GERECHTSHOF AMSTERDAM Eerste Meervoudige Belastingkamer UITSPRAAK op de beroepen van X te P, belanghebbende, tegen uitspraken van de Inspecteur van de Belastingdienst Amsterdam, de inspecteur.
- Loop van het geding 1.
- Van belanghebbende zijn op 24 augustus 2004 ter griffie 21 beroepschriften ontvangen, ingediend door mr. M.A. Slagter te Badhoevedorp als gemachtigde van belanghebbende, de gemachtigde. De beroepschriften zijn bij schrijven van 6 mei 2005 door de gemachtigde nader gemotiveerd. 1.
- De ingediende beroepen zijn ingeschreven onder de kenmerknummers 04/03329 tot en met 04/03349 en zijn gericht tegen de uitspraken van de inspecteur betreffende aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PV) voor de jaren 1990 tot en met 2000 en in de vermogensbelasting (hierna: VB) voor de jaren 1991 tot en met 2000 (hierna gezamenlijk: de navorderingsaanslagen), alsmede tegen de uitspraken betreffende de kwijtscheldingsbesluiten ter zake van de in de navorderingsaanslagen begrepen verhogingen respectievelijk de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen jegens belanghebbende genomen boetebeschikkingen (hierna gezamenlijk: de boetebeschikkingen). De beroepen zijn eveneens gericht tegen uitspraken betreffende de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen genomen beschikkingen inzake in rekening gebrachte heffingsrente. 1.
- De litigieuze navorderingsaanslagen zijn onder 2.3.8 nader gespecificeerd. Na bezwaar zijn de navorderingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente bij de bestreden uitspraken, alle gedagtekend 15 juli 2004, gehandhaafd. 1.
- Het beroep strekt primair tot vernietiging van de uitspraken, de navorderingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente, subsidiair tot vernietiging van de uitspraken en vermindering van de navorderingsaanslagen (en de daarop gebaseerde boetes en heffingsrente) en meer subsidiair tot vernietiging van de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente, alsmede tot (gedeeltelijke) kwijtschelding van de verhogingen dan wel vermindering van de opgelegde boetes. 1.
- De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen. 1.
- Bij schrijven van 29 november 2005 heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. 1.
- De inspecteur heeft bij schrijven van 7 december 2005 nadere stukken ingediend. Hierop heeft belanghebbende bij brief van 12 december 2005 gereageerd. 1.
- De inspecteur heeft op 26 januari 2006 een conclusie van dupliek (met bijlagen) ingediend. Tot de bijlagen behoren onder andere een exemplaar van het Draaiboek en van 10 Nieuwsbrieven die betrekking hebben op het onder 2 van deze uitspraak nader omschreven Rekeningenproject. Bepaalde passages hierin zijn door de inspecteur verwijderd. 1.
- Belanghebbende heeft bij schrijven van 11 februari 2006 een nader stuk ingediend. 1.
- De behandeling van de beroepen heeft plaatsgevonden ter zitting van de Eerste Meervoudige Belastingkamer van 24 februari
- Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift bij brief van 2 april 2007 aan partijen is gezonden. Het Hof rekent de ter zitting overgelegde stukken tot de gedingstukken. 1.
- De voorzitter heeft het onderzoek ter zitting gesloten en medegedeeld dat belanghebbende binnen een week duidelijkheid dient te verschaffen omtrent zijn beroep op de artikelen 8:29 en 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) en zijn aanbod nader bewijs te leveren. Bij schrijven van 1 maart 2006 heeft de gemachtigde hierop gereageerd. 1.
- Bij brief van 4 april 2006 heeft de griffier partijen meegedeeld dat de Eerste Meervoudige Belastingkamer het beroep voor wat betreft de "8:29/8:42-procedure" heeft verwezen naar de Derde Meervoudige Belastingkamer. Hiertoe zijn door de Eerste Meervoudige Belastingkamer de volledige procesdossiers van de beroepen aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gesteld. 1.
- Voor het verloop van de onder 1.12 genoemde procedure verwijst het Hof naar hetgeen daarover is opgenomen in de door de Derde Meervoudige Belastingkamer gedane tussenuitspraak van 21 maart 2007 (hierna ook: de 3e MK-tussenuitspraak). In genoemde tussenuitspraak is geoordeeld dat een beperking van de kennisname van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven, zoals vermeld onder 1.8, tot in de uitspraak aangegeven gedeelten (hierna: de Amsterdamse versie) gerechtvaardigd moet worden geacht. Uit onderdeel 1.10 van de 3e MK-tussenuitspraak volgt dat de inspecteur (de gemachtigde van) belanghebbende de Amsterdamse versie heeft doen toekomen. Na verzending van de 3e MK-tussenuitspraak zijn de procesdossiers weer ter beschikking gesteld aan de Eerste Meervoudige Belastingkamer. Die kamer heeft geen kennis genomen van de aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gestelde integrale versies van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven, welke versies in verzegelde enveloppen op het gerechtshof worden bewaard. De Eerste Meervoudige Belastingkamer heeft de behandeling van de beroepen weer overgenomen. 1.
- De griffier heeft bij brief van 1 maart 2007 partijen in de gelegenheid gesteld opgaaf te doen van eventueel door hen te leveren getuigenbewijs. De inspecteur heeft telefonisch laten weten van deze gelegenheid geen gebruik te maken. De gemachtigde heeft bij brief van 21 maart 2007 bericht van deze gelegenheid geen gebruik te maken. 1.
- In verband met de inmiddels gewijzigde samenstelling van de kamer, waarvan partijen bij brief van 29 maart 2007 op de hoogte zijn gebracht, is de behandeling van de beroepen voortgezet ter zitting van 18 juni
- Van het onderzoek ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift bij brief van 9 november 2007 aan partijen is gezonden. Het Hof rekent de ter zitting overgelegde stukken tot de gedingstukken. 1.
- Bij brief van 19 november 2007 heeft het Hof de gemachtigde meegedeeld dat het vooronderzoek wordt heropend en dat hij in de gelegenheid wordt gesteld te reageren op het in die brief weergegeven voorlopige oordeel van het Hof. De gemachtigde heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 13 december
- De inspecteur heeft hierop gereageerd bij brief van 16 januari
- Een afschrift van deze brief is op 18 januari 2008 aan de gemachtigde gezonden. Partijen hebben beiden schriftelijk toestemming verleend een nadere zitting achterwege te laten. 1.
- Bij brief van 25 november 2008 heeft de griffier aan de inspecteur meegedeeld dat het vooronderzoek is heropend en dat de inspecteur in de gelegenheid wordt gesteld te reageren op hetgeen overigens in die brief is opgenomen. De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 2 februari
- De wederpartij, die van beide brieven een afschrift heeft ontvangen, heeft hierop gereageerd bij brief van 9 maart
- Beide partijen hebben toestemming verleend een nadere zitting achterwege te laten bij brieven van 20 en 26 maart
- Tussen partijen vaststaande feiten 2.
- De overdracht van gegevens door de Belgische autoriteiten aan de Nederlandse autoriteiten en de inhoud van die gegevens 2.1.
- Bij brief van 27 oktober 2000 heeft de Belgische Bijzondere belastinginspectie (hierna: BBI) een brief met bijlagen gezonden aan de heer [A], Ministerie van Financiën, Belastingdienst/FIOD/Haarlem Internationaal, met als onderwerp: “Administratieve bijstand tussen België en Nederland. Spontane uitwisseling van inlichtingen. Zaak: NV KREDIETBANK en KREDIETBANK LUXEMBOURG (KB-LUX)”. Voor de regeling inzake de spontane uitwisseling van inlichtingen verwijst de brief naar artikel 4 van de EG-Richtlijn van 19 december 1977, gewijzigd bij die van 6 december 1979 betreffende de wederzijdse bijstand van de bevoegde autoriteiten van de Lid-Staten op het gebied van de directe belastingen en van de belasting over de toegevoegde waarde (77/7799/EEG), en voorts naar artikel 27 van het Nederlands-Belgische Belastingverdrag van 19 oktober
- 2.1.
- De brief van 27 oktober 2000 luidt vervolgens, voor zover thans van belang: "Hierbij worden u fotokopieën van microfiches overgemaakt die afkomstig zijn uit het gerechtelijk dossier lastens KREDIETBANK NV en die in origineel in beslag werden genomen door de gerechtelijke politie van Brussel. Deze microfiches bevatten gegevens in verband met de financiële rekening(en) bij de KREDIETBANK LUXEMBOURG (KB-Lux) op naam van inwoners van uw land. [...] KB-Lux betwist de juridische geldigheid van de stukken in het gerechtelijk dossier als bewijsmiddel. De Belgische fiscale administratie beschikt echter over de toelatingen tot consultatie van het betrokken gerechtelijk dossier. Deze toelating is rechtsgeldig verleend door de heer Procureur Generaal bij het Hof van Beroep te Brussel en laat de inzage en afschriftname toe, evenals het gebruik van de stukken met inachtname van de - Belgische fiscale wetgeving, meer bepaald artikel 338 van het Wetboek van de Inkomstenbelasting 1992 (WIB 92), - beschikkingen van toepassing inzake overeenkomsten ondertekend door België en partnerlanden, ter voorkoming van dubbele belasting en tot regeling van de uitwisseling van informatie. [...] Deze zending bevat fotocopieën van de afgedrukte microfiches. Van sommige afdrukken is de leesbaarheid niet optimaal. Het is dus niet uitgesloten dat sommige van de u toegestuurde copieën moeilijk leesbaar zijn. De bewuste stukken stellen per pagina voor: De “Rechtvaardiging van de saldi per LMI rubrieken op 31/01/1994” Hoewel de meeste saldi positief zijn, kunnen negatieve saldi eveneens voorkomen. [...] De gegevens zijn afkomstig uit de interne administratie/boekhouding van KB-Lux. De onderverdeling per nationaliteit is door KB-Lux zelf gemaakt. Vermits per klant slechts een beperkt aantal gegevens beschikbaar zijn (naam en eventueel naam van de partner, voornamen) zal het niet steeds mogelijk zijn de identificatie van de klant met 100% zekerheid te bepalen. Beide vermeldingen maken een oordeelkundig gebruik van de overgemaakte informatie noodzakelijk. De overgemaakte gegevens zijn de enige die blijken uit het gerechtelijk dossier. Verdere informatie betreffende de rekeninghouders (bijvoorbeeld voor identificatie) is niet beschikbaar." Het Hof zal de aldus toegezonden fotokopieën verder aanduiden als de fotokopieën. In een namens de Belgische federale minister van financiën aan de Belastingdienst/FIOD te Haarlem gericht schrijven van 20 februari 2003, met als onderwerp "Inlichtingenuitwisseling inzake [...] Kredietbank Luxembourg", is onder meer het volgende opgenomen: "Teneinde aan te tonen dat de betreffende microfiches effectief afkomstig zijn van KB-Lux, werden de afdrukken van bepaalde van deze microfiches vergeleken met documenten die met zekerheid afkomstig waren van KB-Lux (papier met hoofding en logo van KB-Lux) en die door sommige belastingplichtigen zelf ter beschikking werden gesteld als antwoord op de aan hen gestelde vragen om inlichtingen. Bij die vergelijking werd vastgesteld dat de rekeningnummers en de saldo's die voorkomen op de microfiches wel degelijk overeenkomen met deze die voorkomen op de door de betrokken belastingplichtigen ter beschikking gestelde documenten." 2.1.
- Op welke wijze de in voormelde brieven genoemde fotokopieën in het bezit van de Belgische justitiële autoriteiten zijn gekomen, is tot op heden niet duidelijk geworden. Naar aanleiding van een tussenvonnis van de Amsterdamse rechtbank, gepubliceerd in Vakstudie Nieuws 2002/45.7, is een rechtshulpverzoek aan België gedaan, doch dat heeft geen resultaat opgeleverd. 2.1.
- Over de fotokopieën is in het onder 2.2.1 nader beschreven ‘Draaiboek rekeningenproject’, pagina’s 23 tot en met 26, vermeld: "Aan de print van het microfiche is niet te zien dat deze afkomstig is van de KB Lux. Naast het gegeven dat de Belgische autoriteiten hebben aangegeven dat de rekeningen worden gehouden bij de KB Lux, heeft de ervaring uit de strafrechtelijke onderzoeken en de pilot [Hof: een onderzoek naar een beperkt aantal microfiches] duidelijk gemaakt dat de gegevens zien op de rekeninghouders van de KB Lux. Betekenis van de aanduidingen op de afgedrukte microfiches: Er is sprake van twee soorten microfiches:
- Microfiches waarop spaarsaldi zijn vermeld;
- Microfiches waarop rekening-courantsaldi zijn vermeld. Een microfiche met spaarsaldi. [Hof: volgt een afbeelding van het ‘microfiche’ waarop in het Draaiboek de cijfers 1 tot en met 10 zijn geplaatst]
(1)Elke pagina van een afgedrukt microfiche bevat de datum van het saldo, zijnde 31-01-1994 (justificatif des soldes par rubriques IML au).
(2)In de rechterbovenhoek staan vermeld: de uitgiftedatum (17-02-1994) en een paginanummer (5.554).
(3)In de kolom "Rubrique IML" (IML = Institut Monetaire Luxembourgeois) staat aangegeven wat voor soort rekening het betreft, b.v. rekening-courant, termijn(deposito)rekening, (deposito)rekening met opzegtermijn of spaarrekening. Op dit blad staat vermeld: TERME/PREAVIS: dit betekent dat hier sprake is van een depositorekening (met opzegtermijn).
(4)In dezelfde kolom staat de valuta (devise) vermeld, waar het rekeningsaldo betrekking op heeft. […]
(5)In de volgende kolom staat achter "Cle IML" (Cle = sleutel) o.a. het woonland van de rekeninghouder aangegeven. Door de Belgische BBI zijn aan de FIOD alleen de "NL"-rekeningen toegestuurd. Elke regel betreft één aparte rekening. Één persoon kan verschillende rekeningen hebben en dus op verschillende overzichten voorkomen*.
(6)Elke regel vermeldt het rekeningnummer van de rekeninghouder; alleen de eerste 10 cijfers komen daarvoor in aanmerking.
(7)In dit nummer behoren de 6 cijfers tussen de gedachtestrepen toe aan één enkele rekeninghouder. Deze 6 cijfers zijn altijd opgenomen in zijn rekeningnummer, ongeacht het soort van de rekening. Dit betreft dus een uniek nummer.
(8)Hier staan de namen van de rekeninghouder(s).
(9)Wanneer de naam wordt voorafgegaan door de letters "W.K." dan betreft het een codenaam, waarover geen informatie beschikbaar is.
(10)Hier staat het rekeningsaldo in de betreffende valuta. *Men zal tenminste beschikken over een zichtrekening en daarnaast nog over andere spaar- of beleggingsrekeningen. Veelal zal sprake zijn van een groot aantal rekeningnummers welke slechts gedurende een korte tijd zijn gebruikt, bijvoorbeeld rekeningnummers van deposito's. Dit verklaart ook waarom rekeningen vaak een zeer gering of negatief saldo vertonen. Het betreft dan een zichtrekening (rekening-courant) waaraan waarschijnlijk nog een andere rekening is gekoppeld (of meerdere). Als voorbeeld hiervan het volgende microfiche: [Hof: volgt een afbeelding van het ‘microfiche’] Het afschrift van het microfiches is de enige informatie waarover we per rekeninghouder feitelijk beschikken. Hierna volgt nog enige algemene informatie met betrekking tot de KB Lux, welke bij het vaststellen van de feiten behulpzaam kan zijn. De dienstverlening en producten van de KB Lux De KB Lux is een bank met het bekende scala aan dienstverlening, betaal-, spaar- en beleggingsmogelijkheden, zoals (niet uitputtend): Soort Kenmerken Zichtrekening (compte vue) Gewone betaalrekening voor het ontvangen van geld en het doen van betalingen Zichtspaarrekening (compte épargne a vue) Spaarrekening met basisrente +aangroeipremie *1 + getrouwheidspremie *2 Kasbonnen (bons de caisse) Schuldbekentenis van de kredietinstelling die de bon uitgeeft tegenover de belegger die de kasbon koopt, doorgaans aan toonder. Klassieke variant: vaste looptijd, vaste jaarlijkse rente. Hierop bestaan vele varianten. Termijndeposito (depot a terme (a preavis)) Gebruikelijke termijn: 1, 2, 3, 8 of 12 maanden. Stortingen en opnames uitsluitend op de vervaldag. Verlenging: automatisch, behoudens andersluidende instructie *4 Deposito(rekening) met opzegtermijn (terme a preavis/compte a preavis) Gebruikelijke termijn: 24 en 48 uur. Stortingen en opnames met een opzegtermijn van 24 of 48 uur Beleggingsfondsen In obligaties, aandelen, sectorfondsen (BEVEK of SICAV) *3 (Internationale) Beleggingen Buitenlandse valuta's, obligaties, beleggingsfondsen en aandelen Edelmetaalrekeningen Goud, zilver, platina, palladium etc. [...] De KB-Lux biedt de mogelijkheid te betalen, sparen, beleggen in verschillende valuta's. De KB-Lux maakt daarbij gebruik van codes voor de diverse valuta's. De code 040 staat bijvoorbeeld voor de Nederlandse gulden." 2.2. De identificatie van op de fotokopieën vermelde rekeninghouders 2.2.1. Op basis van de gegevens, verstrekt bij de brief van 27 oktober 2000 door de BBI, is een onderzoek ingesteld door de FIOD-ECD en de Belastingdienst, later bekend geworden als het Rekeningenproject. Over de ontwikkelingen binnen onder andere dit project is onder verantwoordelijkheid van de directeuren van drie belastingeenheden een voor intern gebruik op alle eenheden Particulieren en (Grote) Ondernemingen in het land bestemde reader gemaakt, genaamd Draaiboek rekeningenproject. Naast het Draaiboek zijn de eenheden door middel van Nieuwsbrieven op de hoogte gehouden van deze ontwikkelingen. Waar het Draaiboek rekeningenproject en de Nieuwsbrieven in het vervolg van deze uitspraak worden genoemd, is steeds de onder 1.13 genoemde Amsterdamse versie bedoeld. 2.2.2. In het verweerschrift, gedagtekend 9 augustus 2005, is op pagina 22 onder andere het volgende vermeld: "Op verschillende manieren is gebleken dat de microfiches gegevens van bankrekeningen bij de KBL betroffen: 1. door de Belgische autoriteiten is meegedeeld dat de rekeningen werden gehouden bij de KBL […] 2. de valutacodes op de microfiches komen overeen met de valutacodes van de KBL; 3. uit een pilot (= een onderzoek naar een beperkt aantal microfiches) is gebleken dat het microfiches waren van de KBL; 4. tevens is uit de database […] gebleken dat alle geïdentificeerde microfiches van belastingplichtigen die wel informatie verschaften, afkomstig waren van de KBL. Tot nu toe heeft 87,7% van de geïdentificeerde rekeninghouders bekend een rekening te bezitten. […] Overigens kan ik er op wijzen dat naar aanleiding van de microfiches vele belastingplichtigen er voor hebben gekozen openheid van zaken te geven. Uit die zaken blijkt ook dat de gegevens van de microfiches van KBL afkomstig zijn. De gegevens van de microfiches vermelden in die zaken exact dezelfde bedragen als de verstrekte overzichten van de bankafschriften. Als bijlage […] geef ik uw Hof een overzicht van de door de Belastingdienst geïdentificeerde gevallen per 7 juli 2004. Daaruit blijkt o.a., dat van het totale aantal behandeltrajecten in 3464 gevallen (87,7%) door belanghebbenden is toegegeven dat zij rekeninghouder zijn (geweest) van het tegoed bij de KBL naar aanleiding waarvan de Belastingdienst het feitenonderzoek is gestart." 2.2.3. De onder 2.2.2 genoemde bijlage is een door de Belastingdienst opgesteld "Cijfermatig overzicht behandeltrajecten per 7 juli 2004" en bevat de volgende gegevens: " Aantal behandeltrajecten 3952 Van dit aantal behandeltrajecten is om de volgende redenen het feitenonderzoek beëindigd zonder dat een belastingaanslag is opgelegd: Volledige openheid van zaken gegeven, geen heffingsbelang aanwezig 601 Belanghebbende niet te vinden 11 Belanghebbende overleden 16 Belanghebbende vertrokken naar buitenland 29 Twijfel aan juiste identificatie 20 Onjuiste identificatie 18 Totaal 695 resteert 3257 Waarvan nog in behandeling zonder dat al een aanslag is opgelegd 134 Behandeltrajecten waarin een aanslag is opgelegd 3123 Aantal behandeltrajecten waarbij bezwaar is gemaakt 1196 Waarvan in de doelgroep: Weigeraar 308 Ontkenner 189 Meewerker 699 In het totaal aantal behandeltrajecten zijn uitsluitend de posten opgenomen waarbij de belastingdienst de belastingplichtige actief heeft benaderd. Niet opgenomen zijn de posten waarbij belastingplichtige zich vrijwillig heeft gemeld bij de belastingdienst." 2.2.4. Over de identificatie van de op de fotokopieën genoemde rekeninghouders is in het Draaiboek onder 3.1.2. het volgende opgenomen: "Van een groot aantal rekeninghouders is op de microfiches de eigen naam vermeld, dat wil zeggen 1e voornaam c.q. doopnaam en achternaam van de rekeninghouder en evt. achternaam van 2e rekeninghouder (meestal echtgenote van 1e rekeninghouder), dan wel namen van mederekeninghouders. Adresgegevens en geboortedata zijn niet bekend. Op verzoek van de ROD Opsporingsinformatie Haarlem zijn door B/KIR (Belastingdienst/Kenniscentrum Identificatie Renseigneringsstromen) de gegevens van Nederlandse rekeninghouders op de afdrukken van de microfiches van de KB Lux verwerkt in een bestand (hierna genoemd: clientenbestand KB Lux). Dit clientenbestand KB Lux is op verzoek van de ROD Opsporingsinformatie Haarlem door B/KIR gematcht met het BVR-bestand (Beheer van Relaties), een bestand van de Belastingdienst, waarin alle Nederlandse natuurlijke- en rechtspersonen zijn opgenomen. Het BVR-bestand wordt voor wat betreft de natuurlijke personen gevoed met gegevens uit de gemeentelijke basisadministratie. Op deze manier zijn ruim 2000 rekeninghouders vrijwel zeker geidentificeerd en is voornoemd clientenbestand KB Lux onder meer aangevuld met de sofinummers van de vermoedelijke rekeninghouders. Opgemerkt wordt dat in het BVR-bestand de natuurlijke personen zijn opgenomen met voorletters en niet met voornamen. Tot slot zijn de gevonden sofinummers gekoppeld aan het bestand van het Centrale Rijbewijzen- en Bromfietsencertificatenregister (CRB). In dit bestand zijn de sofinummers, de voornaam en de geslachtsnaam opgenomen van alle natuurlijke personen met een rijbewijs of een bromfietscertificaat. Dit bestand is aangekocht van de Rijksdienst voor het Wegverkeer (hierna genoemd: RDW-bestand). De wijze van identificatie heeft geleid tot een aan zekerheid grenzende waarschijnlijkheid van de juistheid daarvan. […] In geval van blijvend geschil over de wijze van identificatie wordt op verzoek een ambtsedige verklaring opgemaakt [...]". 2.2.5.1. Op één van de fotokopieën komen onder meer de volgende regels voor: "JUSTIFICATIF DES SOLDES PAR RUBRIQUES IML AU 31/01/1994 [...] 52-[123456]-16- 0000 00 0040 VUE J[… X] 138,19." 2.2.5.2. In een proces-verbaal van ambtshandeling, gedagtekend 29 november 2005, opgemaakt in het kader van het onder 2.2.4 beschreven onderzoek, is onder meer opgenomen: "[...] verklaar ik, verbalisant, het volgende: 1. Op de afdruk van de microfiche van de KB Lux komt onder meer voor de naam: J[… X]. 2. In het BVR-bestand komt zeven keer de familienaam [X] voor met de letter J als eerste voorletter. 3. In het RDW-bestand zie ik dat er drie personen met de familienaam [X] zijn, waarbij de eerste voorletter J is, en die met een voornaam zijn opgenomen. De eerste [X]met een voorletter J is [...] en zijn voornaam luidt Joseph. De tweede [X]met een voorletter J is [...] en zijn voornaam luidt J[…] (met sofi-nummer [1234567890] ) De derde [X]met een voorletter J is [...] en haar voornaam luidt Johanna. 4. Van één persoon [X]met als eerste voorletter de letter J, lees ik in zijn belastingaangifte van 2002 dat zijn voornaam Jozef is. 5. Van de resterende drie personen [X]met als eerste voorletter de letter J, heb ik de voornamen opgevraagd bij verschillende gemeenten. Geen van deze voornamen luidt J[…]. Conclusie: Uit de match van de rekeninghouder(s), zoals vermeld op de microfiches van de KB Lux met de Belastingdienst ten dienst staande landelijke bestanden, komt J[…. X] met sofi-nummer [1234567890] als enige rekeninghouder van de KB Lux rekeningnummer [123456] in aanmerking." 2.2.5.3. Het sofinummer van belanghebbende is [1234567890]. 2.3. Contacten tussen partijen vóór het opleggen van de navorderingsaanslagen 2.3.1. De inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 12 maart 2002 onder meer het volgende geschreven: "De Belastingdienst is een onderzoek gestart naar Nederlandse ingezetenen die in het buitenland één of meerdere bankrekening(
- en)aanhouden, dan wel aan hebben gehouden, waarbij het vermoeden bestaat dat in de aangiften inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting geen opgaaf is gedaan van saldi en opbrengsten daarvan. Uit dit onderzoek is naar voren gekomen dat u houder bent (geweest) van in het buitenland aangehouden bankrekeningen. De gegevens van deze bankrekening(
- en)kunnen van belang zijn voor uw belastingheffing. Daarom verzoek ik u mij de gegevens en inlichtingen te verstrekken, die in de bijlage bij deze brief worden gevraagd. Ik wijs u erop dat u op grond van artikel 47, lid 1, letter a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) verplicht bent de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken. In artikel 49 AWR is bepaald dat deze gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud moeten worden verstrekt op de aangegeven wijze en binnen de door de inspecteur te stellen termijn. Indien u niet of niet volledig aan deze verplichtingen voldoet is op grond van artikel 25, lid 6, letter b en artikel 27e, letter b AWR omkering van de bewijslast van toepassing. In dat geval moet u in een latere procedure overtuigend aantonen dat, en in hoeverre, een hierop betrekking hebbende (navorderings)aanslag onjuist is. Indien u de gevraagde gegevens en inlichtingen niet, onjuist of onvolledig verstrekt pleegt u bovendien een strafbaar feit als omschreven in artikel 68 en 69 AWR. Ik verzoek u de gevraagde gegevens en inlichtingen in te vullen op de bijlage bij deze brief, de bijlage vervolgens te ondertekenen en te retourneren vóór 18 maart 2002. U kunt daarbij gebruik maken van de bijgevoegde portvrije retourenveloppe. Gezien de aard en de beperkte omvang van de gevraagde gegevens en inlichtingen zal géén uitstel worden verleend voor het aanleveren daarvan." De bijlage bevat een formulier ‘Verklaring buitenlandse bankrekeningen’ waarin belanghebbende gevraagd wordt om - onder vermelding van onder andere rekeningnummers, namen van buitenlandse banken en jaren van opening van de rekeningen - aan te geven van welke in het buitenland aangehouden bankrekeningen hij rekeninghouder is geweest. 2.3.2. Belanghebbende heeft dit formulier oningevuld geretourneerd. Onderaan het formulier heeft hij met de hand het volgende geschreven: "[…] in antwoord op uw aanschrijving deel ik u mede dat ik geen rekening heb in het buitenland. Mijn vader heeft wel een, de tegoeden zijn een familiebezit, echter in mijn vaders beheer, zodoende voor de nederlandse belastingen niet van belang." 2.3.3. Bij brief van 8 november 2002 heeft de inspecteur belanghebbende onder meer het volgende geschreven: "Op 12 maart 2002 is aan u een vragenbrief verzonden […] inzake een door u in het buitenland aangehouden bankrekening. […] Naar aanleiding van uw reactie bezochten de heren (…) [B] en […] [D], medewerkers van de Belastingdienst […], u op 1 november 2002 […] op uw woonadres. Omdat wij er niet in slaagden om telefonisch contact met u te krijgen werd ons voornemen om u te bezoeken niet vooraf aan u kenbaar gemaakt. Hierna treft u aan een, niet letterlijke, weergave van het gesprek dat wij met u voerden Algemeen […] U verklaarde tijdens het gesprek desgevraagd nogmaals dat u niet beschikte (of in het verleden heeft beschikt) over een bankrekening in het buitenland. Gegevens bankrekening Wij hebben u vervolgens de gegevens getoond van de bankrekening in het buitenland waarover wij beschikken. U verklaarde vervolgens de betreffende rekening en rekeningnummer niet te kennen. Wij hebben u daarop nogmaals de gegevens getoond waaruit niet alleen de initialen van de rekeninghouder bleken doch de volledige voornaam. U erkende dat dit uw persoonsgegevens waren. U gaf vervolgens aan dat de rekening waarschijnlijk door uw vader geopend is. Wij hebben u medegedeeld dat dit haast onmogelijk is daar bij de opening van een rekening de persoon die de rekening opent een origineel identiteitsbewijs moet overleggen. Afspraken Wij spraken het volgende af: - U vraagt schriftelijk bij de bank een kopie van het openingsformulier op van de bankrekening; - U vraagt schriftelijk bij de bank een kopie op van het legitimatiebewijs dat werd gebruikt bij het openen van de bankrekening; - U vraagt schriftelijk bij de bank de dagafschriften op van de bankrekening over de periode 1 januari 1990 tot het moment van opheffen van de bankrekening; Bij dit verslag zit separaat een voorbeeldbrief met daarop de volledige naam en adres van de bank in Luxemburg alsmede het rekeningnummer van de bankrekening waarop onze gegevens betrekking hebben. Wij verzoeken u om de gevraagde gegevens vóór 23 november 2002 aan ons te retourneren. Gezien de aard en de beperkte omvang van de gevraagde gegevens en inlichtingen zal géén uitstel worden verleend voor het aanleveren daarvan. De door ons afgegeven voorbeeldbrief kunt u hiervoor gebruiken. Wij wijzen u er nogmaals op dat u op grond van artikel 47, lid 1, letter a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) verplicht bent de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken. In artikel 49 AWR is bepaald dat deze gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud moeten worden verstrekt op de aangegeven wijze en binnen een door de inspecteur gestelde termijn. Indien u niet of niet volledig aan deze verplichtingen voldoet is op grond van artikel 25, lid 6, letter b en artikel 27e, letter b AWR omkering van de bewijslast van toepassing. In dat geval moet u in een latere procedure overtuigend aantonen dat, en in hoeverre, een hierop betrekking hebbende navorderingsaanslag onjuist is." 2.3.4. Bij brief van 25 november 2002 heeft de inspecteur aan belanghebbende onder andere meegedeeld dat hij voornemens is navorderingsaanslagen op te leggen. In deze brief heeft de inspecteur bericht: "Tot op heden heeft u alle (herhaaldelijk gestelde) vragen van mijn kant over uw buitenlandse tegoed(
- en)niet, niet juist, of niet volledig beantwoord. Dit ondanks het feit dat ik u er uitdrukkelijk op heb gewezen dat u tot antwoorden bent verplicht en dat de bewijslast in de bezwaar- en beroepsfase kan worden omgekeerd als u niet aan die verplichting voldoet. […] Omdat u mij geen informatie geeft, ben ik genoodzaakt zelf een schatting te maken van de door u verschuldigde belasting. Bij die schatting zal ik zekerheidshalve een marge hanteren en de geschatte bedragen naar boven afronden. […] Alternatieve oplossingen Hierna werk ik twee situaties uit van mogelijke alternatieve oplossingen om in gezamenlijk overleg tussen u en mij te komen tot een juiste belastingheffing. 1. Indien u mij vóór 5 december 2002 de afschriften van uw buitenlandse tegoeden verstrekt 2. Indien u stelt niet over buitenlandse tegoeden de beschikking te hebben gehad is het volgende mogelijk […]. Ik bied u nog tot 5 december 2002 de tijd hierover met mij contact op te nemen. Zonder bericht van uw kant zal ik na die datum overgaan tot het opleggen van de genoemde belastingaanslagen en zal ik mij in de bezwaar- en beroepsfase op de omkering van de bewijslast beroepen." 2.3.5. In zijn aan de inspecteur gerichte brief van 25 november 2002 heeft de gemachtigde, onder verwijzing naar de brief van de inspecteur van 8 november 2002, de inspecteur verzocht om aan hem nadere gegevens te verstrekken. In deze brief heeft de gemachtigde onder andere geschreven: "Voor zover de heer [X] en mij bekend heeft de Belastingdienst niet aannemelijk gemaakt dat de heer [X] een bankrekening in het buitenland zou hebben en evenmin dat hij een bedrag niet in de aangiftes (…) over de jaren vanaf 1990 heeft vermeld. Als de Belastingdienst dat aannemelijk heeft gemaakt is de heer [X] gehouden vragen van de Belastingdienst te beantwoorden indien en voor zover die voor de belastingheffing van hem van belang kunnen zijn. In dat kader vraag ik u mij te informeren hoe u aan de wetenschap komt dat bij opening van een bankrekening (nu en in het verleden, waar dan ook ter wereld) een origineel identiteitsbewijs overgelegd moe(s)t worden. Verder begreep ik van cliënt dat hij zich danig geïntimideerd voelde toen u geheel onaangekondigd een bezoek aan hem bracht en hem een verklaring probeerde af te dwingen, terwijl u hem niet op zijn rechten, met name in verband met uw verwijzing naar het plegen van een strafbaar feit, heeft gewezen. Aan de verklaringen van de heer [X] kan reeds daarom geen waarde worden toegekend. Graag ontvang ik een kopie van zijn aangiftes inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting vanaf 1990, waarbij ik u verwijs naar § 14 BBBB 1998. Zodra de heer [X] kopie van die aangiftes van u heeft ontvangen, kan hij nagaan of in voornoemde aangiftes bedragen hadden moeten zijn opgenomen die daarin niet zijn vermeld." 2.3.6. Bij brief van 28 november 2002 heeft de inspecteur op deze brief van de gemachtigde gereageerd. Daarin heeft hij zich onder andere op het standpunt gesteld dat artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) de onvoorwaardelijke verplichting bevat gegevens en inlichtingen te verstrekken die van belang kunnen zijn voor de belastingheffing en dat belanghebbende niet kan verlangen dat de inspecteur eerst aantoont dat de gevraagde gegevens en inlichtingen van belang zijn. Voorts heeft de inspecteur bericht dat hij van de in zijn bezit zijnde aangiften vanaf 1990 reeds kopieën had verzonden aan belanghebbende. Aan het slot van deze brief is opgenomen: "In de verzonden optiebrief heb ik de heer J. [X] verzocht om vóór 5 december 2002 te reageren. […] Zonder bericht van u of de heer J. [X] zal ik na die datum overgaan tot het opleggen van de genoemde belastingaanslagen en zal ik mij in de bezwaar- en beroepsfase op de omkering van de bewijslast beroepen." 2.3.7. Bij brief van 4 december 2002 heeft de inspecteur onder meer het volgende aan belanghebbende meegedeeld: "In deze brief stel ik u in kennis van mijn voornemen u navorderingsaanslagen op te leggen voor de inkomstenbelasting 1990/vermogensbelasting 1991, beide met een bestuurlijke boete. […] Motivering boete Hierbij wil ik u op de hoogte brengen van mijn voornemen om deze belastingaanslagen te verhogen met een boete van 100%. Deze mededeling kunt u beschouwen als een kennisgeving als bedoeld in artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. […] De boeten in dit jaar zijn gebaseerd op artikel 18, eerste lid AWR. Op grond van artikel 18, tweede lid AWR, juncto paragraaf 31 VAB en paragraaf 15 van de Leidraad administratieve boeten 1984 zal geen kwijtschelding verleend worden." Als bijlagen bij deze brief zijn de hierna onder 2.3.8 aangehaalde overzichten gevoegd. De in deze brief genoemde navorderingsaanslagen zijn vastgesteld op 31 december 2002. Bij brief van 31 januari 2003 is bezwaar gemaakt tegen deze navorderingsaanslagen, tegen de besluiten geen kwijtschelding te verlenen van de in die aanslagen begrepen verhogingen en tegen de beschikkingen heffingsrente. 2.3.8. Bij brief van 25 april 2003 heeft de inspecteur belanghebbende in kennis gesteld van zijn voornemen navorderingsaanslagen op te leggen over de jaren 1991 tot en met 2000 voor de IB/PV en over de jaren 1992 tot en met 2000 voor de VB. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen: "[...] Motivering boete Hierbij wil ik u op de hoogte brengen van mijn voornemen om deze belastingaanslagen te verhogen met een boete van 100%. Deze mededeling kunt u beschouwen als een kennisgeving als bedoeld in artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen [...]. Ik merk het feit dat u gebruik heeft gemaakt van een buitenlandse bankrekening(
- en)teneinde de Belastingdienst het zicht op (het ontstaan van) de tegoeden en de inkomsten daaruit te ontnemen aan als een strafverzwarende omstandigheid als bedoeld in paragraaf 42 juncto 43 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: het Boete besluit). [...] Ten aanzien van de navorderingsaanslagen IB/PH tot en met 1997 en VB tot en met 1998: De boeten in die jaren zijn gebaseerd op artikel 18, eerste lid AWR. Op grond van artikel 18, tweede lid AWR, juncto paragraaf [...] 15 van de Leidraad administratieve boeten 1984 en hoofdstuk IV van het Voorschrift administratieve boeten 1993 zal geen kwijtschelding verleend worden. Ten aanzien van de navorderingsaanslagen IB/PH vanaf 1998 en VB vanaf 1999: Naast de gevolgen voor de belastingheffing ben ik voornemens om gelijktijdig met het vaststellen van de navorderingsaanslagen boeten op te leggen. Het betreft vergrijpboeten ingevolge artikel 67e AWR juncto hoofdstuk IV en VI van het Boete besluit. De hierboven genoemde strafverzwarende omstandigheid heeft tot gevolg dat de boeten 100% van de verschuldigde (enkelvoudige) belasting bedragen." Als bijlagen bij deze brief zijn overzichten gevoegd, waarin onder meer de volgende gegevens zijn opgenomen (en waarin met ‘correcties’ bedoeld zijn de bedragen - in guldens - die de grondslag voor de navorderingsaanslagen vormden): Inkomstenbelasting jaar 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 belastbare inkomens primitieve aanslag 85.000 85.000 92.320 83.101 81.693 75.782 74.794 73.464 77.477 73.975 75.000 correcties 25.695 24.210 23.333 20.633 17.235 17.100 17.190 18.360 19.013 20.025 22.208 belastbare inkomens navorderingsaanslag 110.695 109.210 115.653 103.734 98.928 92.882 91.984 91.824 96.490 94.000 97.208 belastingbedragen navorderingsaanslag 15.036 13.967 13.999 11.459 9.264 8.550 8.595 9.180 9.506 10.013 11.102 Vermogensbelasting jaar 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 correcties 471.600 478.800 507.600 527.400 531.600 611.400 619.200 715.800 724.800 811.800 af correcties IB 15.036 29.003 43.002 54.461 63.724 72.274 80.869 90.049 99.555 109.567 af correcties heffingsrente 0 0 1.489 3.507 6.011 9.054 11.426 14.068 17.840 21.729 af correcties VB 0 3.648 7.216 10.856 14.524 18.100 22.195 26.232 30.330 34.369 gecorrigeerd vermogen 456.000 446.000 455.000 458.570 447.000 511.970 504.710 585.450 577.070 645.760 belastingbedrag navorderingsaanslag 3.648 3.568 3.640 3.668 3.576 4.095 4.037 4.098 4.039 4.520 De in deze brief genoemde navorderingsaanslagen zijn dienovereenkomstig vastgesteld op 31 mei 2003. Bij brief van 23 juni 2003 is bezwaar gemaakt tegen deze navorderingsaanslagen, tegen de boetebeschikkingen en tegen de beschikkingen heffingsrente. 2.4. Schatting van de correcties 2.4.1. In het verweerschrift schrijft de inspecteur over de schatting van de correcties het volgende: "6.5 Redelijke aanslag/ omvang correctie 6.5.1 [Hof: abusievelijk als 6.6.1 vermeld] Database rekeningenproject Vanaf het begin van het rekeningenproject werd duidelijk dat er sprake zou zijn van een massaal proces. Daarom is ten behoeve van de ondersteuning én voor het genereren van informatie een database ontworpen, het zogenaamde zoeklicht. […]. In dit zoeklicht was o.a. de volgende informatie beschikbaar: - het renseignement: bankrekeningnummer en bedrag op het renseignement; - naam, adres, woonplaats en eventuele branche belastingplichtige - […] aanslaggegevens, met name van oude jaren (1990-1994) […]. In het zoeklicht […] moesten ook gegevens worden ingevuld aan de hand waarvan de Belastingdienst een beeld kon vormen van de belastingplichtige met een buitenlandse bankrekening. Deze gegevens betroffen o.a.: - […] - is er sprake van iemand die gegevens verstrekt (meewerker), dan wel ontkent of informatie weigert?; - de totale correcties die voortvloeiden uit de overgelegde gegevens. Een en ander resulteerde in […] zoeklicht, welk een totaal beeld kon vormen van de grote groep belastingplichtigen die over een verzwegen buitenlandse bankrekening beschikte. In oktober 2002 moest worden bepaald hoe hoog de correcties dienden te zijn bij diegenen die niet meewerkten of ontkenden. […] Daarvoor is een aparte applicatie geïmplementeerd. Deze aparte applicatie werd applicatie correcties genoemd. De bedoeling van deze applicatie was om informatie te verkrijgen waarop redelijke aanslagen gebaseerd konden worden voor belastingplichtigen die ontkenden een bankrekeningen te hebben dan wel die in het geheel geen informatie verstrekten. […] […] In deze applicatie zijn gegevens verwerkt van meewerkers, dat zijn belastingplichtigen die alle informatie hebben verstrekt en ook zijn de gegevens verwerkt van belanghebbenden die zich met een beroep op de werking van art. 67n AWR en/of art. 69a AWR, de zogenoemde inkeerders, gemeld hebben bij de inspecteur in verband met het aanhouden van buitenlandse tegoeden. In deze applicatie correcties werd o.a. ten behoeve van de hardheid van de cijfers een vraag opgenomen over de kwaliteit van de cijfers. Daartoe diende de aanslagregelend ambtenaar te onderscheiden naar de volgende keuzes: - vaststellingsovereenkomst gesloten; - getekende afspraak over omvang correcties - geen getekende afspraak maar overeenstemming omvang correcties - geen overeenstemming maar harde correcties volgens inspecteur - geen overeenstemming, omvang correcties onzeker Verder diende er ingevuld te worden of er zogenaamde broncorrecties waren. Dat zijn correcties die zijn opgelegd naar aanleiding van het belasten van de vergaring van het vermogen in tegenstelling tot correcties betreffende het rendement op dit vermogen. […] Door het zoeklicht enerzijds en de applicatie correcties anderzijds, kon ik verbanden leggen tussen de renseignementen en de uiteindelijke correcties. Tevens stelde het mij in staat om cijfers aan deze database te ontlenen o.a. via het maken van tabellen die een overzicht gaven van bepaalde relaties tussen de cijfers. Dit inzicht is dus verkregen uit de gegevens van personen die wel medewerking hebben verleend en alle gegevens hebben verstrekt. In Oktober 2002 waren de cijfers van 434 ondernemersposten en 829 particuliere posten verwerkt waarbij IB correcties waren aangebracht. […] Voor de vermogensbelasting waren 338 posten van particulieren en 264 posten van ondernemers verwerkt […] Hierbij zijn de posten geselecteerd van de vier hardste categorieën namelijk: - vaststellingsovereenkomst gesloten; - getekende afspraak over omvang correcties - geen getekende afspraak maar overeenstemming omvang correcties - geen overeenstemming maar harde correcties volgens inspecteur De hoogte van de ingevulde correctiebedragen betreft de bedragen na verwerking van vrijstellingen en heffingsvrije bedragen en inclusief eventuele nevencorrecties (bijvoorbeeld drempel buitengewone lasten gewijzigd etc.). Uit deze gegevens is het volgende gebleken: 1. Bij een groot aantal rekeninghouders bestond de rekening ook al in de periode vóór 1994. Indien ik alleen de gevallen uitselecteer die de Belastingdienst op het spoor is gekomen door de renseignering (dus exclusief inkeerders) dan betreffen dit volgens de meest recente gegevens 2320 gevallen. Daarvan bezat in 2264 gevallen de rekeninghouder ook vóór 1 januari 1994 al de rekening, dat is 97,6 %. Dit is nog verder te preciseren naar de diverse jaren daarvoor: 1993: 95,7 % 1992: 77,2 % 1991: 58,3 % 1990: 39,1 % 2. Het overgrote deel van de rekeninghouders bezit ook in de jaren na 1994 nog een buitenlandse rekening. In het volgende overzicht zijn de cijfers opgenomen welk percentage van de rekening¬houders in de jaren daarna ook nog over een rekening beschikte: 1995: 97,8 % 1996: 86% 1997: 81% 1998:76% 1999: 73% 2000: 71% 3. Het saldo dat is vermeld op het microfiche hoeft niet het saldo te zijn dat in werkelijkheid in 1994 uitstond op naam van de belanghebbende bij de KBL. In een groot aantal gevallen is gebleken dat een laag saldo op het microfiche een hoge correctie met zich bracht. […] Ik verwijs naar de bijlage D3, tabellen, resultaat 95%, waar de correcties van hoog naar laag zijn weergegeven met daarachter het saldo zoals dat op het microfiche is vermeld. Hieruit valt af te leiden dat een laag renseignementssaldo een zeer hoge correctie met zich mee kan brengen. Dit kan simpel worden verklaard. De gang van zaken bij de KBL is als volgt. De cliënt opent een rekening-courant - op het microfiche als "vue" aangeduid - rekening. Uiteraard wordt op deze rekening niet veel rendement behaald. Er wordt dan ook een onderliggende rekening geopend, bijvoorbeeld een deposito- (terme) of een effectenrekening. […] Uit de applicatie blijkt dan ook dat in een groot deel van de gevallen een tweede rekening is geopend. Het microfiche vermeldt alleen het saldo van de rekening-courant en het deposito. Voor wat betreft de gang van zaken bij de KBL wordt dit bevestigd in bijlage B17, een overeenkomst zoals deze door de KBL wordt gebruikt. Bovenaan is sprake van een contantenrekening en een rekening effectendepot. Ik wil in dit kader ook verwijzen naar bijlage B9, waar onder nummer 4 is vermeld dat de aard van de betrokken rekening van 5 types kan zijn. Dit impliceert dat als het ene type rekening is vermeld op het microfiche er ook een ander type rekening kan zijn. […] Dit betekent dat het saldo dat vermeld staat op het microfiche geen indicatie geeft over de daadwerkelijke omvang van het vermogen of de genoten inkomsten. 4. […] 5. Het gemiddeld saldo van de renseignementen van de meewerkers is f 93.000. Het gemiddeld saldo van de weigeraars en ontkenners is f 146.000. Deze cijfers betreffen zowel ondernemers en particulieren tezamen, aangezien de afzonderlijke cijfers niet veel verschilden. 6. Uitgaande van een grote hoeveelheid microfiches geldt voor die massa: hoe hoger het saldo van het microfiche is, hoe hoger de correctie is. Dit blijkt uit bijlage D1 en D2, de tabel relatie microfiche en correctie. Hierin zijn verwerkt de microfiches verdeeld in groepen afgezet tegen de totale en de gemiddelde correctie dat voor deze groep geldt. 7. De spreiding van de correcties over de jaren vertoont een dalende trend van 1990 tot en met 1995 en een stijgende trend van 1996 tot en met 2000. Zie hiervoor de bijlagen D7 en D8, de tabellen spreiding correcties IB en VB. In deze tabellen is de totale correctie van alle meewerkers over alle jaren genomen. Vervolgens is gekeken welk deel van de totale correctie procentueel in elk afzonderlijk jaar viel. Hierdoor kon het gemiddelde worden bepaald van alle meewerkers welk procentueel deel van de totale correctie in elk jaar viel. Deze verdeling is gemaakt voor ondernemers en particulieren afzonderlijk en voor vermogensbelasting en inkomstenbelasting. […] 6.5.2 Redelijke aanslag: manier van berekening […] Ik ben uitgegaan van de applicatie correcties als basis voor mijn correcties en de daaruit te trekken conclusies. Het lijkt mij dat dit redelijk is, aangezien ik geen andere bron kan aanboren die mij zicht geeft op een gemiddelde belanghebbende die in het bezit is van een buitenlandse bankrekening. De applicatie geeft een beeld van wat een gemiddelde bezitter van een buitenlandse bankrekening bezit. In die zin is het te vergelijken met de branche-informatie zoals die naar voren komt als een gemiddeld cijfer van een bepaalde branche. Ook daar zitten verschillen in, net zo als deze ook aanwezig zullen zijn bij buitenlandse bankrekeninghouders, maar niettemin worden er aanslagen opgelegd met omkering van de bewijslast die op een gemiddelde zijn gebaseerd. Zo moest ik mij ook baseren op gemiddelden. Uitgaande van de cijfers uit de applicatie, maar ook rekening houdende met aannames die waarschijnlijk voorkomen, heb ik mij bij het opleggen van de aanslagen op de volgende uitgangspunten gebaseerd: Ten eerste is het gemiddelde saldo van de microfiches bij weigeraars/ontkenners 1,5 maal hoger dan dat bij meewerkers. Zie hiervoor onder 4 database rekeningenproject (93.000:146.000). Dit lijkt mij ook logisch. Immers, hoe hoger het saldo, hoe hoger het belang en hoe meer men moet betalen als men meewerkt. Als je dus op basis van meewerkers corrigeert, moet je een correctie op de cijfers van meewerkers toepassen om tot een correctie bij weigeraars/ontkenners te komen. De groep weigeraars/ontkenners heeft namelijk hogere saldi, dus moet je ook de correctie hierop aanpassen. Aangezien gemiddeld het saldo bij weigeraars/ontkenners 1,5 maal hoger ligt is gekozen om de correctie ook 1,5 maal hoger te stellen. Ten tweede is het saldo dat op het microfiche staat vaak niet representatief voor het werkelijke verzwegen bedrag. Onder punt 2 bij database blijkt namelijk dat achter een klein renseignementsaldo een hoog daadwerkelijk fiscaal nadeel kan schuilen. Het individuele renseignementssaldo is daarom niet geschikt als uitgangspunt voor de in die individuele zaak toe te passen correctie. Dat heb ik ook niet als uitgangspunt genomen. Ten derde dien ik een correctie te bepalen. Waarop kan ik deze correctie baseren ? Het antwoord is dat ik een representatieve groep bezitters met een buitenlandse bankrekening heb, die ik daarvoor kan gebruiken, de meewerkers. Daarom ben ik uitgegaan van een gemiddelde correctie van de groep meewerkers die ik vermenigvuldig met 1,5 omdat het saldo op het microfiche gemiddeld 1,5 maal hoger is. Welke correctie moet ik dan vermenigvuldigen met 1,5? Moet ik mij baseren op de hoogste, het gemiddeld of de laagste correctie bij de meewerkers? Stel dat de belanghebbende het hoogste verzwegen vermogen heeft van alle weigeraars en ik leg een correctie op van de gemiddelde correctie bij meewerkers en vermenigvuldig deze met 1,5, dan zal deze correctie hoogstwaarschijnlijk te laag zijn. Heeft de belanghebbende namelijk het hoogste verzwegen vermogen, dan zal dit in de buurt moeten liggen van het hoogste bedrag dat meewerkers hebben verzwegen en bovendien moet dit nog vermenigvuldigd worden met 1,5. Uitgaande van de waarschijnlijkheid dat de hogere bedragen niet worden toegegeven (het saldo op het microfiche is tenslotte bij weigeraars 1,5 maal hoger), ben ik uitgegaan van een zodanige correctie dat 95% van alle correcties bij meewerkers kleiner zijn. Ik heb dus de 5% hoogste correcties bij meewerkers geëlimineerd omdat ik ervan uitgegaan ben dat ook bij meewerkers sprake is van uitschieters die de belanghebbende dan zouden benadelen. Ik verwijs naar bijlage D3 t/m D6, de tabellen betreffende de zogenaamde 95% norm voor IB en VB die zijn gemaakt voor ondernemers en particulieren afzonderlijk. [...] Ten vierde dien ik de berekende totale correctie te verdelen over de jaren afzonderlijk. De totale correctie voor de jaren 1990-2000 voor de belanghebbende is bepaald via de formule 95% norm van de bepaalde groep waarin hij valt (ondernemers/particulieren) vermenigvuldigd met 1,5. Ik heb nu dus de totale correctie 1990-2000 voor IB en VB berekend. Ik heb deze totale correctie over de jaren verdeeld via de gemiddelden van de diverse jaren van de meewerkers, zie hierboven onder database en bijlage D7 en D8. Ten vijfde heb ik verschil gemaakt tussen de microfiches met een saldo boven de f 500.000 en de microfiches met een saldo lager dan f 500.000 [Hof: noot inspecteur “Hierbij is aangesloten bij één van de criteria voor strafrechtelijke aanpak, nl een saldo op 31-1-1994 van f 500.000 of hoger”]. Uitgaande van een in beginsel onvolledig saldo per datum op het microfiche acht ik de kans groter dat ik over het werkelijke saldo beschik naarmate dit saldo hoger is. Voor de groep met een saldo onder de f 500.000 gold bovenstaande berekening. Voor de groep boven de f 500.000 is een methode gehanteerd, waarbij het vermogen van 31-01-1994 contant is gemaakt naar een vermogen per eind 1989. Er is berekend welk vermogen in 1993 aanwezig moest zijn, om, rekeninghoudend met een bepaald rendement, tot het op 31-01-1994 op het fiche vermelde vermogen te komen. Vervolgens is berekend welk vermogen nodig was in 1992 om aan het berekende vermogen in 1993 te komen. Zo is teruggerekend naar 1989. Het vermogen wordt voor de berekening geacht belegd te zijn geweest in 12 maandsdeposito's. Het rendement op de 12 maandsrente voor termijndeposito's vertoonde echter een stevige daling. Daarom acht ik het aannemelijk dat de belanghebbende gezocht heeft naar een andere risicomijdende beleggingsvorm met hoog rendement. Die mogelijkheid bestond in het vierde kwartaal van 1994 in de vorm van staatsobligaties NL met een looptijd van 5 tot 8 jaar. Om die reden is bij de berekening van het rendement op het vermogen vanaf 1-1-1995 uitgegaan van het rendement op die staatsobligaties. De jaarlijkse rente is in de berekening telkens herbelegd in dezelfde beleggingsvorm tegen de dan geldende rentevoet. Op deze manier is dus voor alle weigeraars en ontkenners dezelfde correctie voor IB en VB berekend, waarbij alleen gedifferentieerd is naar particulier en ondernemer en saldi boven en onder de f 500.000. Uitgaande van het feit dat ik volgens heersende jurisprudentie de redelijkheid van de aanslag aannemelijk dien te maken, acht ik mij daarin geslaagd. (Ik word hierin bevestigd door een voorbeeld uit de praktijk. Er zijn diverse gevallen, waarbij iemand eerst heeft geweigerd informatie te verstrekken en toch op een later moment de gegevens wel heeft verstrekt. Er waren correcties aangebracht overeenkomstig bovenstaande uitgangspunten. Vervolgens konden er wel aanslagen worden opgelegd die overeenkomstig de daadwerkelijke gegevens zijn. Bij het door mij bedoelde voorbeeld blijkt voor 1990, 1997 en 1999 dat van de 6 correcties inkomstenbelasting en vermogensbelasting slechts één correctie lager uitviel, de andere waren allen hoger, zie bijlage D9, welke is geanonimiseerd in verband met mijn geheimhoudingsplicht.)". 2.4.2.1. De bijlagen D7 en D8 ("de tabellen spreiding correcties IB en VB", in de stukken aangeduid als respectievelijk tabel 7 en tabel 8), waarnaar de inspecteur verwijst in het onder 2.4.1 opgenomen citaat bij punt 7 van 6.5.1, luiden (alle bedragen zijn vermeld in guldens): Tabel 7 "JAAR Gemiddeld correctiebedrag IB bij Percentage over totale periode Ondernemer Particulier Ondernemer Particulier 1990 9.689 7.541 10,03% 11,42% 1991 9.012 7.104 9,33% 10,76% 1992 8.961 6.846 9,28% 10,37% 1993 8.883 6.058 9,20% 9,17% 1994 6.442 5.061 6,67% 7,66% 1995 6.794 5.022 7,03% 7,60% 1996 7.895 5.043 8,17% 7,64% 1997 8.450 5.391 8,75% 8,16% 1998 7.953 5.581 8,23% 8,45% 1999 11.695 5.880 12,11% 8,90% 2000 10.810 6.518 11,19% 9,87% 96.583 66.045 100% 100%" Tabel 8 "JAAR Gemiddeld correctiebedrag VB bij Percentage over totale periode Ondernemer Particulier Ondernemer Particulier 1991 137.286 111.827 8,00% 7,86% 1992 140.802 113.651 8,20% 7,98% 1993 140.987 120.465 8,21% 8,46% 1994 152.912 125.094 8,91% 8,79% 1995 151.404 126.042 8,82% 8,85% 1996 157.416 145.035 9,17% 10,19% 1997 177.827 146.875 10,36% 10,32% 1998 212.759 169.857 12,39% 11,93% 1999 236.203 171.994 13,76% 12,08% 2000 209.229 192.632 12,19% 13,53% 1.716.824 1.423.471 100,00% 100,00%" 2.4.2.2. De bijlagen D3 t/m D6, waarnaar de inspecteur verwijst in het onder 2.4.1 opgenomen citaat bij ‘ten derde’ van 6.5.2, zijn tabellen waarbij de meewerkende ondernemers voor de inkomstenbelasting (bijlage D3, tabel 3) en voor de vermogensbelasting (bijlage D5, tabel 5), alsmede meewerkende particulieren voor de inkomstenbelasting (bijlage D4, tabel 4) en voor de vermogensbelasting (bijlage D6, tabel 6), zijn gerangschikt op basis van de hoogte van het totaal van de correcties, waarbij de meewerker met het hoogste correctiebedrag (zie kolom 2) op regel 1 staat (zie kolom 1), de meewerker met het één na hoogste correctiebedrag op regel 2, etc. In de derde kolom is het renseignementssaldo van de desbetreffende meewerker opgenomen. 2.4.3. Tot de gedingstukken behoort een door de inspecteur ingebracht stuk, afkomstig van de Kennisgroep Vaktechniek van de controle / EDP-audit / netwerk Statistical Audit van de Belastingdienst, getiteld "Memorandum Rekeningenproject" en gedagtekend 24 maart 2005, alsmede een door belanghebbende ingebrachte reactie hierop, getiteld 'Notitie', gedagtekend 26 januari 2006, van dr. A.G. Gerards en mr. J.P.G.M. van der Graaf. In het Memorandum is op pagina 6 en 7 een alternatieve berekening voor de bovenstaande schatting van de inspecteur opgenomen. Dit alternatief houdt in dat de correcties worden gesteld op de bovengrens van het zogenoemde 95%-betrouwbaarheidsinterval. De bovengrens is het rekenkundige gemiddelde van de correcties bij meewerkers, verhoogd met twee maal de standdaarddeviatie bij meewerkers. In het Memorandum wordt aangaande het 95%-betrouwbaarheidsinterval opgemerkt: “Een betrouwbaarheidsinterval geeft het gebied aan waarbinnen de onbekende parameter, in dit geval de fiscale correctie, waarschijnlijk ligt. Met de daarbij te hanteren betrouwbaarheid van 95% wordt aangesloten op hetgeen binnen accountantskringen als maatstaf voor een redelijke zekerheid gebruikelijk is. Bij het hanteren van de bovengrens van het 95% betrouwbaarheidsinterval wordt dan gekozen voor het opleggen van de hoogste correctie die op basis van de beschikbare informatie over de meewerkers redelijkerwijs bij een niet-meewerker kan worden opgelegd. De bovengrenzen voor de particulieren, de ondernemers […] kunnen op basis van de tabellen 3 en 4 als volgt worden berekend: particulieren ondernemers […] gemiddelde 44.734 68.168 […] standaarddeviatie 109.919 111.299 […] bovengrens 95%-betrouwbaarheidsinterval 265.000 290.000 […]” Over deze methode wordt in de zojuist genoemde Notitie opgemerkt: “10. […] Indien een onderzochte (deel-)populatie een behoorlijke normaalverdeling/kromme van Gauss vormt, dan - zo is in de statistiek vele malen- bewezen - ligt de kans van 95% dat het onderzoek betrouwbaar is ergens tussen de grenzen van het rekenkundig gemiddelde min tweemaal de standaarddeviatie (de benedengrens) en het rekenkundig gemiddelde plus tweemaal de standaarddeviatie (de bovengrens). Dat heet de 95%-betrouwbaarheidsinterval. […] in het Memorandum is ten onrechte van de 95% betrouwbaarheidsinterval uitgegaan omdat de gegevens van de in de tabellen genoemde meewerkers geen behoorlijke normaalverdeling vormen. […] Met zo'n grote spreiding van de gegevens mogen er volgens de regels van de statistiek geen relevante conclusies worden getrokken uit die gegevens, wil men niet uitkomen bij belachelijke conclusies.” 2.4.4. In zijn conclusie van dupliek heeft de inspecteur inzake de door hem gemaakte schatting van de correcties onder andere nog het volgende gesteld: "D.3. 150% factor redelijke schatting De vraag komt naar voren of de schatting op grond van de 1,5 norm een redelijke is geweest op het moment dat deze gemaakt diende te worden in oktober 2002. Normaliter schat ik […] de aanslag in met gebruikmaking van de concrete gegevens van de belastingplichtige. In het rekeningenproject doet zich het vrijwel unieke feit voor dat deze concrete gegevens er niet zijn. […] Het memorandum is hier duidelijk in: het saldo van het individuele renseignement dient pertinent niet als uitgangspunt genomen te worden voor de redelijke schatting. Ook de gegevens uit de aangiften inkomstenbelasting en vermogensbelasting geven niet genoeg informatie om een correctie betreffende een onbekende buitenlandse bankrekening op te baseren. […] Ik heb bij het opleggen van de aanslagen geprobeerd via de tabellen, die mijns inziens representatief zijn voor buitenlandse rekeninghouders die meewerken, een redelijke schatting te maken. De redelijke schatting dient redelijk, dat wil zeggen niet-willekeurig te zijn, dat is iets anders dan statistisch juist. Uiteraard kan de statistiek hierbij een hulpmiddel zijn, maar bepaalde aannemelijkheden mogen daardoor niet worden uitgesloten. […] D.4. Factor 150% De statistici concluderen tot een correctie voor de inkomstenbelasting voor ondernemers van fl. 290.000. Mijn berekening kwam uit op fl. 440.000. Ter onderbouwing van het verschil wil ik op het volgende wijzen. 1. In het algemeen mag aangenomen worden dat weigeraars meer te verliezen hebben dan meewerkers. Het is daarom een aannemelijkheid dat de correctie van de weigeraar hoger moet zijn dan die van de meewerker. Hoewel het renseignementssaldo, zoals ik hiervoor reeds heb aangegeven, op zich niets zegt over de omvang van de correctie, is het wel opvallend dat het gemiddelde van alle renseignementssaldi bij de weigeraars 50% hoger ligt dan bij de meewerkers. 2. Tabel D1 en D2 laten zien dat er in ieder geval een trend zit in de renseignementssaldi: hoe hoger het saldo, hoe hoger in principe de correctie. Ik wil hierbij benadrukken dat dit niet op gaat voor het individuele renseignement. Op grond van het vorenstaande ben ik van mening dat ik bij de schatting terecht uit kon gaan en nog steeds uit mag gaan van de veronderstelling dat de correctie bij weigeraars hoger zal zijn dan bij meewerkers. Hoeveel hoger is uiteraard niet met zekerheid te zeggen. Als aanknopingspunt daarvoor heb ik mij laten leiden aan het enige wat ik had: het verschil in gemiddelde tussen saldi van meewerkers en weigeraars. Op deze wijze ben ik tot de factor 1,5 gekomen." 2.4.5. De onder 2.4.4 bij D4, punt 2 genoemde tabellen D1 en D2 bevatten de volgende gegevens (alle bedragen zijn vermeld in guldens): Tabel 1 Relatie renseignement - correctie inkomstenbelasting Bedrag renseignement Aantal [...] Gemiddelde correctie 0-49.999 422 33.145 50.000-99.999 314 31.272 100.000-149.999 130 50.003 150.000-199.999 63 59.036 200.000-249.999 40 88.977 250.000-299.999 20 141.264 300.000-349.999 12 122.578 350.000-399.999 9 181.143 400.000-449.999 6 173.401 450.000-499.999 5 184.593 500.000-549.999 1 78.531 550.000-599.999 0 0 600.000-649.999 1 306.072 650.000-699.999 1 594.992 700.000-749.999 0 0 750.000-799.999 0 0 800.000-849.999 1 372.000 850.000-899.999 2 433.441 900.000-949.999 0 0 950.000-1.000.999 0 0 meer dan 1.000.999 2 692.004 Tabel 2 Relatie renseignement - correctie vermogensbelasting Bedrag renseignement Aantal [...] Gemiddelde correctie 0-49.999 186 824.089 50.000-99.999 162 739.972 100.000-150.000 87 925.398 150.000-199.999 45 1.102.033 200.000-249.999 33 1.725.237 250.000-299.999 18 2.713.322 300.000-349.999 11 2.880.012 350.000-399.999 9 3.360.851 400.000-449.999 6 2.644.663 450.000-499.999 5 1.721.999 500.000-549.999 1 35.450 550.000-599.999 0 0 600.000-649.999 1 3.054.000 650.000-699.999 1 6.582.756 700.000-749.999 0 0 750.000-799.999 0 0 800.000-849.999 1 6.127.000 850.000-899.999 2 7.476.500 900.000-949.999 0 0 950.000-1.000.999 0 0 meer dan 1.000.999 2 8.333.466 3. Geschil Tussen partijen is in geschil of de inspecteur de navorderingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente terecht en tot de juiste bedragen heeft vastgesteld. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen: Met betrekking tot de (enkelvoudige) belasting 1. Mag de inspecteur voor de onderbouwing van de navorderingsaanslagen gebruik maken van de fotokopieën? 2. Heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende de persoon is die is vermeld op de onder 2.2.5.1 bedoelde fotokopie en zo ja, moet dan worden aangenomen dat belanghebbende rekeninghouder was bij de KB-Luxbank? 3. Dient artikel 27e AWR toepassing te vinden op grond van schending van artikel 47, eerste lid, AWR en/of het niet doen van de vereiste aangifte? Zo ja: 4. Berusten de door de inspecteur vastgestelde tegoeden en inkomsten, welke aan de navorderingsaanslagen ten grondslag liggen, op een redelijke schatting? Zo ja: 5. Heeft belanghebbende doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar van de inspecteur onjuist zijn? Met betrekking tot de verhoging/boete 6. Zo er aanvankelijk te weinig belasting is geheven, is dit dan aan opzet van belanghebbende te wijten? 7. Mag de inspecteur de microfiches voor de bewijsvoering met betrekking tot de boeteoplegging gebruiken? 8. Heeft de inspecteur verzuimd om belanghebbende te wijzen op zijn zwijgrecht als bedoeld in artikel 67j AWR? 9. Heeft de inspecteur het verbod op gedwongen zelfincriminatie geschonden? 10. Is de opgelegde boete passend en geboden? 11. Is de boete opgelegd in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur? 12. Is sprake van overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) en zo ja wat zijn daarvan de gevolgen voor de (hoogte van
- de)opgelegde boete? 4. Standpunten van partijen en het onderzoek ter zittingen Voor de standpunten van partijen en het onderzoek ter zittingen verwijst het Hof naar de stukken van het geding. 5. Beoordeling van het geschil 5.0. De op de zaak betrekking hebbende stukken 5.0.1. In zijn pleitnota van 18 juni 2007 heeft de gemachtigde het volgende geschreven: “De Inspecteur heeft […] een groot aantal van de feitelijke gegevens waarop hij zijn schatting voor de enkelvoudige belasting kennelijk heeft gebaseerd, niet in dit geding overgelegd, ondanks diverse eerdere verzoeken daartoe. Ik noem bij wijze van voorbeeld: de gegevens van de database en andere gegevens waarop de Inspecteur zich heeft gebaseerd bij het opleggen van de onderhavige aanslagen, de gerenseigneerde saldi van de weigeraars en de ontkenners, saldi van bankrekeningen bij andere banken dan KBL, die meewerkers hebben onthuld, enz. Ik verzoek Uw Hof om de Inspecteur te vragen om al die gegevens alsnog in deze procedures te overleggen.” Soortgelijke verzoeken heeft de gemachtigde eerder gedaan in zijn pleitnota’s van 24 februari 2006 en 24 mei 2006. 5.0.2. Het Hof vat de in de vorige alinea bedoelde verzoeken aldus op, dat belanghebbende zich op het standpunt stelt dat de inspecteur niet ‘de op de zaak betrekking hebbende stukken’ als bedoeld in artikel 8:42 Awb heeft ingezonden. Het Hof heeft dit verzoek voorshands voldoende gemotiveerd geacht als bedoeld in rechtsoverweging 3.2.4 van het arrest van de Hoge Raad van 25 april 2008, nr. 43 791, BNB 2008/162, en vervolgens dit standpunt van belanghebbende aan de inspecteur voorgelegd. 5.0.3. De inspecteur heeft bij brief van 2 februari 2009 op de zojuist bedoelde verzoeken van belanghebbende als volgt gereageerd: "Ik ben van mening dat de op de zaak betrekking hebbende stukken zijn ingebracht en de belanghebbende reeds alle stukken heeft. Ter toelichting merk ik hierover nog het volgende op. Bij het ontstaan van het Rekeningenproject is het zogenaamde "Zoeklicht" ontwikkeld. Dit "Zoeklicht" is een computerprogramma waarin de gegevens van de diverse rekeninghouders zijn ingebracht. Het doel van het "Zoeklicht" was ondersteuning van de behandelaars en het genereren van bestuurlijke informatie over de voortgang en de opbrengst van het Rekeningenproject. Voor een verdere beschrijving van het "Zoeklicht" verwijs ik naar het Draaiboek onderdeel 2.3.2.1 (Het 'Zoeklicht Rekeningenproject') en het verweerschrift (onderdeel Redelijke aanslag, onderdeel database Rekeningenproject). In het verweerschrift is in hetzelfde onderdeel (Redelijke aanslag, onderdeel database) ook de "applicatie correcties" beschreven. Deze "applicatie correcties" is ontwikkeld, omdat, toen in de loop van 2002 werd nagedacht over de wijze waarop de correcties voor hen die niet meewerkten zouden moeten worden geschat, bleek dat het "Zoeklicht" daar niet geschikt voor was. Dit werd met name veroorzaakt, doordat in het "Zoeklicht" gegevens over de opgelegde aanslagen waren opgenomen; d.w.z. belastingbedragen, maar niet de inkomens- en/of vermogenscorrecties en soms ook geen specificatie per middel of per jaar. In het verweerschrift is aangegeven welke gegevens in de "applicatie correcties" zijn ingevoerd. Het vullen van deze "applicatie correcties" is achteraf gedaan door alle lokale inspecteurs aan de hand van de fysieke dossiers en opgelegde aanslagen (het "Zoeklicht" bood immers de voor de "applicatie correcties" gewenste informatie niet of onvoldoende). Zoals in het verweerschrift is aangegeven gaat het daarbij om de dossiers van belastingplichtigen die informatie over de door hen in het buitenland aangehouden bankrekeningen [Hof noot inspecteur: “ook andere dan KBL”] hebben verstrekt, zowel na vragen van de inspecteur als uit eigen beweging (zgn. inkeerders of spijtoptanten). De "applicatie correcties" is een computerprogramma (Access). In een dergelijk computerprogramma kunnen queries/berekeningen worden uitgevoerd met betrekking tot de ingevoerde gegevens. De door de Inspecteur overgelegde tabellen zijn de uitkomsten van deze queries. Dit zijn de als bijlagen D overgelegde tabellen. Uw Hof en de belanghebbende beschikken over deze tabellen. Hiermee zijn de stukken overgelegd. De tabellen D3-D6 geven een overzicht van alle renseignementssaldi en de daarbij behorende correcties [Hof noot Inspecteur: “Als geen renseignementssaldo is ingevuld is er sprake van een inkeerder/spijtoptant“]. Bij het uitdraaien van deze tabellen zijn de sofinummers vervangen door volgnummers. Er is in verband met de geheimhoudingsplicht van art 67 AWR geen uitdraai gemaakt waarbij de sofinummers zijn opgenomen. Er is derhalve geen andere uitgedraaide versie van de tabellen D3-D6 dan de reeds overgelegde versie. Voor zoveel nodig beroep ik mij voor het niet alsnog uitdraaien en overleggen van deze tabellen met sofinummers op gewichtige redenen als bedoeld in art 8:29 Awb. Ik ben van mening dat art 67 AWR mij verbiedt deze gegevens te verstrekken. Voor de volledigheid merk ik op, dat de sofinummers voor het begrip en gebruik van de tabellen ook geen enkele toegevoegde waarde hebben. Bij het uitdraaien van de tabellen Dl en D2 zijn de ingevoerde gegevens van degenen waarbij correcties zijn aangebracht op een andere wijze gegroepeerd, nl. naar omvang van renseignementssaldo en de daarbij behorende totale correctie en gemiddelde correctie; bij het uitdraaien van de tabellen D7 en D8 heeft een groepering plaatsgevonden naar spreiding van de correcties over de jaren. Ik ben dan ook van mening dat ik met het overleggen van deze stukken volledig voldaan heb aan hetgeen de Hoge Raad in het arrest van 25 april 2008 BNB 2008/161 van de Inspecteur verlangt. De gegevens uit de "applicatie correcties" die gebruikt zijn, zijn in tabellen uitgedraaid en deze zijn overgelegd. Gelet op de door de belanghebbende genoemde voorbeelden van gegevens is hij van mening dat alle achter de "applicatie correcties"/het "Zoeklicht" liggende gegevens zouden moeten worden overgelegd. Dit zou betekenen dat van alle in het Rekeningenproject betrokken personen (duizenden) de volledige dossiers zouden moeten worden overgelegd: renseignement, de volledige correspondentie, rekeningenoverzichten, de berekening van alle individuele correcties en alle opgelegde aanslagen. Ik ben van mening dat deze stukken geen op de zaak betrekking hebbende stukken zijn en dat de verplichting tot het overleggen van stukken niet zo ver gaat dat al deze gegevens zouden moeten worden overgelegd. Indien u van mening bent dat de verplichting wel zo ver gaat, beroep ik mij voor het niet overleggen op gewichtige redenen als bedoeld in art 8:29 Awb: ik ben van mening dat art 67 AWR mij verbiedt deze stukken van andere belastingplichtigen in te brengen. Daarnaast ben ik van mening dat bovendien sprake is van een uitzonderingsgeval als bedoeld in het […] arrest van de Hoge Raad van 25-04-2008 (r.o. 3.5.2 en 3.5.6). Het is nl. fysiek en praktisch onmogelijk om duizenden volledige dossiers van andere belastingplichtigen uit geheel Nederland in een procedure in te brengen." 5.0.4. In rechtsoverweging 3.2.4 van het eerdergenoemde arrest BNB 2008/162 heeft de Hoge Raad overwogen: "Indien een belanghebbende zich op het standpunt stelt dat een bepaald aan de inspecteur ter beschikking staand stuk dient te worden overgelegd omdat het op de zaak betrekking heeft, kan geen doorslaggevende betekenis toekomen aan de betwisting van dat laatste door de inspecteur. Die betwisting - evenals haar eventuele onderbouwing - berust immers mede op feitelijke gegevens (de inhoud van dat stuk) die aan de belanghebbende en de rechter niet bekend zijn, zodat zij door de belanghebbende niet kunnen worden weerlegd, en door de rechter niet op juistheid kunnen worden getoetst. Daarbij komt dat indien de inspecteur meent dat gewichtige redenen zich tegen overlegging van het stuk verzetten, hij zich kan beroepen op artikel 8:29 Awb. In het licht van dit een en ander dient artikel 8:42 Awb aldus te worden uitgelegd dat, behoudens gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 Awb en uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht, tegemoet dient te worden gekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak. Voor zover het Hof met toepassing van artikel 8:42 Awb tot zijn oordeel is gekomen, heeft het hetzij deze regels miskend, hetzij onvoldoende gemotiveerd dat sprake is van een uitzonderingsgeval dan wel dat belanghebbende niet voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het draaiboek van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak. Opmerking verdient dat (in de onderhavige context) niet reeds sprake is van misbruik van procesrecht indien het belang van de belanghebbende bij de verlangde inzage niet opweegt tegen het belang van de Belastingdienst dat daardoor wordt geschaad, doch eerst indien de belanghebbende, in aanmerking nemende de onevenredigheid tussen zijn belang bij inzage en het belang van de Belastingdienst dat daardoor wordt geschaad, naar redelijkheid geen aanspraak op inzage kan maken." 5.0.5. Het Hof begrijpt het verzoek van belanghebbende om overlegging van “een groot aantal van de feitelijke gegevens waarop [de inspecteur] zijn schatting voor de enkelvoudige belasting […] heeft gebaseerd”, mede gelet op de voorbeelden waarmee belanghebbende zijn verzoek heeft toegelicht, aldus dat belanghebbende meent dat de hierna opgesomde documenten door de inspecteur alsnog dienen te worden ingebracht: 1. het Draaiboek en de Nieuwsbrieven (zie 1.8); 2. de in het computerprogramma ‘Zoeklicht’ opgenomen gegevens (en/of de daaraan ten grondslag liggende documenten); 3. de in het gegevensbestand ‘Applicatie correcties’ (hierna: de Applicatie) opgenomen gegevens (en/of de daaraan ten grondslag liggende documenten); 4. de (gegevens op
- de)microfiches betreffende de weigeraars en de ontkenners; 5. de documenten en gegevens betreffende tegoeden die meewerkers bij andere banken dan de KB-Luxbank hebben aangehouden; 6. alle stukken in het kader van de identificatie van belanghebbende; 7. de gegevens die ‘[C]’ aan een medewerker van de Belastingdienst heeft overhandigd; 8. kopieën van de aangiften van belanghebbende voor alle betrokken jaren. Het Hof duidt hier en in het vervolg als ‘meewerkers’ aan degenen die in het kader van het Rekeningenproject informatie over een (of meer) buitenlandse bankrekening(
- en)hebben verstrekt, zowel degenen die dit uit eigen beweging hebben gedaan (inkeerders) als degenen die dit hebben gedaan na vragen van de inspecteur, welke vragen de inspecteur heeft gesteld nadat de betrokkenen als mogelijk houder van een op een fotokopie vermelde rekening waren geïdentificeerd. 5.0.6. Op het verzoek van belanghebbende om overlegging van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven heeft de Derde Meervoudige Kamer beslist bij de onder 1.13 vermelde tussenuitspraak van 21 maart 2007. Hetgeen is vastgesteld, overwogen en beslist in die tussenuitspraak maakt integraal onderdeel uit van de onderhavige uitspraak. Nu die tussenuitspraak op 21 maart 2007 aan partijen is verzonden, zal het Hof deze niet aan de onderhavige uitspraak hechten. 5.0.7. Het Hof leidt uit de onder 5.0.3 aangehaalde brief van de inspecteur van 2 februari 2009 en uit hetgeen hij schrijft in zijn verweerschrift onder 6.6.1 af, dat de in het Zoeklicht opgenomen gegevens niet van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming in de zaak van belanghebbende. De inspecteur heeft immers gesteld dat het Zoeklicht twee functies had die geen van beide betrekking hadden op de besluitvorming betreffende de aanslagregeling. Enerzijds strekte het Zoeklicht ertoe medewerkers van de Belastingdienst informatie te verschaffen over de voortgang en de opbrengst van het Rekeningenproject. Anderzijds – zo staat ook in het Draaiboek onder 2.3.2.1 – had het Zoeklicht de functie de aanslagregelende ambtenaren uitsluitend administratief te ondersteunen, dat wil zeggen – naar het Hof begrijpt – in ieder geval niet te ondersteunen bij de besluitvorming in het kader van de aanslagregeling van een individuele belastingplichtige. Het Hof heeft, mede gelet op de desbetreffende passages in het Draaiboek, geen enkele reden om aan deze niet, althans onvoldoende, weersproken stelling van de inspecteur te twijfelen. Dit betekent dat het Zoeklicht dus niet gebruikt kon worden in het kader van de besluitvorming met betrekking tot de individuele aanslagregeling. Noch met betrekking tot de vraag óf een aanslag diende te worden vastgesteld, noch met betrekking tot de vraag tot welk bedrag een aanslag diende te worden vastgesteld, speelde het Zoeklicht een rol. Derhalve is het Hof van oordeel dat de inspecteur niet gehouden is om de in het Zoeklicht opgenomen gegevens of de documenten die aan die gegevens ten grondslag liggen over te leggen. 5.0.8.1. Het Hof leidt uit de evenvermelde brief van de inspecteur van 2 februari 2009 tevens af dat de Applicatie is ontworpen om te kunnen komen tot een schatting van de na te vorderen bedragen bij de ontkenners en de weigeraars. Daartoe zijn in de Applicatie bepaalde gegevens van meewerkers ingebracht, zoals hun namen en sofinummers, alsmede gegevens met betrekking tot het – aanvankelijk – verzwegen inkomen en vermogen. Op basis van de ingebrachte gegevens konden vervolgens de tabellen 3 tot en met 6 worden opgesteld (zie verder ook 5.4.3). Deze tabellen geven een overzicht van – uitsluitend – de renseignementssaldi en de daarbij behorende correcties per meewerker, uitgesplitst naar IB en VB en naar particulier en ondernemer. In de tabellen zijn de namen en de sofinummers van de meewerkers weggelaten. Naar het oordeel van het Hof zijn de in de Applicatie opgenomen gegevens van belang geweest voor de besluitvorming in de zaak van belanghebbende. De inspecteur heeft echter volstaan met het inbrengen van de tabellen en geweigerd tevens de daaraan ten grondslag liggende gegevens, in het bijzonder de namen en de sofinummers van de meewerkers, te verstrekken. Het Hof acht gewichtige redenen aanwezig als bedoeld in artikel 8:29, eerste lid, Awb, welke deze weigering rechtvaardigen. Het verstrekken van die gegevens zou immers een inbreuk maken op de persoonlijke levenssfeer van de meewerkers, zonder dat daarmee een redelijk belang van belanghebbende zou zijn gediend. Het kunnen controleren van de juistheid van die namen en nummers is niet een zodanig belang, aangezien eventuele onjuistheden in die gegevens niet van betekenis zijn voor de hoogte van de correcties. Voor zover belanghebbende de namen, sofinummers en overige gegevens van de meewerkers wil hebben, teneinde te kunnen controleren of de inspecteur de juiste gegevens in de Applicatie heeft ingevoerd, is het Hof van oordeel dat ook hier het belang van belanghebbende moet wijken voor het belang van meewerkers op bescherming van hun persoonlijke levenssfeer. Door uitsluitend de tabellen over te leggen heeft de inspecteur dan ook zijn verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen niet geschonden. 5.0.8.2. Voorzover moet worden aangenomen dat belanghebbende tevens heeft verzocht om overlegging van de documenten die ten grondslag liggen aan de gegevens welke in de Applicatie zijn opgenomen, geldt het volgende. De inspecteur heeft gesteld en het Hof acht aannemelijk dat overlegging van die documenten op praktische bezwaren stuit, vrijwel onuitvoerbaar is en geen enkel redelijk belang dient. Op die grond is het Hof van oordeel dat zich hier een uitzonderingsgeval voordoet als is bedoeld in het onder 5.0.4 aangehaalde arrest van de Hoge Raad. De inspecteur is dus niet gehouden de bedoelde documenten over te leggen. 5.0.8.3. Het Hof voegt hier – gelet op het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2009, nr. 07/13014, LJN BH 9184 – nog het volgende aan toe. De inspecteur heeft bij zijn verweerschrift onder 'B Informatieset' nummers 1 tot en met 15 en onder D9 (verder de B/D-bijlagen) verscheidene geanonimiseerde stukken ingebracht. Hoewel daaromtrent door partijen niets is gesteld gaat het Hof er veronderstellenderwijs van uit dat deze stukken de inspecteur ongeanonimiseerd ter beschikking stonden en dat hij ze omwille van zijn geheimhoudingsverplichting ex artikel 67 AWR en/of de bescherming van de persoonlijke levenssfeer van betrokkenen heeft geanonimiseerd. Naar het oordeel van het Hof behoren de B/D-bijlagen – in hun originele vorm, dat wil zeggen zonder dat de daarin voorkomende namen onleesbaar zijn gemaakt – tot de op de zaak betrekking hebbende stukken. Ingevolge artikel 8:42, eerste lid, Awb diende de inspecteur derhalve deze documenten bij zijn verweerschrift te voegen. Hij heeft dit niet gedaan. Uit de omstandigheid dat de inspecteur geanonimiseerde documenten heeft overgelegd, begrijpt het Hof dat de inspecteur met een beroep op artikel 8:29, eerste lid, Awb heeft geweigerd de niet-geanonimiseerde documenten over te leggen. Het Hof acht gewichtige redenen als bedoeld in die wetsbepaling aanwezig, welke die weigering rechtvaardigen. Het verstrekken van ongeanonimiseerde gegevens zou immers een inbreuk maken op de persoonlijke levenssfeer van de desbetreffende personen, zonder dat daarmee een redelijk belang van belanghebbende zou zijn gediend. In dit kader acht het Hof van belang dat belanghebbende op geen – in ieder geval niet voldoende – wijze heeft aangegeven waarom zijn processuele positie geschaad zou zijn door het door de inspecteur inbrengen van de geanonimiseerde B/D-bijlagen. 5.0.9. Naar het oordeel van het Hof is de inspecteur ook niet gehouden de (stukken betreffende
- de)renseignementsgegevens en/of overige gegevens betreffende de weigeraars en de ontkenners over te leggen. Aangezien de schatting van de hoogte van de correcties is gebaseerd op de gegevens van de meewerkers, kunnen de gegevens betreffende de weigeraars en de ontkenners geen rol hebben gespeeld bij de besluitvorming in de zaak van belanghebbende. Het overleggen daarvan stuit bovendien – zoals de inspecteur heeft gesteld en het Hof aannemelijk acht – op praktische bezwaren, is vrijwel onuitvoerbaar en dient geen enkel redelijk belang. 5.0.10. Voor zover belanghebbende documenten en gegevens overgelegd wil hebben van de meewerkers betreffende hun buitenlandse bankrekeningen, niet zijnde rekeningen bij de KB-Luxbank, heeft het volgende te gelden. Het Hof stelt voorop dat de inspecteur bij de schatting van de correcties de inkomsten uit en de tegoeden op de niet bij de KB-Luxbank aangehouden rekeningen mede in aanmerking mocht nemen (zie 5.4.9.2). Nu het Hof onder 5.0.8.1 en 5.0.8.2 heeft geoordeeld dat de inspecteur niet gehouden is om (stukken betreffende
- de)renseignementsgegevens en/of overige gegevens van de meewerkers over te leggen, betekent dit ook – nu de verhouding tussen de correcties die voortvloeien uit de rekeningen bij de KB-Luxbank en bij andere buitenlandse banken van geen enkel belang is – dat de inspecteur niet verplicht is om stukken in te brengen waaruit blijkt welk deel van de correcties op de rekeningen bij andere banken dan de KB-Luxbank betrekking heeft. 5.0.11.1. Belanghebbende heeft het Hof verzocht de inspecteur te gelasten de gegevens die een zekere ‘[C]’ in 1995 aan de FIOD heeft overhandigd, in de onderhavige procedure over te leggen. Kennisneming van die stukken kan naar de mening van belanghebbende van belang zijn voor de beantwoording van de vraag of de inspecteur de gegevens die hij in 2000 spontaan van de Belgische belastingautoriteiten heeft ontvangen, zonder nader onderzoek naar de herkomst ervan mocht gebruiken. Belanghebbende stelt dat de inspecteur wellicht meer onderzoek had moeten doen naar de herkomst van de door de Belgische autoriteiten verstrekte gegevens. De mogelijke verwijzing door de inspecteur naar de zogenoemde ‘silver platter-doctrine’ gaat volgens belanghebbende niet op, omdat de microfiches vanwege het in Luxemburg geldende bankgeheim nooit aan de inspecteur ter beschikking hadden mogen worden gesteld. 5.0.11.2. Zoals hierna wordt overwogen onder 5.1 mocht de inspecteur, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 21 maart 2008, nr. 43 050, BNB 2008/159, de fotokopieën als bewijsmiddel gebruiken. Dit geldt ook voor de boete (zie 5.7.1.5). Het door de inspecteur instellen van een nader onderzoek naar de herkomst van de fotokopieën was voor zijn bewijsvoering niet noodzakelijk. Ook het Luxemburgse bankgeheim stond daaraan niet in de weg. In dit licht bezien heeft belanghebbende onvoldoende gemotiveerd waarom de door ‘[X]’ overhandigde gegevens van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming in zijn zaak. Het onderhavige verzoek van belanghebbende moet dus worden afgewezen. 5.0.12. Belanghebbende heeft tevens verzocht om overlegging van kopieën van de aangiften van belanghebbende voor alle betrokken jaren. De inspecteur heeft gesteld dat hem betreffende die aangiften niet meer stukken ter beschikking staan dan die welke hij heeft ingebracht. In hetgeen belanghebbende hiertegen heeft aangevoerd, ziet het Hof geen aanleiding voor twijfel aan de juistheid van die stelling. Daarom moet worden aangenomen dat het onderhavige verzoek van belanghebbende betrekking heeft op stukken welke de inspecteur niet ter beschikking staan, zodat van een verplichting tot het overleggen van die stukken geen sprake kan zijn. 5.0.13. In zijn pleitnota van 18 juni 2007 heeft de gemachtigde het Hof voorts verzocht: "de Inspecteur te vragen om alle stukken die op deze zaak betrekking hebben met betrekking tot de identificatie, in dit geding over te leggen, bijv. de gegevens van de database die als basis voor de identificatie hebben gediend, beschrijving van de gebruikte methode van analyse en de resultaten daarvan en met name de gegevens die ertoe zouden hebben geleid dat belanghebbende moet worden beschouwd als degene die eind januari 1994 over een bankrekening bij de KB zou hebben beschikt. [...]." 5.0.14. Het Hof acht belanghebbendes verzoek om “gegevens van de database die als basis voor de identificatie hebben gediend”, voor zover dit verzoek geen betrekking heeft op stukken die in voorgaande rechtsoverwegingen aan de orde zijn gesteld, onbegrijpelijk en te vaag, zodat het reeds om die reden niet toewijsbaar is. De door belanghebbende gevraagde “beschrijving van de gebruikte methode van analyse” is naar het oordeel van het Hof geen document waarop artikel 8:42 Awb betrekking heeft. Het Hof heeft geen enkele reden om aan te nemen dat er betreffende de bedoelde methode meer documenten aan de inspecteur ter beschikking stonden dan die welke hij heeft ingebracht. Voor zover het verzoek betrekking heeft op gegevens die hebben geleid tot de vaststelling dat belanghebbende moet worden beschouwd als houder van een bankrekening bij de KB-Luxbank, is het te vaag. Ook hier geldt dat het Hof geen enkele reden heeft om aan te nemen dat er dienaangaande meer documenten aan de inspecteur ter beschikking stonden dan die welke hij heeft ingebracht. 5.0.15. Voor zover belanghebbende om overlegging van meer of andere dan de hiervoor vermelde gegevens heeft verzocht, beschouwt het Hof dat verzoek als onvoldoende gemotiveerd. 5.0.16. De slotsom luidt dat de inspecteur op basis van artikel 8:42 Awb niet gehouden is meer stukken in het geding te brengen dan die welke hij reeds heeft ingebracht. Het Hof wijst het verzoek van belanghebbende om overlegging van stukken af, behoudens voor zover het betreft de Amsterdamse versie van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven, aan welk verzoek de inspecteur, naar niet in geschil is, adequaat gevolg heeft gegeven. 5.1. Het gebruik van de fotokopieën als bewijsmiddel 5.1.1. Dienaangaande overweegt het Hof als volgt. Uit de feiten (zie 2.1.1) volgt dat de Nederlandse fiscus in het bezit van de fotokopieën is gekomen doordat de Belgische autoriteiten deze gegevens spontaan op basis van een EG-Richtlijn aan het Ministerie van Financiën hebben toegezonden. Indien al kan worden aangenomen dat de microfiches op strafrechtelijk onrechtmatige wijze door de Belgische autoriteiten zijn verkregen, dan zijn naar het oordeel van het Hof de gegevens door de Nederlandse fiscus niet verkregen op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht dat het gebruik van die gegevens ontoelaatbaar moet worden geacht. Van belang acht het Hof dat er geen enkele aanwijzing is dat de Belgische overheid zelf de hand heeft gehad in de - gestelde - ontvreemding van de microfiches. Naar het oordeel van het Hof bestonden er ook anderszins voor de Nederlandse belastingautoriteiten geen redenen om aan te nemen dat bij de verkrijging van de gegevens een zo fundamenteel recht van de daarin vermelde personen was geschonden dat het instellen van een nader onderzoek naar de fiscale relevantie van die gegevens als ontoelaatbaar moet worden geoordeeld. Anders dan belanghebbende rekent het Hof in ieder geval niet tot dergelijke fundamentele rechten het in Luxemburg bestaande bankgeheim, waarbij het Hof in het midden laat of dit bankgeheim überhaupt geschonden is en - zo van schending sprake zou zijn geweest - of dit ook jegens belanghebbende onrechtmatig was. 5.1.2. Dit betekent dat, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 21 maart 2008, nr. 43 050, BNB 2008/159, rechtsoverweging 3.4.2, de inspecteur de fotokopieën als bewijsmiddel mag gebruiken. Het voorgaande houdt in dat belanghebbendes standpunten met betrekking tot het gebruik van de fotokopieën worden verworpen. 5.2. Herkomst van de fotokopieën en identificatie van de daarop vermelde personen 5.2.1. De inspecteur heeft gesteld dat de fotokopieën gegevens bevatten van bij de KB-Luxbank gehouden rekeningen en dat de onder 2.2.5.1 bedoelde fotokopie een fotokopie is van een microfiche dat afkomstig is van de KB-Luxbank. Uit de gedingstukken, in het bijzonder de aanvulling op de beroepschriften, leidt het Hof af dat belanghebbende deze stelling van de inspecteur betwist. 5.2.2. De Belgische belastingautoriteiten hebben in hun onder 2.1.2 aangehaalde brief van 27 oktober 2000 expliciet verklaard dat de fotokopieën afkomstig zijn van microfiches uit de (interne) administratie van de KB-Luxbank. In de eveneens onder 2.1.2 aangehaalde brief van 20 februari 2003 is vermeld op welke wijze de Belgische autoriteiten zich ervan hebben vergewist dat de microfiches afkomstig zijn van de KB-Luxbank. Het Hof acht op grond van hetgeen is vermeld in het Draaiboek, zoals aangehaald onder 2.1.4, en hetgeen de inspecteur heeft gesteld in het verweerschrift, zoals aangehaald onder 2.2.2, aannemelijk dat de valutacodes op de microfiches overeenkomen met de valutacodes van de KB-Luxbank en dat uit een onderzoek naar een beperkt aantal fotokopieën gebleken is dat het microfiches waren van de KB-Luxbank. Tegenover de eerdervermelde, onderbouwde stelling van de inspecteur heeft belanghebbende slechts aangevoerd dat op geen enkele wijze is gebleken dat de afdruk van het microfiche afkomstig zou zijn van de KB-Luxbank. Naar het oordeel van het Hof had het gelet op het gemotiveerde betoog van de inspecteur op de weg van belanghebbende gelegen om zijn opvatting nader te onderbouwen. Nu belanghebbende nog niet het begin van bewijs voor de juistheid van zijn stelling heeft geleverd en gelet op voorgaande rechtsoverwegingen acht het Hof aannemelijk dat de fotokopieën gegevens bevatten van rekeningen die door de daarop vermelde personen op 31 januari 1994 werden gehouden bij de KB-Luxbank en dat ook de onder 2.2.5.1 bedoelde fotokopie een fotokopie is van een microfiche dat afkomstig is uit de administratie van de KB-Luxbank. 5.2.3. In het Draaiboek is uiteengezet welke betekenis de aanduidingen op de fotokopieën hebben (zie 2.1.4). Nu belanghebbende een en ander onvoldoende gemotiveerd heeft betwist, zal het Hof ook van die betekenis uitgaan. Op grond hiervan concludeert het Hof dat op de onder 2.2.5.1 bedoelde fotokopie het nummer is vermeld van een bij de KB-Luxbank aangehouden rekening, welke werd aangehouden door een persoon met de daar vermelde naam en dat die persoon op die rekening een tegoed had tot het daar vermelde bedrag. 5.2.4. Met behulp van de onder 2.2.4 beschreven methode van onderzoek heeft de Belastingdienst belanghebbende geïdentificeerd als enig mogelijke houder van de onder 5.2.3 genoemde rekening. Uit het onder 2.2.5.2 weergegeven proces-verbaal leidt het Hof af dat in voorkomende gevallen het onder 2.2.4 omschreven onderzoek is aangevuld met een nader onderzoek bij de gemeentelijke basisadministraties. Het Hof zal hierna onder het onder 2.2.4 omschreven onderzoek tevens dit aanvullende onderzoek begrijpen. Belanghebbende heeft de betrouwbaarheid van deze methode betwist. In dit verband heeft hij gesteld dat 6.171 KB-Luxrekeningen zijn gerenseigneerd, maar dat slechts in 2.626 gevallen sprake is geweest van een juiste identificatie. Het Hof begrijpt hieruit dat belanghebbende meent dat het onderzoek dermate onbetrouwbaar is dat de inspecteur er de identificatie van belanghebbende niet op mag baseren. 5.2.5. De inspecteur heeft gesteld en het Hof acht aannemelijk dat bij alle 3.952 behandeltrajecten waarop het onder 2.2.3 opgenomen overzicht betrekking heeft, sprake is van personen bij wie de onder 2.2.4 beschreven methode van onderzoek is toegepast. Het Hof heeft geen reden voor twijfel aan de juistheid van de in dit overzicht opgenomen gegevens. Op basis van dit overzicht kan het aantal juiste identificaties worden berekend op ten minste [3.952 -/- (11 + 16 + 29 + 20 + 18 + 134 + 308 + 189 =)] 3.227 personen, dat is ruim 80% van het aantal hiervoor bedoelde behandeltrajecten. Gelet op de hoogte van dit percentage kan niet worden geoordeeld dat de onder 2.2.4 beschreven methode van onderzoek dermate onbetrouwbaar is dat de inspecteur er de identificatie niet op zou mogen baseren. 5.2.6. De omstandigheid dat tijdens het voormelde onderzoek en ook daarna is gebleken dat binnen de groep van (3.952 – 3.227 =) 725 personen waarvan de juiste identiteit (nog) niet was komen vast te staan, een aantal personen geen rekeninghouder bij de KB-Luxbank bleek te zijn, doet aan de betrouwbaarheid van de gebezigde onderzoeksmethode niet af. Anders dan belanghebbende kennelijk beoogt te stellen, leidt deze omstandigheid immers niet tot een vermindering van het hiervoor vermelde aantal van 3.227 juiste identificaties. Het instellen van een nader onderzoek naar de omvang van de groep onjuiste of aan twijfel onderhevige identificaties is dan ook, anders dan belanghebbende stelt, niet noodzakelijk. 5.2.7. Aan de betrouwbaarheid van het onderzoek doet evenmin afbreuk de omstandigheid, dat de volgens deze methode verrichte identificaties hebben plaatsgevonden op een vele jaren later gelegen tijdstip dan 31 januari 1994. Het Hof gaat om die reden voorbij aan de door belanghebbende geopperde mogelijkheid dat de bij het onderzoek geraadpleegde bestanden in januari 1994 wellicht andere gegevens bevatten dan die ten tijde van het onderzoek. Voor zover belanghebbende met het opperen van die mogelijkheid heeft bedoeld te stellen dat in de jaren voordat het onderzoek een aanvang nam een andere persoon met de naam J[… X] en hetzelfde sofinummer als zijn sofinummer in deze bestanden was opgenomen, wijst het Hof erop dat het louter opperen van de mogelijkheid, mede gelet op de voorgaande rechtsoverwegingen, onvoldoende is. Bovendien heeft de inspecteur aangevoerd dat ook naar de historie van de onderzochte gegevens is gekeken, zodat als die mogelijkheid zich al zou hebben voorgedaan, deze bij de identificatie aan het licht zou zijn gekomen. Het Hof acht dit laatste aannemelijk. 5.2.8. Over het ter zitting van 18 juni 2007 door belanghebbende overgelegde afschrift van 'ambtsedige verklaringen' heeft de inspecteur ter zitting het volgende opgemerkt: “Het overgelegde stuk is afkomstig uit een strafdossier, dat zie je aan de nummering van de bijlage. Er zijn teksten ingevoegd uit andere periodes. Op bladzijde 2 en 3 wordt namelijk, na het kopje “Begin ingevoegde tekst”, een oud memo ingevoegd uit de begintijd van het identificatieproject. Kennelijk wilde de verbaliserend ambtenaar laten zien hoe het project van start is gegaan. Dit memo geeft een achterhaalde tussenstand, want het betreft de stand van zaken nadat de gegevens van de microfiches langs Beheer van Relaties zijn gehaald. In het vervolg van het stuk, op bladzijde 4 en 5, wordt uitgelegd hoe de resultaten verder zijn verfijnd door vergelijking met het onder meer het Rijbewijzen-register. Maar ook daarna zijn de gegevens nog verder verfijnd en heeft ten aanzien van belanghebbende een specifiek identificatieproces plaatsgevonden. Die specifieke gegevens en de daaruit getrokken conclusies zijn overgelegd in het proces-verbaal van identificatie van belanghebbende. Het door de gemachtigde overgelegde stuk is geen op de onderhavige zaak betrekking hebbend stuk, want het geeft alleen een algemene tussenstand uit het identificatieproces. Ook is het niet nodig de opsteller ervan als getuige te horen, want die kan alleen iets verklaren over dat algemene selectieproces en dus niet over de concrete identificatie van belanghebbende. De gemachtigde leest de kwalificatie in het stuk overigens niet goed. Er zijn diverse kwalificaties, genummerd NV1 tot en met NV8. Per kwalificatie is het aantal criteria aangegeven waaraan cumulatief moet zijn voldaan, zoals bijvoorbeeld overeenstemmende voorletters en partnernaam. Hoe minder criteria waaraan de desbetreffende kandidaten cumulatief voldoen, hoe hoger de NV en hoe moeilijker de identificatie in principe is. Als het bijvoorbeeld om de achternaam Jansen gaat is het bij weinig overeenstemmende criteria moeilijk om te combineren. Maar bij de achternaam [X] met een 'd' ligt dit anders, want die komt maar 7x voor. Van die 7 hebben er slechts drie een voorletter J, welke voorletter verwijst naar de namen Jozef, Johanna en J[…]. Die bevindingen zijn allemaal vastgelegd in het proces-verbaal van identificatie. Het gaat hier niet om een code-rekening, want daar staat WK bij en bovendien hebben die rekeningen meestal fantasienamen.” Gelet op deze uitleg, welke het Hof aannemelijk acht, kunnen aan het overgelegde afschrift geen conclusies worden verbonden ten aanzien van de betrouwbaarheid van de gebezigde methode van identificatie. Om die reden gaat het Hof aan dit stuk voorbij en wordt het verzoek van belanghebbende de opsteller van dit stuk als getuige te horen en de inspecteur te gelasten hieromtrent nadere stukken in te brengen afgewezen. 5.2.9. Van het door de Belastingdienst verrichte onderzoek naar de identiteit van de houder van de onder 2.2.5.1 genoemde rekening is een proces-verbaal opgemaakt. Blijkens dit proces-verbaal is belanghebbende met behulp van de onder 2.2.4 omschreven methode van onderzoek aangewezen als enig mogelijke houder van deze rekening. Nu het Hof deze methode van onderzoek betrouwbaar acht, heeft de inspecteur met het overleggen van het proces-verbaal voldoende aannemelijk gemaakt dat ook in dit geval sprake is van een juiste identificatie. Belanghebbende heeft verklaard dat zijn – in het buitenland wonende – vader (mogelijk) rechthebbende van die rekening is geweest. Het Hof acht deze verklaring, welke met geen enkel bewijs wordt gestaafd, ongeloofwaardig. Indien deze verklaring juist zou zijn, was het voor belanghebbende immers mogelijk geweest deze op enige wijze te onderbouwen. Belanghebbende heeft die onderbouwing echter niet gegeven. 5.2.10. Voor zover belanghebbende zijn in de brief van 12 december 2005 verwoorde stelling dat het op 7 december 2005 ingezonden exemplaar van het proces-verbaal van identificatie buiten aanmerking moet blijven, heeft gehandhaafd, merkt het Hof op dat deze stelling, wat daarvan ook moge zijn, reeds door de toezending van dit proces-verbaal als bijlage bij de conclusie van dupliek haar betekenis heeft verloren. 5.2.11. Nu het Hof ook overigens geen aanleiding heeft voor twijfel aan de juistheid van de identificatie zoals opgenomen in het proces-verbaal daarvan, acht het Hof aannemelijk gemaakt dat belanghebbende op 31 januari 1994 de rechthebbende was van de onder 5.2.3 bedoelde rekening. Aan de door belanghebbende betwiste stelling van de inspecteur dat bij het onder 2.3.3 vermelde bezoek van medewerkers van de Belastingdienst belanghebbende heeft erkend rekeninghouder te zijn (geweest), kan het Hof voorbijgaan nu die gestelde erkenning door het Hof op geen enkele wijze bij zijn oordeelsvorming is betrokken. 5.3. Artikel 27e AWR 5.3.1. De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende gedurende de gehele periode vanaf 1990 tot en met 2000 heeft beschikt over de hiervoor onder 5.2.3 bedoelde rekening, alsmede over één of meer daaraan gekoppelde rekeningen (hierna: de tegenrekeningen). De inspecteur heeft ter onderbouwing van deze stelling verwezen naar het onder 2.1.4 weergegeven bij de KB-Luxbank in de genoemde periode in gebruik zijnde systeem van zicht- en tegenrekeningen en het percentage meewerkers dat gedurende alle zojuist genoemde jaren over deze rekeningen beschikte, zoals opgenomen in het verweerschrift onder 6.5.1, aangehaald onder 2.4.1. Het Hof heeft geen reden aan de juistheid van de door de inspecteur gestelde percentages te twijfelen, derhalve acht het aannemelijk dat in de periode 1990 - 1993 ten minste 39%
(1990)tot 95%
(1993)van de meewerkers over een KB-Luxrekening beschikte en dat het percentage in de periode 1995 - 2000 geleidelijk terugliep van 97
(1995)tot 71
(2000). Er is geen reden ervan uit te gaan dat dit percentage voor degenen die niet hebben meegewerkt wezenlijk lager heeft gelegen. Op grond hiervan is het Hof tot het vermoeden gekomen dat: - belanghebbende over meer rekeningen beschikte dan de op de afdruk van het microfiche vermelde rekening, - belanghebbende gedurende de gehele door de inspecteur in aanmerking genomen periode houder was van voormelde bankrekeningen en gerechtigd was tot de daarop staande tegoeden, en - belanghebbende uit de tegoeden op die rekeningen gedurende die gehele periode belastbare inkomsten heeft genoten en dat die tegoeden gedurende deze gehele periode tot zijn belastbare vermogen behoorden. 5.3.
- De griffier heeft belanghebbende bij brief van 19 november 2007 van dit vermoeden op de hoogte gebracht en hem in de gelegenheid gesteld om het vermoeden te weerleggen, dan wel om het Hof alsnog informatie te verschaffen omtrent de inkomsten uit voormelde bankrekeningen en de omvang van de tegoeden in elk van de tot die periode behorende jaren en de saldi van die rekeningen op 1 januari van elk van die jaren. 5.3.
- In zijn reactie hierop schrijft de gemachtigde in zijn brief van 13 december 2007 dat hij ‘op dit moment niets heeft toe te voegen aan hetgeen hij reeds eerder in de onderhavige procedures naar voren heeft gebracht’. Tevens schrijft hij dat het van algemene bekendheid is dat de KB-Luxbank niet reageert op verzoeken om te verklaren dat iemand geen rekeninghouder is geweest, dat de inspecteur nog steeds niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft ingebracht en dat hij niet in staat is na te gaan hoe de inspecteur tot zijn standpunt gekomen is dat hij in de diverse jaren rekeninghouder is geweest. Dat - zoals belanghebbende schrijft - de KB-Luxbank geen verklaringen van ‘niet-rekeninghouderschap’ verstrekt is in het kader van het weerleggen van voormeld vermoeden niet relevant, daar het zijn van rekeninghouder op 31 januari 1994 uitgangspunt was voor dit vermoeden. Zoals blijkt uit het onder 5.2 overwogene acht het Hof op de daar vermelde gronden aannemelijk dat belanghebbende gedurende de door de inspecteur gestelde periode KB-Luxrekeninghouder is geweest. Het Hof is dan ook van oordeel dat belanghebbende in zijn op 13 december 2007 gedagtekende reactie het door het Hof geformuleerde vermoeden niet heeft weerlegd. Derhalve gaat het Hof ervan uit dat belanghebbende gedurende de door de inspecteur gestelde periode één (of meer) tegenrekening(en) heeft gehouden bij de KB-Luxbank. 5.3.
- De inspecteur heeft belanghebbende gevraagd gegevens en inlichtingen te verschaffen over door hem in het buitenland aangehouden bankrekeningen (zie onder andere 2.3.1 en 2.3.3). De inspecteur heeft belanghebbende er daarbij op gewezen dat hij ingevolge artikel 47, eerste lid, AWR verplicht is de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken, alsmede dat het niet voldoen aan deze verplichtingen leidt tot omkering van de bewijslast. De inspecteur heeft zich op omkering en verzwaring van de bewijslast beroepen. 5.3.
- Belanghebbende heeft ontkend dat hij over een in het buitenland aangehouden bankrekening beschikte en in dit verband aangevoerd dat er voor hem geen verplichting is gegevens te bewaren over een langere periode dan 5 jaar. Om die reden zo stelt belanghebbende geldt de in artikel 47, eerste lid, AWR opgenomen verplichting niet voor oudere jaren. Het Hof verwerpt deze stelling. De verplichtingen opgenomen in artikel 47, eerste lid, AWR zijn niet gebonden aan een termijn. Dit in tegenstelling tot de kennelijk door belanghebbende bedoelde en uitsluitend voor administratieplichtigen geldende bewaartermijn opgenomen in artikel 52, vierde lid, AWR. Het voldoen aan de in artikel 47, eerste lid, AWR opgenomen verplichtingen houdt in dat de belastingplichtige inlichtingen en de hem ter beschikking staande gegevens desgevraagd aan de inspecteur verstrekt. Dit kan anders zijn indien gemotiveerd wordt gesteld dat en waarom bepaalde gegevens niet (meer) voorhanden zijn en het Hof zulks, mede in aanmerking genomen het verweer van de inspecteur, aannemelijk acht. Die situatie doet zich in het onderhavige geval echter niet voor. 5.3.
- Uit de gedingstukken en dan met name uit de brieven van de inspecteur, genoemd onder 2.3.1 en 2.3.3, volgt dat de inspecteur belanghebbende - op basis van de verplichtingen ex artikel 47 AWR - om gegevens en inlichtingen betreffende KB-Luxbankrekeningen (waaronder ‘dagafschriften’) heeft gevraagd. Vaststaat dat belanghebbende voor alle jaren waarover de onderhavige navorderingsaanslagen zijn opgelegd geen gegevens en inlichtingen over enige op zijn naam staande in het buitenland aangehouden bankrekening heeft verstrekt. Daarmee heeft hij niet (volledig) voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 47, eerste lid, AWR. Hieruit vloeit voort dat het Hof het beroep met betrekking tot de nagevorderde belasting op grond van het bepaalde in artikel 27e, onder b, AWR ongegrond dient te verklaren, tenzij zou blijken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Het voorgaande betekent dat het Hof in het midden kan laten of het op grond van het bepaalde in artikel 27e, onder a, AWR (het niet doen van de vereiste aangifte) tot een zelfde conclusie zou zijn gekomen. 5.3.
- Belanghebbende heeft het Hof voor dat geval verzocht voormeld artikel buiten toepassing te laten door hem in de gelegenheid te stellen alsnog het van hem verlangde bewijs te leveren. Het Hof wijst dit verzoek af, reeds omdat artikel 27e AWR de rechter niet toestaat om de toepassing ervan achterwege te laten indien een belastingplichtige na schending van artikel 47, eerste lid, AWR alsnog bereid is aan zijn verplichtingen te voldoen. 5.
- Redelijke schatting 5.4.
- Ook indien sprake is van toepassing van artikel 27e AWR mag een aanslag niet naar willekeur worden vastgesteld, maar moet hij berusten op een redelijke schatting. Voor wat betreft de schatting van de inkomsten uit en de omvang van de tegoeden op bij de KB-Luxbank gehouden rekeningen, waarvan houders zoals belanghebbende hebben geweigerd gegevens te verstrekken, is aannemelijk dat de inspecteur geen andere gegevens had dan de saldi van de op de fotokopieën vermelde rekeningen en de gegevens van de meewerkers. 5.4.
- De inspecteur heeft gesteld dat de saldi op de fotokopieën vaak niet representatief zijn voor de werkelijke tegoeden van de rekeninghouders op 31 januari
- In dit kader acht het Hof van belang dat uit verklaringen van zowel door belanghebbende als door de inspecteur ingeschakelde deskundigen volgt, dat het verband tussen de renseignementsbedragen en de bijbehorende daadwerkelijk genoten inkomsten zo zwak is dat dit dient te worden aangeduid als een non-correlatie en dat de oorzaak van dit zwakke verband met name gezocht dient te worden in de onvolledigheid van de beschikbare renseignementsbedragen. Dat er geen statistisch verband bestaat tussen de op de fotokopieën vermelde saldi en de uiteindelijke correcties bij meewerkers heeft de inspecteur mede verklaard door te wijzen op het rekeningensysteem dat bij de KB-Luxbank bestond. De inspecteur heeft – onvoldoende weersproken – gesteld en het Hof acht aannemelijk dat een rekeninghouder meerdere soorten rekeningen kon hebben (zoals ook volgt uit 2.1.4, vanaf ‘De dienstverlening …’) en dat het microfiche niet al die soorten rekeningen vermeldde (zie 2.4.1 onder 6.5.1, de met 3 genummerde bevinding). Dit in aanmerking nemende kon de inspecteur in redelijkheid besluiten voor zijn schatting van de genoten inkomsten uit en de hoogte van de tegoeden van ontkenners bij de KB-Luxbank, de op de fotokopieën voorkomende saldi in hun algemeenheid buiten beschouwing te laten. Dat die saldi wel als uitgangspunt zijn genomen voor de berekening van correcties bij de groep ontkenners waarbij op de fotokopie(ën) een renseignementssaldo vermeld stond dat gelijk was aan of hoger was dan ƒ 500.000, doet daar niet aan af (zie voorts rechtsoverweging 5.4.10). 5.4.
- Nu de saldi van de op de fotokopieën vermelde rekeningen in het kader van de redelijke schatting buiten beschouwing konden worden gelaten, mocht de inspecteur redelijkerwijs gebruik maken van andere hem ter beschikking staande gegevens. Hij heeft in dat kader gebruikt gemaakt van de gegevens van de meewerkers zoals die opgenomen en verwerkt zijn in de Applicatie. Bij alle meewerkers is – naar de inspecteur gesteld heeft en het Hof aannemelijk acht – met betrekking tot de omvang van de correcties sprake van een correctie op basis van een overeenkomst tussen de meewerker en de inspecteur, dan wel van een correctie die anderszins door de inspecteur aannemelijk is gemaakt. Om tot een redelijke schatting bij belanghebbende en andere ontkenners (inclusief weigeraars) met een lager microfichesaldo dan ƒ 500.000 te komen, zijn op basis van de in oktober 2002 bekende gegevens de volgende stappen gezet (zie 2.4.1, onder 6.5.1): Stap
- In de Applicatie zijn voor de IB en VB gegevens opgenomen van 829 particuliere meewerkers met een inkomstencorrectie en 338 particuliere meewerkers met een vermogenscorrectie. Bij de ondernemers/meewerkers waren die aantallen 434 respectievelijk
- Stap
- Uitgerekend werd wat - per meewerker (particulier en ondernemer) - over de periode 1990 tot en met 2000 het totale bedrag aan correcties op het inkomen en het totale bedrag aan correcties op het vermogen (inclusief nevencorrecties - bijvoorbeeld verhoging van de buitengewone lastendrempel - en na verwerking van vrijstellingen en heffingsvrije bedragen) was. Tot die correcties werden ook gerekend correcties die met andere buitenlandse bankrekeningen verband hielden (verder de totale inkomens- en vermogenscorrecties). Stap
- De inkomensgegevens van particulieren werden in een tabel opgenomen, waarbij degene met de hoogste totale inkomenscorrectie regelnummer 1 kreeg, degene met de een na hoogste regelnummer 2, enzovoort. Voor de vermogensbelasting werd met betrekking tot de vermogenscorrectie hetzelfde gedaan. Dit resulteerde in tabel 4 voor de inkomstenbelasting en in tabel 6 voor de vermogensbelasting. Hetzelfde werd mutatis mutandis gedaan bij de ondernemers/meewerkers (tabellen 3 en 5). Stap
- Voor de particuliere ontkenners werden de inkomenscorrecties vastgesteld op de (totale) inkomenscorrectie voor de particuliere meewerker met regelnummer 41 in tabel 4 (de zogenoemde 95%-IB-norm, zijnde ƒ 150.088). De vermogenscorrecties werden bepaald op de (totale) vermogenscorrectie voor de particuliere meewerker met regelnummer 16 in tabel 6 (de zogenoemde 95%-VB-norm; zijnde ƒ 3.923.000). De regelnummers 41 en 16 werden bepaald door het totale aantal meewerkers te vermenigvuldigen met 5% en af te ronden naar beneden (deze berekening strekt ertoe meewerkers met de 5% hoogste correcties te elimineren). Voor de ondernemers/meewerkers werd mutatis mutandis hetzelfde gedaan. Schematisch leiden de bovenstaande stappen tot het volgende overzicht: tabel 3 ondernemer voor IB 4 particulier voor IB 5 ondernemer voor VB 6 particulier voor VB A. aantal meewerkers 434 829 264 338 B. 5% x aantal meewerkers (afgerond naar beneden) 5% x 434 = 21 5% x 829 = 41 5% x 264 = 13 5% x 338 = 16 C. regelnummer meewerker in tabel 21 41 13 16 D. bedrag behorende bij meewerker op regelnummer onder C 294.608 150.088 5.195.000 3.923.000 Stap
- De hiervoor onder D vermelde bedragen werden vermenigvuldigd met 1,
- Stap
- Per meewerker (particulier en ondernemer) werd uitgerekend hoe hoog de inkomens/vermogenscorrectie per jaar was; daarna werd voor die meewerkers de gemiddelde inkomens/vermogenscorrectie per jaar vastgesteld. Deze bedragen werden in tabellen geplaatst en vervolgens werd uitgerekend wat de relatieve (percentuele) verdeling per jaar was. Dit resulteerde in de tabellen 7 (voor de inkomstenbelasting) en 8 (voor de vermogensbelasting); zie 2.4.2.
- Stap
- De totale correctie werd aan de hand van de tabellen 7 en 8 (zie 2.4.2.1) aan de diverse jaren toegerekend. 5.4.
- Bovenstaande stappen leiden tot de volgende bij ontkenners aan te brengen correcties: jaar 95%-norm IB (particulier) (ƒ 150.088 x 1,5 = ) ƒ 225.132 95%-norm VB (particulier) (ƒ 3.923.000 x 1,5 = ) ƒ 5.884.500 1990 11,42% 25.710,08 --- nihil 1991 10,76% 24.224,21 7,86% 462.522 1992 10,37% 23.346,20 7,98% 469.583 1993 9,17% 20.644,61 8,46% 497.829 1994 7,66% 17.245,11 8,79% 517.248 1995 7,60% 17.110,32 8,85% 520.778 1996 7,64% 17.200,08 10,19% 599.631 1997 8,16% 18.370,77 10,32% 607.280 1998 8,45% 19.023,60 11,93% 702.021 1999 8,90% 20.036,75 12,08% 710.848 2000 9,87% 22.220,54 13,53% 796.173 100,00% 225.132,27 100,00% 5.883.913 5.4.5.
- Het Hof stelt voorop dat het bij het beoordelen van de vraag of de schatting van de inspecteur redelijk is, slechts toetst of de inspecteur bij afweging van de in aanmerking komende belangen in redelijkheid tot de onderhavige schatting, zoals is beschreven in de eerdergenoemde 7 ‘stappen’, heeft kunnen komen. Naar het oordeel van het Hof mag deze afweging ertoe leiden dat de inspecteur de navorderingsaanslag aan de hoge kant vaststelt. Het is op zichzelf niet onredelijk dat de schatting wordt gesteld op de hoogste inkomens- of vermogenscorrectie van een belastingplichtige uit een grote groep van vergelijkbare personen, waarbij een beperkt aantal uitschieters naar boven uit die groep is geëlimineerd. Van belang is voorts dat belanghebbende, door te volharden in een ontkenning van in het buitenland gehouden tegoeden en daaruit genoten inkomsten, terwijl het Hof aannemelijk acht dat belanghebbende dergelijke tegoeden had en die inkomsten genoten heeft, zich de gelegenheid heeft laten ontgaan om een meer gedetailleerd inzicht in die tegoeden en inkomsten te verschaffen. Nu belanghebbende op de vraag of hij in het buitenland tegoeden heeft gehouden en daaruit inkomsten heeft genoten slechts heeft gereageerd met een ontkenning, kan het de inspecteur niet worden verweten dat de gedane schattingen een zekere ruwheid vertonen. In situaties als de onderhavige is dat eigen aan te maken schattingen en dient te worden aanvaard dat daarbij enige marge in aanmerking wordt genomen, teneinde te voorkomen dat door voorzichtig te schatten – objectief – een te laag bedrag in de heffing wordt betrokken en de desbetreffende belanghebbende op die wijze wordt ‘beloond’ voor het niet verschaffen van de door de inspecteur gevraagde gegevens en inlichtingen. Daar staat tegenover dat van een inspecteur – in een situatie als de onderhavige – verwacht mag worden dat hij voor de stappen die tot de schatting hebben geleid een niet onredelijke onderbouwing kan geven. 5.4.5.
- Naar het oordeel van het Hof is het in casu niet onredelijk om bij de schatting van de verzwegen inkomsten en/of tegoeden uit te gaan van de inkomens- en vermogenscorrecties bij de meewerkers (stappen 1 en 2). Immers de meewerkers zijn voor wat betreft de verzwegen inkomsten uit een buitenlandse bankrekening, alsmede voor wat betreft de verzwegen tegoeden op een buitenlandse bankrekening, voldoende vergelijkbaar met belanghebbende. Dat het niet onredelijk is om de correcties bij de meewerkers als uitgangpunt te nemen is gerechtvaardigd reeds vanwege het grote aantal meewerkers, zoals vermeld onder 5.4.3 bij stap 1, zodat een groot aantal gegevens van in vele opzichten met belanghebbende vergelijkbare personen kon worden verzameld en verwerkt. Naar het oordeel van het Hof is ook de wijze waarop de gegevens van de meewerkers zijn verwerkt (het opstellen van de tabellen 3 tot en met 6, de stappen 2 tot en met 4) niet willekeurig. Ook de verdeling van de totale inkomens- en vermogenscorrecties over de diverse jaren (stappen 6 en 7) is niet op een onredelijke wijze geschied. Aan het voorgaande doet niet af dat ook een andere wijze van verwerking van de gegevens van de meewerkers mogelijk zou zijn geweest. Naar het oordeel van het Hof is de schatting van de inspecteur op bovenstaande punten dan ook niet onredelijk. 5.4.6.
- Belanghebbende voert als bezwaar tegen de schatting van de inspecteur onder andere aan dat de factor 1,5 (zie stap 5) ten onrechte is toegepast. Naar het Hof begrijpt is deze factor volgens belanghebbende te grof en niet voldoende gemotiveerd. Het Hof zal in de rechtsoverwegingen 5.4.6.2 en 5.4.6.3 de redelijkheid van de schatting van de inspecteur op dit punt onderzoeken. 5.4.6.
- Als onderbouwing voor de factor 1,5 voert de inspecteur samengevat aan dat ontkenners in het algemeen meer te verliezen hebben dan meewerkers. De tabellen 1 (inkomstenbelasting) en 2 (vermogensbelasting) laten - volgens de inspecteur - ook zien dat er een trend is: hoe hoger het saldo, hoe hoger de correctie. Als gecorrigeerd wordt op basis van meewerkers dient er derhalve - aldus de inspecteur - een ‘correctie’ (verder de ‘aanpassing’) op de ‘cijfers van de meewerkers’ te worden toegepast. De inspecteur heeft gekozen voor een ‘aanpassing’ ter grootte van de factor 1,5 omdat het gemiddelde saldo op de microfiches bij de ontkenners - naar de inspecteur heeft gesteld - circa 1,5 keer hoger is dan dat bij de meewerkers (ƒ 146.000 versus ƒ 93.000). 5.4.6.
- Het Hof acht de onderbouwing van de inspecteur van de ‘aanpassing’ inadequaat. De tabellen 1 en 2 laten niet, althans onvoldoende duidelijk, zien dat er sprake was van de door de inspecteur gestelde trend. Uit de door de belastingdienst op basis van de tabellen 3 en 4 gemaakte grafische voorstellingen - welke zijn opgenomen op pagina 4 van het onder 2.4.3 vermelde Memorandum van 24 maart 2005 - volgt veeleer dat van een trend geen sprake is. De voorstellingen laten in plaats van een rechte lijn (die zichtbaar had moeten zijn als sprake was geweest van een ‘trend’) een ‘puntenwolk’ zien (aldus ook het bijbehorende commentaar van medewerkers van de belastingdienst). Het Hof acht ook de grootte van de ‘aanpassing’ (met een factor 1,5)