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Projet de loi portant modification de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu Par lettre du 14 juillet 2023, référence 844

Avis lll/66/2023 16 novembre 2023 Bonification d’impôt pour investissement relatif au Projet de loi portant modification de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu Par lettre du 14 juillet 2023, référence 844x26c51, Monsieur Bob Kieffer, Directeur du Trésor, a soumis, au nom de Madame Yuriko Backes, Ministre des Finances, le projet de loi sous rubrique pour avis à la Chambre des salariés.

  1. Objet du projet de loi
  2. Le projet de loi vise à transposer un élément de l’accord tripartite signé en date du 28 septembre
  3. En effet, le point II.
  4. prévoit la modernisation en profondeur de la bonification d’impôt pour investissement afin de favoriser les investissements des entreprises luxembourgeoises dans la transformation digitale des outils de production ou des services rendus ainsi que des investissements effectués en vue des transitions énergétique et écologique.
  5. L’accord tripartite acte par ailleurs que cette modification du dispositif de bonification d’impôt se fait à impact budgétaire constant et doit entrer en vigueur à partir de l’année
  7. Mesures prévues
  8. Comme décidé par le Comité de coordination tripartite, le présent projet de loi vient procéder à une refonte de l’article 152bis de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu.
  9. La loi actuelle prévoit une bonification d’impôts pour investissement en biens amortissables corporels à l’exclusion des bâtiments, du cheptel vif agricole et des gisement minéraux et fossiles en deux volets : - la bonification d’impôt pour investissement complémentaire à hauteur de 13% de l’investissement complémentaire de l’exercice. Le montant de l’investissement complémentaire est déterminé par rapport à la valeur de référence qu’est la moyenne de la valeur de biens éligibles au cours des cinq exercices précédents augmentée des amortissements pratiqués sur ces mêmes biens
  10. Cette valeur de référence ne peut être inférieure à 1.850 euros. - la bonification d’impôt pour investissement global s’élève quant à elle à 8% pour la tranche d’investissements jusqu’à 150.000 euros et 2% pour la tranche d’investissements au-delà de 150.000 euros. Outre les investissements mentionnés ci-avant, sont également éligibles les investissements suivants :
  11. installations sanitaires et de chauffage central incorporés aux bâtiments hôteliers, les
  12. bâtiments à caractère social (art. 1er de l’arrêté grand-ducal du 30 juillet 1960 portant définition des investissements à caractère social bénéficiant de l’aide fiscale aux investissements nouveaux)
  13. immobilisations agrées pour être admises à l’amortissement spécial (art. 32bis LIR)
  14. acquisition de logiciels 2 Une disposition particulière est prévue pour les investissements en immobilisations agrées pour être admises à l’amortissement spécial 3 en vertu de l’article 32bis LIR pour lesquelles les taux ci-avant sont portés à 9% et 4%. Pour un certain nombre de biens éligibles les amortissements ne sont cependant pas pris en compte, voir §4 de l’actuel article 152bis L.I.R. Pour les logiciels, le taux applicable est de 12% sans que la bonification d’impôt résultant de l’acquisition de logiciels ne puisse cependant dépasser 10% de l’impôt dû pour l’année d’imposition au cours de laquelle ils ont été acquis. 3 Sont notamment visées par cet article les immobilisations permettant une utilisation rationnelle ou une réduction de la consommation d’eau ou d’énergie, la mise en œuvre de de sources d’énergie nouvelles et renouvelables, la récupération d’énergie, ainsi que la prévention, réduction ou élimination d’émission de polluants, de bruit, d’odeur, de trépidation ou de radiation. Est également visé l’aménagement de postes de travail pour personnes handicapées physiques. 1 2 Page 1 de 7
  15. Dans les deux cas, sont exclus les biens amortissables en moins de trois ans, les biens acquis par transmission en bloc d’une entreprise, les biens usagés 4 ainsi que certains véhicules automoteurs. Par ailleurs, les dépenses d’exploitation sont exclues, même si elles sont effectuées dans le cadre de la transformation digitale ou de la transition écologique et énergétique.
  16. La nouvelle mouture de l’article 152bis proposée par le projet de loi sous rubrique introduit, en remplacement de la bonification d’impôt pour investissement complémentaire décrite ci-avant, une bonification d’impôt pour investissements et dépenses d’exploitation effectués dans le cadre de la transformation digitale ou de la transition écologique et énergétique. La bonification d’impôt pour investissement global est quant à elle maintenue mais sous une forme légèrement différente.
  17. En cas d’insuffisance de l’impôt dû pour l’année d’imposition, la bonification d’impôt (sauf celle relative à l’acquisition de logiciels) en souffrance peut être reportée et déduite de l’impôt des dix années d’imposition subséquentes. a. Définitions Le projet de loi définit différentes notions permettant de déterminer la bonification d’impôt résultant des dépenses éligibles effectuées : - Par transition digitale, est entendue la réalisation, moyennant l’implémentation et l’utilisation de technologies numériques, :
  18. d’une innovation de procédé, c’est-à-dire la mise en œuvre d’une méthode de production ou distribution nouvelle ou significativement améliorée au moyen de changements significatifs d’ordre technique, matériel ou logiciel. Sont explicitement exclus de cette notion l’adjonction de systèmes de fabrication ou logistiques très analogues à ceux déjà en utilisation.
  19. ou d’une innovation d’organisation, par laquelle on met en œuvre une nouvelle méthode organisationnelle, l’organisation du lieu de travail ou les relations extérieures de l’entreprise. Sont explicitement exclus de cette définition les changements s’appuyant sur des méthodes organisationnelles déjà mises en œuvre au sein de l’entreprise, les changements de pratiques commerciales ainsi que les fusions et acquisitions. De ce fait, mise en œuvre d’une démarche de numérisation au sein de l’entreprise n’est pas un élément suffisant pour tomber dans le champ de la transformation digitale telle que définie par le projet de loi. - Par transition écologique et énergétique, il faut comprendre tout changement significatif d’ordre technique ou matériel qui vient réduire l’impact environnemental dans la production ou la consommation de l’énergie ou l’utilisation des ressources. - L’économie circulaire désigne un modèle économique dans lequel la valeur des produits, matières ou autres ressources est maintenue dans l’économie aussi longtemps que possible pour améliorer leur utilisation efficace dans la production et la consommation, réduisant ainsi l’impact environnemental de leur utilisation ainsi que les déchets et rejets de substances dangereuses à toutes les étapes de leur cycle de vie.
  20. De toutes ces définitions sont exclus la cessation de l'utilisation d'un procédé, le simple remplacement ou l'extension de l'équipement, les changements découlant uniquement de variations du prix des facteurs, la production personnalisée, l'adaptation aux marchés locaux, les modifications saisonnières régulières et autres changements cycliques et le commerce de produits nouveaux ou sensiblement améliorés. Sont également exclues du champ des dépenses éligibles celles visant la mise en conformité avec la législation et la réglementation en vigueur. 4 Sauf s’ils sont investis dans le cadre d’un premier établissement. Ils sont alors éligibles à la bonification d’impôt jusqu’à concurrence d’un montant de 250.000 euros Page 2 de 7 b. Dépenses éligibles Pour ce qui est de la bonification d’impôt pour investissement global, les investissements éligibles restent inchangés par rapport à la loi actuelle (voir §7 de l’article 152bis). En ce qui concerne spécifiquement les investissements et dépenses d’exploitation inhérents à la transformation digitale ou à la transition écologique et énergétique, ceux-ci auront droit à une bonification d’impôt supplémentaire. Les investissements et dépenses d’exploitation éligibles dans ce cadre sont les suivants : - Investissements en biens amortissables corporels autres que les bâtiments, le cheptel vif agricole et les gisements minéraux et fossiles ; - Les investissements en logiciels ou en brevets outre ceux acquis d’une entreprise liée (art. 56 LIR) - Les dépenses pour usage ou concession d’usage de brevets ou logiciels sauf si l’usage ou la concession d’usage est accordée par une entreprise liée (Art. 56 LIR) - Les dépenses en services de conseil, de diagnostic et d’appui technique fournis par des prestataires externes qui ne sont pas en rapport avec les dépenses de fonctionnement normales de l’entreprise - Les dépenses de personnel directement affecté à la transformation digitale ou à la transition écologique et énergétique - Les dépenses en formation du personnel visé au point précédent. Cependant, les dépenses énumérées ci-avant ne sont prises en compte que si elles satisfont aux conditions énumérées aux alinéas

(2)et
(3)du paragraphe 4 du nouvel article 152bis LIR : - En ce qui concerne la transformation digitale, il s’agit des dépenses répondant à au moins un des objectifs suivants :
  1. Redéfinition d’un procédé de production permettant d’améliorer substantiellement la productivité, l’efficacité énergétique ou l’efficacité matières
  2. Mise en œuvre d’un modèle économique innovant, y compris en matière d’économie circulaire
  3. Redéfinition significative de l’ensemble de la prestation des services rendus par l’entreprise
  4. Transformation de manière significative de l’organisation de l’entreprise
  5. Redéfinition significative de l’ensemble des procédés afin de substantiellement accroître l’identification et la mitigation des risques numériques des activités de l’entreprise Les objectifs 2, 3 et 4 doivent être atteints de sorte à créer une nouvelle valeur pour les parties prenantes de l’entreprise afin que les dépenses y liées puissent être éligibles. - Pour ce qui est de la transition écologique et énergétique, sont éligibles les dépenses qui répondent aux objectifs suivants :
  6. Amélioration de l’efficacité énergétique d’un procédé de production de sorte à économiser au moins 20% d’énergie
  7. Décarbonation significative d’un procédé de production réduisant d’au moins 40% l’émission de gaz à effet de serre
  8. Production ou stockage d’énergie produite à partir de sources non fossiles renouvelables pour l’autoconsommation de l’entreprise
  9. Réduction de la pollution de l’air du site de production au-delà des limites des émissions de polluants atmosphériques 5 Règlements grand-ducaux du 27 juin 2018 concernant la réduction des émissions nationales de certains polluants atmosphériques et du 30 mai 2005 portant application de la directive 2004/107/CE du Parlement européen et du Conseil du 15 décembre
  10. 5 Page 3 de 7
  11. Amélioration significative de l’efficacité matière d’un procédé de production de l’entreprise résultant dans une réduction d’au moins 15% de l’utilisation de matière premières primaires ou le remplacement d’au moins 20% des matières premières primaires par des sous-produits ou des matières premières secondaires
  12. Mise en œuvre de procédés de production permettant de prolonger l’utilisation des produits par leur réemploi. L’atteinte des objectifs 1, 2 4 et 5 est déterminée par rapport à la moyenne des cinq exercices d’exploitation précédant le début de la transition écologique et énergétique. Sont explicitement exclus de toute bonification d’impôt les biens amortissables au cours d’une période inférieure à 3 années, les véhicules automoteurs ainsi que les investissements et dépenses d’exploitation liés à la mise en conformité par rapport à la législation. Ces investissements et dépenses d’exploitation doivent être effectués dans un établissement situé au Luxembourg destiné à y rester de façon durable. Ils doivent être physiquement mis en œuvre sur le territoire luxembourgeois ou d’un pays appartenant à l’Espace économique européen, sauf s’il s’agit d’objets spatiaux
  13. c. Taux de bonification d’impôt applicables
  14. La nouvelle mouture de l’article 152bis LIR prévoit toujours deux bonifications d’impôt qui peuvent, dans certains cas de figure, se cumuler. Il s’agit d’une part de la bonification d’impôt pour investissement global (§7 de l’article) largement inchangée et pour laquelle le taux s’élève désormais généralement à 12% 7 au lieu de 8% (2% pour la tranche au-delà de 150.000 euros) dans la législation actuelle. Les investissements et dépenses d’exploitation inhérents aux transitions digitale et écologique et énergétique donnent lieu à une bonification spécifique de 18%, sauf dans le cas des biens amortissables corporels pour lesquels la bonification ne s’élève qu’à 6%
  15. A titre de comparaison, le taux de bonification d’impôt pour investissement complémentaire remplacé par cette nouvelle disposition s’élève à 13%. d. Nouvelle procédure d’attestation et de certification
  16. Outre les modifications fondamentales concernant les investissements et, désormais, dépenses d’exploitation éligibles, la grande nouveauté introduite par le projet de loi sous rubrique consiste en l’introduction d’une obligation d’attestation d’éligibilité préalable et de certification a posteriori des dépenses. L’attestation d’éligibilité est octroyée par les ministères de l’Économie, de l’Environnement, de l’Energie et des Finances sur base de l’avis d’une commission consultative composée par des représentants de ces ministères. La demande d’attestation d’éligibilité doit contenir des informations concernant l’entreprise et le projet envisagé avec, en particulier, une description détaillant l’objectif visé, les grandes étapes de la mise en œuvre du projet sur une période n’excédant pas trois exercices d’exploitation consécutifs, une liste des dépenses d’exploitation et investissements éligibles à effectuer ainsi qu’un plan de financement. Une fois la mise en œuvre du projet entamée sur base de l’attestation d’éligibilité, l’entreprise doit encore obtenir, auprès du ministère de l’Économie un certificat qui vient attester, pour un exercice d’exploitation donné, de la réalité et de la conformité des investissements et dépenses d’exploitation effectués. C’est la présentation de ce certificat avec la déclaration de l’impôt sur le revenu permet l’octroi de la bonification d’impôt. Aux termes de l’article 2, point 4° de la loi du 15 décembre 2020 sur les activités spatiales. Le taux est de 14% pour les immobilisations agrées pour être admises à l’amortissement spécial (art. 32bis L.I.R.) 8 Toutefois, les biens amortissables corporels sont généralement éligibles à la bonification d’impôt pour investissement global, de sorte que ceux inhérents aux deux transitions sont in fine bonifiés à hauteur de 18%. 6 7 Page 4 de 7
  17. Observations de la Chambre des salariés
  18. Si la Chambre des salariés reconnait évidemment la nécessité de l’adaptation de l’économie aux contraintes environnementales et aux développements technologiques elle se doit néanmoins d’émettre un certain nombre de réserves et remarques par rapport au présent projet de loi. En premier lieu, la CSL tient à rappeler que l’accord tripartite à l’origine de ce projet de loi fixe un cadre budgétaire à allouer aux bonifications d’impôt pour investissement dont il est question en précisant que « [c]e réagencement se fera à impact budgétaire constant. 9» Toutefois, la lecture de la fiche financière accompagnant le projet de loi sous rubrique laisse notre chambre quelque peu dubitative à ce sujet. Il y est en effet mentionné que le financement devrait se faire à partir du déchet fiscal annuel de la bonification d’impôt pour investissement actuelle avec un impact budgétaire général qui devrait rester constant. Cependant, le projet de loi sous rubrique ne permet pas de préjuger aisément du montant de déchets fiscaux qu’il engendrera et, a fortiori, si ceux-ci seront inférieurs ou égaux à ceux engendrés par la législation actuelle.
  19. En effet, la bonification d’impôt pour investissement global connaît une hausse du taux (de 8% à 12%) mais reste globalement inchangée quant aux investissements éligibles. Tandis que du côté de la bonification d’impôt pour dépenses inhérentes aux transitions digitale et écologique et énergétique, qui remplacement la bonification d’impôt pour investissement complémentaire, la modification législative vient à la fois restreindre la visée des dépenses éligibles (uniquement celles ayant trait aux transitions digitale, écologique et énergétique), mais rend également éligibles les dépenses d’exploitation qui ne sont actuellement pas considérées. Qui plus est, le taux de bonification à appliquer sera considérablement plus élevés que cela n’est le cas actuellement : 18% à l’avenir au lieu de 13% dans la loi actuelle.
  20. Ainsi, la Chambre des salariés juge qu’il est nécessaire de prévoir au cours des années à venir une étude concernant les impacts tant sur le budget de l’État que sur les politiques d’investissement des entreprises en matière de transitions digitale, écologique et énergétique de cette modification législative. En effet, selon les dernières données disponibles, en pourcentage du PIB, les entreprises luxembourgeoises sont à la traine en matière d’investissement par rapport à leurs homologues européennes. En effet, au cours des dernières années, la part du PIB investi par les entreprises luxembourgeoises reste au moins cinq points de pourcentage en deçà de la moyenne de la zone euro. Cette situation perdure (avec cependant un écart défavorable de moindre ampleur) depuis
  21. Part des investissements dans le PIB par secteur institutionnel ; Source : Eurostat 16 14 12 10 ZE20 8 BE 6 LU 4 DE 2 FR 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 2022 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 2022 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 2022 0 Entreprises Administrations publiques Ménages
  22. La Chambre des salariés estime donc qu’il est nécessaire de prévoir à terme, dans les deux ou trois ans suivant l’entrée en vigueur du projet de loi sous rubrique, une évaluation des coûts budgétaires engendrés ainsi qu’une étude de l’impact que la mesure a pu avoir sur la vitesse d’adaptation des entreprises et, partant, de l’économie luxembourgeoises aux défis engendrés par 9 Point II.4 de l’accord tripartite signé en date du 28 septembre
  23. Page 5 de 7 la digitalisation et la transition écologique et énergétique. Une telle évaluation permettrait de juger de la pertinence et de l’efficacité des mesures fiscales proposées ainsi que de procéder à d’éventuels recalibrages de ces dernières afin que le pays s’oriente vers une trajectoire compatible avec ses engagements en matière de lutte contre les dérèglements climatiques.
  24. Dans la continuité de cette revendication, la CSL estime qu’il est, de façon plus générale, nécessaire que l’État fasse preuve d’une transparence accrue en matière de fiscalité, notamment en ce qui concerne les déchets fiscaux des différentes mesures fiscales en vigueur, la contribution des différents types de contribuables aux recettes d’impôts totales ou encore les taux d’imposition réels (par opposition aux taux d’imposition nominaux) des entreprises et les écarts qui existent pour ces derniers entre PME et grandes multinationales.
  25. Dans ce contexte, le Comité économique et social, dans son Avis de 2021 portant sur l’analyse des données fiscales au Luxembourg, avait déjà souligné « [qu’]une évaluation du régime actuel des bonifications d’investissement serait de mise », alors que celui-ci n’a jamais pu obtenir des autorités compétentes la quantification du déchet fiscal engendré par cette modération d’impôt en faveur des entreprises.
  26. Finalement, la CSL prend note du fait que les dépenses éligibles énumérées ci-dessous permettent d’aboutir à une double réduction de la charge fiscale : d’une part, du fait du mode de calcul de l’impôt sur le revenu des collectivités, elles viennent réduire le revenu imposable et d’autre part, la bonification d’impôt décrite ci-avant permet de réduire, pour une même dépense, une nouvelle fois la charge d’imposition en réduisant directement le montant d’impôt dû.
  27. De manière générale, l’on constate d’ailleurs une évolution de plus en plus déséquilibrée des recettes fiscales provenant de l’imposition des bénéfices des entreprises par rapport à celles provenant de l’imposition des salaires.
  28. Le graphique ci-avant indique que la progression des recettes basées sur la masse salariale est beaucoup plus rapide que celle de cette dernière, alors que l’excédent brut d’exploitation progresse plus vite que les recettes provenant de son imposition. La CSL estime donc qu’une baisse Page 6 de 7 supplémentaire de l’imposition des personnes morales est inacceptable, pour des raisons budgétaires, mais également pour des raisons de justice fiscale.
  29. En raison des questionnements qui précèdent, la Chambre des salariés ne peut à ce stade pas marquer son accord au projet de loi soumis pour avis. Luxembourg, le 16 novembre 2023 Pour la Chambre des salariés, Sylvain HOFFMANN Directeur Nora BACK Présidente L'avis a été adopté à l'unanimité. Page 7 de 7

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