedezethiány azért nem áll fenn, mert a releváns időszakban külföldi állampolgártól kölcsönt kapott. A kölcsön megtörténtének tényét ugyan a felperes kölcsönszerződéssel és tanúnyilatkozatokkal támasztotta alá, az azonban nem igazolódott a közigazgatási eljárásban, hogy a kölcsönt nyújtó külföldi állampolgárnak valóban rendelkezésére is állt a kölcsön nyújtásához szükséges összeg. Sem az adóhatóság által foganatosított nemzetközi megkeresés nem támasztotta alá, hogy a kölcsönnyújtó rendelkezett a szükséges pénzügyi fedezettel, sem valutaátváltási okmány, sem egyéb más bizonyíték nem volt arra nézve, hogy valóban meg volt a kölcsön fedezete. [30] Felperes e körben kifogásolta, hogy nem volt teljes körű a nemzetközi megkeresés, az abból adott válaszból nem következik, hogy a kölcsönadónak nem lehetett egyéb forrásból, például bejelentési kötelezettség alá nem eső vagy egyéb adómentes jövedelme. Ezért kellett volna megismételni az egyébként elő is írt újabb megkeresést. [31] Ezzel kapcsolatban a Kúria rögzíti, hogy a közigazgatási eljárás kereteit maga a közigazgatási hatóság szabja meg. Kétségtelenül nincs kizárva, hogy akár többször is lehet megkeresést eszközölni, azonban, hogy jelen esetben a második megkeresés mely okból maradt el, és ez az ok alapos-e (azaz nem merült fel olyan új tény körülmény, ami az ismételt megkeresést indokolta volna), már nem az elsőfokú bíróság vizsgálódásának körébe tartozó kérdés. Annál is inkább, mert a Kúria is egyetért azzal, hogy a megismételt eljárásra adott iránymutatás feltételes volt, hiszen megfogalmazásában szerepelt, hogy arra az esetre szól, ha lehetőség van rá. [32] A Kúria utal arra, hogy az elsőfokú bíróság a meghozott jogerős határozat érdemi jogszerűségét vizsgálja, a Kúria pedig a felülvizsgálati kérelem elbírálása során az elsőfokú jogerős ítélet jogszerűségét. Helyesen mutatott rá az elsőfokú bíróság, hogy az ismételt megkeresés teljesítése nélkül is teljes körű volt a tényállás feltárása, az ügy érdemben elbírálható volt, és az alperesi határozat megállapítása helytálló. [33] Azon - az eljárás során beszerzett, illetve rendelkezésre álló adatokat, körülményeket kellett értékelni, hogy a felperes első alkalommal az alapeljárás jegyzőkönyvére tett észrevételében hivatkozott a külföldi állampolgártól kapott kölcsönre, aminek akkor még sem az időpontját, sem az összegét nem jelölte meg, csak később jelezte, hogy ez 40 millió forint készpénz kölcsön volt. Ekkor csatolta a kölcsönszerződést és a kölcsönnyújtó nyilatkozatát. Az elsőfokú adóhatóság maga nemzetközi megkeresést intézett a szlovák adóhatósághoz, a kölcsönügylet körülményeinek tisztázására, és a válasz szerint a kölcsönnyújtó elismerte, hogy a kérdéses pénzösszeget a felperesnek és feleségének átadta, valamint a szlovák adóhatóság elküldte a kölcsönnyújtó nyilatkozatát egy opciós jogról való lemondást, illetve a kölcsön részbeni visszafizetésével kapcsolatos szerződésmódosítást, az viszont tény, hogy a szlovák hatóság válasza szerint a kölcsönnyújtó a kölcsön fedezetét igazolni nem tudta, továbbá pénz átváltásával kapcsolatos nyilatkozatokkal nem rendelkezett, személyi jövedelemadó bevallást nem nyújtott be, vállalkozói tevékenységét megszüntette. [34] A Kúria rögzíti, hogy mindezekre tekintettel az elsőfokú bíróság helyesen állapította meg, hogy nem tudta bizonyítani a becsléssel megállapított fedezethiány forrását a felperes. Külön hangsúlyozza a Kúria, hogy helyesen utalt az elsőfokú bíróság arra, hogy nem pusztán a nemzetközi megkeresés volt az egyetlen bizonyítási eszköz a tényállás tisztázására. A felperes egyéb iratot, dokumentumot is csatolhatott volna a kölcsönfedezet hitelt érdemlő igazolására. így a szerződéses partnerétől annak jövedelmi, vagyoni helyzetét, egyéb forrásból történő bevételét igazoló háttérbizonylatokat. Felperes semmilyen módon nem igazolta a jelentős összegű készpénzben átadott kölcsönösszeg mikénti felhasználásának célját, szükségességét. [35] A Kúria rögzíti, hogy kölcsönügyletekkel kapcsolatosan az a alapkövetelmény, hogy fedezethiány esetén, annak cáfolatára bizonyítékként akkor vehető figyelembe, ha a kölcsön összege igazoltan rendelkezésre állt. A következetes joggyakorlat szerint a kölcsönszerződés polgári jogi alaki megfelelősége adójogilag csak akkor tekinthető relevánsnak, ha a szerződés az egyéb adójogi következményekkel is összevetve alkalmas a kölcsön, mint forrás igazolására. Az egyéb körülmények tekintetében elsődleges az, hogy a kölcsönnyújtó rendelkezzen fedezettel. Ennek kétségessége esetén a bizonyítás az adózót terheli. [Kfv.I.35.317/2013/7.] Erre is tekintettel, a eset összes körülményének együttes értékelésével megalapozottan jutott arra a következtetésre az alperes és az elsőfokú bíróság, hogy a felperes a fedezethiányt a kölcsönügyletre hivatkozással nem tudta hitelt érdemlően cáfolni. [36] Ugyancsak helyesen mutatott rá az elsőfokú bíróság, hogy a lakhatási körülményekkel, a megélhetési költségekkel kapcsolatban többször nyilatkozott ellentmondásosan a felperes. Erre tekintettel azt a számítási módot választotta az alperesi hatóság, ami a körülmények alapján a leginkább életszerű és alátámasztott. A Kúria az elsőfokú bíróság indokait e körben is osztotta. [37] Ugyancsak helyesen utalt az elsőfokú bíróság arra, hogy az ügyvédi meghatalmazás figyelmen kívül hagyása és a felperessel történt közvetlen kommunikáció valóban eljárási jogszabálysértés volt, de az ügy érdemére nem hatott ki, ugyanis a felperest a jogai érvényesítésében semmilyen tekintetben nem akadályozta, ilyenre felperes csak általánosságban hivatkozott. [38] Fentiekre tekintettel a Kúria érdemben helyes jogerős ítéletet, a Pp. 275. §

(3)bekezdése alapján hatályában fenntartotta, lévén az a felülvizsgálati kérelemben megjelölt eljárási- és anyagi jogi jogszabályokat nem sértette meg. A döntés elvi tartalma [39] Ha az adóhatóság a fedezethiányra tekintettel becsléssel állapítja meg az adóalapot, a felperest terheli annak bizonyítása, hogy az adóalap nem reális. Amennyiben a felperes forrásként kapott kölcsönre hivatkozik, akkor kétség esetén azt is igazolnia kell, hogy a kölcsön nyújtója a releváns időszakban rendelkezett a kölcsön fedezetével. Záró rész [40] A Kúria a felülvizsgálati kérelmet a Pp. 274. §

(2)bekezdése alkalmazásával tárgyaláson bírálta el. [41] A felülvizsgálati eljárásban felmerült alperesi perköltség megfizetésére a Kúria a felperest a Pp. 270. §

(1)bekezdése folytán alkalmazandó Pp.78. §

(1)bekezdése szerint kötelezte. [42] A felülvizsgálati eljárási illetéket az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 50. §

(1)bekezdése és a költségmentességről szóló 6/

1. (VI.26.) IM. rendelet
2. §

(2)bekezdése alapulvételével a felperes viseli. [43] Az ítélet elleni felülvizsgálatot a Pp. 271. §

(1)bekezdés e) pontja zárja ki. Budapest,

1. március
2. Dr. Sperka Kálmán s.k. a tanács elnöke, Dr. Mudráné Erzsébet s.k. előadó bíró, Dr. Gyurán Ildikó s.k. bíró A kiadmány hiteléül: tisztviselő Dr. Láng